ПЛАН

Вступ

Виробничо-фінансова характеристика господарства організації ведення
обліку

Економічний зміст амортизації і зносу основних засобів

Методика розрахунків амортизації основних засобів у бухгалтерському і
податковому обліку

Облік амортизації з використанням П(С)БО8

облік зносу необоротних активів

Висновки та пропозиції

Додатки

ЗМІСТ

TOC \o «1-2» \h \z HYPERLINK \l «_Toc64112053» Вступ PAGEREF
_Toc64112053 \h 4

HYPERLINK \l «_Toc64112054» 1. Виробничо-фінансова характеристика
господарства організації ведення обліку PAGEREF _Toc64112054 \h 6

HYPERLINK \l «_Toc64112055» 2. Економічний зміст амортизації і зносу
основних засобів PAGEREF _Toc64112055 \h 16

HYPERLINK \l «_Toc64112056» 2.1. Методика розрахунків амортизації
основних засобів у бухгалтерському і податковому обліку PAGEREF
_Toc64112056 \h 18

HYPERLINK \l «_Toc64112057» 2.2. Облік амортизації з використанням
П(С)БО8 PAGEREF _Toc64112057 \h 29

HYPERLINK \l «_Toc64112058» 2.3. Облік зносу необоротних активів
PAGEREF _Toc64112058 \h 34

HYPERLINK \l «_Toc64112059» Висновки PAGEREF _Toc64112059 \h 36

HYPERLINK \l «_Toc64112060» Список використаної літератури PAGEREF
_Toc64112060 \h 38

HYPERLINK \l «_Toc64112061» Додаток 1 PAGEREF _Toc64112061 \h 39

Вступ

Виробничий процес в індустріальних та постіндустріальних державах
неможливо уявити без такої складової, як основні засоби, або, іншими
словами, технічна база підприємства. Саме вона визначає сучасний рівень
виробництва та його ефективність. Механізація та автоматизація
виробничих процесів вивільняє людей від важкої рутинної роботи,
здешевлює виробництво продукції, підвищує її якість.

Основні засоби мають значну питому вагу в загальній сумі активів
підприємства, є одним із найважливіших об’єктів фінансового обліку, що
вимагає контролю за їх рухом, організації синтетичного й аналітичного
обліку, визначення зносу (амортизації), проведення ремонту,
модернізації, оновлення застарілих і технічно недосконалих об’єктів.

За допомогою таких засобів людина впливає на предмет праці з метою
трансформування вхідних матеріальних ресурсів у готовий продукт.

До основних засобів, завдяки яким у процесі виробництва працівник
впливає на матеріальні ресурси, відносяться матеріальні об’єкти
(виробничі будинки, споруди, машини, транспортні засоби), а також
комунікації, що забезпечують виробничий процес (шляхи сполучення, мости,
лінії електропередач та ін.).

Обслуговуючи виробництво і невиробничу сферу протягом тривалого часу,
основні засоби поступово зношуються, переносять свою вартість на
виготовлену продукцію частинами в міру зношування і зберігають свою
натуральну форму до кінця строку служби.

Від рівня забезпеченості підприємства основними засобами залежить випуск
готової продукції та створення належних умов для праці і соціального
розвитку колективу. Сукупна вартість основних засобів визначає виробничу
потужність підприємства, рівень фондовіддачі, фондомісткості,
фондоозброєності й ряд інших техніко-економічних показників діяльності
підприємства.

Бухгалтерський облік засобів праці повинен забезпечити таку інформацію:
точну величину надходження, вибуття і переміщення основних засобів;
своєчасне і правильне нарахування амортизації; визначення результату від
реалізації і ліквідації окремих об’єктів; розрахунок витрат на ремонти;
отримання даних про рух основних засобів, їх початкову і залишкову
вартість та інші показники використання основних засобів.

1. Виробничо-фінансова характеристика господарства організації ведення
обліку

Створення і розвиток підприємств недержавних форм власності та
демонополізація зовнішньоекономічної діяльності в кінці 80-х років
зумовили потребу в перебудові бухгалтерського обліку на основі
міжнародних стандартів. У системі бухгалтерського обліку з’явилися нові
об’єкти та операції: цінні папери, вексельні операції, іноземна валюта,
внески до статутних фондів тощо, а також матеріальні активи.

Незважаючи на те, що за роки незалежності в Україні проведено колосальну
роботу з реформування системи бухгалтерського обліку, досі ще не
створено єдиної методології документування та аналітичного обліку
операцій з нематеріальними активами. Навіть визначення «нематеріальні
активи» та їх склад по-різному трактуються в системі нормативно-правових
актів і в економічній літературі.

Зокрема, згідно із Законом України «Про внесення змін до Закону України
«Про оподаткування прибутку підприємств» від 22.05.97 р. №283/97-ВР:

Нематеріальні активи – це об’єкти інтелектуальної, промислової
власності, а також інші аналогічні права, визнані у порядку,
встановленому відповідним законодавством, об’єктом права власності
платника податку.

У Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи»,
яке затверджене наказом Міністерства фінансів України від 18.10.99 р. №
242 і набуло чинності з 01.01.2000 р., зазначено, що:

Нематеріальний актив – немонетарний актив, який не має матеріальної
форми, маже бути ідентифікований (відокремлений від підприємства) та
утримується підприємством з метою використання протягом періоду більше
одного року (або одного операційного циклу, якщо він перевищує один рік)
для виробництва, торгівлі, в адміністративних цілях чи надання в оренду
іншим особам.

Окремі автори під нематеріальними активами розуміють витрати підприємств
на придбання прав користування земельними ділянками, природними
ресурсами, патентами, ліцензіями, програмними продуктами, привілеями
тощо з метою отримання доходів.

Подані визначення, а також наявність інших розбіжностей у різних
нормативних документах, зокрема, щодо встановлення максимальних
нормативних термінів використання нематеріальних активів, різні методики
нарахування їх амортизації та зносу для цілей бухгалтерського та
податкового обліку вказують на наявність проблем, які не під силу
вирішувати окремому працівнику або службі (бухгалтерії) підприємства. У
зв’язку з цим для оперативного вирішення проблем, пов’язаних із
використанням та обліком нематеріальних активів, на підприємстві
доцільно створити спеціальну, постійно діючу комісію, яку можна назвати
«експертна комісія з нематеріальних активів». До її складу необхідно
включати керівників або провідних фахівців функціональних підрозділів
підприємства.

В разі потреби до участі в роботі комісії запрошують консультантів,
аудиторів, експертів з інших організацій.

Основними функціями, які має виконувати експертна комісія, є:

• розгляд пропозицій (документів) щодо придбання або самостійного
створення відповідних об’єктів нематеріальних активів;

• складання проектів угод на придбання нематеріальних активів;

• оцінка нематеріальних активів під час їх придбання та реалізації;

• встановлення нормативних термінів служби (корисного використання)
нематеріальних активів;

• інформування керівництва підприємства про необхідність переоцінки
(індексації) балансової вартості нематеріальних активів;

• проведення інвентаризації нематеріальних активів та здійснення
контролю за їх використанням;

• оформлення первинної облікової та іншої документації з питань,
пов’язаних з придбанням, переміщенням, продажем, передаванням та
ліквідацією нематеріальних активів, а також інші функції.

Постійним членом експертної комісії має бути працівник бухгалтерії. На
нашу думку, він повинен також відповідати за зберігання оригіналів
документів (угод, авторських свідоцтв, протоколів оцінки, актів
приймання-передавання виконаних робіт, ліцензій та ін.) та оригіналів
машинних носіїв інформації (дискети, компакт-диски, засоби 2ІР) всіх
об’єктів нематеріальних активів.

Початковим і надзвичайно важливим етапом організації аналітичного обліку
нематеріальних активів є їх класифікація, яка повинна враховувати
особливості як бухгалтерського (фінансового), так і податкового обліку,
а також передбачати можливі зміни надалі.

У зв’язку з цим залежно від видів діяльності, для яких придбано або
створено нематеріальні активи, вся їхня сукупність має обліковуватись,
за такими групами:

1. Нематеріальні активи виробничого призначення — права на знаки для
товарів і послуг, вартість прав на об’єкти промислової власності тощо.

2. Нематеріальні активи невиробничого призначення — об’єкти, які
використовуються обслуговуючими (невиробничими) підрозділами
підприємства (наприклад, вартість прав оренди приміщень, які
використовуються як гуртожитки, для організації оздоровчих та спортивних
заходів тощо).

Відомо, що для полегшення ведення аналітичного обліку окремим обліковим
об’єктам присвоюють відповідні умовні позначення. Це, наприклад,
інвентарні номери — для основних засобів; номенклатурні номери – для
матеріалів, готової продукції та інших запасів; табельні номери
–працівникам та ін. Очевидно, що кожному із об’єктів нематеріальних
активів також доцільно присвоювати певний код. Назвемо його
“реєстраційний номер”. Для забезпечення однозначності присвоєння
нематеріальним активам реєстраційних номерів, враховуючи чинний План
рахунків бухгалтерського обліку, всю їхню сукупність необхідно
обліковувати за такими видами (підгрупами):

1. Права користування природними ресурсами. До цієї групи нематеріальних
активів належить, наприклад, вартість прав на використане надр,
геологічної та іншої інформації про природне середовище тощо.

2. Права користування майном, тобто вартість прав на використання
земельних ділянок, користування будівлями, окремими приміщеннями та
іншими видами майна.

3. Права на знаки для товарів і послуг. Обліковими об’єктами цієї групи
повинні бути: вартість прав власності на сорти рослин, знаки для товарів
та послуг, які підтверджені відповідник свідоцтвами або іншими
документами.

4. Права на об’єкти промислової власності, саме: вартість прав власності
на винаходи, корисні моделі, підтверджені патентами та інші об’єкти.

5. Авторські та суміжні з ними права. Тут необхідно обліковувати витрати
на придбали прав на літературні та музичні твори, програмні продукти до
комп’ютерної техніки, баз даних: інших авторських прав.

6. Гудвіл. Це, зазвичай, різниця між ринкове вартістю цілого майнового
комплексу (під час його купівлі) та балансовою вартістю активів
підприємства-продавця.

7. Інші нематеріальні активи.

У зв’язку з тим, що вказану класифікацію доцільно використовувати для
присвоєння нематеріальним активам відповідних облікових (реєстраційних)
номерів, у табл. 1 подано принципову схему їх кодування за групами та
підгрупами (класами).

З метою нарахування амортизації для цілей податкового обліку відповідно
до вимог Закону про податок на прибуток всі нематеріальні акти
підлягають розподілу за такими групами:

1. Нематеріальні активи, які використовуй для здійснення господарської
діяльності і підлягають амортизації.

2. Нематеріальні активи виробничого призначення, які не підлягають
амортизації (наприклад, вартість гудвілу).

3. Нематеріальні активи невиробничого призначення, за якими амортизація
не нараховується. За цими об’єктами може визначав знос, а нараховані
суми підлягають списанню поточні витрати відповідного виду діяльності.

4. Нематеріальні активи, за якими не визначається ні амортизація, ні
знос.

Таблиця 1

Схема кодування облікових груп та підгруп (класів) нематеріальних
активів підприємства

№ пор. Назва груп, підгруп та окремих об’єктів нематеріальних Облікова
група активів Облікова група немате-ріальних активів Підгрупа (клас)
нема-теріальних активів

1 Права користування природними ресурсами 12 1

1.1 Вартість прав використання надр для видобування корисних копалин
12 1 01

1.2 Вартість прав використаний водоймищ 12 1 02

1.3 Інші права користування природними ресурсами 12 1 03

2 Права користування майном 12 2

2.1 Вартість прав на використання земельних ділянок 12 2 01

2.2 Вартість прав на оренду будівель, споруд та передавальних пристроїв
12 2 02

2.3 Вартість прав на оренду машин, обладнання та іншого майна 12 2 03

3 Права на знаки для товарів і послуг 12 3

3.1 Вартість прав власності на товарні знаки 12 3 01

3.2 Вартість прав власності на сорти рослин 12 3 02

3.3 Вартість прав власності на фірмові назви 12 3 03

3.4 Вартість прав власності на торговельні марки 12 3 04

3.5 Інші права на знаки для товарів і послуг 12 3 05

4 Авторські та суміжні з ними права 12 4

4.1 Вартість програмних продуктів до ЕОМ 12 4 01

4.2 Вартість прав власності на бази даних 12 4 02

4.3 Вартість прав на музичні твори 12 4 03

4.4 Інші авторські та суміжні з ними права 12 4 04

5 Гудвіл 12 5

5.1 Гудвіли від придбання майнових комплексів 12 5 01

6 Інші нематеріальні активи 12 б

Важливою проблемою, яку необхідно вирішувати в процесі організації
обліку нематеріальних активів, є вибір бланків форм первинних
документів. Зазвичай, для ведення обліку господарських операцій
використовують типові міжвідомчі форми, які затверджує Держкомстат
України. На жаль, на сьогодні цим відомством не рекомендовані типові
форми для обліку операцій з нематеріальними активам. Щоправда,
Міністерством фінансів України запропоновано такі реєстри для ведення
обліку операцій з нематеріальними активами.

– форма № ВНА-1 “Відомість обліку нематеріальннх активів, нарахованої
амортизації (зносу) за рік” (наказ від 11.02.98 р. №30). Вказана
відомість має універсальне призначення і може використовуватись для
аналітичного обліку нарахування амортизації (зносу), реєстрації
надходження, вибуття, зміни вартості та інших операцій. На мій погляд,
відомість більш придатна для податкового обліку амортизації. У
бухгалтерському обліку її використання є проблемним, оскільки вона не
передбачає кореспонденцію рахунків, щомісячних підписів виконавців,
зберігання із іншими документами відповідного поточного періоду тощо;

– відомість 4.3 аналітичного обліку нематеріальних активів (наказ від
29.12.2000р. №356). Ця форма, на нашу думку, також не зовсім
пристосована для практичного використання, оскільки не передбачає
характеристики облікового об’єкта, кореспонденції рахунків, визначення
залишкової вартості об’єкта тощо. Щомісячне її переписування або
друкування вимагає додаткових витрат.

Отже, можна дійти висновку, що для забезпечення єдиної методології
обліку нематеріальних активів різними підприємствами та організаціями
необхідно запровадити типові міжвідомчі форми первинної документації.

З огляду на те, що в бухгалтерській практиці для аналітичного обліку
активів тривалого використання (основні засоби, спецодяг, інструменти
тощо) та складського обліку виробничих запасів вже давно використовують
доволі простий і надійний носій інформації – паперові (картонні) картки,
доцільно їх застосовувати і для обліку нематеріальних активів.

Враховуючи практику аналітичного обліку основних засобів, для обліку
нематеріальних активів пропонуємо реєстраційну картку, яку наведено в
дод 1.

Реєстраційні картки виписує бухгалтерія на підставі актів приймання
нематеріальних активів та інших документів (свідоцтв, ліцензій тощо).

Уся сукупність реєстраційних карток повинна зберігатися в бухгалтерії у
спеціальних коробках згідно з класифікацією нематеріальних активів, за
окремими групами та підгрупами (класами), відповідно до підрозділів та
осіб, відповідальних за їх використання.

Кожна реєстраційна картка повинна мати індивідуальний номер, який
присвоює бухгалтерія. Найкраще нумерацію реєстраційних карток
здійснювати за порядковою системою. Для забезпечення однозначності
присвоєння карткам реєстрації них номерів необхідно завести спеціальний
журнал, зразок заповнення якого подано в табл. 2.

Таблиця 2

Зразок заповнення журналу реєстрації карток обліку нематеріальних
активів

Номер картки Назва об’єктів нематеріальних активів Рік, місяць Примітки

00001 Вартість права оренди складського приміщення на станції «Львів»
2001, травень

00002 База даних «Туристичні фірми України» 2001, червень

00003 Вартість права використання родовища для видобування озокериту
2001, липень

00004 Гудвіл з придбання будівлі для проведення виставок-продажу
товарів 2002, січень

00005 Та ін.

Оптимальною величиною реєстраційного номеру може бути десять знаків
(розрядів), кожен з яких містить певну інформацію:

• перших два розряди – номер рахунку бухгалтерського обліку
нематеріальних активів (облікова група активів підприємства);

• третій розряд – номер субрахунку бухгалтерського обліку нематеріальних
активів (облікова група нематеріальних активів);

• четвертий і п’ятий розряди – номер підгрупи (класу) нематеріальних
активів;

• шостий – десятий розряди – порядкові номер об’єкта нематеріальних
активів відповідного класу.

Враховуючи такий підхід, у табл. 3 наведені приклади присвоєння
реєстраційних номерів нематеріальним активам різних груп і класів.

На підприємствах, де облік ведеться з допомогою комп’ютерної техніки,
журнал обліку реєстраційних карток та описи реєстраційних номер
нематеріальних активів можна не заводити, а аналогічними формами, за
наявності надходження нематеріальних активів, використовувати
машинограми, які слід підшивати у відповідні папки.

Запропонована схема присвоєння реєстраційних номерів нематеріальним
активам більше підходить великим підприємствам, але може
використовуватись середніми і малими, оскільки нині роль інтелектуальної
власності невпинно зростає, а отже, і кількість облікових об’єктів
нематеріальних активів на підприємствах буде значною, та й розмір
підприємства згодом може змінитися.

Таблиця 3

Схема присвоєння реєстраційних номерів нематеріальним активам різних
підгруп (класів)

№ пор. Назва класифікаційної підгрупи (класу) та окремих об’єктів
нематеріальних активів Обліком група ак-тивів під-приємства Облікова
група нема-теріальних активів Підгрупа (клас) не-матеріаль-них активів
Порядковий номер нематеріальних активів від-повідного класу
Реєстраційний номер об’єкта нематеріальних активів

1 2 3 4 5 6 7

1 Вартість прав використання надр для видобування корисних копалин 12 1
01

1.1 Вартість прав використання природного джерела для виробництва
мінеральної води 12 1 01 00001 1210100001

1.2 Вартість прав використання родовища для видобування озокериту 12 1
01 00002 1210100002

… … … … … … …

1 2 3 4 5 6 7

2 Вартість прав використання водоймищ 12 1 03

2.1 Вартість прав оренди ставка для вирощування риби 12 1 03 00001
1210300001

2.2 Вартість прав використання енергії води річки для виробництва
електроенергії 12 1 03 00002 1210300002

… … … … … … …

3 Вартість прав на використання земельних ділянок 12 2 01

3.1 Вартість прав користування земельною ділянкою для підсобного
сільського господарства 12 2 01 00001 1220100001

3.2 Вартість прав використання земельної ділянки під будівництво
мінігідроелектростанції 12 2 01 00002 1220100002

… … … … … … …

4 Вартість прав на оренду будівель, споруд та передавальних пристроїв
12 2 02

4.1 Вартість прав оренди приміщення під офіс фірми 12 2 02 00001
1220200001

4.2 Вартість прав оренди складського приміщення

на залізничній станції 12 2 02 00002 1220200002

… … … … … … …

5 Вартість прав на оренду машин, обладнання та Іншого майна 12 2 03

5.1 Вартість прав оренди тепловоза 12 2 03 00001 1220300001

5.2 Вартість прав оренди баржі 12 2 03 00002 1220300002

… … … … … … …

Для забезпечення однозначності присвоєння обліковим об’єктам
нематеріальних активів реєстраційних номерів необхідно з кожної
класифікаційної підгрупи (класу) завести спеціальні книги. Зразок
заповнення такої книги для класу нематеріальних активів «Авторські та
суміжні з ними права» подано в табл. 4.

Таблиця 4

Зразок заповнення опису реєстраційних номерів нематеріальних активів

№ пор. Номер реєстраційної картки

Назва об’єкта нематеріальних активів

Реєстраційний номер

Відмітка про вибуття

дата номер документа

1 2 3 4 5 6

1 25 Бухгалтерська програма «ІС «Бухгалтерія» 124010001

1 37 Комп’ютерна програма 124010002

Отже, запровадження запропонованої системи аналітичного обліку дасть
змогу налагодити відповідний контроль за доцільністю інвестування коштів
у придбання або створення нематеріальних активів, їх використанням,
амортизацією та своєчасним списанням з балансу.

2. Економічний зміст амортизації і зносу основних засобів

Амортизація є систематичним розподілом первинної чи переоціненої
вартості необоротних активів за мінусом їх ліквідаційної вартості
протягом строку корисного їх використання (амортизації). Знос є сумою,
що нагромаджується з початку корисного використання необоротних активів.

Знос і амортизація – взаємообумовлені категорії обліку. Якщо знос
показує, наскільки змінилась вартість основних засобів у результаті їх
участі у виробничому процесі, то амортизація – яка вартість включена у
витрати за певний звітний період. Сума зносу завжди визначається в сумі
амортизаційних відрахувань. Для визначення останньої використовуються
різні методи розрахунків.

Розмір амортизаційних відрахувань визначається в процентах до
інвентарної (балансової) вартості окремих видів основних засобів і
називається нормою амортизаційних відрахувань.

Амортизаційні відрахування – це вартісне вираження зносу основних,
засобів, яке включається в собівартість продукції, виконаних робіт і
послуг.

Сума амортизації за місяць визначається методом множення початкової
вартості об’єкта на місячну норму амортизації. Амортизаційні
відрахування включаються у собівартість продукції.

Підприємства нараховують амортизацію на виробничі, невиробничі та
безкоштовно отримані основні засоби. Нарахування амортизації
здійснюється щомісячно за кожним об’єктом окремо.

Методи нарахувань амортизації вибираються самостійно. При цьому до
кожної з груп основних засобів застосовуються свої методи, які протягом
експлуатації можна змінювати, але тільки при зміні облікової політики з
початку наступного року.

Амортизація нараховується з місяця, що настає після місяця введення
об’єкта в експлуатацію, і припиняється у місяці наступному після
виведення об’єкта з експлуатації. При поліпшенні якостей об’єкта
(розширення, реконструкція, добудова, модернізація та консервація)
нарахування амортизації призупиняється на строк виконання необхідних
робіт.

Підприємство може застосовувати методи і норми нарахування амортизації,
які передбачені податковим законодавством, але це недоцільно через
спотворення реальної картини зносу, що відображається у балансі.
Необхідно нагадати, що відповідно до ЗУ “Про бухгалтерський облік та
фінансову звітність в Україні” метою обліку є надання користувачам
достовірної та неупередженої інформації про фінансовий стан, результати
діяльності й рух грошових коштів (стаття 3), а податковий облік суттєво
викривляє бухгалтерські дані, що може нашкодити користувачам інформації.

Нарахування амортизації здійснюється у спеціальному розрахунку, в якому
наводяться такі дані: назва групи основних засобів, окремі об’єкти,
вартість (первинна, залишкова, переоцінена), норми амортизації за
місяць, виведені обраним методом, сума нарахування амортизації.

Нарахування амортизації на інші необоротні матеріальні активи
здійснюється двома методами (крім малоцінних необоротних активів та
бібліотечних фондів):

прямолінійним;

виробничим.

Амортизація малоцінних необоротних матеріальних активів і бібліотечних
фондів нараховується також двома методами:

у першому місяці використання об’єкта нараховується 50% вартості, а
решта 50% вартості – у місяці їх виключення зі складу активів;

у першому місяці нараховується 100% вартості об’єктів.

2.1. Методика розрахунків амортизації основних засобів у
бухгалтерському і податковому обліку

П(С)БО 7 надає право підприємствам використовувати в бухгалтерському
обліку метод нарахування амортизації, передбачений у податковому
законодавстві. Багато бухгалтерів на підставі пункту стандарту, де
констатується таке право, зітхнули з полегшенням і поспішили прийняти
рішення про використання в бухгалтерському обліку саме цього методу
нарахування амортизації. Розрахунок був простий. По-перше, не треба
переходити з уже звичного методу на новий метод врахування амортизації.
По-друге, використання того методу у бухгалтерському і податковому
обліку передбачало скорочення витрат часу на розрахунок амортизації.
Однак, як показали більш глибокий аналіз і практика минулих звітних
періодів, надії бухгалтерів на полегшення роботи з нарахування
амортизації, на жаль, не виправдалися. При виборі цього методу, навпаки,
здаються свої складності, пов’язані насамперед з відмінностями, іноді
принциповими, у визначенні бази, порядку розрахунку амортизації,
відображення тих чи інших операцій у податковому і бухгалтерському
обліку.

У порядку визначення бази і безпосередньо розрахунку амортизації в
податковому і бухгалтерському обліку є такі відмінності:

1. У податковому обліку до основних фондів відносять матеріальні
цінності, використовувані в господарській діяльності платника податку
протягом періоду, що перевищує 365 календарних днів з дати введення в
експлуатацію таких матеріальних цінностей і вартість яких поступово
зменшується в зв’язку з фізичним або моральним зносом.

У бухгалтерському обліку до основних засобів відносять матеріальні
активи, які підприємство утримує з метою використання їх у процесі
виробництва, постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим
особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних
функцій, очікуваний термін корисного використання (експлуатації) яких
більший від одного року (чи операційного циклу, якщо він більший від
року).

Як видно з визначень основних фондів і основних засобів, узятих із
Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» і П(С)БО 7, вже
на стадії віднесення об’єкта до основних фондів або основних засобів
можуть виникнути відмінності. Наприклад, на підприємстві операційний
цикл становить 24 міс. (2 роки). У такому разі ті об’єкти, у яких термін
експлуатації 18 міс. (1,5 роки), не потраплять до складу основних
засобів у бухгалтерському обліку, однак увійдуть до складу основних
фондів у податковому обліку і них нараховуватиметься амортизація.

2. У податковому обліку амортизації підлягають усі витрати, пов’язані з
придбанням основних фондів або їх виготовленням, ремонтом,
реконструкцією, модернізацією, і не існує такого поняття, як
«ліквідаційна вартість», а в бухгалтерському обліку ліквідаційна
вартість придбаного або виготовленого основного засобу амортизації не
підлягає. Наприклад, витрати підприємства на придбання об’єкта основних
засобів становили 8000,00 грн. Підприємство відповідно до вимог П(С)БО 7
визначило ліквідаційну вартість об’єкта в сумі 400,00 грн., отже,
вартість, яка підлягає амортизації, у бухгалтерському обліку становитиме
7600,00 грн., а в податковому обліку амортизації підлягатимуть витрати в
розмірі 8000,00 грн.

3. У податковому обліку не передбачено встановлення підприємством
вартісних ознак предметів, що входять до складу малоцінних необоротних
матеріальних активів і відповідно не належать до основних засобів.

У бухгалтерському обліку згідно з П(С)БО 7 саме це і передбачено. Отже,
може виникнути ситуація, коли підприємство, встановивши вартісну межу
для основних засобів, наприклад 2000,00 грн., придбає об’єкт вартістю
1800,00 грн. і відносить його в бухгалтерському обліку до малоцінних
необоротних матеріальних активів. Амортизація по цих активах відповідно
до п. 27 П(С)БО 7 може нараховуватися в особливому порядку, а в
податковому обліку цей об’єкт, що має термін експлуатації більш ніж 365
днів, буде віднесено до складу основних фондів і на нього
нараховуватиметься амортизація в порядку, передбаченому в податковому
законодавстві.

4. У податковому обліку не підлягають амортизації і здійснюються за
рахунок відповідних джерел фінансування витрати на придбання, ремонт,
реконструкцію, модернізацію або інше поліпшення невиробничих фондів
(підпункт 8.1.4 п. 8.1 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку
підприємств»), тобто об’єктів, що не використовуються у виробничій
діяльності платника податків.

У бухгалтерському обліку такого поняття не існує. Отже, об’єкти, що не
беруть участі у виробничій діяльності підприємства, у бухгалтерському
обліку підлягають амортизації.

5. У податковому обліку відповідно до Закону «Про оподаткування прибутку
підприємств» (підпункти 8.3.7 і 8.3.8) амортизація окремого об’єкта
основних фондів групи 1 здійснюється до досягнення балансовою вартістю
такого об’єкта ста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, а
амортизація основних фондів груп 2 і 3 – до досягнення балансовою
вартістю групи нульового значення. У бухгалтерському обліку термін
нарахування амортизації визначено і відповідає терміну корисного
використання об’єкта основних засобів. У податковому обліку такий термін
не визначено, у такому разі виникає суперечність глибшого характеру, ніж
просто відмінність у встановлених часових рамках. Річ у тім, що при
використанні в бухгалтерському обліку податкового методу нарахування
амортизації неможливо впродовж терміну корисного використання об’єкта
нарахувати амортизацію в обсязі, що дорівнює його вартості, яка
амортизується, а це одне з вимог П(С)БО 7. Не можна в бухгалтерському
обліку після закінчення терміну корисного використання об’єкта основних
засобів і його списання продовжувати нараховувати амортизацію на
недоамортизовану суму, що залишилася, по цьому об’єкту. Саме так це і
відбувається з об’єктами основних фондів, що входять до складу групи 2 у
податковому обліку. Згідно з п. 29 П(С)БО 7 нарахування амортизації
припиняється з місяця що настає за місяцем вибуття об’єкта основних
засобів. Отже, у бухгалтерському обліку по закінченні терміну корисного
використання об’єкта при його списанні з балансу необхідно донарахувати
амортизацію в тому обсягу, який разом з раніше нарахованою амортизацією
в сумі дорівнюватиме вартості об’єкта, що амортизується. У податковому
обліку потреби у здійсненні такої операції немає. Отже, це ще одна
причина виникнення різниці в сумах нарахованої амортизації в
бухгалтерському й у податковому обліку.

6. Оскільки різні статті витрат включаються до первісної вартості
основних фондів і основин засобів, виникає різниця між вартістю, що
амортизується, і витратами, що підлягають амортизації. Наприклад,
витрати у вигляді відсотків за користування кредитом, за рахунок якого
повністю або частково придбавали або створювали об’єкт основних засобів,
не включають до первісної вартості основних засобів у бухгалтерському
обліку на відміну від податкового обліку.

7. У податковому обліку основні засобі розподілені по трьох групах:

група 1 — будинки, споруди, їх структури компоненти і передавальні
пристрої, у тому числі житлові будинки та їх частини (квартири і місця
загального користування);

група 2 — автомобільний транспорт і вузли (запасні частини) до нього,
меблі, побутові електронні, оптичні, електромеханічні прилад та
інструменти, включаючи електронно-обчислювальні машини, інші машини для
автоматичної обробки інформації, інформаційні системи, телефони,
мікрофони і рації, інше конторське (офісне) обладнання, комплектуючі
пристрої до них.

група 3 — інші фонди, не включені до груп 1 і 2.

При цьому норми амортизації визначено у відсотках у цілому для групи і
пооб’єктний облік амортизації здійснюється тільки по об’єктах осно-В1шх
фондів, що відносять до групи 1. Пооб’єктного обліку нарахування
амортизації для об’єктів основних фондів груп 2 і 3 у податковому обліку
не передбачено.

У бухгалтерському обліку об’єкти основних засобів розподілені на 16
груп, з яких 9 віднесено до основних засобів:

1. Земельні ділянки.

2. Капітальні витрати на поліпшення земель.

3. Будинки, споруди і передавальні пристрої.

4. Машини та обладнання.

5. Транспортні засоби.

6. Інструменти, пристрої, інвентар (меблі).

7. Робоча і продуктивна худоба.

8. Багаторічні насадження.

9. Інші основні засоби;

а інші 7 – до інших необоротних матеріальних активів:

1. Бібліотечні фонди.

2. Малоцінні необоротні матеріальні активи.

3. Тимчасові (нетитульні) споруди.

4. Природні ресурси.

5. Інвентарна тара.

6. Предмети прокату.

7. Інші необоротні матеріальні активи.

Кожній групі основних засобів у бухгалтерському обліку відповідає
окремий субрахунок. При цьому П(С)БО 7 передбачає здійснення розрахунку
амортизації по кожному об’єкту окремо. Отже, у бухгалтерському обліку
для розрахунку амортизації окремо по кожному об’єкту основних засобів
необхідно:

• розподілити об’єкти основних засобів на три групи відповідно до вимог
порядку розрахунку амортизації в податковому обліку;

• розрахувати загальну суму амортизації по кожній групі окремо
відповідно до встановлених норм амортизації і вимог податкового обліку;

• розподілити загальну суму нарахованої амортизації по групі основних
засобів (групи 2 і 3) окремо кожний об’єкт основних засобів, що входили
до ВДУ групи.

8. У податковому і бухгалтерському обліку суми, пов’язані з ремонтом
основних засобів фондів), відображуються по-різному. Так, у
бухгалтерському обліку витрати на ремонт основних засобів, що лише
підтримують об’єкт у робочому стані, відносять на поточні витрати п до
вартості основних засобів не включають. Водночас витрати, пов’язані з
поліпшенням стану основних засобів, включають до їх вартості і
підлягають амортизації. У податковому обліку критерієм для визначення
напряму віднесення витрат на ремонт основних фондів є їх обсяг. Якщо він
не перевищує 5 % від балансової вартості груп основних фондів станом на
початок звітного року, то його відносять на витрати, а якщо перевищує –
на збільшення вартості основних фондів і підлягає амортизації. Такий
різний підхід в остаточному підсумку може призвести до різної вартості,
що амортизується, і відповідно до різних сум нарахування амортизації.
Наприклад, витрати на ремонт об’єкта основних засобів, пов’язані з
поліпшенням стану цього об’єкта, у бухгалтерському обліку
збільшуватимуть первісну, а отже, і вартість об’єкта, що амортизується.
У податковому обліку ці витрати на ремонт, якщо допустити, що їх
загальна сума не перевищила 5% балансової вартості груп основних фондів
станом на початок звітного року, буде віднесено на поточні валові
витрати підприємства.

9. У разі безоплатного одержання об’єкта основних засобів у
бухгалтерському обліку його оцінюють за справедливою вартістю на дату
надходження на баланс підприємства з урахуванням понесених витрат і він
підлягає амортизації. У податковому обліку справедлива вартість цього
об’єкта амортизації не підлягає.

10. У податковому обліку при вибутті об’єктів основних фондів, що
відносять до груп 2 і 3, у зв’язку з їх ліквідацією, капітальним
ремонтом, реконструкцією, модернізацією і консервацією за рішенням
власника, відповідно до підпункту 8.4.6 п. 8.4 ст. 8 Закону “Про
оподаткування прибутку підприємств», балансова вартість груп у
податковому обліку не змінюється. Отже, амортизацію продовжують
нараховувати на відміну від бухгалтерського обліку, де при ліквідації
об’єкта, а також протягом періоду проведення реконструкції,
модернізації, добудови, дообладнання і консервації амортизація не
нараховується.

11. У бухгалтерському обліку відповідно до вимоги пунктів 16 і 17 П(С)БО
7 підприємство переоцінює об’єкт основних засобів, якщо його залишкова
вартість значно (більше ніж на 10 %) відрізняється від справедливої
вартості на дату балансу. Така переоцінка повинна здійснюватися по всіх
об’єктах групи, до якої належить об’єкт, що переоцінюється. Згідно з
визначенням П(С)БО 7 група основних засобів у бухгалтерському обліку –
це сукупність однотипних за технічними характеристиками, призначенням і
умовами використання необоротних матеріальних активів. Порядок
переоцінки передбачає здійснення переоцінки не тільки первісної
вартості, а й суми нарахованого на момент переоцінки зносу об’єктів
основних засобів, що переоцінюються. Розрахунок суми переоцінки
здійснюється множенням первісної вартості і суми зносу на індекс
переоцінки, який визначають діленням справедливої вартості об’єкта, що
підлягає переоцінці, на його залишкову вартість. Слід зазначити, що
індекс переоцінки визначають окремо для кожного конкретного об’єкта
основних засобів, отже, навіть за однакової вартості і суми зносу двох
різних за своїм призначенням об’єктів основних засобів, що входять до
однієї групи, а саме групи, що переоцінюється, сума націнки або уцінки
може бути різною.

У податковому обліку такий порядок переоцінки не передбачений. На
відміну від бухгалтерського обліку в податковому передбачається
індексація основних засобів, що здійснюється зовсім в іншому порядку й в
інші терміни. По-перше, індексація провадиться по закінченні року;
по-друге, тільки тоді, коли індекс інфляції року, за результатами якого
здійснюється інвентаризація, перевищить 10%; по-третє, індексації
підлягає тільки балансова вартість груп основних фондів,

Для того щоб переконатися в правильності зробленого висновку, розглянемо
на практичних прикладах нарахування амортизації в податковому і
бухгалтерському обліку методом, передбаченим у податковому
законодавстві, по вже знайомих підприємствах «А» і «Б».

Нагадаємо, що відповідно до вимог податкового законодавства розрахунок
амортизації здійснюється так.

Усі основні засоби (фонди) розподіляють на три групи. Для кожної з груп
установлено свою норму амортизації у відсотках до їх балансової вартості
на початок звітного (податкового) періоду в такому розмірі (на
календарний квартал):

група 1 — 1,25%;

без індексації нарахованого зносу, по-четверте, якщо провадиться
індексація будь-якого з трьох груп, то це індексація в цілому групи, а
не об’єктів основних фондів, що входять до неї, оскільки суму проведеної
індексації не включають до балансової вартості кожного окремого об’єкта
основних засобів, а відображують окремо в складі групи як капітальний
дохід.

12. У бухгалтерському обліку суму амортизації розраховують щомісяця на
відміну ці, податкового обліку, що передбачає здійснення такого
розрахунку поквартальне. У зв’язку з цим по придбаних об’єктах основних
засобів врахування амортизації починається в бухгалтерському обліку з
місяця, що настає за місяцем, якому об’єкт основних засобів став
придатний для корисного використання, а в податковому обліку – із
кварталу, який настає за кварталом зарахування на баланс цього об’єкта.
Припиняється нарахування амортизації в тому самому порядку: у
бухгалтерському обліку – з місяця, що настає за місяцем вибуття об’єкта
основних засобів, у податковому – із кварталу, який настає за кварталом,
у якому об’єкт основних фондів вибув.

Перелік відмінностей, що виникають у бухгалтерському і податковому
обліку при використанні методу нарахування амортизації, передбаченого в
податковому обліку, можна продовжити. Проте навіть розглянутих вище
основних відмінностей, на наш погляд, цілком достатньо для того, щоб
зробити з усього цього основині висновок:

група 2 – 6,25 %;

група 3 – 3,75 %.

Балансову вартість групи основних фондів на початок звітного періоду
розраховують за формулою, зазначеною в підпункті 8.3.2 п. 8.3 ст. 8
Закону України “Про оподаткування прибулу підприємств”:

Б(а) = Б(а–1) + П(а–1) – В(а–1) – А(а–1) (1)

де Б(а) – балансова вартість групи на початок звітного періоду;

Б(а – 1) – балансова вартість групи на початок періоду, що передував
звітному;

П(а – 1) – сума витрат, понесених на придбання основних фондів,
здійснення капітального ремонту, реконструкції, модернізації й іншого
поліпшення повних фондів протягом періоду, що передував літному;

В(а – 1) – сума виведених з експлуатації основних фондів впродовж
періоду, що перезвав звітному;

А (а – 1) – сума амортизаційних відрахувань, нарахованих у періоді, що
передував літному.

Визначивши балансову вартість групи на початок кварталу і помноживши її
на норму амортизації, одержимо суму амортизації по цій групі на квартал.
Оскільки П(С)БО 7 передбачає нарахування амортизації щомісяця, необхідно
отриману суму амортизації групи на квартал розділити на три і рівними
частинами щомісяця відображувати 53 нарахуванням.

Розглянемо два варіанти щомісячного розрахунку амортизації при
надходженні або вибутті об’єктів основних засобів зі складу групи.

Питання щомісячного розрахунку балансове» вартості основних засобів у
зв’язку з надходженням і вибуттям об’єктів, що входять до складу цієї
групи, дуже важливе і йому необхідно приділити особливу увагу. Річ у
тім, що цей метод, запозичений з податкового обліку, не передбачає
здійснення щомісячного розрахунку амортизації По який би то не було
групі основних засобів, а нам саме це і потрібно – розрахувати суму
амортизації за один місяць з обліком балансової вартості, що змінилася,
групи основних засобів. Вимоги стандарту суперечать порядку розрахунку
амортизації передбаченому у податковому обліку. А оскільки вимоги П(С)БО
в бухгалтерському обліку необхідно виконувати, то незважаючи на
порушення порядку розрахунку амортизації, слід визначити окремий порядок
розрахунку амортизації для потреб бухгалтерського обліку, який би давав
змогу протягом розрахункового кварталу враховувати зміни балансової
вартості групи основних засобів.

На мій погляд, для цього необов’язково робити перерахунок суми
амортизаційних відрахувань усієї групи в цілому, включаючи зарахований
на баланс новий об’єкт основних засобів або виключаючи той об’єкт, що
вибув. При цьому можливі два варіанти.

Перший варіант передбачає розрахунок суми амортизації окремо по певному
об’єкту за місяць, яку додають до суми амортизації групи 2 за
відповідний місяць, якщо об’єкт зараховано, чи віднімаються, якщо об’єкт
вибув.

Відповідно до другого варіанта балансова вартість об’єкта, що надходить
чи вибуває, станом на 1 число місяця відповідно виключається або
зараховується до балансової вартості всієї групи станом на цю саму дату.
Оскільки порядок щомісячного визначення балансової вартості групи не
передбачений методом розрахунку амортизації, то виведемо формулу, що
враховувала б надходження і вибуття об’єктів основних засобів по цій
групі на початок другого та третього місяців розрахункового кварталу і
не враховувала б за цей період нарахованої амортизації по об’єктах, що
входять до складу групи:

Б(х) = Б(а) + П(х – 1)-В(х – 1) (2),

де Б(х) – балансова вартість групи на початок місяця, за який
здійснюється розрахунок амортизації;

Б(а) – балансова вартість групи на початок звітного періоду (кварталу),
до складу якого входить місяць, за який провадиться розрахунок
амортизації; П(х – 1) – сума витрат, понесених на придбання основних
фондів протягом місяців, що входять до складу звітного періоду
(кварталу) і передують місяцю, за який розраховують амортизацію;

В(х – 1) – сума виведених з експлуатації основних фондів впродовж
місяців, що родять до складу звітного періоду (кварталу) і передують
місяцю, за який здійснюється розрахунок амортизації.

Квартальну і місячну суми амортизації визначають на основі загальної
балансової вартості групи відповідно до порядку, розглянутого вище.

Однак такий варіант розрахунку, на мій погляд, більш складний у
застосуванні, особливо тоді, коли на підприємстві є велика кількість
об’єктів основних засобів і зміна їх складу (наладження і вибуття)
відбувається з великою інтенсивністю. Таким чином, перший запропонований
нами варіант, на нашу думку, більш практичний у застосуванні.

Облік амортизації з використанням П(С)БО8

Положення (стандарт ) 8 “Нематеріальні активи” визначає порядок
нарахування амортизації нематеріальних активів протягом терміну їх
корисного використання. Цей термін встановлюється самим підприємством
при визнанні цього об’єкта активом, але не більше 20 років. Враховуючи
те, щодо складу нематеріальних активів згідно із зазначеним Положенням
належать користування природними ресурсами, майном, права на об’єкти
промислової власності (до якої належать і права на знаки для товарів і
послуг, які вищезазначеним документом рекомендовано обліковувати на
окремому субрахунку), авторські та суміжні з ними права, гудвіл та інші
нематеріальні активи, не зрозуміле, чому максимальний термін
використання встановлено саме таким. Дійсно, право інтелектуальної
власності встановлюється лише на певний термін, наприклад, патент на
винахід видається на 20 років, після чого останній стає надбанням
суспільства, однак відповідно до ст.24 Закону України “Про авторське
право і суміжні права” авторське право, наприклад, діє протягом усього
життя автора і 50 років після його смерті. Отже, встановлення обмежень у
Положенні суперечить вже діючому законодавству. Окрім того, саме
Положення в п.26 вказує на те, що при визначенні терміну корисного
використання об’єкта нематеріальних активів слід враховувати:

–терміни корисного використання подібних активів;

– моральний знос, що передбачається;

– правові або інші подібні обмеження щодо термінів його використання та
інші фактори. Згідно з вищеназваним Положенням підприємство самостійно
обирає метод амортизації нематеріального активу, виходячи з умов
отримання майбутніх економічних вигод, причому методи розрахунку
амортизації визначаються Положенням (стандартом) 7 “Основні засоби”. Але
у цьому Положенні немає жодного посилання на те, що названі в ньому
методи нарахування амортизації можна застосовувати і до нематеріальних
активів. Навпаки, п. 26 чітко вказує: » Амортизація основних засобів
(крім інших необоротних матеріальних активів) нараховується із
застосуванням таких методів: а) прямолінійного…; б) зменшення
залишкової вартості…; в)прискореного зменшення залишкової вартості…
г) кумулятивного…; д) виробничого…». Враховуючи те, що Положення
(стандарт) 8 робить посилання на Положення (стандарт) 7, в останньому
варто зробити хоча б примітку з цього приводу.

Найпростішим методом нарахування амортизації при цьому є прямолінійний,
який можна виразити наступними формулами:

АР = (ПВ – ЯВ): ТВ (коли існує невідновне зобов’язання іншої особи щодо
придбання цього об’єкта наприкінці терміну його використання або коли
ліквідаційна вартість може бути визначена на підставі інформації
існуючого активного ринку і очікується, що такий ринок існуватиме
наприкінці терміну корисного використання цього об’єкта), де АР – річна
сума амортизації; ПВ – первісна вартість; ЛВ – ліквідаційна вартість; ТВ
– очікуваний період часу використання об’єкта, або

АР = ПВ : ТВ (якщо ліквідаційна вартість нематеріальних активів
прирівнюється до нуля).

Суть методу зменшення залишкової вартості можна виразити наступними
формулами: ЛР = В х На, де На – норма амортизації, яка визначається за
формулою:

(3)

причому ЛВ – це залишкова вартість об’єкта на початок звітного року або
первісна вартість на дату початку нарахування амортизації, n – кількість
років корисного використання об’єкта.

Варто-зауважити, що цей метод нарахування амортизації нематеріальних
активів є змістовним лише в тому випадку, коли ліквідаційна вартість
більша від «нуля», адже у випадку прирівнювання її до нуля результат
обчислень норми амортизації буде дорівнювати 100%. Отже, в цьому випадку
вищеназваний метод буде спотворювати реальну вартість нематеріальних
активів, оскільки по них у перший же рік буде списана амортизація всієї
суми (вартості) об’єктів, хоч термін їх використання може бути, як
рекомендує Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 8 “Нематеріальні
активи” до 20 років.

Методику метод)’ прискореного зменшення залишкової вартості можна подати
у вигляді наступної формули:

АР =ЛВ х На, де На=100 : ТВ х 2 (процентів), причому ЛВ – це залишкова
вартість об’єкта на початок звітного року або первісна вартість на дату
початку нарахування амортизації.

Суть кумулятивного методу розрахунку річної суми амортизації можна
виразити наступними формулами:

АР = ЛВ х К, де К – кумулятивний коефіцієнт, який обчислюється за
формулою:

– сума числа років його корисного використання.

Відповідно до П(С)БО 7 місячну суму амортизації при використанні цього
методу розрахунку визначають множенням фактичного місячного обсягу
продукції (робіт, послуг) на виробничу ставку амортизації. Виробнича
ставка амортизації розраховується діленням вартості, що амортизується,
на загальний обсяг продукції (робіт, послуг), що підприємство очікує
виробити (надати) з використанням об’єкта основних засобів.

По суті виробнича ставка амортизації – це сума амортизації, яку
планується нарахувати за кожну вироблену одиницю продукції (робіт,
послуг).

Виробнича ставка амортизації розраховується на початку корисної
експлуатації об’єкта основних засобів і в подальшому не змінюється, якщо
не змінюються очікуваний обсяг виробництва продукції (робіт, послуг) і
вартість, що підлягає амортизації.

Чим більше виробляється продукції (робіт, послуг) протягом будь-якого
періоду часу, тим більше нарахування амортизації і в остаточному
підсумку, якщо підприємству вдасться виробити запланований по цьому
об’єкту основних засобів обсяг продукції (робіт, послуг), то сума
нарахованої амортизації стане такою, що дорівнює вартості, яка
амортизується. Цей метод амортизації досить простий у розрахунках і може
бути визнаний, на нашу думку, найбільш точним. Суми нарахованої
амортизації майже цілком відповідають фактичному зносу об’єктів основних
засобів у процесі корисного використання їх.

Однак за всіх своїх переваг виробничий метод має свої недоліки.
Розрахунок амортизації цим методом простий тільки тоді, коли об’єкти
основних засобів, по яких здійснюється розрахунок, призначені для
виробництва одного виду продукції (робіт, послуг) або кількох, але дуже
схожих за всіма параметрами видів продукції (робіт, послуг). Якщо ж
об’єкт універсальний і може виробляти кілька видів продукції (робіт,
послуг), причому таких, що принципово відрізняються за затратами часу на
їх виробництво (надання), за вартістю, витратами енергії тощо, то
відразу виникають проблеми. Основна з них – у яких вимірниках оцінювати
очікуваний обсяг виробництва? У штуках, метрах чи, наприклад, у
кілограмах, у затратах часу, енергії або сировини на виробництво
продукції (робіт, послуг), а може в грошовому вираженні? Добре, якщо
один із вимірників є основним, визначальним, тоді повною мірою труднощі
усуваються, але як бути у випадку, коли таких основних, визначальних
вимірників немає або їх кілька і вони різні по різних видах продукції
(роботах, послугах). У стандарті не зазначено, у чому вимірюється
очікуваний загальний обсяг виробництва і ніяких роз’яснень чи
рекомендацій з цього приводу немає.

Так що ж робити бухгалтеру в такій ситуації?

Насамперед не створювати з цього нездоланної перешкоди і скористатися
тим ступенем свободи, якого надало бухгалтерам щодо цього Міністерство
фінансів.

При виникненні таких труднощів по будь-якому об’єкту основних засобів
найпростішим виходом із ситуації буде відмова від використання
виробничого методу амортизації по цьому об’єкту і вибір іншого, більш
прийнятного.

Припустимо, що визначено вимірник очікуваного обсягу виробництва
(надання) продукції (робіт, послуг) і сам обсяг. Далі розрахуємо
виробничу ставку амортизації. Розрахунок досить простий і здійснюється
однією дією: діленням вартості, що амортизується, на очікуваний обсяг
виробництва. У результаті одержимо ставку, виражену в гривнях.

В подальшому сума місячної амортизації об’єкта основних засобів
залежатиме від обсягу виробленої на ньому чи з його участю продукції
(робіт, послуг) за цей місяць і визначатиметься множенням цього обсягу
на виробничу ставку амортизації об’єкта.

2.3. Облік зносу необоротних активів

Беручи участь у виробничому процесі, основні засоби поступово переносять
по частинах свою вартість на готовий продукт. Завдання бухгалтерського
обліку полягає в тому, щоби визначити суму цієї вартості. Отже, треба
знати величину зносу кожного об’єкта у вартісному вираженні.

Знос являє собою втрату основними засобами фізичних якостей або
техніко-економічних властивостей і, внаслідок цього, вартості. Величина
зносу залежить від виду основних засобів, їх функціональної ролі у
виробничому процесі, строку й умов використання. В основному він
визначається строком служби об’єктів і зростає з терміном експлуатації.
На величину зносу діють такі фактори, як інтенсивність використання,
агресивність середовища, кліматичні умови, правові або інші обмеження.

Розрізняють два види зносу – фізичний і моральний. До фізичного
відноситься втрата об’єктом вартості при спрацюванні окремих частин
машин, устаткування, інструменту й інвентарю та інших основних засобів,
у результаті чого об’єкт не може надалі використовуватися у виробництві
без ремонту.

Моральний знос буває двох видів: перший – пов’язаний із тим, що
науково-технічний прогрес веде до появи конструктивно більш досконалих і
продуктивних машин й устаткування такої ж вартості, як і машин
застарілих, малопродуктивних; другий вид обумовлений створенням дешевих
та економічних конструкцій машин й устаткування, що робить експлуатацію
старих машин невигідною.

Варто відзначити те, що визначити реальний розмір морального зносу
надзвичайно складно. Його можна визначити лише в експертному порядку.
Доцільно обирати такі методи нарахування зносу, які враховують тенденції
науково-технічного прогресу, щоби штучно не занижувати амортизацію і цим
не консервувати технічну відсталість України через завищення строків
експлуатації застарілих об’єктів.

Строки експлуатації устаткування становлять у середньому 16-18 років для
України, проти 10-12 – у США і 5-7 – в Японії.

Висновки

Визначення різних методів нарахування амортизації нематеріальних активів
має, безумовно, велике позитивне значення, але хочеться зауважити, що
при розробці характеристик методі в доцільно було врахувати цінний
зарубіжний досвід у цьому плані. Так, наприклад, при застосуванні методу
прискореного зменшення залишкової вартості Положення (стандарт)
бухгалтерського обліку 7 рекомендує використовувати подвоєну норму
амортизації.

З проведених нами розрахунків видно, що при малих термінах експлуатації
цей метод спотворює дійсну вартість нематеріального активу, оскільки у
перший же рік списується вся сума амортизації.

Цікавим і цінним можна вважати досвід Франції у цих питаннях, де з метою
стимулювання структурних змін у фінансуванні інвестицій і забезпечення
ефективності функціонування економічної моделі країни уряд використовує
систему прискореної амортизації, основою якої є дегресивна амортизація.
При дегресивній амортизації сума амортизаційних відрахувань
визначається, виходячи із залишкової вартості об’єктів і норм
амортизації, помножених на коефіцієнт 1,5, якщо нормативний час
використання об’єкта від 3 до 5 років, 2,0, якщо нормативний час
використання об’єкта від 5 до 6 років, 2,5, якщо нормативний час
використання об’єкта більше б років, причому депресивні норми
використовуються з дати придбання, а лінійні –здати використання
об’єкта. На відміну від вищезазначеного Положення (стандарт) 8 вказує,
що нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем,
у якому нематеріальний актив став придатним для використання. Варто
також зазначити, що з гідно з міжнародними стандартами амортизація у
випадку придбання об’єкта протягом року нараховується з дати введення в
експлуатацію і лише по деяких об’єктах – з дати придбання. У випадку
продажу об’єкта амортизація припиняється з дати реалізації. При цьому
для розрахунку амортизації за місяць береться 30 дні а, а в році – 360
днів. Отож, для забезпечення послідовності використання вихідної бази
національних стандартів, якою є орієнтація на міжнародні стандарти,
доцільно було у Положенні (стандарті) 7 «Основні засоби» зробити
вищезазначені уточнення.

Використання французького досвіду в питаннях розрахунку амортизації є
цінним не лише з позиції забезпечення реальної оцінки нематеріальних
активів у кожен з періодів їх експлуатації. Такий досвід відіграє
важливу роль при визначенні фінансового результату за методом “затрати –
випуск”, який є характерним для Франції і має ряд подібних рис з
вітчизняним обліком. Зокрема методом визначення прибутку за французькою
методикою є співвідношення затрат з випуском, а в нашій вітчизняній
практиці затрати порівнюються з реалізацією, тобто з сумою грошової
маси, яка поступає за відвантажену продукцію. При цьому завдяки
застосуванню системи “затрати – випуск” досягається значне зниження
трудомісткості облікових робіт, підвищується оперативність обліку, та
посилюється контроль фінансових органів за правильним визначенням
прибутку, а також забезпечується висока аналітичність фінансової
бухгалтерії, що є доволі актуальним для сучасної вітчизняної
бухгалтерської системи.

Список використаної літератури

Амортизація нематеріальних активів // Вісник ТАНГ, – Випуск 1 – 2002.

Бутинець Ф.Ф. Бухгалтерський фінансовий облік / Житомир, – ЖІТІ – 2000.

Бухгалтерський і податковий облік основних засобів: як поєднати //
Бухгалтерський облік і аудит, №8, 2002 ст. 37.

Методологія обліку амортизації основних засобів та її вплив на
оподаткування прибутку // Бухгалтерський облік і аудит, №9 – 2002, –
ст.27.

Організація аналітичного обліку нематеріальних активів на підприємствах
// Бухгалтерський облік і аудит, – №7 – 2002.

Пушкар П.С. Бухгалтерський фінансовий облік / Тернопіль, Карт-бланш –
2002.

Розрахунок амортизації // Бухгалтерськи облік аудит, – №11 – 2002.

Розрахунок амортизації // Бухгалтерський облік і аудит, – №12 – 2001.

Розрахунок амортизації // Бухгалтерський облік і аудит, – №2 – 2001.

Додаток 1

____________________ Форма____________________

підприємство, організація
Затверджена наказом _________________

Код форми________________

РЕЄСТРАЦІЙНА КАРТКА №

ОБЛІКУ НЕМАТЕРІАЛЬНИХ АКТИВІВ

Назва___________________________________________________________________
_____________________________

(повна назва об’єкта)

Під-розділ (код) Реєстраційний номер об’єкта нематеріальних активів
Початкова вартість, грн. Нормативний строк використання (років) для
обліку Переоцінка (індексація) Знос за документами придбання або
переоцінки (індексації) Відновна вартість

бухгалтерського податкового дата сума, грн. дата сума, грн. дата сума,
грн.

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11

Норма амортизації Шифр витрат з амортизації Акт про приймання об’єкта
Акт про переміщення Акт про вибуття

код норми місячна, % квартальна, %

дата номер дата номер дата номер

Коротка індивідуальна характеристика
_________________________________________________________________

Перелік наявної документації щодо об’єкта
_____________________________________________________________

PAGE

PAGE 2

Похожие записи