КУРСОВА РОБОТА

на тему:

“Аудит розрахунків з бюджетом”

ПЛАН

ВСТУП

1. ЗАГАЛЬНІ ПІДХОДИ ДО АУДИТУ РОЗРАХУНКІВ З БЮДЖЕТОМ

1.1. ЦІЛІ ТА ЗАВДАННЯ АУДИТУ РОЗРАХУНКІВ З БЮДЖЕТОМ

1.2. ПОПЕРЕДНІЙ ЕТАП АУДИТОРСЬКОЇ ПЕРЕВІРКИ РОЗРАХУНКІВ З БЮДЖЕТОМ

1.3. ДІЇ АУДИТОРА ПІСЛЯ ПРОВЕДЕННЯ АУДИТУ РОЗРАХУНКІВ З БЮДЖЕТОМ

2. АУДИТ ПОДАТКУ НА ДОДАНУ ВАРТІСТЬ

3. АУДИТ ПОДАТКУ НА ПРИБУТОК

4. АУДИТ ВІДРАХУВАНЬ НА СОЦІАЛЬНЕ СТРАХУВАННЯ ТА УТРИМАННЯ ПРИБУТКОВОГО
ПОДАТКУ

ВИСНОВКИ

СПИСОК ВИКОРИСТАНОЇ ЛІТЕРАТУРИ

Вступ

Тема даної курсової роботи: “Аудит розрахунків з бюджетом”.

Аудит розрахунків з бюджетом і державними цільовими фондами може бути
повністю відокремлений в самостійний етап аудиторської перевірки
підприємства або здійснений частково в процесі перевірки інших аспектів
його діяльності. Незалежно від виду податків, що перевіряються, та
обсягу аудиторської перевірки аудитор для забезпечення найбільш якісного
проведення аудиту розрахунків з бюджетом повинен ретельно ознайомитись
із суб’єктом перевірки та основними аспектами його діяльності.

За результатами аудиторської перевірки нарахування та сплати податків
аудитор повинен запропонувати керівництву підприємства механізм
виправлення виявлених помилок, насамперед з метою уникнення фінансових
санкцій при подальших перевірках Контролюючих органів.

Норми фінансової відповідальності платників податків встановлені Законом
України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед
бюджетами та державними цільовими фондами» від 21 грудня 2000 р.
№2181-ІП [30]. Підпунктами 16.1.3 та 17.2 цього документа передбачено
умови, в разі додержання яких на суму податкового боргу платника податку
не нараховується пеня та не застосовуються штрафні санкції за порушення
податкового законодавства. аудиторська перевірка правильності
нарахування та сплати податку на додану вартість е досить трудомістким
процесом на середніх і великих підприємствах внаслідок різноманітності
об’єктів оподаткування ПДВ, особливих умов визначення бази
оподаткування, дати виникнення права на податковий кредит і дати
нарахування податкових зобов’язань і, хоча операції, пов’язані з
податком на додану вартість, є типовими для будь-якого підприємства,
вони потребують від аудитора обов’язкового застосування методу
суцільного контролю.

В даній курсовій роботі будуть розглянуті такі питання як: цілі та
завдання аудиту розрахунків з бюджетом, дії аудитора під час проведення
і після проведення аудиту розрахунків з бюджетом, окремими питаннями
будуть розглянуті особливості проведення аудиту податку на додану
вартість, податку на прибуток, відрахувань на соціальне страхування та
утримання прибуткового податку тощо.

При розкритті теми були застосовані загально-наукові методи дослідження:
аналіз, синтезм, метод порівняння, літературний метод тощо.

1. ЗАГАЛЬНІ ПІДХОДИ ДО АУДИТУ РОЗРАХУНКІВ

З БЮДЖЕТОМ

1.1. Цілі та завдання аудиту розрахунків з бюджетом

При проведенні аудиту розрахунків з бюджетом аудитор вирішує два
завдання:

1. Підтвердити правильність розрахунків з бюджетом та державними
цільовими фондами по податках, зборах і обов’язкових платежах, що
передбачає перевірку правильності:

• визначення бази оподаткування, ставок та розрахунку сум податків;

• застосування пільг у розрізі різних видів податків (за наявності
пільг) або можливості застосування пільг (за умови їх відсутності на
підприємстві);

• сплати розрахунків з бюджетом.

2. Оптимізувати податкове планування та сплату податків на підприємстві.

Незалежно від організації робіт у процесі аудиту податків зборів і
обов’язкових платежів потрібно виконати такі аудиторські процедури:

1) ознайомитися з усіма податками, платниками яких є підприємство;

2) ознайомитися з актами за результатами перевірок контролюючих органів
та перепискою підприємства з ними;

3) ознайомитися з розрахунками податків і перевірити відповідність усіх
сум, наведених у них, даним бухгалтерського та податкового обліку;

4) перевірити повноту та правильність визначення оподатковуваного
обороту;

5) оцінити правильність застосування ставок розрахунків з бюджетом;

6) перевірити обґрунтованість застосування пільг;

7) оцінити правильність ведення бухгалтерського та податкового обліку
розрахунків з бюджетом, відповідність його організації вимогам
законодавства;

8) перевірити своєчасність надання податкової звітності та сплати
розрахунків з бюджетом у повному обсязі;

9) перевірити правильність самостійного виправлення помилок, допущених
при обчисленні та сплаті податків у минулих звітних періодах.

1.2. Попередній етап аудиторської перевірки розрахунків з бюджетом

Незалежно від виду податків, що перевіряються, та обсягу аудиторської
перевірки аудитор для забезпечення найбільш якісного проведення аудиту
розрахунків з бюджетом повинен ретельно ознайомитись із суб’єктом
перевірки та основними аспектами його діяльності. Для цього він має
здійснити такі аудиторські процедури:

1) встановити юридичну та фактичну адресу підприємства, Дату державної
реєстрації, постановки на податковий облік в ДПА та державних цільових
фондах, форму власності, організаційно-правову форму, наявність
представництв, філій, дочірніх підприємств, розмір статутного фонду,
дані про засновників та основних контрагентів;

2) встановити, якими видами діяльності підприємство може займатися
відповідно до статутних документів, наявність виданих патентів,
ліцензій;

3) проаналізувати дані про пільгові види діяльності;

4) встановити наявність відкритих розрахункових і валютних рахунків в
установах банків;

5) проаналізувати зовнішньоекономічну діяльність підприємства, види
експортно-імпортних операцій;

6) встановити наявність зареєстрованих в ДПА реєстраторів розрахункових
операцій і результати перевірок підприємства з питань додержання
встановленого порядку застосування готівки;

7) вивчити дані про результати попередніх документальних перевірок та
прийняти щодо них рішення;

8) встановити наявність і проаналізувати фінансову, статистичну та
податкову звітність;

9) вивчити й проаналізувати номенклатуру продукції та видів послуг і
робіт, що виготовляються (надаються) підприємством, його технологічний
процес та організаційну структуру, звернувши увагу на рух
товарно-матеріальних цінностей, напівфабрикатів, комплектуючих виробів,
готової продукції, оскільки підприємства можуть мати значну
інфраструктуру, яка включає основне й допоміжне виробництво, управління
капітального будівництва, об’єкти соціальної сфери, підсобне
господарство, підприємство громадського харчування, автотранспортне
господарство тощо, що значно ускладнює порядок нарахування та сплати
певних податків;

10) вивчити та оцінити систему бухгалтерського обліку, що передбачає
аналіз таких даних про господарську діяльність підприємства:

• облікову політику та основні принципи ведення бухгалтерського обліку;

• організаційну структуру підрозділу, який відповідає за ведення
бухгалтерського обліку та підготовку звітності;

• розподіл обов’язків та повноважень між робітниками бухгалтерії;

• організацію підготовки, обороту та зберігання документів, які
відображують господарські операції;

• порядок відображення господарських операцій у регістрах
бухгалтерського обліку, форми та методи узагальнення даних таких
регістрів;

• роль і місце засобів обчислювальної техніки у веденні обліку та
підготовки звітності;

• засоби контролю, передбачені в окремих аспектах системи обліку.

Крім того, при проведенні аудиту розрахунків з бюджетом, визначаючи його
проблемні напрями, аудитор повинен оцінити такі умови та події, які
можуть збільшити ризик викривлення даних податкової звітності:

1. Рівень цілісності або компетентності управлінського персоналу
(значний і тривалий за часом стан недоукомплектованості облікового
персоналу, часті зміни в бухгалтерії, юридичному відділі, службі
внутрішнього аудиту).

2. Незвичайні впливи в рамках підприємства (на бухгалтерський персонал
здійснюється тиск з метою складання фінансової та податкової звітності
за дуже короткий проміжок часу).

3. Незвичайні операції (договори з пов’язаними особами, безплатна
передача, договори за значно завищеними або, навпаки, заниженими цінами,
договори, які в цілому не відповідають діяльності підприємства).

4. Проблеми отримання деяких аудиторських доказів (неадекватні записи,
невідображені в обліку виправлення, необгрунтовані відповіді керівництва
або персоналу на запитання аудитора, відмінності між обліковими записами
та підтвердженнями третіх осіб).

Ретельне вивчення перелічених вище питань дасть змогу аудитору виробити
загальний підхід до проведення аудиту розрахунків з бюджетом, визначити
його проблемні напрями, оцінити ступінь ризику та рівень суттєвості.

1.3. Дії аудитора після проведення аудиту розрахунків з бюджетом

За результатами аудиторської перевірки нарахування та сплати податків
аудитор повинен запропонувати керівництву підприємства механізм
виправлення виявлених помилок, насамперед з метою уникнення фінансових
санкцій при подальших перевірках Контролюючих органів.

Норми фінансової відповідальності платників податків встановлені Законом
України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед
бюджетами та державними цільовими фондами» від 21 грудня 2000 р. №
2181-ІП [30]. Підпунктами 16.1.3 та 17.2 цього документа передбачено
умови, в разі додержання яких на суму податкового боргу платника податку
не нараховується пеня та не застосовуються штрафні санкції за порушення
податкового законодавства. Ці умови полягають у тому, що до початку
перевірки платника податку контролюючими органами він:

1) самостійно виявляє факт заниження податкового зобов’язання;

2) самостійно погашає суму недоплати та штраф у розмірі 10 % суми такої
недоплати;

3) подає уточнюючу податкову звітність за період, протягом якого
відбулася недоплата податкового зобов’язання, порядок складання якої
передбачений відповідними нормативними документами, що регулюють
механізм нарахування та сплати відповідного податку.

Отже, дії аудитора при виявленні помилки в обчисленні та сплаті податків
мають передбачати:

• по-перше, рекомендації щодо виправлення бухгалтерських записів і
відповідних документів, які фіксують господарські операції, пов’язані із
цим податком;

• по-друге, рекомендації щодо виправлень у податковій звітності та
погашення недоплати (у разі її існування).

Поряд з цим аудитор повинен перевірити порядок виправлення помилок,
допущених при обчисленні та сплаті податків у минулих звітних періодах,
здійсненого підприємством самостійно до проведення аудиторської
перевірки. При цьому аудитор виконує такі аудиторські процедури:

1) перевіряє правильність та обґрунтованість тлумачення помилки при
нарахуванні й сплаті певного податку, збору (обов’язкового платежу);

2) встановлює правильність виправлення записів у бухгалтерському обліку
та податковій документації;

3) перевіряє правильність розрахунку суми помилки та фінансової санкції;

4) перевіряє правильність заповнення уточнюючої податкової звітності та
відповідної довідки;

5) встановлює своєчасність сплати суми донарахованого податку та
штрафних санкцій.

2. АУДИТ ПОДАТКУ НА ДОДАНУ ВАРТІСТЬ

Основними законодавчими та нормативними документами, якими повинен
керуватися аудитор при здійсненні аудиту, розрахунку та сплати податку
на додану вартість, є такі:

1. Закон України «Про податок на додану вартість» від 3 квітня 1997 р. №
168/97-ВР [24].

2. Декрет Кабінету Міністрів України «Про податок на додану вартість»
від 26 грудня 1992 р. № 14-92 [43].

3. Постанова Кабінету Міністрів України «Про заходи у зв’язку з
введенням у дію Закону України «Про податок на додану вартість» від 9
червня 1997 р. № 540 [56].

4. Інструкція про порядок обчислення і сплати податку на додану
вартість, затверджена наказом Головної державної податкової інспекції
України від 10 лютого 1993 р. № 3 [114].

5. Інструкція з бухгалтерського обліку податку на додану вартість,
затверджена наказом Міністерства фінансів України від 1 липня 1997 р. №
141 [72].

6. Наказ Головної державної податкової інспекції «Про затвердження
Інструкції про порядок обчислення і сплати податку на добавлену вартість
та акцизного збору за товари, ввезені із-за меж митних кордонів України,
і товари (роботи, послуги), що експортуються за межі митних кордонів
України» від 31 травня 1994 р. № 44 [115].

7. Лист Державної податкової адміністрації України «Про бухгалтерський
облік податку на додану вартість» від 14 серпня 1997р. №18-4158 [125].

8. Правила податкового обліку податку на додану вартість, затверджені
наказом Державної податкової адміністрації України 22 липня 1997 р. №
241 [120].

9. Порядок проведення одноразового перерахунку сум податкового кредиту і
податкових зобов’язань з податку на додану вартість, затверджений
наказом Міністерства фінансів України від 18 листопада 1997 р. № 419.

Можна виділити такі етапи здійснення аудиту податку на додану вартість,
а саме перевірка:

1) визначення платників податку на додану вартість;

2) розрахунку податкових зобов’язань;

3) визначення податкового кредиту;

4) порядку сплати податку;

5) отримання бюджетного відшкодування;

6) додержання порядку самостійного виправлення помилок, допущених при
обчисленні та сплаті податку на додану вартість.

Так, проводячи оцінку визначення підприємства платником ПДВ, аудитор
повинен усвідомлювати, що підприємства мають певні можливості щодо
вибору, чи реєструватись платником ПДВ. Тому завданнями аудиту в цьому
разі є:

1) встановлення своєчасності реєстрації підприємства платником ПДВ;

2) визначення наявності обґрунтованих підстав у підприємства для зняття
з реєстрації платником ПДВ;

3) оцінення переваг і недоліків для підприємства як платника та
неплатника ПДВ з погляду оптимальності податкового навантаження,
взаємовідносин з контрагентами.

Існує дві умови, за яких суб’єкт підприємницької діяльності може не
реєструватись платником податку на додану вартість:

1) сплата єдиного податку (за ставкою 10 %) або придбання спеціального
торгового патенту за певних умов;

2) недосягнення фактичного обсягу оподатковуваних операцій (3600
неоподатковуваних мінімумів доходів громадян) за будь-який період з
останніх 12 календарних місяців (за умови відсутності торгівлі за
готівку, при якій реєстрація здійснюється в обов’язковому порядку).

Особи, які не підпадають під обов’язкові умови, при яких здійснюється
реєстрація платником ПДВ, мають право бути зареєстровані як платники за
добровільним бажанням.

Заява про реєстрацію подається в орган Державної податкової служби не
пізніше 20 календарних днів після місяця, в якому був досягнутий
наведений обсяг оподатковуваних операцій. Підприємство — платник ПДВ
включається до Реєстру платників податку на додану вартість, йому
присвоюється індивідуальний податковий номер і видається свідоцтво про
реєстрацію платника податку на додану вартість.

Оскільки чинним законодавством передбачено суворі штрафні санкції за
порушення строків реєстрації платникам податку на додану вартість (табл.
1), аудитор повинен обов’язково перевірити своєчасність здійснення
реєстрації.

Таблиця 1. Фінансові санкції за порушення підприємствами строків
реєстрації платниками ПДВ

№ пор. Умова Сума штрафних санкцій

1 Якщо особа не здійснювала оподатковуваних операцій після граничного
строку реєстрації 20 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (340
грн.)

2 Якщо особа здійснювала оподатковувані операції без нарахування податку
Розмір ПДВ, нарахованого на загальну суму такого продажу, без права на
податковий кредит, але не менш як 20 неоподатковуваних мінімумів доходів
громадян

3 Якщо особа здійснювала оподатковувані операції без нарахування ПДВ з
видачею фіктивної податкової накладної, чека або іншого товарно
супроводжувального документа, в якому виділено суму ПДВ, або без такої
видачі без внесення суми податку до бюджету Подвійний розмір ПДВ на
загальну суму продажу без права на податковий кредит, але не менш як
1000 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Крім того, орган
державної податкової служби має звернутися до прокурора з вимогою про
порушення кримінальної справи щодо посадових осіб такого підприємства в
зв’язку з їх ухилянням від оподаткування

Особи — платники податку на додану вартість можуть бути зняті з
реєстрації при додержанні таких умов:

1) у разі якщо вони пропрацювали не менш як 24 календарних міс. після
реєстрації, за останні 12 календарних міс. мали оподатковувані обсяги
продажу товарів (робіт, послуг) менш як 3600 неоподатковуваних мінімумів
доходів громадян (при відсутності торгівлі за готівку);

2) підприємство припиняє свою діяльність відповідно до рішення про
ліквідацію;

3) у разі переходу на спрощену систему оподаткування зі сплатою єдиного
податку за ставкою 10% ;

4) при придбанні спеціального торгового патенту.

Отже, аудитор повинен встановити для підприємства — неплатника ПДВ
додержання умов, які дають змогу не здійснювати таку реєстрацію, а у
підприємства — платника ПДВ — наявність підстав, які дають йому право за
власним бажанням подати заяву про зняття з реєстрації, що передбачає
здійснення таких аудиторських процедур:

• перевірки правильності класифікації операцій, що виконує підприємство,
на оподатковувані та неоподатковувані;

• оцінки повноти відображення та обчислення обсягу операцій, які є
об’єктом оподаткування ПДВ.

Найбільш трудомістким є аудит податкових зобов’язань і податкового
кредиту.

Аудит податкових зобов’язань передбачає здійснення таких аудиторських
процедур:

1. Перевірку правильності визначення об’єкта оподаткування та
застосування пільг щодо податку на додану вартість, враховуючи те, що
всі господарські операції, які виникають у процесі
фінансово-господарської діяльності, з метою розрахунку ПДВ можна
розподілити так (рис. 15.1). На цьому етапі аудитор повинен ретельно
вивчити та проаналізувати діяльність підприємства, умови її здійснення з
метою підтвердження права підприємства на застосування певних пільг,
використовуючи в основному методи формальної та логічної перевірки.

2. Підтвердження правильності визначення сум податкових зобов’язань, що
передбачає перевірку розрахунку бази оподаткування, визначення дати
виникнення податкових зобов’язань та здійснення коригування сум
податкових зобов’язань.

3. Перевірку додержання порядку ведення податкового та бухгалтерського
обліку ПДВ, яка включає перевірку правильності:

Рис. 1. Класифікація операцій підприємств щодо оподаткування ПДВ

• оформлення та зберігання податкових накладних відповідно до вимог
Порядку заповнення податкових накладних, затвердженого наказом Державної
податкової адміністрації України від ЗО травня 1997 р. № 165 [117];

• ведення Книги обліку продажу товарів (робіт, послуг) згідно із
Порядком ведення Книги обліку продажу товарів (робіт, послуг),
затвердженим наказом Державної податкової адміністрації України від 30
травня 1997 р. № 165 [117];

• відображення сум податкових зобов’язань на рахунках бухгалтерського
обліку, ведення аналітичних і синтетичних регістрів обліку;

• повноти відображення сум податкових зобов’язань у Декларації про
податок на додану вартість.

При аудиті визначення податкового кредиту потрібно виконати такі
аудиторські процедури:

1. Перевірити документи, які підтверджують право підприємств на
податковий кредит, тобто правильність оформлення податкових накладних
постачальників та інших документів (накладних, квитанцій, чеків тощо).

2. Перевірити правомірність включення ПДВ до складу податкового кредиту,
в результаті чого потрібно встановити та підтвердити факти:

• включення до складу валових витрат придбаних товарів (робіт, послуг);

• використання у виробничій діяльності основних засобів і нематеріальних
активів та наявності права нараховувати амортизацію;

• відсутності повних або часткових пільг щодо податку на додану вартість
за операціями, для яких використовують товари (роботи, послуги).

3. Перевірити визначення суми податкового кредиту, яка передбачає
перевірку:

• визначення бази оподаткування в документах постачальника;

• визначення дати виникнення податкового кредиту;

• розподілу сум ПДВ за умови використання товарів (робіт, послуг)
одночасно для пільгових і непільгових видів діяльності;

• правильності здійснення коригування сум податкового кредиту.

4. Перевірити порядок ведення податкового та бухгалтерського обліку ПДВ,
а саме: додержання Порядку ведення Книги обліку придбання товарів
(робіт, послуг), затвердженого наказом ДПА України від 30 травня 1997 р.
№ 165 [117].

При проведенні аудиту сплати податку на додану вартість та отримання
бюджетного відшкодування головну увагу приділяють правильності
визначення певних сум та своєчасності сплати ПДВ.

Серед основних джерел отримання аудиторських доказів можна виділити
такі:

• первинні документи підприємства та інших осіб (договори, накладні,
товарно-транспортні накладні, доручення, акти приймання-передачі
виконаних робіт, банківські та касові документи, податкові накладні
тощо);

• регістри синтетичного та аналітичного обліку суб’єкта перевірки
(журнали-ордери, відомості, книги обліку придбання та продажу товарів
(робіт, послуг), Головна книга тощо);

• результати аналізу фінансово-економічної діяльності суб’єкта
перевірки (відомості про норми витрачання товарно-матеріальних
цінностей);

• усні співбесіди із співробітниками підприємства;

• зіставлення одних документів підприємства з іншими, а також з
документами інших підприємств;

• результати інвентаризацій;

• фінансова та податкова звітність.

Практика аудиторської роботи свідчить, що помилки при нарахування та
сплаті ПДВ виникають майже на всіх етапах.

Серед найбільш поширених можна виділити такі помилки:

I група — при визначенні об’єкта оподаткування та ставок по-цатку, які
спричиняють викривлення сум податкових зобов’язань У продавця і сум
податкового кредиту у покупця;

II група — при визначенні дати виникнення податкових зобов’язань і
податкового кредиту, що призводить до заниження (завищення) суми податку
на додану вартість, яка підлягає сплаті до бюджету;

III група — неправильне визначення бази оподаткування ПДВ, що впливає на
дані податкового обліку покупця;

IV група — при визначенні права на податковий кредит, які в більшості
випадків призводять до заниження суми ПДВ, яка сплачується до бюджету.

Перша група помилок виникає внаслідок неуважного вивчення положень
Закону України «Про податок на додану вартість» та інших документів, які
роз’яснюють його норми, насамперед перелік і види операцій, які
звільнені від оподаткування (ст. 5 Закону).

Виникнення другої групи помилок спричинено складністю та різноманітністю
законодавчих норм і недбалим ставленням до ведення бухгалтерського й
податкового обліку.

При здійснення звичайних операцій купівлі-продажу товарів, продукції,
робіт, послуг датою виникнення податкових зобов’язань вважається дата,
яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка
з подій, що сталася раніше:

• або дата зарахування коштів від покупця на банківський рахунок
платника податку (дата їх оприбуткування в касі підприємства);

• або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) — дата оформлення
документа, що засвідчує факт їх виконання.

Датою виникнення права на податковий кредит при таких операціях
вважається дата здійснення першої з подій:

• або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в
оплату товарів (робіт, послуг);

• або дата отримання податкової накладної, яка засвідчує факт придбання
товарів (робіт, послуг).

Отже, навіть при здійсненні таких операцій на підприємств має бути
налагоджений чіткий облік заборгованості по кожному! покупцю, оскільки в
противному разі спостерігаються випадки невчасного або надлишкового
включення певних сум до складу податкових зобов’язань або кредиту.

Існують деякі операції та суб’єкти підприємницької діяльності, для яких
встановлений так званий «касовий» метод обчислення податку на додану
вартість. Згідно із цим методом датою виникнення податкових зобов’язань
є дата зарахування коштів на! рахунок підприємства в оплату товарів
(робіт, послуг), а датою виникнення права на податковий кредит є дата
списання коштів з рахунку платника податку. При цьому деякі підприємства
можуть обирати цей метод за власним бажанням за наявності певних умов
(табл. 2), а деякі — повинні застосовувати в обов’язковому порядку
(табл. 3).

Для окремих операцій порядок визначення дати виникнення податкових
зобов’язань та податкового кредиту суттєво відрізняється від звичайного
порядку (див. табл. 2).

Таблиця 2. Перелік суб’єктів підприємницької діяльності, які можуть
обирати «касовий» метод обчислення податку на додану вартість за власним
бажанням

№ пор. Характеристика Законодавчий

акт, який встановлює дію норми Особливості

застосування норми Примітки

1 Особи, які вперше реєструються як платники

пдв Ст. 11 Указу Президента України «Про деякі

зміни в

оподаткуванні» від 7

серпня 1998 р. № 857/98 [41] Не поширюється на бартерні операції
Кінцевий строк дії норми не встановлено, касовий метод обирається за
бажанням особою, яка вперше реєструється платником ПДВ, під час такої
реєстрації. Застосовується з моменту реєстрації і не може бути змінений
до кінця календарного року, що настає за роком, у якому здійснюється
реєстрація

2

Торгівля за готівку. При цьому обсяг операцій, які оподатковуються ПДВ
протягом

останнього календарного року не перевищував 7200 неоподатковуваних
мінімумів

доходів громадян Те саме Те саме Кінцевий строк дії норми не
встановлено. Касовий метод обирається за бажанням платника. Вибір
здійснюється не пізніше ніж за 30 календарних днів до початку нового
календарного року

У більшості випадків наслідки помилок при нарахування податку на додану
вартість за такими операціями більш складні. Наприклад, за бартерним
договором отримано матеріали на суму 1200 грн., в тому числі ПДВ — 200
грн., і в звітному податковому періоді відвантаження продукції в рахунок
виконання цього договору не відбулося. Користуючись загальними правилами
визначення податкового кредиту, суму в 200 грн. було включено до складу
податкового кредиту звітного періоду.

Однак за правилами визначення першої події, передбаченими для бартерних
операцій, суму ПДВ в 200 грн. слід було включити до складу податкових
зобов’язань, а права на податковий кредит підприємство не мало внаслідок
відсутності балансуючої операції. Отже, податкові зобов’язання звітного
періоду були занижені на 200 грн., а податковий кредит, навпаки,
завищений на 200 грн., у цілому ж суму податку на додану вартість, яка
підлягала сплаті до бюджету за підсумками звітного періоду, було
занижено на 400 грн.

При визначенні податкових зобов’язань важливим є правильний розрахунок
бази оподаткування і саме з цим пов’язана третя група помилок при
нарахуванні ПДВ.

У загальному випадку база оподаткування при продажу товарів (робіт,
послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості,
визначеної за вільними або регульованими цінами (тарифами) з урахуванням
акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків і
зборів (обов’язкових платежів) за винятком податку на додану вартість,
що включається до ціни товарів згідно із законами України з питань
оподаткування.

Отже, трапляються випадки, коли підприємства, які надають послуги в
сфері реклами, нараховують податкові зобов’язання на суму податку з
реклами, який належить до місцевих податків і зборів, а тому не повинен
включатися до бази оподаткування. Така помилка призводить не тільки лише
до надлишкової сплати ПДВ у продавця, а й до завищення величини
податкового кредиту в покупця, навіть за наявності належно оформленої
податкової накладної.

Іноді підприємства не включають до бази оподаткування вартість зворотної
тари, в якій відпускається готова продукція (товари), що в цілому є
обґрунтованим, але за умови наявності певних положень у договорах
(контрактах) з покупцями, на належне оформлення яких звертають незначну
увагу.

Багато помилок виникає при визначенні бази оподаткування за операціями,
база оподаткування при здійсненні яких визначається виходячи з фактичної
ціни операції, але не нижче від звичайних цін, зокрема при:

• продажу товарів (робіт, послуг) без оплати або з частковою оплатою їх
вартості коштами в межах бартерних (товарообмінних) операцій;

• здійсненні операцій з безоплатної передачі товарів (робіт, | послуг);

• натуральних виплатах у рахунок оплати праці фізичним осо-|бам, які
перебувають у трудових відносинах з платником податку;

• передачі товарів (робіт, послуг) у межах балансу платника »податку
для невиробничого використання, витрати на яке не відносяться до валових
витрат виробництва і не підлягають амортизації;

• продажу пов’язаній з продавцем особі;

• продажу суб’єкту підприємницької діяльності, який не зареєстрований
як платник ПДВ.

Крім того, такі операції, як ліквідація основних виробничих або
невиробничих фондів за самостійним рішенням платника податку, безоплатна
передача особі, яка не зареєстрована платником ПДВ, переведення основних
фондів до складу невиробничих для цілей оподаткування ПДВ розглядаються
як продаж. Базою оподаткування для таких операцій є звичайна ціна, а для
основних засобів групи 1 звичайна, але не менша за балансову.

Визначення звичайної ціни наведено в п. 1.20 ст. 1 Закону України «Про
оподаткування прибутку підприємств». Звичайна ціна — це ціна продажу
товарів (робіт, послуг) продавцем, яка може бути отримана у разі їх
продажу особам, не пов’язаним з продавцем за звичайних умов ведення
господарської діяльності. У разі, коли ціни підлягають державному
регулюванню згідно із законодавством, — це ціна, встановлена відповідно
до принципів такого регулювання.

Отже, при розрахунку звичайних цін слід враховувати:

1) звичайні умови ведення господарської діяльності, під якими розуміють
наявність усіх однакових чинників (елементів), що впливають на ціну
реалізації, насамперед:

• період року, сезонність, тимчасовий інтервал, за який взято Ціну;

• відстань і місцезнаходження покупця, транспортні витрати й умови їх
оплати;

• умови постачання;

• купівельна спроможність підприємств певного регіону;

• необхідність проведення маркетингових досліджень і рекламних
компаній;

• зміна виробничих умов (використання для виробництва більш дорогих
матеріалів, виведення з експлуатації (або, навпаки, введення) об’єкта
основних засобів, форми й методи преміювання робітників тощо);

2) перелік пов’язаних осіб.

Крім того, в деяких документах наведено визначення звичайної ціни, яку
можна використати при розрахунку бази оподаткування.

Так, Указом Президента України «Про деякі заходи щодо де-регулювання
підприємницької діяльності» від 23 липня 1998 р. № 817/98 [40]
визначено, що індикативні, або звичайні, ціни на товари (роботи,
послуги) з метою застосування їх у податкових або митних цілях
встановлюються на підставі статистичної оцінки рівня цін, реалізації
таких товарів (робіт, послуг) на внутрішньому ринку України, і тільки у
разі відсутності таких даних індикативні, або звичайні, ціни можуть бути
встановлені органами виконавчої влади для нарахування податків, зборів
(обов’язкових платежів).

У Порядку звернення стягнень на майно, що перебуває в по-І датковій
заставі, для погашення податкової заборгованості плает ників податків
(крім фізичних осіб — суб’єктів підприємницької] діяльності) та
реалізації такого майна, затвердженому постаново» Кабінету Міністрів
України від 22 червня 1998 р. № 94, наведене таке визначення звичайної
ціни. Звичайна ціна — це ціна, ще становить не менш як 85 %
середньозваженої ціни реалізації по-І дібної продукції за будь-якими
угодами купівлі-продажу, які укладені платником протягом 60 календарних
днів, що передува-| ли даті реалізації.

Для деяких операцій встановлено особливий порядок визна-j чення бази
оподаткування.

Так, при додержанні наведених нижче умов базою оподатку-] вання є
торгова націнка:

1) здійснюється продаж сільськогосподарської продукції т8 продуктів її
переробки;

2) продукція придбана (заготовлена) у фізичних осіб, які не ‘ платниками
ПДВ;

3) продаж здійснюється особам, які не зареєстровані як платники
податків.

Слід враховувати, що з моменту введення Закону України «Про податок на
додану вартість» порядок визначення бази оподаткування для цієї операції
постійно змінювався:

з 01.10.97 р. до 13.12.97 р. — весь товарообіг;

з 13.12.97 р. до 01.01.99 р. — торгова націнка;

з 01.01.99 р. до 02.06.99 р. — весь товарообіг;

з 02.06.99 р. до 01.01.2004 р. — торгова націнка.

При комісійній торгівлі в окремих випадках базою оподаткування може бути
комісійна винагорода при продажу:

1) вживаних товарів (комісійна торгівля), що придбані в осіб, не
зареєстрованих платниками податку;

2) конфіскованого або безхазяйного майна, переданого уповноваженими
державними органами для його реалізації у встановленому законодавством
порядку.

Отже, перевіряючи такі операції, аудитор повинен встановити додержання
всіх умов, наявність певних документів, що їх підтверджують.

Проте найбільша кількість помилок пов’язана саме із податковим кредитом.
Насамперед, це стосується документального підтвердження права на
податковий кредит, порушення порядку якого позбавляє підприємства права
на включення до податкового кредиту певних витрат щодо сплати податку на
додану вартість.

При цьому спостерігаються такі порушення:

• приймаються податкові накладні, заповнені без додержання вимог
чинного законодавства, тобто без заповнення всіх належних реквізитів,
передбачених підпунктом 7.2.1 Закону України «Про податок на додану
вартість» [24];

• включаються до складу податкового кредиту суми ПДВ на підставі
товарних чеків, накладних, хоча обсяг разового продажу Товарів (робіт,
послуг) перевищував 20 грн. ;

• невчасно здійснюються записи в Книзі обліку придбання товарів (робіт,
послуг) без заповнення всіх належних реквізитів, хоча

саме її дані є підставою для занесення певних сум до податкової
звітності по податку на додану вартість, тощо.

У перших двох випадках аудитор повинен рекомендувати підприємству
вимагати від постачальників повторної виписки податкових накладних,
заповнених з урахуванням вимог чинного законодавства.

Інші помилки пов’язані з тим, що порядок віднесення сум ПДВ до складу
податкового кредиту залежить від багатьох обставин, насамперед від мети
їх використання (тобто, чи підлягають ці витрати включенню до валових
витрат або амортизації відповідно до Закону України «Про оподаткування
прибутку підприємств» [25]) та від характеру оподаткування операцій, для
яких використано придбані товари (роботи, послуги).

Отже, правильність визначення величини податкового кредиту залежить
насамперед від організації обліку витрат, а саме наявності чітко
налагодженого первинного обліку, розроблених технологічних карт, норм
витрачання матеріальних цінностей, тобто саме тих елементів, за
допомогою яких можна визначити напрями здійснення певних витрат.

Типові порушення, які виникають на цьому етапі розрахунку податку на
додану вартість, пов’язані в основному з тим, що підприємства не
здійснюють коригування суми податкового кредиту при використанні
матеріалів, робіт, послуг для невиробничих цілей або для здійснення
витрат «подвійного призначення», які виділені в Законі України «Про
оподаткування прибутку підприємств» в особливу групу і включаються до
складу валових лише при додержанні певних умов.

Отже, аудиторська перевірка правильності нарахування та сплати податку
на додану вартість е досить трудомістким процесом на середніх і великих
підприємствах внаслідок різноманітності об’єктів оподаткування ПДВ,
особливих умов визначення бази оподаткування, дати виникнення права на
податковий кредит і дати нарахування податкових зобов’язань і, хоча
операції, пов’язані з податком на додану вартість, є типовими для
будь-якого підприємства, вони потребують від аудитора обов’язкового
застосування методу суцільного контролю.

3. АУДИТ ПОДАТКУ НА ПРИБУТОК

При перевірці правильності розрахунку податку на прибуток та
своєчасності сплати його до бюджету аудитор приймає до уваги такі
документи:

1. Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22 травня
1997 р. № 283/97-ВР [25].

2. Порядок складання декларації про прибуток підприємства, затверджений
наказом Державної податкової адміністрації України від 8 липня 1997 р. №
214 [118].

Основними завданнями аудиту податку на прибуток є:

1) перевірка правильності визначення платника податку;

2) перевірка правильності визначення об’єкта оподаткування,

що передбачає встановлення повноти підрахунку валових доходів, валових
витрат та амортизаційних відрахувань і суми податку;

3) встановлення додержання правил складання та подання звітності по
податку на прибуток;

4) перевірка правильності, повноти та вчасності розрахунків з бюджетом
по податку на прибуток;

5) оцінка постановки обліку на підприємстві з погляду його можливості
вчасно надавати дані, необхідні для розрахунку податку на прибуток.

Перевіряючи коло платників податку на прибуток, слід враховувати те, що
на відміну від платників податку на додану вартість для їх визначення
встановлено досить широкі критерії.

Так, платниками податку згідно із ст. 2 Закону України «Про
оподаткування прибутку підприємств» [25] є:

з числа резидентів:

• суб’єкти господарської діяльності, бюджетні, громадські та інші
підприємства, установи та організації, які здійснюють діяльність,
спрямовану на отримання прибутку як на території України, так і за її
межами;

• філії, відділення та інші відокремлені підрозділи, які не мають
статусу юридичної особи, розташовані на території іншої, ніж головне
підприємство, територіальної громади;

з числа нерезидентів:

• фізичні, юридичні особи, створені у будь-якій
організацій-но-правовій формі, які одержують доходи з джерелом їх
походження з України, за винятком установ та організацій, що мають
дипломатичний статус або імунітет згідно з міжнародними договорами;

• постійні представництва нерезидентів, які одержують доходи з джерел
їх походження з України або виконують агентські (представницькі) функції
щодо таких нерезидентів або їх засновників.

Жодних додаткових обмежень Законом не встановлено, проте в п. 7.11
визначено види неприбуткових організацій, які не є платниками податку на
прибуток. Отже, аудитор повинен встановити Додержання такими
організаціями критеріїв, які дають їм право не сплачувати податок на
прибуток. Такі критерії додатково викладено в Положенні про Реєстр
неприбуткових організацій та

установ, яке затверджене наказом Державної податкової адміністрації
України від 19 липня 1997 р. № 232 [119] та в Порядку складання звіту
про використання коштів неприбуткових організацій і установ,
затвердженому наказом Державної податкової адміністрації України від 19
січня 1998 р. № 27 [122].

Крім того, як особливі платники податку на прибуток, для яких
встановлено особливі умови визначення об’єкта оподаткування та
здійснення розрахунків з бюджетом, визначені в Законі України «Про
оподаткування прибутку підприємств» [25]:

• підприємства залізничного транспорту;

• установи пенітенціарної системи;

• Національний банк України та його установи;

• сільськогосподарські підприємства, які не перейшли на сплату
фіксованого сільськогосподарського податку.

Складність порядку визначення валових доходів і валових витрат,
передбаченого законодавством, наявність значних відмінностей від
принципів ведення бухгалтерського обліку, що дещо обмежує можливості
використання його даних для визначення оподатковуваного прибутку,
суттєво підвищує тривалість та трудомісткість аудиторської перевірки
цього об’єкта.

Валовий дохід відповідно до Закону України «Про оподаткування прибутку
підприємств» (п.4.1)[25] — загальна сума доходу платника податку від
усіх видів діяльності, одержаного (нарахованого) протягом звітного
періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на
території України, її континентальному шельфі, виключній (морській)
економічній зоні, так і за її межами.

Перелік можливого складу ( не вичерпаного) валового доходу наведено в
підпунктах 4.1.1—4.1.6 Закону України «Про оподаткування прибутку
підприємств» [25].

Так, до сукупного валового доходу включаються, зокрема:

1) доходи від продажу товарів (робіт, послуг);

2) доходи від операцій з цінними паперами, валютними цінностями,
борговими зобов’язаннями;

3) доходи від операцій з основними засобами, нематеріальними активами та
капітальний дохід, пов’язаний з видобутком корисних копалин;

4) доходи у вигляді безповоротної фінансової допомоги та безплатно
наданих товарів;

5) доходи від врегулювання сумнівної, безнадійної заборгованості;

6) доходи від здійснення операцій лізингу, оренди тощо;

7) доходи від спільної діяльності та у вигляді дивідендів, отриманих від
нерезидентів, відсотки, роялті тощо;

8) інші види доходу.

Для того щоб визначити скоригований валовий дохід, від сукупного
валового доходу слід відняти певні види доходу, чітко передбачені
підпунктами 4.2.1—4.2.15, як такі, які не включаються до складу валового
доходу, а також окремі інші надходження, які прямо передбачені в Законі
України «Про оподаткування прибутку підприємств» [25]. Наприклад, суми
акцизного збору, податку на додану вартість, нараховані у складі ціни
продажу, за винятком випадків, коли таке підприємство не є платником
податку на додану вартість, суми одержаного платником податку емісійного
доходу тощо.

Загальне визначення валових витрат наведено в п. 5.1 ст. 5 Закону
України «Про оподаткування прибутку підприємств» [25]: валові витрати
виробництва та обігу — сума будь-яких витрат платника податку у
грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як
компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються
(виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання
у власній господарській Діяльності.

Усі витрати, які несе підприємство, можна подати у вигляді чотирьох
груп:

1) витрати, які включаються до складу валових витрат (підпункти
5.2.1—5.2.10, п. 5.9);

2) витрати подвійного призначення (підпункти 5.4—5.8);

3) витрати, які підлягають амортизації (ст. 8);

4) витрати, які не включаються до складу валових витрат (п. 5.3).

Найбільшу складність з погляду податкового обліку мають Витрати
подвійного призначення, яких у Законі України «Про оподаткування
прибутку підприємств» [25] передбачено 12 груп:

1. Витрати, пов’язані із забезпеченням найманих працівників спеціальним
одягом, взуттям, обмундируванням.

2. Витрати, пов’язані із науково-технічним забезпеченням основної
діяльності.

3. Витрати на придбання літератури, передплату періодичних видань,
проведення аудиту.

4. Витрати на професійну підготовку та перепідготовку кадрів.

5. Витрати на гарантійний ремонт (обслуговування) та гарантійну заміну
товарів.

6. Витрати на проведення передпродажних і рекламних заходів.

7. Витрати природоохоронного призначення.

8. Витрати на страхування.

9. Витрати на придбання ліцензій і спеціальних дозволів.

10. Витрати на відрядження.

11. Витрати на утримання та експлуатацію об’єктів соціальної сфери.

12. Витрати на утримання та експлуатацію приміщень житлового фонду,
легкових автомобілів, побутових літальних апаратів, моторних човнів,
катерів і яхт.

Щодо таких витрат, то крім загальних обов’язкових умов, передбачених
Законом про прибуток, по кожній групі існують певні особливості, що
регулюються нормативними актами Кабінету Міністрів України, Державної
податкової адміністрації та інших міністерств і відомств.

До складу витрат подвійного призначення не віднесено, але окремо
виділено особливості віднесення їх до складу валових витрат такі
витрати:

• сплата відсотків за борговими зобов’язаннями;

• витрати на оплату праці;

• витрати на сплату внесків на соціальні заходи та додаткове пенсійне
забезпечення.

На практиці таке широке тлумачення валових витрат фактично нівелюється
механізмом коригування, передбаченим п. 5.9 ст. 9 Закону України «Про
оподаткування прибутку підприємств» [25], і регулюється Порядком ведення
обліку приросту (убутку) балансової вартості покупних товарів (крім
активів, що підлягають

амортизації, цінних паперів та деривативів), матеріалів, сировини
(палива), комплектуючих виробів та напівфабрикатів на складах, у
незавершеному виробництві та залишках готової продукції (у тому числі
малоцінних предметів на складах), затвердженим наказом Міністерства
фінансів України від 11 червня 1998 р. № 124 [76]. Економічна суть
такого механізму полягає в тому, що загальна сума витрат, віднесених до
валових, змінюється залежно від величини запасів матеріальних ресурсів,
незавершеного виробництва та готової продукції. Коригування здійснюється
за звітний квартал.

Таке коригування здійснюють так:

1. Визначають залишок запасів (товарів, матеріалів, сировини,
комплектуючих виробів, напівфабрикатів) на складах, у незавершеному
виробництві та залишках готової продукції на початок і на кінець
звітного кварталу.

2. Визначають зміну (приріст або убуток) за звітний квартал — із залишку
на кінець кварталу віднімається залишок на початок його.

3. Отриманий результат враховується при визначенні валових витрат:
приріст віднімається від суми валових витрат, а убуток додається.

Крім того, ст. 7 у Законі України «Про оподаткування прибутку
підприємств» [25] визначено окремі операції, за якими встановлено окремі
правила щодо визначення сум валових доходів та валових витрат. Це такі
операції:

1) бартерні;

2) страхова діяльність;

3) із розрахунками в іноземній валюті;

4) з пов’язаними особами;

5) з торгівлі цінними паперами та деривативами;

6) спільна діяльність;

7) дивіденди;

8) з борговими вимогами та зобов’язаннями;

9) довгострокові договірні зобов’язання;

10) діяльність неприбуткових установ і організацій;

11) діяльність підприємств громадських організацій інвалідів;

12) діяльність окремих платників податку (продаж спеціальних Продуктів
дитячого харчування, інноваційна діяльність інновацій-йих центрів,
«Укрзалізниця»).

Окремі статті передбачено для регламентації оподаткування нерезидентів
(ст. 13) і виробників сільськогосподарської продукції (ст. 14).
Наявність такого складного порядку визначення валових доходів та валових
витрат потребує використання широкого спектра документів як аудиторських
доказів при проведенні аудиторської перевірки .

Здійснюючи аудит валових доходів та валових витрат, аудитор повинен
виконати такі процедури:

1. Перевірити додержання норм щодо документального оформлення валових
доходів і валових витрат, тобто встановити наявність відповідних
первинних документів, які підтверджують факт здійснення господарської
операції.

Обов’язковою вимогою для віднесення витрат до валових є їх документальне
підтвердження. Ця вимога сформульована в підпункті 5.3.9 Закону України
«Про оподаткування прибутку підприємств» [25]: «не належать до складу
валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними
розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов’язковість ведення
і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку».
Проте саме цією статтею передбачена можливість віднесення до складу
валових витрат звітного періоду непідтверджені документально витрати у
разі їх втрати, знищення або псування, але при цьому платник податку
повинен подати письмову заяву про це податковому органу і в наступному
податковому періоді відновити їх.

При перевірці первинних документів аудитор повинен встановити:

• наявність усіх необхідних реквізитів, передбачених ст. 9 Закону
України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
[28];

• додержання строків їх зберігання, що регулюється Переліком типових
документів, які утворюються під час діяльності органів державної влади
та місцевого самоврядування, інших установ, організацій і підприємств,
із зазначенням строків зберігання документів, затвердженим наказом
Головного архівного управління при Кабінеті Міністрів України від 20
липня 1998р. №41 [134];

• додержання порядку обліку бланків суворої звітності (доручення,
товарно-транспортні накладні, шляхові листки тощо).

Практика аудиторських перевірок свідчить, що значна кількість помилок
пов’язана саме із недосконалою організацією первинного документообороту.
Наприклад, відсутність домовленості сторін щодо певних умов оплати
праці, витрат по її охороні, тобто колективного договору взагалі або
певних положень у ньому, призводить до втрати підприємством права
включати подібні витрати до складу валових. Відсутність розроблених норм
витрачання матеріалів на виготовлення готової продукції та відповідних
пояснень щодо наднормативного їх використання призводить до помилок при
здійсненні розрахунку приросту (убутку) товарно-матеріальних цінностей.

2. Перевірити правильність формування складу валових доходів та витрат,
тобто встановити, чи включається певна господарська операція відповідно
до законодавства до складу валових доходів та валових витрат.

При цьому аудитор повинен перевірити умови здійснення кожної
господарської операції, особливо тих, які належать до категорії операцій
особливого виду або стосуються витрат подвійного призначення.

Крім того, потрібно перевірити додержання такої важливої умови, як
зв’язок витрат із власною господарською діяльністю

платника податку. При цьому підприємства припускаються багатьох
порушень, включаючи до валових витрат, за якими існує непевність щодо
існування такого зв’язку (наприклад, витрати на окремі телефонні
переговори, відрядження, подарунки до святкових та ювілейних дат,
витрати на утримання об’єктів невиробничої сфери та ін.).

3. Перевірити правильність врахування валових доходів та витрат при
розрахунку об’єкта оподаткування певного звітного періоду, тобто
визначення дати їх виникнення.

Дати визначення валового доходу збігаються з датами визначення
податкових зобов’язань, наведених у Законі України «Про податок на
додану вартість» [24]. Від повід но доп. 11. Зет. 11 цього Закону датою
збільшення валового доходу вважається дата, яка припадає на податковий
період, протягом якого відбувається будь-яка з подій:

• або дата зарахування коштів від покупця на банківський рахунок
платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), у разі продажу за
готівку — дата її оприбуткування в касі платника податку;

• або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) — дата
фактичного надання результатів робіт (послуг).

Для бартерних операцій датою збільшення валового доходу є:

• або дата відвантаження товарів (надання робіт, послуг);

• або дата оприбуткування товарів, дата фактичного отримання
результатів робіт (послуг).

При продажу товарів (робіт, послуг) з оплатою за рахунок бюджетних
коштів є певні особливості. Так, датою збільшення валового доходу
вважається дата надходження таких коштів на розрахунковий рахунок
платника податку або дата отримання відповідної компенсації в будь-якому
іншому вигляді, включаючи зменшення заборгованості такого платника
податку за його зобов’язаннями перед таким бюджетом.

Дата виникнення валових витрат подібна до дати виникнення податкового
кредиту. Так, при звичайному продажі датою збіль-: валових витрат
вважається дата, яка припадає на податко-

вий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася
раніше:

• або дата списання коштів із банківських рахунків платника податку на
оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку — дата
їх видачі з каси платника податку;

• або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт
(послуг) — дата фактичного отримання платником податку результатів робіт
(послуг); для товарообмінних операцій — дата здійснення заключної
(балансуючої) операції, що здійснюються після першої події, у тому числі
при часткових поставках.

4. Перевірити по кожній господарській операції правильність встановлення
суми, яка враховується при визначенні величини валових доходів або
витрат.

В окремих випадках сума валового доходу визначається виходячи із
договірної ціни, але не нижчої за звичайну, зокрема:

1) при визначенні доходу в межах бартерного договору;

2) продажу товарів (робіт, послуг) пов’язаним особам;

3) продажу товарів (робіт, послуг) юридичним особам, які не є платниками
податку на прибуток;

4) продажу товарів (робіт, послуг) юридичним особам, які сплачують
податок на прибуток за іншими ставками.

Для валових витрат також встановлено обмеження щодо їх розміру в ув’язці
зі звичайною ціною. Так, для бартерних операцій витрати від їх
здійснення визначаються виходячи із договірної ціни, але не нижчої за
звичайну.

Витрати, понесені платником податку в зв’язку з придбанням товарів
(робіт, послуг) у пов’язаних осіб, визначаються виходячи із договірної
ціни, але не більшої за звичайну.

Витрати на оплату праці пов’язаних осіб включаються до складу валових
витрат у розмірі фактичних сум, але не більших за суми, які розраховані
виходячи із звичайної ціни.

5. Зіставити суми в первинних документах з сумами аналітичних і
синтетичних регістрів обліку та даними, наведеними у Де» кларації про
прибуток підприємства, з метою підтвердження пра» вильності визначення
оподатковуваного прибутку.

Цю процедуру, наприклад, для перевірки правильності відображення доходів
від продажу готової продукції доцільно виконати в такій послідовності:

1) впевнитись, що дохід за весь обсяг відвантаженої продукції за звітний
період на основі первинних документів відображено за кредитом субрахунку
701 «Дохід від реалізації готової продукції», а податок на додану
вартість: Д-тп 701 «Дохід від реалізації готової продукції» — К-тп 641
«Розрахунки за податками», 643 «Податкові зобов’язання»;

2) на основі відомості аналітичного обліку розрахунків з покупцями
встановити, які операції з реалізації відбулися в рахунок авансів,
отриманих у попередніх звітних періодах, з метою вилучення їх із складу
валового доходу за правилом «першої події». Відповідно до чинного Плану
рахунків та Інструкції про його застосування такі операції мають бути
відображені записом:

Д-тп 681 «Розрахунки за авансами одержаними»

К-тп 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»

(якщо дохід від реалізації повністю відображений записом:

Д-тп 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»

К-тп 701 «Дохід від реалізації готової продукції») або

Д-тп 681 «Розрахунки за авансами одержаними»

К-тп 701 «Дохід від реалізації готової продукції»;

3) на основі відомості аналітичного обліку розрахунків з покупцями
визначити обсяг отриманих у звітному періоді авансів, у рахунок яких не
відбулося відвантаження готової продукції, попередньо звіривши ці дані з
виписками банку, платіжними дорученнями, Касовою книгою та прибутковими
касовими ордерами. Ці суми повинні бути відображені записом:

Д-тп 301 «Каса в національній валюті», 311 «Поточні рахунки в
національній валюті»

К-тп 681 «Розрахунки за авансами одержаними»; а податок на додану
вартість: Д-тп 643 «Податкові зобов’язання»

К-тп 641 «Розрахунки за податками» і їх слід додати до складу валового
доходу за правилом «першої події”.

Такі самі процедури потрібно здійснювати при перевірці інших видів
валового доходу та валових витрат.

Слід підкреслити, що подібна перевірка значно ускладнюється внаслідок
того, що багато підприємств застосовують рахунки

бухгалтерського обліку не за їх призначенням або виконують записи, які
не відповідають діючій методології бухгалтерського обліку. Отже,
спочатку аудитор повинен ретельно вивчити принципи та методологію
обліку, що діють на підприємстві, для того щоб визначити можливості та
напрями використання даних обліку для аудиту валових доходів і валових
витрат.

У процесі аудиту амортизаційних відрахувань доцільно використовувати
такі аудиторські докази.

Аудит розрахунку амортизаційних відрахувань передбачає здійснення таких
процедур:

1) перевірку додержання чинних норм щодо документального оформлення
операцій з основними засобами, що передбачає встановлення наявності,
своєчасності й правильності оформлення первинних документів, які
засвідчують наявність, надходження, ліквідацію, вибуття в зв’язку з
ремонтом, модернізацію, консервацію тощо;

2) встановлення факту використання об’єктів основних засобів у
виробничій діяльності підприємства, що дає змогу підтвердити

наявність у підприємства права нараховувати амортизацію за цими
об’єктами з метою визначення оподатковуваного прибутку;

3) перевірку правильності розрахунку амортизації основних засобів, для
чого потрібно встановити правильність групування об’єктів основних
засобів за групами, застосування норм амортизації та понижуючих
коефіцієнтів, які використовувались протягом 1997—2000 pp., формування
балансової вартості груп основних засобів на початок кожного звітного
кварталу;

4) перевірку правильності врахування витрат на ремонт та поліпшення
основних фондів при розрахунку амортизаційних відрахувань, що передбачає
встановлення наявності належно оформленої первинної документації та
правильності розподілу вартості ремонту за напрямами списання з
використанням законодавче встановленого ліміту — 5% на включення до
складу валових витрат;

5) оцінку доцільності проведення індексації балансової вартості основних
засобів та відображення її результатів в податковому обліку тощо.

Помилки, які виникають при розрахунку амортизаційних відрахувань,
пов’язані в основному з тим, що для цього використовуються дані
бухгалтерського обліку, принципи якого щодо визначення балансової
вартості об’єктів основних засобів, врахування їх руху та нарахованих у
попередніх звітних періодах амортизаційних відрахувань суттєво
відрізняються від передбачених Законом України «Про оподаткування
прибутку підприємств» [25]. Отже, за результатами перевірки слід
обов’язково запропонувати рекомендації щодо налагодження систематичного
обліку балансової вартості об’єктів основних засобів та амортизаційних
відрахувань з метою визначення оподатковуваного прибутку. У процесі
аудиту нарахування та сплати податку на прибуток використовують в
основному методи арифметичної перевірки з Метою підтвердження
правильності визначення величини прибутку та суми податку. Джерелами
інформації при аудиті з нарахування та сплати додатку на прибуток є
виписки банку, платіжні доручення, де-цї про прибуток підприємства,
повідомлення про авансові : по податку на прибуток.

Найбільша кількість помилок на цьому етапі пов’язана з неправильним
перенесенням балансових збитків на наступні податкові періоди,
порушенням діючого порядку зменшення податкових зобов’язань на суму
нарахованого та сплаченого податку на дивіденди, торгового патенту тощо.

4. АУДИТ ВІДРАХУВАНЬ НА СОЦІАЛЬНЕ СТРАХУВАННЯ ТА УТРИМАННЯ ПРИБУТКОВОГО
ПОДАТКУ

Такі загальнодержавні податки і збори, як відрахування на соціальне
страхування, прибутковий податок є складними об’єктами аудиту, оскільки
передбачають необхідність перевірки насамперед правильності нарахування
заробітної плати. Сам аудит розрахунків з персоналом, незважаючи на
типовість таких господарських операцій для будь-якого підприємства
незалежно від його виду та організаційно-економічних характеристик, є
досить трудомістким процесом внаслідок складності трудового
законодавства, різноманітності видів і форм оплати праці, її
документального оформлення.

Отже, метою аудиту оплати праці та її оподаткування є: встановлення
законності, обґрунтованості та правильності нарахування й виплати
заробітної плати, нарахування та сплати внесків на соціальне
страхування, утримання прибуткового податку, визначення, що названі
операції відповідають чинним вимогам нормативних та законодавчих
документів.

Трудові відносини в Україні регулюються численними законодавчими та
нормативними документами, серед яких слід виділити Кодекс Законів про
працю України, Закон України «Про оплату праці» від 24 березня 1995 р. №
108/95-ВР [18].

На сьогодні в Україні існує три види загальнообов’язкового державного
соціального страхування:

• у зв’язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами,
пов’язаними з народженням і похованням (Закон України «Про
загальнообов’язкове державне соціальне страхування у зв’язку з
тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими народженням
та похованням» від 18 січня 2001 р. № 2240-Ш та Інструкція про порядок
надходження, обліку та витрачання коштів Фонду соціального страхування
по тимчасовій втраті

цездатності, затверджена постановою Правління Фонду соціального
страхування по тимчасовій втраті працездатності від 26 червня 2001 р. №
16) [113];

• на випадок безробіття (Закон України «Про загальнообов’язкове
державне соціальне страхування на випадок безробіття» від 2 березня 2000
р. № 1533-ПІ і Інструкція про порядок нарахування та сплати внесків на
загальнообов’язкове соціальне страхування на випадок безробіття та облік
їх надходження до Фонду загальнообов’язкового соціального страхування
України на випадок безробіття, затверджена наказом Міністерства праці та
соціальної політики України від 18 грудня 2000 р. № 339 [112]);

• від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання,
які призвели до втрати працездатності (Закон України «Про
загальнообов’язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку
на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату
працездатності» від 23 вересня 1999 р. № 1105-XIV та Закон України «Про
страхові тарифи та загальнообов’язкове державне соціальне страхування
від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які
призвели до втрати працездатності» від 22 лютого 2001 р. №2272-111)
[31];

• державне пенсійне страхування (Закон України «Про збір на обов’язкове
державне пенсійне страхування» від 26 червня 1997 р. № 400/97-ВР).

Оподаткування особистих доходів громадян прибутковим податком
регулюється Декретом Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок
з громадян» від 26 грудня 1992 р. № 13-92 [42] та Інструкцією про
прибутковий податок з громадян, затвердженою наказом Головної державної
податкової адміністрації України від 21 квітня 1993 р. № 12.

Аудит відрахувань на соціальне страхування та утримання прибуткового
податку може проводитися за такими етапами:

1. Аудит постановки колективно-договірного регулювання заробітної плати.

2. Аудит організації обліку розрахунків з оплати праці та відрахувань на
соціальне страхування.

3. Аудит обліку особового складу.

4. Аудит обліку використання робочого часу та виконаної роботи
(виробітку).

5. Аудит нарахування заробітної плати та інших виплат.

6. Аудит утримань обов’язкових податків і зборів із заробітної плати.

7. Аудит здійснення інших утримань із заробітної плати.

8. Аудит нарахування відрахувань на соціальне страхування.

На першому етапі аудитор перевіряє наявність внутрішнього положення про
оплату праці, колективного договору, трудових договорів (контрактів),
вивчає порядок їх укладання та відповідність їх змісту і положень чинним
нормативним документам з питань трудового законодавства.

На другому етапі встановлюють, як організовано облік розрахунків з
оплати праці та відрахувань на соціальне страхування. При цьому вивчають
склад і кваліфікацію працівників бухгалтерії, які займаються цією
обліковою роботою, забезпеченість нормативними документами, наявність і
кваліфікацію головного фахівця, який здійснює контроль за кадровою
роботою, наявність та доцільні межі комп’ютеризації певної ділянки
облікової роботи. Перевіряють наявність наказу про облікову політику на
підприємстві та зміст його статей, які стосуються оплати праці.

На третьому етапі ознайомлюються з постановкою кадрового
документообороту на підприємстві та додержання законодавчих норм,
гарантій та діючого порядку з приймання, звільнення та переведення на
іншу роботу працівників підприємства. Як аудиторські докази на цьому
етапі використовують організаційні документи з кадрового діловодства та
трудових відносин на підприємстві (структура й штатна чисельність,
штатний розпис, правила внутрішнього положення й положення про кадрову
службу) та розпорядчі накази по особовому складу:

— П-1 «Наказ (розпорядження) про прийняття на роботу»;

— П-5 «Наказ (розпорядження) про переведення на іншу роботу»;

— П-6 «Наказ (розпорядження) про надання відпустки»;

— П-8 «Наказ (розпорядження) про припинення договору (контракту)» та
форми первинного особового складу;

— П-9 «Книга обліку бланків трудових книжок та вкладишів до них»;

— П-10 «Книга обліку руху бланків трудових книжок та вкладишів до них»;

— П-11 «Акт на списання бланків трудових книжок та вкладишів до них»;

— Трудові книжки, порядок ведення яких на підприємствах, в установах і
організаціях регулюється відповідно до Інструкції про порядок ведення
трудових книжок працівників, затвердженої Міністерством праці,
Міністерством юстиції, Міністерством соціального захисту населення
України від 29 липня 1993 р. № 58 [111].

Четвертий етап включає в себе перевірку порядку ведення первинних
документів з обліку робочого часу, серед яких слід виділити такі:

— П-12 та П-13 «Табель обліку використання робочого часу та розрахунку
заробітної плати»;

— П-14 «Табель обліку використання робочого часу (працівників з твердим
місячним окладом)»;

— П-15 «Список осіб, які працювали в надурочний час»;

— П-16 «Листок обліку простоїв».

При цьому вивчають також додержання законодавчих норм тривалості
робочого часу: загальної, скороченої, напередодні святкових і вихідних
днів тощо.

Облік виконаної роботи на кожному підприємстві має свою специфіку,
найчастіше для цього використовують такі документи, як наряди, маршрутні
листки, акти приймання виконаних робіт, відповідні накази. Однак у
будь-якому разі аудитор повинен оцінити, чи надають такі документи всю
інформацію, необхідну для розрахунку суми оплати праці.

Найбільш трудомістким є п’ятий етап, на якому перевіряють порядок
нарахування оплати праці та інших виплат працівникам, а саме:

• додержання законодавчих норм і гарантій при нарахуванні оплати праці
(за працю в надурочний час, у святкові та вихідні Дні тощо), її
соціальної гарантованості (здійснення індексації заробітної плати,
компенсації при затримці її виплати);

• додержання норм платіжної дисципліни при виплаті заробітні плати;

• правильність розрахунку основної та додаткової заробітної плати,
інших виплат, середньої заробітної плати для нарахування відпускних і
виплат в інших, передбачених законом, випадках;

• правильність відображення сум нарахованої, виплаченої заробітної плати
та заборгованості по ній в обліку й звітності.

На цьому етапі аудиторськими доказами виступають такі форми первинного
та аналітичного обліку:

— П-49 «Розрахунково-платіжна відомість»;

— П-50 «Розрахункова відомість»;

— П-51 «Розрахункова відомість»;

— П-52 «Розрахунок заробітної плати»;

— П-53 «Платіжна відомість»;

— П-54 «Особовий рахунок»;

— П-54а «Особовий рахунок»;

— П-55 «Накопичувальна відомість, картка виробітку та заробітної плати»;

— П-56 «Накопичувальна картка обліку заробітної плати», а також такі
регістри синтетичного обліку:

— Журнал № 1 та відомості № 1.1 та № 1.2, де міститься інформація про
рух на рахунках ЗО «Каса» та 31 «Рахунки в банках»;

— Журнал № 3 (розділ І), відомість № 3.2 (аналітичного обліку з різними
дебіторами), відомість № 3.5 (аналітичного обліку розрахунків за іншими
операціями), відомість № 3.6 (аналітичного обліку розрахунків з
бюджетом), де містяться відомості про рахунки 37 «Розрахунки з різними
дебіторами», 64 «Розрахунки за податками і платежами», 68 «Розрахунки за
іншими операціями»;

— Журнали № 5 та № 5а, в яких наведено інформацію про витрати
виробництва, в тому числі витрати на оплату праці та відрахування на
соціальне страхування;

— Журнал № 7 та відомість № 7.3, призначені для обліку даних рахунку 47
«Забезпечення майбутніх витрат і платежів» (якщо підприємство створює
резерв для забезпечення відпусток);

— Реєстр депонованої заробітної плати.

Не можна недооцінювати етапи аудиторської перевірки, оскільки кожна
помилка або порушення, що спричиняють неправильне визначення суми
заробітної плати, автоматично призводять Д° помилок при здійсненні
утримань прибуткового податку і відра» хувань на соціальне страхування.
Крім того, наявність чітко налагодженого аналітичного обліку за видами
оплати праці зменшує можливість виникнення помилки при визначенні
об’єктів оподаткування визначеними податками та зборами.

Шостий етап передбачає безпосередньо перевірку повноти нарахування
прибуткового податку та здійснення утримань із заробітної плати,
відрахувань на державне пенсійне та соціальне страхування (правильності
визначення сукупного оподатковуваного доходу та нормативної ставки
оподаткування, правомірності застосування норм пільгового
оподаткування), повноти й своєчасності перерахування податку до бюджету,
правильності складання та своєчасності подання необхідної податкової
звітності (довідки про суму виплаченого доходу та утриманого податку не
за місцем основної роботи, в тому числі за сумісництвом та
цивільно-правовими договорами за формою № 2, довідки за формою № 8ДР про
суми виплачених доходів і утриманих з них податків фізичних осіб).

На цьому етапі встановлюють, чи не включались до сукупного доходу суми,
які підлягають оподаткуванню, та перевіряють наявність документів, які
дають право це зробити (накази про виплату матеріальної допомоги, заяви
про спрямування доходів у джерела їх одержання на придбання акцій тощо).
Крім того, аудитор перевіряє, чи зменшувався сукупний оподатковуваний
дохід на суми, передбачені законодавством (для певних категорій npaj
цюючих і інвалідів, ліквідаторів Чорнобильської катастрофи, неповних
сімей, що мають дітей до 16 років, багатодітних сімей, ветеранів тощо),
та встановлює правильність визначення ставок і розмірів податку для
кожного працівника за шкалою ставок прогресивного оподаткування.

Для визначення повноти й своєчасності сплати прибуткового податку
переглядають Касову книгу та банківські документи. В Касовій книзі
визначають день виплати заробітної плати, а за допомогою банківських
документів — дату та суму сплати прибуткового податку.

Особливу увагу слід звернути на здійснення перерахунку прибуткового
податку за підсумками календарного року, оскільки Механізм його
проведення дає змогу виправити помилки, зроблені при утриманні
прибуткового податку.

На сьомому етапі, здійснивши перевірку інших утримань із ^робітної плати
працівників, аудитор повинен встановити:

• визначення виплат, на які може бути звернено відповідне Стягнення;

• наявність документального підтвердження здійснення утримань
(наказів, виконавчих листів);

• правильність розрахунку сум, які утримуються із доходів працівників
та додержання законодавчих обмежень щодо розміру утримань із заробітної
плати;

• правильність відображення сум утримань у бухгалтерському обліку.

На восьмому етапі, перевіряючи здійснення нарахування відрахувань на
державне пенсійне та соціальне страхування, аудитор повинен виконати
такі процедури:

• перевірити правильність визначення кола осіб, які підлягають
страхуванню, об’єкта оподаткування та відповідні ставки;

• визначити правильність нарахування сум зборів, розрахунку виплат по
соціальному страхуванню та остаточної величини зборів, які підлягають
сплаті до відповідних фондів;

• встановити своєчасність та повноту перерахування сум відрахувань до
державних цільових фондів;

• перевірити правильність відображення сум нарахованих відрахувань в
обліку та звітності, їх узгодженості між собою.

Найтиповішими помилками при нарахуванні заробітної плати є:

1) відсутність документів, які підтверджують законність виплат
працівникам грошових коштів (положень, наказів, розпоряджень, договорів
тощо);

2) недодержання норм Кодексу Законів про працю при звільнені з роботи,
переведенні на іншу роботу, щодо тривалості робочого часу і оплати
праці;

3) нарахування оплати праці не за середнім заробітком, як це передбачено
Кодексом Законів про працю, а виходячи із посадового окладу (наприклад,
при службових відрядженнях, виконанні громадських обов’язків);

4) неналежна організація внутрішньогосподарського контролю на
підприємстві, про що свідчать випадки виплати премії працівникам, які
допускають порушення трудової дисципліни, неправомірного списання втрат
від псування цінностей поза норм природного убутку на витрати
підприємства, а не на винних осіб-

При обчисленні прибуткового податку спостерігаються такі порушення:

1) відсутність документів про матеріальну допомогу, несвоєчасне подання
або взагалі неподання довідки;

2) відсутність документів, що підтверджують право на пільги по
прибутковому податку;

3) помилки при оподаткуванні прибутковим податком сум матеріальної
допомоги;

4) невчасне подання або взагалі неподання до податкової інспекції
довідки за формою № 2 при виплаті доходів за цивільно-правовими
договорами;

5) неутримання прибуткового податку з доходів, що виплачуються фізичним
особам за продані товари (виконані роботи, послуги) за
цивільно-правовими договорами без обґрунтованих підстав;

6) невключения до складу сукупного оподатковуваного доходу
компенсаційних виплат понад норми, встановлені законодавством
(наприклад, сум добових при відрядженні, які виписуються понад граничні
норми за рішенням керівника).

При нарахування внесків на державне пенсійне та соціальне* страхування
найчастіше спостерігаються такі помилки:

1) неправильне визначення об’єкта оподаткування, наприклад, невключения
до його складу наданих підприємством працівникам сум трудових і
соціальних пільг, які є складовими фонду оплати праці, як інші
заохочувальні та компенсаційні виплати;

2) неправильне застосування механізму визначення максимальної величини
доходу, з якого стягуються збори до соціальних фондів.

Так, відповідно до постанови Кабінету Міністрів України «Про
встановлення максимальної величини фактичних витрат суб’єктів
господарювання на оплату праці працівників, суми оподаткованого доходу
(прибутку), сукупного оподатковуваного доходу, з яких справляються збори
(внески) до соціальних фондів» від 13 липня 1998 р. № 1064 [61]
максимальна величина заробітку одно-г° працівника, з якого стягуються
внески до Пенсійного фонду, Фонду соціального страхування, Фонду
зайнятості, становила ЮОО грн. Згідно з постановою Кабінету Міністрів
України «Про Максимальну величину фактичних витрат на оплату праці
най-працівників, оподатковуваного доходу (прибутку), сукупного
оподатковуваного доходу (граничну суму заробітної плати (доходу), з яких
справляються страхові внески (збори) до соціальних фондів» від 7 березня
2001 р. № 225 [66]. Ця максимальна величина підвищена до 1600 грн., азі
травня 2002 р. — до 2200 грн.;

3) нездійснення нарахування та сплати збору на державне пенсійне
страхування в тому випадку, якщо підприємство має найманих працівників,
але не здійснює витрат на оплату їх праці. Об’єкт оподаткування в такому
разі має бути розрахований множенням розміру мінімальної заробітної
плати на кількість таких найманих працівників;

4) неправильний розрахунок середньої заробітної плати для визначення
суми виплат по соціальному страхуванню, який повинен здійснюватися
згідно з відповідним Порядком про обчислення середньої заробітної плати
(доходу) для розрахунку виплат за загальнообов’язковим державним
соціальним страхуванням, затвердженим постановою Кабінету Міністрів
України від 26 вересня 2001 р. № 1266 [67]. При цьому підприємства
допускають помилки при визначенні розрахункового періоду, за який
розраховується середня заробітна плата, а також виплат, які
використовують у розрахунку страхового стажу тощо.

У разі виплати заробітної плати в натуральній формі або продажу
продукції (робіт, послуг) в рахунок заробітної плати спостерігається
таке порушення, як несвоєчасне перерахування прибуткового податку та
відрахувань на соціальне страхування: в таких випадках вказані податки
(збори) мають бути перераховані не пізніше наступного дня після
здійснення виплат, а підприємства часто перераховують їх пізніше або
взагалі не перераховують за відсутності грошових коштів.

Крім того, при нарахуванні оплати праці та відрахувань на соціальне
страхування спостерігається неналежне ведення бухгалтерського обліку,
наприклад неправильна кореспонденція рахунків, але найчастіше —
розбіжності між даними аналітичного, синтетичного обліку та звітності,
насамперед щодо заборгованості з оплати праці, перед бюджетом та
державними цільовими фондами.

ВИСНОВКИ

Отже, можна зробити наступні висновки:

Аудит розрахунків з бюджетом і державними цільовими фондами може бути
повністю відокремлений в самостійний етап аудиторської перевірки
підприємства або здійснений частково в процесі перевірки інших аспектів
його діяльності. При його проведенні аудитор вирішує два завдання:

1. Підтвердити правильність розрахунків з бюджетом та державними
цільовими фондами по податках, зборах і обов’язкових платежах, що
передбачає перевірку правильності:

• визначення бази оподаткування, ставок та розрахунку сум податків;

• застосування пільг у розрізі різних видів податків (за наявності
пільг) або можливості застосування пільг (за умови їх відсутності на
підприємстві);

• сплати розрахунків з бюджетом.

2. Оптимізувати податкове планування та сплату податків на підприємстві.

Незалежно від виду податків, що перевіряються, та обсягу аудиторської
перевірки аудитор для забезпечення найбільш якісного проведення аудиту
розрахунків з бюджетом повинен ретельно ознайомитись із суб’єктом
перевірки та основними аспектами його діяльності. Для цього він має
здійснити такі аудиторські процедури:

1) встановити юридичну та фактичну адресу підприємства, Дату державної
реєстрації, постановки на податковий облік в ДПА та державних цільових
фондах, форму власності, організаційно-правову форму, наявність
представництв, філій, дочірніх підприємств, розмір статутного фонду,
дані про засновників та основних контрагентів;

2) встановити, якими видами діяльності підприємство може займатися
відповідно до статутних документів, наявність виданих патентів,
ліцензій;

3) проаналізувати дані про пільгові види діяльності;

4) встановити наявність відкритих розрахункових і валютних рахунків в
установах банків;

5) проаналізувати зовнішньоекономічну діяльність підприємства, види
експортно-імпортних операцій;

6) встановити наявність зареєстрованих в ДПА реєстраторів розрахункових
операцій і результати перевірок підприємства з питань додержання
встановленого порядку застосування готівки;

7) вивчити дані про результати попередніх документальних перевірок та
прийняти щодо них рішення;

8) встановити наявність і проаналізувати фінансову, статистичну та
податкову звітність;

9) вивчити й проаналізувати номенклатуру продукції та видів послуг і
робіт, що виготовляються (надаються) підприємством, його технологічний
процес та організаційну структуру, звернувши увагу на рух
товарно-матеріальних цінностей, напівфабрикатів, комплектуючих виробів,
готової продукції, оскільки підприємства можуть мати значну
інфраструктуру, яка включає основне й допоміжне виробництво, управління
капітального будівництва, об’єкти соціальної сфери, підсобне
господарство, підприємство громадського харчування, автотранспортне
господарство тощо, що значно ускладнює порядок нарахування та сплати
певних податків;

10) вивчити та оцінити систему бухгалтерського обліку, що передбачає
аналіз таких даних про господарську діяльність підприємства:

Крім того, при проведенні аудиту розрахунків з бюджетом, визначаючи його
проблемні напрями, аудитор повинен оцінити такі умови та події, які
можуть збільшити ризик викривлення даних податкової звітності:

1. Рівень цілісності або компетентності управлінського персоналу
(значний і тривалий за часом стан недоукомплектованості облікового
персоналу, часті зміни в бухгалтерії, юридичному відділі, службі
внутрішнього аудиту).

2. Незвичайні впливи в рамках підприємства (на бухгалтерський персонал
здійснюється тиск з метою складання фінансової та податкової звітності
за дуже короткий проміжок часу).

3. Незвичайні операції (договори з пов’язаними особами, безплатна
передача, договори за значно завищеними або, навпаки, заниженими цінами,
договори, які в цілому не відповідають діяльності підприємства).

4. Проблеми отримання деяких аудиторських доказів (неадекватні записи,
невідображені в обліку виправлення, необгрунтовані відповіді керівництва
або персоналу на запитання аудитора, відмінності між обліковими записами
та підтвердженнями третіх осіб).

Ретельне вивчення перелічених вище питань дасть змогу аудитору виробити
загальний підхід до проведення аудиту розрахунків з бюджетом, визначити
його проблемні напрями, оцінити ступінь ризику та рівень суттєвості.

За результатами аудиторської перевірки нарахування та сплати податків
аудитор повинен запропонувати керівництву підприємства механізм
виправлення виявлених помилок, насамперед з метою уникнення фінансових
санкцій при подальших перевірках Контролюючих органів.

Норми фінансової відповідальності платників податків встановлені Законом
України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед
бюджетами та державними цільовими фондами» від 21 грудня 2000 р. №
2181-ІП [30]. Підпунктами 16.1.3 та 17.2 цього документа передбачено
умови, в разі додержання яких на суму податкового боргу платника податку
не нараховується пеня та не застосовуються штрафні санкції за порушення
податкового законодавства. Ці умови полягають у тому, що до початку
перевірки платника податку контролюючими органами він:

1) самостійно виявляє факт заниження податкового зобов’язання;

2) самостійно погашає суму недоплати та штраф у розмірі 10 % суми такої
недоплати;

3) подає уточнюючу податкову звітність за період, протягом якого
відбулася недоплата податкового зобов’язання, порядок складання якої
передбачений відповідними нормативними документами, що регулюють
механізм нарахування та сплати відповідного податку.

Поряд з цим аудитор повинен перевірити порядок виправлення помилок,
допущених при обчисленні та сплаті податків у минулих звітних періодах,
здійсненого підприємством самостійно до проведення аудиторської
перевірки. При цьому аудитор виконує такі аудиторські процедури:

1) перевіряє правильність та обґрунтованість тлумачення помилки при
нарахуванні й сплаті певного податку, збору (обов’язкового платежу);

2) встановлює правильність виправлення записів у бухгалтерському обліку
та податковій документації;

3) перевіряє правильність розрахунку суми помилки та фінансової санкції;

4) перевіряє правильність заповнення уточнюючої податкової звітності та
відповідної довідки;

5) встановлює своєчасність сплати суми донарахованого податку та
штрафних санкцій.

СПИСОК ВИКОРИСТАНОЇ ЛІТЕРАТУРИ

1. Закон України «Про податок на додану вартість» від 3 квітня 1997 р. №
168/97-ВР [24].

2. Декрет Кабінету Міністрів України «Про податок на додану вартість»
від 26 грудня 1992 р. № 14-92 [43].

3. Постанова Кабінету Міністрів України «Про заходи у зв’язку з
введенням у дію Закону України «Про податок на додану вартість» від 9
червня 1997 р. № 540 [56].

4. Інструкція про порядок обчислення і сплати податку на додану
вартість, затверджена наказом Головної державної податкової інспекції
України від 10 лютого 1993 р. № 3 [114].

5. Інструкція з бухгалтерського обліку податку на додану вартість,
затверджена наказом Міністерства фінансів України від 1 липня 1997 р. №
141 [72].

6. Наказ Головної державної податкової інспекції «Про затвердження
Інструкції про порядок обчислення і сплати податку на добавлену вартість
та акцизного збору за товари, ввезені із-за меж митних кордонів України,
і товари (роботи, послуги), що експортуються за межі митних кордонів
України» від 31 травня 1994 р. № 44 [115].

7. Лист Державної податкової адміністрації України «Про бухгалтерський
облік податку на додану вартість» від 14 серпня 1997р. №18-4158 [125].

8. Правила податкового обліку податку на додану вартість, затверджені
наказом Державної податкової адміністрації України 22 липня 1997 р. №
241 [120].

9. Порядок проведення одноразового перерахунку сум податкового кредиту і
податкових зобов’язань з податку на додану вартість, затверджений
наказом Міністерства фінансів України від 18 листопада 1997 р. № 419.

10. Аудит і аудиторська діяльність / За редакцією Маяковської М.С. – К.
: Урожай, 2001.

11. Білуха М.Т. Курс аудиту: Підручник. – К.: Вища школа. – Знання.
1998.

12. Дорош Н.І. Аудит: методологія і організація.-К.:Т-во “Знання”, НОО,
2001.- 402 с.

13. Зубілевич С.Л., Голов С.Ф. Основи аудиту. – Київ: Ділова України,
2001.- с.276.

14. Кузьминский А.І. Аудит. Практичний посібник.-К., 2002.

15. Національні нормативи аудиту. — К.: Основа, 2000.-274 с.

16. Шеремет А.Д. та ін. Аудит. М.:Інфра, 2001.- 240 с.

17. Шадилова С.Н. Бухгалтеру о внутреннем аудите. – М.: АО ДИС, 1995.-
144 с.

PAGE

PAGE 4

Похожие записи