Київський національний
університет
ім. Тараса Шевченка
Інститут міжнародних відносин
Кафедра світового господарства
та міжнародних економічних відносин
Доц. Мазуренко В.І.
ОБЛІК ТА АНАЛІЗ
У ЗОВНІШНЬОЕКОНОМІЧНІЙ
ДІЯЛЬНОСТІ ПІДПРИЄМСТВ
КУРС ЛЕКЦІЙ
(для студентів II курсу відділення МЕВ)
Частина II
Затверджено
Вченою Радою
Інституту
“__” ________ року,
протокол № __
Київ – 2000ВСТУП
Реформування системи бухобліку є складовою частиною заходів,
орієнтованих на впровадження економічних відносин ринкового спрямування.
У Посланні Президента України до Верховної Ради від 22 лютого 2000 року
зазначається необхідність переходу підприємств у 2000 – 2001 рр. на
світові Стандарти бухгалтерського обліку. Такий перехід здійснюється в
рамках реалізації стратегічного курсу України на інтеграцію зі
світовим економічним простором, яка передбачає адаптацію законодавства
України до законодавств розвинутих країн.
На виконання Програми реформування системи бухобліку із застосуванням
міжнародних стандартів, затвердженої постановою Кабінету Міністрів
України N 1706 від 28.10.98, в 1998 – 99 рр. розроблялися,
обговорювалися напрямки реформування і затверджувалися необхідні
інструменти (положення тощо) забезпечення реформування обліку і
фінансової звітності. Прийнятий в 1999 році Закон України “Про
бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, як і Програма,
передбачає здійснення регулювання бухобліку у напрямку гармонізації з
міжнародними Стандартами бухгалтерського обліку та звітності. Саме цей
Закон встановив основні принципи бухгалтерського обліку, визнавши його
дані базовими для складання будь-якої звітності, в якій містяться
вартісні показники.
Суб’єкти підприємництва матимуть змогу самостійно визначати облікову
політику підприємства; обирати форму бухгалтерського обліку як певну
систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення
інформації в них; затверджувати правила документообороту і технологію
обробки облікової інформації; встановлювати межі та форми ведення
обліку для внутрішніх потреб управління, включаючи ведення в окремій
системі рахунків і регістрів обліку доходів, витрат, активів,
зобов’язань у потрібному підприємству аспекті деталізації та
регламентації (управлінський облік).
Виконання Програми реформування бухгалтерського обліку передбачає
розробку і запровадження Положень (стандартів) бухгалтерського обліку
(далі – ПБО). З метою розробки та врахування більш широкого спектру
думок і пропозицій, ухвалення проектів положень, інших
нормативно-правових актів з бухгалтерського обліку і звітності при
Міністерстві фінансів України утворено дорадчий орган – Методологічну
раду з бухгалтерського обліку, у роботі якої беруть участь
представники Держкомстату, ДПА, Державної комісії з цінних паперів та
фондового ринку, НБУ, Антимонопольного комітету, Спілки орендарів і
підприємців, Комітету у справах нагляду за страховою діяльністю,
Державного комітету промислової політики, Держпідприємництва, Ради
підприємців України, Міністерств юстиції, енергетики, АПК,
транспорту, освіти, фінансів, НАН України, провідних вищих учбових
закладів економічного профілю, Українського товариства фінансових
аналітиків, УСПП та Координаційно-експертного центру об’єднань
підприємців.
У більшості прийнятих ПБО містяться норми, які знайомі фахівцям за
відповідною нормативною базою. Водночас вони доповнені деякими новими
методами оцінки, розподілу, складу річної бухгалтерської звітності.
Збережені національні традиції щодо затвердження уніфікованих форм
бухгалтерської звітності.
Наказом Міністерства фінансів N 291 від 30.11.99 р. затверджено План
рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і
господарських операцій підприємств і організацій. Для полегшення
практичного застосування Положень (стандартів) зі складання балансу та
переходу до нового Плану рахунків листами Міністерства фінансів
України N 18-424 від 04.02.2000 р. та N 18-432 від 23.02.2000 р.
оприлюднені:
( Методичні рекомендації з перенесення сальдо рахунків і субрахунків
попереднього Плану рахунків бухгалтерського обліку
виробничо-господарської діяльності об’єднань, підприємств і організацій
на рахунки і субрахунки Плану рахунків бухгалтерського обліку
активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і
організацій, затвердженого наказом Міністерства фінансів України N 291
від 30.11.99 р., та
( Методичні рекомендації щодо визначення підприємствами й
організаціями показників вступного сальдо Балансу (графа 3) у 2000
році.
Для спрощення процедури визначення показників звітності наказом
Міністерства фінансів України N 37 від 24.02.2000 р. підприємствам
дозволено не подавати показники за аналогічний період 1999 року у формах
фінансового звіту.
Постановою Кабінету Міністрів України N 419 від 28.02.2000 р.
затверджено Порядок подання фінансової звітності. Зокрема, строк
подання квартального фінансового звіту встановлено на 25 число місяця,
наступного за звітним кварталом, а річного – 20 лютого.
Відповідно до ст. 11 Закону України “Про бухгалтерський облік та
фінансову звітність в Україні” до річної фінансової звітності
підприємств включені Баланс, Звіт про фінансові результати, Звіт про
рух грошових коштів, Звіт про власний капітал, Примітки і пояснення.
При цьому слід взяти до уваги, що для суб’єктів малого підприємництва
і представництв іноземних суб’єктів господарської діяльності наказом
Міністерства фінансів України N 39 від 25.02.2000 р. встановлена
скорочена за показниками річна і квартальна фінансова звітність в
обсязі тільки Балансу і Звіту про фінансові результати. Примітки
повинні подаватися підприємствами (крім малих) лише у складі річного
звіту, і вони також будуть укладені Міністерством фінансів України в
уніфіковану таблицю як додаток до річного звіту, що спростить роботу
підприємств з розкриття інформації.
Таким чином, підприємства протягом трьох кварталів 2000 року складають
фінансовий звіт у складі тільки двох форм – Балансу та Звіту про
фінансові результати, структура яких вдосконалювалася протягом останніх
двох – трьох років і не має значних розбіжностей із затвердженою на
2000 рік. Особливих труднощів зі складання такої звітності у
підприємств не повинно виникнути через те, що кількість показників у
квартальній бухгалтерській (фінансовій) звітності 2000 року проти
квартального звіту 1999 року скорочено на 142, або майже у 2 рази. Така
ж тенденція характерна для квартальної фінансової звітності суб’єкта
малого підприємництва.
Новий План рахунків бухгалтерського обліку запроваджуватиметься
підприємствами в міру їх готовності до цього. Але на користь
найшвидшого застосування нового Плану рахунків бухобліку є концепція
його побудови, за якою назви і призначення рахунків і субрахунків
збігаються з назвою і змістом показників Балансу і Звіту про фінансові
результати 2000 року, що дозволяє безпосередньо з рахунків і субрахунків
нового Плану рахунків отримувати інформацію для складання фінансової
звітності. Але і у випадку використання попереднього Плану рахунків
можна майже без будь-яких перешкод скласти квартальний фінансовий звіт.
На рахунках старого Плану рахунків підприємства отримають потрібну
інформацію для заповнення у Балансі 2000 року показників про основні
фонди, нематеріальні активи, грошові кошти, готову продукцію, товари,
статутний, додатковий і резервний капітал, прибуток, дебіторську і
кредиторську заборгованість, кредити банку та інші зобов’язання
підприємств.
Виходячи з норм ПБО 9 “Запаси” зрозуміло, що вся вартість малоцінних та
швидкозношуваних предметів, які передані (передаються) в експлуатацію,
розглядається як витрати підприємства, тобто в балансі і на рахунках
не може бути показника про вартість малоцінних предметів в
експлуатації, про нарахування зносу за ними. Такий розріз інформації
схожий з тим, що був у 1999 році і раніше відносно малоцінних та
швидкозношуваних предметів в експлуатації вартістю до 10 грн. за
одиницю. Крім того, з 1996 року за наказом Міністерства фінансів
України N 112 від 31.05.96 р. малі підприємства здійснювали списання
малоцінних та швидкозношуваних предметів незалежно від вартості за
повною вартістю на витрати при передачі в експлуатацію без нарахування
зносу, тобто як і передбачено ПБО 9 “Запаси”. Отже, застосування такої
методики не є новим, а лише поширює межі її застосування.
Частина малоцінних та швидкозношуваних предметів у 2000 році
включається до складу статті “Основні засоби”. Вищенаведені Методичні
рекомендації пояснюють нескладну техніку такої трансформації.
У складі статті “Незавершене виробництво” не повинно бути частини
загальногосподарських (накладних) витрат (рахунок 26) та витрат обігу
(рахунок 44), оскільки такі витрати за ПБО 16 “Витрати” розглядаються
повністю як витрати звітного періоду і не підлягають розподілу між
незавершеним виробництвом і випуском готової продукції, між вартістю
реалізованих і нереалізованих товарів і готової продукції.
Спрощені процедури відображення на рахунках та у балансі операцій з
придбання, вибуття основних засобів, нарахування амортизації тепер не
передбачають відображення джерел, використаних на придбання основних
засобів. Подібні операції тепер не стосуються (за старим Планом
рахунків) оборотів на рахунках 85 “Статутний фонд”, а також рахунках 86
“Амортизаційний фонд”, 87 “Фонди економічного стимулювання”, 88 “Фонди
спеціального призначення” (деяких субрахунків), 93 “Фінансування
капітальних вкладень”, 94 “Фінансування формування основного стада”.
У звіті про фінансові результати слід звернути увагу на такі зміни:
( виключені розділи з показниками про розшифрування прибутків і
збитків, про використання прибутку, про платежі до бюджету;
( показник “Собівартість реалізованої продукції” для підприємств
виробничої сфери зазнав змін на суму загальногосподарських витрат
(рахунок 26), яка у звіті 2000 року відображається у статті “Фінансові
витрати” (в частині процентів за користування кредитами) та у статті
“Адміністративні витрати” (решта);
( статті “Інші операційні доходи” та “Інші операційні витрати”
відрізняються від статті “Інші операційні доходи і витрати” (що була у
1999 році) тим, що до цієї статті у 2000 році не включаються показники
за операціями з продажу основних засобів, нематеріальних активів і
фінансових інвестицій, які тепер відображаються у статтях “Інші доходи”
та “Інші витрати”;
( склад статті “Фінансові доходи” збігається зі статтями 1999 року
“Доходи від володіння корпоративними правами” та “Проценти до
одержання”. Рядок 180 до затвердження та запровадження ПБО 17 “Податок
на прибуток” заповнюється у порядку, що збігається з попереднім роком;
( стаття “Витрати на збут”, яка у звіті за 1999 і попередні роки мала
назву “Комерційні витрати”, для підприємств виробничої сфери не зазнала
за сутністю змін. Торговельні підприємства частину витрат обігу у 2000
році відображають у статтях “Фінансові витрати” та “Адміністративні
витрати”, решта суми включається, як і раніш, до статті “Витрати на
збут”.
Таким чином, при застосуванні протягом певного періоду 2000 року
старого Плану рахунків підприємства без особливих складнощів зможуть
також скласти Звіт про фінансові результати, використавши для цього
відповідні обороти на рахунках 26 “Загальногосподарські витрати”, 44
“Витрати обігу”, 46 “Реалізація”, 80 “Прибутки і збитки”, 81
“Використання прибутку”.
Отже, такий порівняльний аналіз складання нової квартальної фінансової
звітності свідчить про еволюційний шлях реформування бухгалтерської
системи, який дозволяє гармонійно поєднати національні традиції з
рекомендаціями міжнародних Стандартів фінансової звітності, мати час для
самостійного опанування новим та найбільш безболісно пройти перехідний
етап запровадження реформованої системи обліку.
Глава 1. Особливості здійснення розрахунків
у сфері зовнішньоекономічної діяльності
1.1. Розрахунки у безготівковій іноземній валюті
Відповідно до статті 7 Декрету “ Про систему валютного регулювання і
валютного контролю” № 15-93 від 19.02.93р. у розрахунках між
резидентами і нерезидентами в межах торгівельного обороту
використовується як засіб платежу іноземна валюта. Такі розрахунки
здійснюються тільки через уповноважені банки.
Поточний рахунок в іноземній валюті відкривається підприємству для
проведення розрахунків у межах чинного законодавства України в
безготівковій та готівковій іноземній валюті при здійсненні поточних
операцій, визначених чинним законодавством України, та для погашення
заборгованості за кредитами в іноземній валюті (Див. пп. 6.1.2
Інструкції НБУ “Про відкриття банками рахунків у національній та
іноземній валюті” № 527 від 18.12.98 р.).
Порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті за господарськими
операціями резидентів регулюється Законом України “Про порядок
здійснення розрахунків в іноземній валюті “ № 185/94-ВР від 23.04.94 р.
Згідно із цим Законом виручка резидентів в іноземній валюті підлягає
зарахуванню на їхні валютні рахунки в уповноважених банках у терміни
сплати заборгованості, зазначені в контрактах, але не пізніше 90
календарних днів з моменту митного оформлення (оформлення вантажної
митної декларації) експортованої продукції, а в разі експорту робіт
(послуг), прав інтелектуальної власності – з моменту підписання акта або
іншого документа, який засвідчує виконання робіт (надання послуг),
експорт прав інтелектуальної власності.
У разі здійснення резидентами імпортних операцій, які здійснюються за
зовнішньоекономічними договорами, що передбачають відстрочення поставки,
товари (роботи, послуги), які імпортуються за такими договорами, повинні
надійти в Україну у терміни, зазначені в договорі, але не пізніше 90
календарних днів з моменту здійснення авансового платежу або виставлення
векселя на користь постачальника імпортованої продукції (робіт, послуг).
При здійсненні розрахунків за імпортними операціями у формі
документарного акредитива товари, роботи, послуги, що є предметом
зовнішньоекономічного договору, який передбачає таку форму розрахунків,
повинні надійти в Україну протягом 90 календарних днів з моменту
здійснення платежу уповноваженим банком на користь нерезидента.
Порушення резидентами термінів установлених законодавством, тягне за
собою стягнення пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка
від суми неотриманої виручки (митної вартості недопоставлених товарів,
вартості недоотриманих робіт (послуг), вираженої в іноземній валюті,
перерахованій у грошову одиницю України за курсом Національного банку
України на день виникнення заборгованості. Днем виникнення
заборгованості вважається перший день після закінчення законодавчо
встановлених термінів розрахунків за експортними, імпортними,
лізинговими операціями або термінів, установлених відповідно до раніше
отриманих за цими операціями ліцензій.
Державні податкові інспекції вправі за наслідками документальних
перевірок безпосередньо стягувати з резидентів пеню, передбачену цією
статтею.
Слід зазначити, що з набуттям чинності Указу Президента України від
21.01.98 р. № 41/98 “Про запровадження режиму жорсткого обмеження
бюджетних видатків та інших витрат, заходи щодо забезпечення надходження
доходів до бюджету і запобігання фінансовій кризі” розрахунки за
експортно-імпортними операціями в національній валюті також здійснюються
резидентами України в порядку, установленому Законом № 185/94-ВР від
23.04.94 р.. А це означає, що на такі операції також поширюється термін
90 календарних днів, а також установлений порядок нарахування і
стягнення пені за порушення термінів розрахунків за такими операціями.
У випадку коли встановлені терміни розрахунків за експортно-імпортними
операціями порушені резидентами за договорами, що передбачають виробничу
кооперацію, консигнацію, комплексне будівництво, оперативний і
фінансовий лізинг, поставку складних технічних виробів і товарів
спеціального призначення, Національний банк може видати таким суб’єктам
зовнішньоекономічної діяльності індивідуальну ліцензію на продовження
цих термінів.
Обов’язковою умовою для отримання ліцензії є наявність відповідного
висновку Кабінету Міністрів України про приналежність
зовнішньоекономічного договору резидента до вищезазначених договорів.
Надання висновків щодо обґрунтованості причин перевищення термінів,
зазначених у статтях 1 і 2 Закону України “Про порядок здійснення
розрахунків в іноземній валюті”, покладається за – на Мінекономіки,
галузеві міністерства, Держбуд, Міненерго, Держнафтогазпром,
Мінвуглепром; Держкомзв’язку та ряд інших державних установ.
Висновок видається у десятиденний термін з моменту подання резидентом
документів для розгляду. У разі видачі позитивного висновку міністерство
або інший центральний орган виконавчої влади подає в установленому
порядку проект відповідного рішення Кабінету Міністрів України з
обґрунтуванням періоду можливого перевищення терміну розрахунків.
Рішення Кабінету Міністрів України щодо договорів міжнародного лізингу,
за якими лізингодавцем є резидент, приймаються до початку передачі
нерезиденту майна (об’єкта лізингу)”.
Оскільки виручка за експортними операціями резидентів підлягає
зарахуванню на їхні рахунки в банках у законодавче встановлені терміни,
то відлік таких термінів банк починає з наступною календарного дня після
оформлення вантажної митної декларації (за договорами консигнації –
після оформлення попередньої вантажної митної декларації відповідно до
митного режиму “Експорт при ордерних поставках”) або підписання акта
(іншого документа) про виконання робіт, надання послуг. В останньому
випадку при наявності декількох документів з різними датами підписання
банк з метою контролю використовує той з документів, який підтверджує
фактичне виконання робіт або надання послуг відповідно до умов
зовнішньоекономічного договору і який підписаний раніше від інших
документів.
Експортна операція знімається уповноваженим банком з контролю після
зарахування виручки по такій операції (або її частини – у випадку
здійснення обов’язкового продажу) на поточний рахунок резидента.
Відлік законодавчо встановлених термінів розрахунків за імпортними
операціями резидентів банк починає з наступного календарного дня після
здійснення авансового платежу, виставлення векселя на користь
постачальника імпортованих товарів, а в разі застосування акредитивної
форми розрахунків ( з моменту здійснення банком платежу (списання
грошових коштів з рахунків банку) на користь нерезидента. З контролю
імпортна операція резидента знімається банком після пред’явлення
резидентом акта або іншого документа, який свідчить про поставку
нерезидентом продукції (виконання робіт, отримання послуг), яка раніше
оплачена резидентом. У разі отримання резидентом послуг від міжнародних
інформаційних систем і міжнародних платіжних систем для підтвердження
факту їх отримання використовуються відповідні договори, рахунки на
оплату послуг, документи, які формує платіжна система після здійснення
розрахунків, та ін.
Якщо на рахунок резидента повертаються кошти, які раніше були
перераховані нерезидентові за імпортним договором, у зв’язку з тим що
неможливе виконання нерезидентом договірних зобов’язань повністю або
частково, резидент самостійно передає банку, який за дорученням
резидента здійснював таке перерахування, копії документів, які
однозначно підтверджують повернення коштів. Ця умова стосується
випадків, коли зазначені кошти повертаються на рахунок резидента, що
знаходиться в іншому банку.
При цьому відповідальність за порушення цієї умови покладається на
резидента.
Слід мати на увазі, що у разі, коли умовами зовнішньоекономічного
договору (експортного або імпортного) передбачена поставка товарів в
Україну або здійснення авансового платежу на користь нерезидента в
декілька етапів, то банк здійснює контроль за термінами розрахунків
окремо по кожному факту здійснення поставки товарів або авансового
платежу.
Щодо порядку здійснення виплат резидентом нерезидентові за використання
авторських і суміжних прав, то основним документом для здійснення
розрахунків з автором-нерезидентом за використання твору є угода між
іноземним правовласником і українським користувачем. В угоді повинні
бути передбачені сума авансу, терміни її перерахування у конкретній
валюті та умови остаточного розрахунку. На операції, які здійснюються за
такими угодами, також поширюються вимоги законодавства, що викладені в
цьому розділі.
1.2. Розрахунки в готівковій іноземній валюті
З поточного рахунка в іноземній валюті юридичних осіб – резидентів за
розпорядженням власника рахунка можуть проводитися такі операції з
готівковою іноземною валютою:
виплата готівкою для оплати праці працівникам-нерезидентам, які працюють
в Україні за контрактом (договором);
виплата готівкою чи платіжними документами працівникам на службові
відрядження при виїзді за кордон, на експлуатаційні витрати, пов’язані з
обслуговуванням транспортних засобів за кордоном, представницькі витрати
за кордоном відповідно до чинного законодавства;
виплата готівкою на експлуатаційні потреби для виконання обов’язків
перед капітаном судна, яке належить судновласнику-нерезиденту, за
контрактом (договором, угодою) на здійснення агентських послуг,
укладеним згідно з Кодексом торгівельного мореплавства;
виплата готівкою фізичним особам коштів, які отримані адвокатськими та
іншими компаніями – резидентами з-за кордону за дорученням фізичних осіб
за справами, що перебувають у провадженні цих компаній згідно з їх
статутною діяльністю та ліцензією на відповідну діяльність;
виплата готівкою фізичним особам – резидентам за використання їх творів
за кордоном (здійснюється юридичними особами -резидентами, які мають
відповідні на це повноваження згідно із чинним законодавством України,
за рахунок коштів, отриманих із-за кордону);
виплата готівкою для сплати державного мита згідно із чинним
законодавством України.
Уповноважений банк може приймати як платіж за товари від повноважного
представника юридичної особи ( нерезидента в касу банку (для подальшого
зарахування на розподільчий рахунок в іноземній валюті резидента)
готівкову вільно конвертовану валюту в сумі до 10 000 (десяти тисяч)
доларів США або в еквіваленті цієї суми в іншій вільно конвертованій
валюті за офіційним обмінним курсом, установленим Національним банком
України на день зарахування коштів, за наявності:
експортного договору (контракту), у якому передбачено повну або часткову
оплату в готівковій іноземній валюті (загальна сума. прийнята за одним
договором (контрактом), не може перевищувати 10 000 (десять тисяч)
доларів США);
оригіналу митної декларації про ввезення нерезидентом в Україну
іноземної валюти та довідки банку-нерезидента про зняття іноземної
валюти з рахунка нерезидента. У митній декларації та на довідці банку
робиться позначка про зарахування готівкової іноземної валюти на рахунок
(копія митної декларації, довідка банку-нерезидента і дані паспорта
нерезидента (або документа, який його замінює) залишаються в
уповноваженому банку);
повноважень, наданих фізичній особі ( нерезиденту юридичною особою (
нерезидентом відповідно до умов контракту (договору).
Готівкова іноземна валюта, отримана юридичними особами – резидентами або
представництвами юридичних осіб – нерезидентів в уповноваженому банку,
використовується виключно на цілі, на які вона отримана. На власників
рахунків згідно із чинним законодавством України покладається
відповідальність за цільове використання цих коштів.
Якщо залишки іноземної валюти зостаються в неробочі часи доби у касах
тих суб’єктів підприємницької діяльності, яким дозволяється
використовувати готівкову іноземну валюту як засіб платежу або як
заставу, то уповноважений банк установлює ліміт зазначених залишків
іноземної валюти в касі (до розрахунку ліміту каси не включаються кошти,
які спрямовуються на виплату заробітної плати, та кошти на відрядження),
Понадлімітні залишки готівкової іноземної валюти підлягають повній
інкасації в установах уповноважених банків та зарахуванню на
розподільчий рахунок в іноземній валюті юридичної особи -резидента. Якщо
суб’єкти підприємницької діяльності працюють цілодобово, то закінченням
робочого дня вважається початок операційного дня банку, у якому вони
обслуговуються.
Якщо юридичні особи – резиденти працюють у вихідні та святкові дні, то
вони можуть перевищувати встановлені ліміти залишку іноземної валюти в
касі з обов’язковою інкасацією понадлімітних залишків до установи
уповноваженого банку не пізніше наступного робочого дня банку.
Використання на території України готівкової іноземної валюти як засобу
платежу регулюється Правилами використання готівкової іноземної валюти
на території України , що затверджені постановою НБУ від 26.03.98 р. №
119.
Відповідно до пункту 2 цих Правил використання на території України
готівкової іноземної валюти як засобу платежу дозволяється у разі
відсутності у фізичних осіб – нерезидентів або резидентів коштів у
грошовій одиниці України і неможливості здійснення валютно-обмінних
операцій через пункт обміну іноземної валюти в деяких певних випадках
(див. нижче) на території митниць, вокзалів, аеропортів, портів, готелів
і в деяких інших випадках. При цьому при визначенні ціни товару і
вартості наданих послуг використовується офіційний обмінний курс
грошової одиниці України, що встановлюється НБУ на день здійснення
платежу. Ці операції здійснюються відповідно до вимог Закону України від
06.07.95 р. № 265/95-ВР “Про застосування електронних контрольно-касових
апаратів і товарно-касових книг при розрахунках зі споживачами у сфері
торгівлі, громадського харчування і послуг” у редакції Закону України
від 06.06.96 р. № 227/ 96-ВР, зі змінами і доповненнями.
Розрахунки з нерезидентами здійснюються на підставі рахунка,
рахунка-фактури або відповідно до укладеного договору (контракту), які
передбачають оплату в готівковій іноземній валюті.
Підставою для зарахування іноземної валюти на розподільчий рахунок
юридичної особи – резидента є копії рахунка або рахунка-фактури та копія
митної декларації про ввезення іноземної валюти в Україну нерезидентом
(копія митної декларації залишається в уповноваженому банку);
б) переоформлення фізичним особам суб’єктами підприємницької діяльності
квитків та доплати за багаж у день здійснення цього міжнародного рейсу;
в) реалізації суб’єктами підприємницької діяльності юридичним особам –
нерезидентам, які через метеорологічні обставини чи поломки змушені були
здійснити непередбачену посадку чи зайти в порт, пально-мастильних
матеріалів, продуктів харчування, медикаментів та надання нерезидентам
послуг з обслуговування пасажирів і членів екіпажу іноземних
транспортних засобів (літаків, суден).
Підставою для зарахування іноземної валюти на розподільчий рахунок
юридичної особи – резидента є копія рахунка або рахунка-фактури та копія
митної декларації про ввезення іноземної валюти в Україну нерезидентом
(копія митної декларації залишається в уповноваженому банку);
г) надання суб’єктами підприємницької діяльності послуг нерезидентам із
застосуванням дорожніх чеків у вільно конвертованій валюті.
Дозволи на роботу з дорожніми чеками у вільно конвертованій валюті
суб’єктам підприємницької діяльності надаються Кримським
республіканським, обласними та по м. Києву і Київській області
управліннями Національного банку України чи Головним управлінням
Національного банку України за наявності агентської угоди між суб’єктом
підприємницької діяльності та уповноваженим банком.
В інших випадках на території України використання готівкової іноземної
валюти дозволяється у випадках:
а) надання суб’єктами підприємницької діяльності готельних послуг
нерезидентам з оплатою в іноземній валюті, у тому числі із застосуванням
дорожніх чеків у вільно конвертованій валюті.
Дозволи на здійснення операцій з дорожніми чеками у вільно конвертованій
валюті суб’єктам підприємницької діяльності надаються Кримським
республіканським, обласними та по м. Києву і Київській області
управлінням Національного банку України чи Головним управлінням
Національного банку України за наявності агентської угоди між суб’єктом
підприємницької діяльності та уповноваженим банком;
б) виплати іноземної валюти готівкою за пластиковими картками
міжнародних платіжних систем в уповноважених банках;
в) здійснення розрахунків в готівковій іноземній валюті між юридичними
особами – резидентами та нерезидентами (фізичними чи юридичними особами)
на території України за наявності індивідуальної ліцензії, наданої
Національним банком України.
Також дозволяється використання готівкової іноземної валюти як засобу
платежу у разі здійснення суб’єктами підприємницької діяльності торгівлі
та надання послуг за межами України на транспортних засобах, що їм
належать (зафрахтовані) і формуються в Україні.
Іноземна валюта, що ввозиться в Україну у касах суден, потягів, поромів,
автобусів, командирами літаків та яку одержано за продані квитки, товари
і перевезення багажу, підлягає обов’язковому декларуванню на митниці та
зарахуванню на розподільчий рахунок в іноземній валюті юридичної особи –
резидента в сумах, задекларованих у митній декларації.
На оригіналі митної декларації ставиться відмітка уповноваженого банку
про прийняття готівкової іноземної, валюти, а копія митної декларації
залишається в уповноваженому банку.
У цих випадках при визначенні ціни товару та вартості наданих послуг
використовується офіційний обмінний курс Національного банку України,
установлений на час перетинання митного кордону України транспортним
засобом.
Порушення правил використання готівкової іноземної валюти на території
України тягне за собою відповідальність відповідно до чинного
законодавства.
Так, використання інвалюти на території України як засобу платежу без
індивідуальної ліцензії НБУ тягне за собою накладення штрафу в сумі,
еквівалентній сумі вказаних валютних цінностей, перерахованій у валюту
України за обмінним курсом НБУ на день здійснення таких операцій.
Запитання і завдання для самоперевірки
Порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті за господарськими
операціями резидентів.
Назвіть форми розрахунків в іноземній валюти.
Порядок здійснення контролю й отримання ліцензій за експортними,
імпортними та лізинговими операціями.
Законодавчо встановлені терміні розрахунків за імпортними операціями
резидентів.
Поставка товарів в Україну або здійснення авансового платежу на користь
нерезидента.
Які операції можуть проводитися з готівковою іноземної валюти з
поточного рахунка в іноземній валюті юридичних осіб – резидентів за
розпорядженням власника рахунка?
Як здійснюється виплата валюти готівкою фізичним особам через
уповноважений банк?
На які цілі використовується готівкова іноземна валюта, отримана
юридичними особами – резидентами та/ або представництвами юридичних осіб
– нерезидентів в уповноваженому банку?
Правила використання на території України готівкової іноземної валюти як
засобу платежу.
У якому разі дозволяється використання готівкової іноземної валюти на
територіях митниць?
У якому разі дозволяється використання готівкової іноземної валюти на
територіях вокзалів, аеропортів та портів?
У якому разі дозволяється використання готівкової іноземної валюти на
території України в інших випадках?
Глава 2. Облік експортних операцій
2.1. Особливості обліку експортних операцій
Експорт товарів ( це продаж товарів українськими суб’єктами
зовнішньоекономічної діяльності іноземним суб’єктам господарської
діяльності (у тому числі з оплатою не у грошовій формі) з вивезенням
або без вивезення цих товарів через митний кордон України.
Виручка резидентів підлягає зарахуванню на їх рахунки в банках у строки
виплати заборгованостей, зазначені в контрактах, але не пізніше 90
календарних днів з дати оформлення вантажної митної декларації (за
договором консигнації -попередньої вантажної митної декларації,
оформленої відповідно до митного режиму “експорт при ордерних
поставках”) на продукцію, що експортується, “а у разі експорту робіт
(послуг, прав інтелектуальної власності) ( з моменту підписання акта або
іншого документа, що засвідчує виконання робіт, надання послуг, експорт
прав інтелектуальної власності.
Допускається зменшення суми валютної виручки на розмір комісійних
винагород, які утримали банки ( нерезиденти за проходження платежу через
їх рахунки, якщо оплата резидентом таких винагород передбачена договором
та підтверджена відповідним банківським документом (підтвердження не
вимагається, якщо комісійна винагорода не перевищує 50 доларів США або
еквівалент цієї суми в іншій іноземній валюті).
Відповідно до законодавства усі записи в бухгалтерському обліку по
валютних рахунках, а також по відображенню господарських операцій в
іноземній валюті здійснюються в національній грошовій одиниці України.
Одночасно ці записи повинні відображатися в обліку в тій грошовій
одиниці, у якій фактично здійснюються операції. Це досягається записом
вартісних показників у вигляді дробу, у чисельнику якого вказується сума
в іноземній валюті, а у знаменнику – її еквівалент у грошовій одиниці
України.
Для визначення еквівалента використовується офіційний курс гривні до
іноземної валюти, який установлює Національний банк України. З часом під
впливом ряду факторів, які відбуваються як на внутрішньому, так і на
зовнішньому ринку України, курс гривні до іноземної валюти має тенденцію
до зміни. Тому однією з особливостей відображення в бухгалтерському
обліку валютних операцій є те, що український еквівалент суми в
іноземній валюті не є раз і назавжди фіксованою величиною, а підлягає
перерахунку на певну дату за офіційним курсом Національного банку
України.
Національний банк України встановлює офіційний обмінний курс гривні до
долара США як середньозважений курс за операціями комерційних банків на
міжбанківському валютному ринку. У межах своєї загальної
відповідальності за забезпечення стабільності національної валюти
Національного банку України може здійснювати вплив на формування
офіційного обмінного курсу шляхом купівлі-продажу іноземної валюти на
валютному ринку.
Визначення дат перерахунку в бухгалтерському обліку наведене в додатку
до Положення з бухгалтерського обліку операцій в іноземній валюті, № 29
від14.02.96. Курсові різниці, що виникають у результаті зміни курсу
Національного банку України, відображаються на рахунку 79 “Фінансові
результати”.
2.2. Продаж інвалюти
Обов’язковий продаж експортних надходжень було відновлено із 4 вересня
1998 року. Тоді її ставка становила 75%. З 15 вересня 1998 року вона
становить 50% надходжень в іноземній валюті групи 1 Класифікатора
іноземних валют Національного банку України на користь резидентів
юридичних осіб (п. 1 Постанови № 349}.
Обов’язковому продажу не підлягають кошти в іноземній валюті першої
групи Класифікатора іноземних валют Національного банку України (п. 1
Постанови № 349):
а) що надходять у вигляді кредитів (позик, фінансової допомоги) від
уповноважених банків та уповноважених кредитно-фінансових установ, від
нерезидентів, міжнародних фінансових організацій, а також кошти,
переуступлені Національним банком України уповноваженим банкам за
грантом Кредитної установи для відбудови (KfW, Німеччина); суми
надходжень в іноземній валюті, які повністю спрямовуються резидентами на
погашення заборгованості за цими кредитами, позиками, фінансовою
допомогою та зобов’язань за договорами міжнародного лізингу. Кошти за
залученими від нерезидентів кредитами, позиками, поворотною фінансовою
допомогою не підлягають обов’язковому продажу, якщо на проведення таких
операцій відповідно до чинного законодавства України отримано гарантію
Кабінету Міністрів України, індивідуальну ліцензію або реєстраційне
свідоцтво Національного банку України;
б) що перераховуються на територію України з метою здійснення
інвестицій;
в) що придбані на МВРУ через уповноважені банки та уповноважені
кредитно-фінансові установи протягом строку, установленого валютним
законодавством України для розрахунків з нерезидентами;
г) що були перераховані на користь нерезидента і повернулися у зв’язку з
тим, що взаємні зобов’язання повністю або частково не виконані, за
умови, що ці кошти не були куплені на МВРУ;
д) що надійшли на користь резидентів-посередників за договорами комісії,
доручення, консигнації або за агентськими угодами і підлягають
перерахуванню резидентам та нерезидентам. Резиденти-посередники
здійснюють обов’язковий продаж лише отриманої від нерезидентів
комісійної винагороди;
е) що належать уповноваженим банкам та уповноваженим кредитно-фінансовим
установам;
ж) депозити, що розміщені резидентами в уповноважених банках та
уповноважених кредитно-фінансових установах (включаючи відсотки,
нараховані за ними), а також інвестиції, здійснені резидентами за межі
України, у разі їх повернення власнику;
з) що надходять транспортним організаціям (авіаційним, судноплавним,
залізничним, автомобільним) та підприємствам зв’язку від експорту
власних послуг та спрямовуються ними на експлуатаційні витрати,
пов’язані з обслуговуванням їх транспортних засобів (надання послуг
зв’язку) за межами України, а також що надходять риболовецьким суднам та
спрямовуються ними на експлуатаційні витрати, пов’язані з
обслуговуванням цих суден за межами України. Підставою для віднесення
транспортних послуг та послуг зв’язку до власних послуг є документ
(сертифікат тощо) Торгово-промислової палати України;
и) що надходять безплатно у вигляді добровільних пожертвувань.
Порядок відображення продажу іноземної валюти відповідно до пункту 111
Положення № 29 наведено у таблиці №1.
У податковому обліку валовий дохід збільшується на суму гривень,
отриманих відповідно до такого продажу, а валові витрати збільшуються на
суму балансової вартості проданої іноземної валюти (пп. 7.3.5 Закону про
прибуток).
Розглянемо порядок відображення в бухгалтерському обліку продаж
іноземної валюти.
Таблиця №1.
№ з/п Зміст операції Дебет Кредит
1 2 3 4
1 Списана іноземна валюта для продажу 334 312
2 Зарахована на поточний рахунок сума гривень, отримана від продажу
інвалюти. Банком утримана комісійна винагорода 311 711
3 Списаний еквівалент проданої іноземної валюти 942 334
4 Нарахована комісійна винагорода банку 334 685
5 Списана на реалізацію сума комісійної винагороди 685 711
6 Визначений фінансовий результат від продажу іноземної валюти
(відповідно до Наказу 291 спочатку списується (у порядку закриття
рахунка) сума отриманого доходу) 711 791
7 Списана собівартість реалізованої іноземної валюти, яка визначається
шляхом перерахунку іноземної валюти за курсом НБУ на дату продажу
інвалюти 791 942
8 Відображена курсова різниця на грошові кошти в дорозі як дохід від
операційної курсової різниці 334 714
9 Списана курсова різниця на фінансовий результат 714 791
Згідно з П(С)БО 16 «Витрати» до інших операційних витрат включається
собівартість реалізованої іноземної валюти, яка для цілей
бухгалтерського обліку визначається шляхом перерахунку іноземної валюти
у грошову одиницю України за курсом НБУ на дату продажу іноземної
валюти. Крім того, Планом рахунків передбачено, що на субрахунку 942
відображається балансова вартість реалізованої іноземної валюти на дату
її реалізації.
Сума комісійної винагороди була утримана із загальної суми гривень,
отриманих від продажу іноземної валюти, тому повинна бути відображена в
сумі доходу, отриманого від продажу іноземної валюти.
2.3. ПДВ при експорті товарів (робіт, послуг)
База оподаткування податком на додану вартість при експортуванні товарів
(робіт, послуг) обчислюється виходячи з їх договірної (контрактної)
вартості, визначеної за вільними або регульованими цінами (тарифами). До
складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми
коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються
платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу
у зв’язку з компенсацією вартості товарів (робіт, послуг), проданих
(виконаних, наданих) таким платником податків. Згідно з п.6.2 ст.6
Закону про ПДВ операції з продажу товарів (робіт, послуг), вивезених
(експортованих) платником податків за межі митної території України,
оподатковується за нульовою ставкою.
Не дозволяється застосування нульової ставки до операцій з вивезення
(експорту) товарів (робіт, послуг) у випадку, коли такі операції
звільнені від оподаткування на митній території України згідно з
пунктами 5.1 і 5.2 Закону про ПДВ.
Слід зазначити, що датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ при
експорті товарів є дата оформлення ВМД, оскільки пп.7.3.8 п.7.3 ст.7
Закону про ПДВ передбачено, що попередня оплата (авансування) товарів,
які згідно з договорами підлягають вивезенню за межі митних кордонів
України, не є підставою для виникнення податкових зобов’язань з ПДВ, При
експорті ж робіт та послуг податкові зобов’язання виникають згідно з
пп.7.3.1 п.7.3 ст.7 Закону про ПВД за першою подією:
або за датою зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський
рахунок платника податків як оплата за роботи, послуги, ідо підлягають
продажу;
або за датою надання результатів робіт (послуг) ( датою оформлення
документів, що засвідчують факт виконання робіт (послуг) платника
податків.
Товари вважаються вивезеними (експортованими) платником податку за межі
митної території України у випадку, якщо їх вивезення (експортування)
засвідчене належним чином оформленою вантажною митною декларацією (ВМД).
Листами Державної податкової адміністрації України від 12.02.99 р. №
2190/7/16-1321 і від 16.06.99 р. № 8677/7/16-1321 роз’яснюється, що
експорт товарів повинен бути підтверджений ВМД типу “ЕКЮ”, оформленою
відповідно до пункту 2 наказу Державної митної служби України від
30.06.98 р. № 380 “Про затвердження Порядку заповнення граф вантажної
митної декларації відповідно до митних режимів імпорту, експорту,
транзиту, тимчасового ввезення (вивезення), митного складу, магазину
безмитної торгівлі” і товари повинні фактично перетнути державний кордон
України.
Декларування товарів, які вивозяться за межі митної території України,
залежно від певних умов здійснюється як у митниці на кордоні, так і у
внутрішній митниці – митниці відправлення. У випадку якщо ВМД на вантаж
подана у внутрішню митницю, вантаж направляється у митницю на кордоні
для випуску за межі митної території України з листом неоформленої
експортної ВМД. Закінчення оформлення ВМД здійснюється після огляду
багажу у пункті пропуску через митний кордон. Товари та інші предмети,
переміщувані через митний кордон України, знаходяться під митним
контролем з моменту пред’явлення вантажу і подання необхідних для
митного контролю документів на такі товари і предмети і до моменту
фактичного вивезення їх за межі митної території України.
Митниця на кордоні при надходженні вантажу з внутрішньої митниці
перевіряє наявність і цілість?митних та інших забезпечень, транспортних
засобів, контейнерів або упаковки окремих місць і в разі їх цілості
пропускає вантаж за межі митної території України. При цьому додатковий
екземпляр ВМД вилучається і залишається у справах митниці. Митниця на
кордоні інформує митницю відправлення про фактичне вивезення за межі
митної території України вантажів, оформлених нею. При отриманні цієї
інформації митниця, що здійснила митне оформлення вантажу (митниця
відправлення – внутрішня митниця), знімає зазначену операцію з контролю.
Таким чином, відповідно до вищезгаданих листів застосування нульової
ставки ПДВ для операцій з продажу товарів, вивезених (експортованих) за
межі митної території України, але декларування яких було здійснене на
внутрішній митниці, можливе тільки за умови підтвердження фактичного
вивезення цих товарів за межі митної території України. У випадках якщо
фактичне вивезення за межі митної території України не підтверджується,
операції з продажу товарів розглядаються як операції з продажу на митній
території України, що підлягають обкладенню ПДВ на загальних підставах
за ставкою 20 відсотків.
Підпунктом 6.2.4 Закону про ПДВ передбачено оподаткування за нульовою
ставкою операцій з надання транспортних послуг з перевезення вантажів за
межами митного кордону України, а саме від пункту проведення митних
процедур по випуску вантажів за межі митного кордону України (включаючи
внутрішні митниці) до пункту за межами державного кордону України. Тому
в разі надання окремих послуг з транспортування вантажів, які
знаходяться під митним контролем, тільки між внутрішньою митницею і
митницею на кордоні, тобто без перетинання державного кордону України,
операції з надання таких послуг вважаються операціями, здійсненими на
митній території України. Оподаткування послуг з транспортування
вантажів, які пройшли митне оформлення на внутрішній митниці (оформлення
ВМД з необхідними відмітками внутрішньої митниці, до митниці на кордоні
здійснюється за ставкою 20 відсотків, незалежно від того, резидентам чи
нерезидентам України такі послуги надаються.
Оскільки за нульовою ставкою здійснюється оподаткування саме операцій з
надання транспортних послуг з перевезення вантажів від пункту проведення
митних процедур по випуску вантажів за межі митного кордону України
(включаючи внутрішні митниці) до пункту за межами державного кордону
України, то попереднє транспортування засобів міжнародного перевезення
(залізничних вагонів, автомобілів, річкових і морських суден, літаків та
ін.), незалежно від ступеню їх завантаження, до пунктів проведення
митних процедур з випуску вантажів за межі митного кордону України
(включаючи внутрішні митниці) підлягає обкладенню ПДВ на загальних
підставах.
Застосування нульової ставки ПДВ для операцій з продажу послуг з
транспортування експортних вантажів можливе тільки за умови
підтвердження транспортними організаціями, що надавали послуги
міжнародного перевезення, фактичного перетинання цими вантажами митного
кордону України.
В експортні обсяги продажу товарів (робіт, послуг) з метою оподаткування
не включаються майнові добровільні пожертвування на користь
нерезидентів, майнові внески для продовження будь-якої спільної з
нерезидентом діяльності за межами України, майнові внески, які
повертаються іноземному інвесторові.
На операції з товарами, які вивозяться за межі митної території України
за зовнішньоекономічними договорами й оформлені у митному відношенні з
метою тимчасового вивезення протягом одного року (тип ВМД “ЕК31”), з
товарами, які поставляються на консигнацію (тип ВМД “ЕК10 ОП”), з
непереробленою давальницькою сировиною нерезидента, яка повертається
його власникові (тип ВМД “ЕК00”), а також на операції з експорту товарів
без фактичного їх вивезення з митної території України нульова ставка
ПДВ не поширюється.
Експорт товарів без фактичного їх вивезення з митної території України
митними органами не оформляється.
Відповідно до підпункту 6.2.3 Закону про ПДВ податок за нульовою ставкою
нараховується також при продажу товарів (робіт, послуг) підприємствами
роздрібної торгівлі, розташованими на території України в зонах митного
контролю (безмитних магазинах), відповідно до порядку, встановленого
постановою Кабінету Міністрів України від 30.06.98 р. № 984 “Про порядок
продажу товарів безмитними магазинами”, зі змінами і доповненнями.
Продаж товарів (робіт, послуг) безмитними магазинами без нарахування ПДВ
може здійснюватися виключно фізичним особам, які виїжджають за митний
кордон України, або фізичним особам, які переміщуються транспортними
засобами, що належать резидентам і знаходяться за межами митних кордонів
України.
2.4. Бюджетне відшкодування ПДВ
Експортери можуть отримати відшкодування ПДВ протягом 30 календарних
днів за умови проведення розрахунків за придбані для експорту товари
(роботи, послуги) та надання вантажної митної декларації. (Див. Лист ДПА
України від 09.08.2000 р. №10987/7/16-1121 “Про податок на додану
вартість”)
Розрахунок експортного відшкодування подається разом з податковою
декларацією з ПДВ. Для відшкодування поки що використовується додаток 3
до існуючої форми податкової декларації. Державна податкова
адміністрація України надсилає для відома та керівництва в роботі Закон
України від 01 06 2000 р № 1783-111 «Про внесення змін до Закону України
«Про податок на додану вартість».
Закон набув чинності з дня опублікування — 7 липня 2000 року
(опублікований в газеті «Урядовий кур’єр») та застосовується до операцій
з вивезення (експорту) товарів, митне оформлення яких здійснюється
починаючи з дня, наступного за днем набрання чинності цим Законом.
Зазначеним Законом викладено в новій редакції ст. 8 Закону України «Про
податок на додану вартість», якою замість особливостей оподаткування та
відшкодування податку на додану вартість при застосуванні платниками
квартального податкового періоду встановлено загальні правила
оподаткування та проведення відшкодування при здійсненні операцій з
вивезення (пересилання) за межі митної території України товарів (робіт
послуг).
Новою редакцією ст. 8 Закону України «Про податок на додану вартість»
визначено окремий порядок проведення бюджетного відшкодування від’ємної
різниці між податковими зобов’язаннями і податковим кредитом звітного
періоду, якщо платником у цьому звітному періоді здійснювалися експортні
операції, для операцій з продажу товарів (робіт, послуг) на митній
території України, що оподатковуються за нульовою ставкою та інших
операцій залишається порядок відшкодування від’ємної різниці між
податковими зобов’язаннями і податковим кредитом, який діяв до набуття
чинності цим Законом.
І. Загальні положення
Порядок проведення експортного відшкодування не поширюється на платників
податку:
які подають скорочену податкову декларацію (не досягли граничного обсягу
оподатковуваних операцій, необхідного для обов’язкової реєстрації особи
як платника ПДВ, незалежно від причини реєстрації особи як платника ПДВ
— добровільної чи обов’язкової);
яким податковий (звітний) період визначено рівним кварталу (платники
податку, що перебувають на квартальному звітному періоді і хочуть
отримувати експортне відшкодування, мають право перейти на щомісячний
звітний період);
які не здійснюють розрахунків щодо ПДВ з бюджетом на підставі норм
діючого законодавства (спеціальні режими оподаткування в сільському
господарстві, Чернівецький експеримент тощо).
Розрахунок експортного відшкодування в 2000 році не здійснюється за
результатами бартерних (товарообмінних) експортних операцій (за
результатами таких операцій платник до 01.01.2001 р. не має права на
отримання податкового кредиту відповідно до Закону України від
11.05.2000 р. №1712-ІІІ «Про внесення змін до Закону України «Про
Державний бюджет України на 2000 рік»).
Пункт 8.1 визначає, що розрахунок експортного відшкодування подається за
наслідками податкового місяця. Таким чином, на експортне відшкодування
мають право платники податку, якими у звітному місяці здійснено експорт
товарів (робіт, послуг) та визначено від’ємне значення різниці між
податковими зобов’язаннями і податковим кредитом, тобто одночасно
заповнено рядок 2А розділу І «Податкові зобов’язання» та рядок 23Б
розділу ІІІ «Розрахунки з бюджетом за звітний період» податкової
декларації з ПДВ (схему визначення права платника па отримання
експортного відшкодування наведено у додатку 1).
Розрахунок експортного відшкодування здійснюється на базі податкового
кредиту звітного (податкового) періоду, в якому платником проведено
експортну операцію і за результатами якого визначено від’ємне значення
різниці між податковими зобов’язаннями і податковим кредитом (пункт 8.4
статті 8).
Із загальної суми податкового кредиту звітного періоду до розрахунку
експортного відшкодування приймається тільки та частина сум ПДВ, яка
фактично оплачена постачальникам виключно в грошовій формі, а за
імпортованими товарами — суми ПДВ, сплачені протягом звітного періоду
під час розмитнення (грошовими коштами або шляхом видачі податкового
векселя). До оплаченої частини податкового кредиту, на підставі якої
здійснюється розрахунок експортного відшкодування, не включаються суми
ПДВ, сплачені за товари (роботи, послуги), що придбані шляхом проведення
бартерних (товарообмінних) операцій, або розрахунки за які проведені в
будь-якій, відмінній від грошової, формі розрахунків. Оплата коштів
постачальникам має бути проведена з 1 числа звітного місяця до дня
подання розрахунку експортного відшкодування до органу податкової
служби, включаючи день подання розрахунку.
Сума експортного відшкодування визначається як частина сум ПДВ,
включених до складу податкового кредиту звітного періоду і фактично
сплачених постачальникам з першого числа звітного місяця по день подання
розрахунку експортного відшкодування включно, пропорційна відношенню
обсягу експортних операцій звітного періоду до загального обсягу
оподатковуваних операцій звітного періоду, включаючи оподаткування при
імпорті (обсяги приймаються до розрахунку без урахування ПДВ).
Таким чином, сума експортного відшкодування для звітного періоду буде
розраховуватися за такою формулою:
О експорт звіт. періоду – О експорт – бартер звіт. періоду
Е звіт. періоду = —————————————————— х ПК оплач. (1- ДД) звіт. періоду,
О оподатк. звіт. періоду
Е звіт. періоду — сума експортного відшкодування звітного періоду;
О експорт звіт. періоду ( обсяг експортних операцій звітного періоду
(рядок 2А розділу І податкової декларації звітного періоду);
О експорт – бартер звіт. періоду — обсяг експортних бартерних
(товарообмінних) операцій звітного періоду (підрядок «в тому числі»
рядка 2А податкової декларації звітного періоду);
О оподатк. звіт. періоду — загальний обсяг оподатковуваних операцій з
продажу товарів (робіт, послуг) звітного періоду, включаючи
оподаткування при імпорті (сума рядків 1, 2А, 2Б та 4 розділу І, рядка
12А розділу ІІ та рядка 6 розділу І податкової декларації звітного
періоду, колонка А);
ПК оплач. (1- ДД) звіт. періоду — частина податкового кредиту звітного
періоду, що оплачена постачальникам грошовими коштами з 1-го числа
звітного місяця до дати подання розрахунку експортного відшкодування
включно, включаючи ПДВ, сплачений при розмитненні, та виданий у звітному
періоді податковий вексель.
Обмеження визначення обсягів продажу товарів (робіт, послуг) на експорт
визначаються п. 8.5 ст. 8. Відповідно до цього пункту до обсягів продажу
товарів (робіт. послуг) на експорт, які враховуються при визначенні суми
експортного відшкодування, не включаються такі операції:
майнові добровільні пожертвування на користь нерезидентів;
майнові внески для ведення спільної діяльності з нерезидентом за межами
України;
майнові внески, що повертаються іноземному інвестору;
операції з майном, вартість якого не відноситься до складу валових
витрат або не підлягає амортизації.
Крім того, не приймаються до розрахунку при визначенні суми експортного
відшкодування також:
операції з вивезення (експортування) товарів (робіт, послуг), на які не
дозволяється застосування нульової ставки ПДВ згідно з п. 6.3 ст. 6
Закону України «Про податок на додану вартість» (незалежно від форми
розрахунку);
бартерні (товарообміни)) експортні операції, оскільки за такими
операціями у платника немає права на отримання податкового кредиту.
Для проведення експортного відшкодування встановлюється період 30
календарних днів після подання платником до органу податкової служби
розрахунку експортного відшкодування (п. 8.6 ст. 8).
Пунктом 8.6 ст. 8 передбачено, що платник може за власним бажанням не
подавати розрахунок експортного відшкодування. В такому випадку суми
такого відшкодування зараховуються в рахунок погашення податкових
зобов’язань цього платника майбутніх податкових періодів у складі
загальної суми від’ємної різниці між податковими зобов’язаннями і
податковим кредитом звітного періоду.
ІІ. Порядок підтвердження сум експортного відшкодування
Для підтвердження розрахунку суми експортного відшкодування платник
податку разом із розрахунком подає такі документи:
1) Для підтвердження частини розрахунку, що стосується проведення
експортної операції:
— для товарів — митна декларація, що підтверджує факт вивезення
(експортування) товарів за межі митної території України, оформлена
відповідно до митного законодавства.
При цьому необхідно звернути увагу на код розрахунків, вказаний у графі
20 вантажної митної декларації «Умови поставки» та код характеру угоди,
вказаний у графі 24 вантажної митної декларації «Характер угоди» (витяг
з наказу Державної митної служби України щодо порядку заповнення
вказаних граф вантажної митної декларації додається — додаток 2).
— для робіт (послуг) — акт або інший документ, який засвідчує передачу
права власності на роботи (послуги) призначені для їх споживання за
межами митої території України.
Необхідно перевірити також, яка форма розрахунків за зазначені роботи
(послуги).
2) Для підтвердження частини розрахунку, що стосується проведення
грошових розрахунків з постачальниками за товари (роботи, послуги), ПДВ
при придбанні яких включено до складу податкового кредиту звітного
періоду:
— для товарів (робіт, послуг), придбаних на митній території України:
копії платіжних доручень (або інших платіжних документів, що
підтверджують оплату грошовими коштами) завірені банком, про
перерахування платником податку, що здійснює розрахунок експортного
відшкодування, грошових коштів на рахунок платника податку, у якого були
придбані товари (роботи, послуги) з урахуванням податків, нарахованих на
ціну такого придбання;
( для товарів, що раніше були імпортовані на митну територію України:
ввізна митна декларація, що підтверджує факт митного оформлення товарів
для їх вільного використання на митній території України.
При цьому враховуються тільки суми податку, сплачені при митному
оформленні у розрахунковий період (з 1-го числа звітного місяця до дати
подання розрахунку включно), або ж на які протягом звітного місяця
видано податковий вексель.
III. Відображення в податковій звітності
Розрахунок експортного відшкодування подається разом з податковою
декларацією з ПДВ за звітний період.
До моменту затвердження та реєстрації в Міністерстві юстиції України
Форми розрахунку експортного відшкодування для проведення розрахунку
використовується додаток 3 до податкової декларації з ПДВ (в редакції,
затвердженій наказом ДПА України від 23.10.98 р. №499) з урахуванням
таких особливостей:
1. Якщо платником одночасно здійснюються експортні операції за грошовими
розрахунками і операції з продажу товарів (робіт, послуг) на митній
території України, що оподатковуються за нульовою ставкою та за ставкою
20 %, платник має право на отримання бюджетного відшкодування в три
різні терміни:
30 календарних днів — по розрахунку експортного відшкодування (частина
суми податкового кредиту, за який здійснено розрахунки з
постачальниками, пропорційна частці експортних операцій в загальному
обсязі оподатковуваних операцій звітного періоду);
— до кінця місяця, наступного за місяцем, в якому подано податкову
декларацію за звітний період — по розрахунку частки бюджетного
відшкодування (частка від’ємної різниці між податковими зобов’язаннями і
податковим кредитом, зменшеної на суму експортного відшкодування,
пропорційна обсягу операцій з продажу товарів (робіт, послуг) на митній
території України, що оподатковуються за нульовою ставкою в загальному
обсязі оподатковуваних операцій);
— залишок від’ємної різниці між податковими зобов’язаннями і податковим
кредитом після зменшення її на суму відшкодування, проведеного у
вищевказані терміни, та зарахування в погашення податкових зобов’язань
трьох наступних звітних періодів.
У податковій звітності з податку на додану вартість платників, що мають
щомісячний термін подання звітності та подають податкову декларацію за
повною формою, починаючи з податкової звітності, що подається за липень,
необхідно врахувати такі зміни:
— з урахуванням того, що статтю 8 викладено повністю в новій редакції, і
для платників, які мають квартальний термін подання звітності, скасовано
порядок отримання бюджетного відшкодування за перший чи два перших
місяці кварталу:
— додаток 1 до декларації не подається;
— в декларації з податку на додану вартість рядок 22 не заповнюється;
( при розрахунку суми експортного відшкодування рядки 1 – 6 додатка 3
заповнюються в такому порядку:
Рядок 1. Замість значення рядка 23Б декларації звітною періоду в цьому
рядку вказується частина суми податкового кредиту звітного періоду,
оплачена грошовими коштами постачальникам. Значення рядка 1 додатка 3
при розрахунку суми експортного відшкодування не може бути більшим за
значення рядка 17 податкової декларації звітного періоду.
Сума, що зазначається в цьому рядку, підтверджується платіжними
документами як це передбачено Законом.
Рядок 2. Вказується загальний обсяг оподатковуваних операцій звітного
періоду з урахуванням оподаткування товарів при імпорті (сума рядків 1,
2А, 2В та 4 розділу І рядка 12Д розділу ІІ та рядка 6 розділу І, колонка
А податкової декларації звітного періоду).
Рядок 3. Замість загального обсягу продажу товарів (робіт, послуг) за
нульовою ставкою вказується обсяг експортних операцій звітного періоду
(рядок 2А податкової декларації за мінусом підрядка “з них товарообмінні
(бартерні) операції”, колонка А).
Рядок 4. Визначається частка обсягу експортних операцій, за які
проведено грошові розрахунки, в загальному обсязі оподатковуваних
операцій звітного періоду (рядок 3 рядок 2 х 100 %).
Рядок 5. Замість суми бюджетного відшкодування обчислюється сума
експортного відшкодування (рядок 1 х рядок 4 : 100 %).
Якщо значення цього рядка обчислено більше, ніж значення рядка 23Б
податкової декларації цього звітного періоду, до цього рядка
переноситься значення рядка 23Б.
Рядок 6. У цьому рядку вказується різниця між рядком 23Б податкової
декларації і рядком 5 додатка 3, в якому провадиться розрахунок
експортного відшкодування, якщо значення рядка 5 менше значення рядка
23Б декларації;
— при розрахунку частки бюджетного відшкодування при продажу на митній
території України товарів (робіт, послуг), що оподатковуються за
нульовою ставкою, і одночасному здійсненні експортних операцій платником
одночасно подаються два додатки №3 до декларації, при цьому:
1) в одному додатку розраховується сума експортного відшкодування і на
ньому проставляється помітка «Експортне відшкодування» (цей розрахунок
здійснюється першочергово);
2) у другому додатку розраховується сума бюджетного відшкодування, але з
урахуванням таких особливостей:
у рядку 1 розрахунку бюджетного відшкодування значення рядка 23Б
податкової декларації звітного періоду зменшується на суму експортного
відшкодування.
У той же час у разі якщо платником одночасно подається і розрахунок
експортного відшкодування, і розрахунок бюджетного відшкодування, слід
мати на увазі таке: на сьогоднішній день нульова ставка на території
України застосовується для операцій, передбачених пунктами 6.2.6 статті
6. 11.19 та 11.26 (четвертий абзац) статті 11 Закону України «Про
податок на додану вартість», зокрема:
— операції, визначені пунктом 6.2.6 статті 6 (продаж переробним
підприємствам молока та м’яса живою вагою сільськогосподарськими
товаровиробниками всіх форм власності і господарювання), застосовуються
платниками податку, які використовують в своїй діяльності спеціальний
режим оподаткування (п. 11.21 ст. 11);
— операції, визначені пунктом 11.19 статті 11 (продаж автомобілів
власного виробництва резидентів України, які мають інвестицію (у тому
числі іноземну) виключно в грошовій формі, не менше 150 млн. дол. США),
не можуть застосовуватися підприємствами-посередниками;
— операції, визначені п. 11.26 ст. 11 (продаж продукції, що вироблена
підприємствами суднобудівної промисловості за рахунок коштів Державного
бюджету України), можуть здійснюватися лише підприємствами, перелік яких
затверджено Постановою Кабінету Міністрів України від 16.06.2000 р. №978
«Про затвердження переліку підприємств суднобудівної промисловості, для
яких запроваджуються заходи державної підтримки суднобудівної
промисловості».
Тобто всі перераховані види операцій з продажу товарів (робіт, послуг)
на митній території України, що оподатковуються за нульовою ставкою,
застосовуються чітко визначеними категоріями платників за чітко
визначених умов і мають бути на особливому контролі органів податкової
служби.
2.5.Оподаткування прибутку від експортних операцій
Обкладення податком на прибуток експортних операцій здійснюється за
загальною схемою і не має будь-яких особливостей.
Тобто валовий дохід по експортних операціях виникає на дату будь-якої
події, що сталася раніше:
— або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський
рахунок платника податків в оплату товарів (робіт, послуг), які
підлягають продажу;
( або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) ( дата фактичного
надання результатів робіт (послуг) платником податків.
Доходи, отримані (нараховані) платником податків в іноземній валюті у
зв’язку з продажем товарів (робіт, послуг) протягом звітного періоду,
перераховуються у гривні за офіційним валютним (обмінним) курсом
Національного банку України, що діяв на дату отримання (нарахування)
таких доходів. Зазначені доходи не підлягає перерахуванню у зв’язку зі
зміною обмінного курсу гривні протягом звітного періоду (пп. 7.3.1
Закону про прибуток).
Заборгованість в іноземній валюті, що виникла при здійсненні експортної
операції (дебіторська або кредиторська, залежно від того, яка подія
сталася раніше – отримання валюти чи відвантаження), також бере участь у
формуванні об’єкта обкладення податком на прибуток. Причому до складу
валового доходу або валових витрат відноситься тільки різниця, що
виникла внаслідок зміни курсу Національного банку України у період між
такими датами:
— якщо заборгованість виникла і погашена в одному і тому ж податковому
кварталі, – між датою виникнення і датою погашення (пп. 3.2.3 Порядку №
37);
— якщо заборгованість виникла в одному, а погашена в наступному
кварталі, ( між датою виникнення й останнім робочим днем кварталу, а в
наступному кварталі ( між останнім робочим днем попереднього кварталу і
датою погашення (пп. 7.3.6 Закону про прибуток).
У Законі про прибуток заборгованість, виражена в іноземній валюті і
перерахована у гривні за офіційним обмінним курсом Національного банку
України на дату її виникнення, названа “балансовою вартістю
заборгованості”.
Запитання і завдання для самоперевірки
Дайте визначення терміну “експорт товарів”.
Яка сума доходу, отриманого за експортною операцією, визначається як
сума валового доходу?
Які особливості має обкладення податком на додану вартість експортних
операцій?
Якій порядок відображення в бухгалтерському і податковому обліку
експортних операцій з розрахунками в іноземній валюті?
Назвіть ставку обов’язкового продажу експортних надходжень на користь
резидентів – юридичних осіб?
В яких випадках кошти в іноземній валюті не підлягають обов’язковому
продажу?
Як відображається у бухгалтерському обліку продаж іноземної валюти?
Як обчислюється база оподаткування податком на додану вартість при
експортуванні товарів (робіт, послуг)?
Що слід зазначити датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ при
експорті товарів?
Які операції обкладаються за нульовою ставкою ПДВ?
Глава 3. Облік імпортних операцій
3.1. Особливості обліку імпортних операцій. Купівля інвалюти
Імпорт (імпорт товарів) ( купівля (у тому числі з оплатою не у грошовій
формі) українськими суб’єктами зовнішньоекономічної діяльності в
іноземних суб’єктів господарської діяльності товарів з ввезенням або без
ввезення цих товарів на територію України, включаючи купівлю товарів,
призначених для власного споживання установами та організаціями України,
розташованими за її межами.
При купівлі й оплаті платіжних документів у вільно конвертованій валюті,
яка відноситься до групи 1 Класифікатора іноземних валют, слід
керуватися Постановою Правління НБУ від 04.02.98 р. № 34, згідно з якою
до групи 1 Класифікатора іноземних валют відносяться: австралійські
долари, австрійські шилінги, англійські фунти стерлінгів, бельгійські
франки, грецькі драхми, датські крони, долари США, іспанські песети,
ісландські крони, ірландські фунти, італійські ліри, канадські долари,
люксембурзькі франки, нідерландські гульдени, німецькі марки, норвезькі
крони, португальські ескудо, фінські марки, французькі франки, шведські
крони, швейцарські франки, японські єни, СДР, ЄВРО.
Грошові кошти у валюті України, призначені резидентом для купівлі
іноземної валюти, які відносяться до групи 1 Класифікатора іноземних
валют, можуть бути перераховані тільки з основного поточного рахунка або
кредитного рахунка.
Відповідно до пункту 2.3 “Правил здійснення операцій на міжбанківському
валютному ринку України”, № 127 від 18.03.99 р. підставою для купівлі
іноземної валюти на МВРУ при розрахунках з нерезидентами за
торгівельними операціями вважаються такі документи:
( договір з нерезидентом, оформлений відповідно до вимог чинного
законодавства України, або інший документ, який згідно із чинним
законодавством України має силу договору;
— вантажна митна декларація в разі, якщо товар ввезений на територію
України (вантажні митні декларації, за якими здійснене митне оформлення
тимчасово ввезених вантажів під зобов’язання про їх зворотне вивезення,
не є підставою для купівлі іноземної валюти);
— акт здачі-приймання, акт виконаних робіт (наданих послуг) або інший
документ, який свідчить про надання послуг, виконання робіт;
— документи, передбачені при документарній формі розрахунків (акредитив,
інкасо);
— довідка державної податкової адміністрації (інспекції), у якій
резидент зареєстрований як платник податків, із зазначенням інформації
про основний поточний рахунок резидента у гривнях та поточний рахунок в
іноземній валюті, який визначений резидентом як рахунок, з якого
здійснюються всі перерахування з метою виконання зобов’язань резидента
перед нерезидентами в цій іноземній валюті (строк дії довідки – 90
днів).
На оригіналах документів, на підставі яких була куплена іноземна валюта,
проставляється відмітка уповноваженого банку про обсяг придбаної валюти.
Копії цих документів із зазначеною відміткою засвідчуються печаткою та
підписом керівника (заступника керівника) суб’єкта господарської
діяльності або нотаріусом (у разі здійснення митного оформлення
продукції після 01.09.98 р. копія вантажної митної декларації
засвідчується круглою гербовою печаткою і підписом керівника або
заступника керівника відповідної митниці) та зберігаються в
уповноваженому банку.
Підставою для купівлі іноземної валюти на МВРУ резидентами (юридичними і
фізичними особами, які займаються підприємницькою діяльністю без
створення юридичної особи, крім постійних представництв нерезидентів)
при здійсненні неторгівельних операцій вважаються такі документи:
а) заявки з розрахунком витрат:
— на відрядження за кордон;
— на експлуатаційні витрати транспортних засобів, що виконують рейси за
кордон;
б) документи, які мають силу договору і можуть використовуватися
контрагентами-нерезидентами згідно з міжнародною практикою:
— для оплати участі в міжнародних виставках, конгресах, симпозіумах,
конференціях та інших міжнародних зустрічах;
( для оплати за навчання, лікування, патентування тощо;
— для сплати митних платежів;
— для здійснення платежів за користування авторськими правами;
— для відшкодування витрат судових, арбітражних, нотаріальних,
правоохоронних органів іноземних держав;
в) укладені трудові договори (контракти) з нерезидентами;
г) рішення судів про сплату за межі України пенсій, аліментів, штрафів
тощо;
д) угоди між пенсійними фондами про переказ за межі України пенсій в
іноземній валюті;
е) угоди між поштовими адміністраціями про сплату за межі України
поштових переказів.
Підставою для купівлі іноземної валюти на МВРУ з метою виконання
зобов’язань за капітальними операціями та інших зобов’язань резидентів в
іноземній валюті є такі документи:
а) кредитна угода (угода позики), яка свідчить про необхідність
виконання юридичними та фізичними особами ( суб’єктами підприємницької
діяльності України зобов’язань в іноземній валюті, довідка з інформацією
про стан погашення заборгованості за кредитом (позикою) та документи,
передбачені чинним законодавством щодо легітимності виконання таких
зобов’язань (реєстраційні свідоцтва, індивідуальні ліцензії
Національного банку України, гарантії Кабінету Міністрів України тощо);
б) договір про інвестиційну діяльність, у тому числі про інвестиційну
діяльність без створення юридичної особи, документ про фактичне внесення
інвестиції, які свідчать про правомірність переказу за кордон прибутку
(доходу), отриманого нерезидентом на законних підставах в Україні; копія
рішення загальних зборів засновників діючих в Україні підприємств з
іноземними інвестиціями про розподіл прибутку; копія декларації про
прибуток підприємства з відміткою ДПА про її прийняття; копія
податкового звіту про результати спільної діяльності на території
України без створення юридичної особи та копія декларації про прибуток з
відміткою ДПА про їхнє прийняття;
в) виписки з рахунка клієнта банку про надходження іноземної валюти (з
копією S.W.I.F.Т. – повідомлення тощо) та підтвердження конвертації її у
гривні (або про надходження гривневих коштів з кореспондентського
рахунка банку нерезидента в українському банку в період до 01.05.97 р.)
для придбання облігацій внутрішньої державної позики, довідка
депозитарію Національного банку України або уповноваженого банку,
довідка уповноваженого банку про сплату податку до бюджету з доходу,
отриманого нерезидентом на території України (копія платіжного
доручення, згідно з яким здійснено перерахування коштів) у випадках,
передбачених законами України;
г) депозитний договір, ощадна книжка, ощадний (депозитний) сертифікат,
які підтверджують необхідність виконання уповноваженим банком
зобов’язань в іноземній валюті перед власником депозиту (вкладу);
д) усі види договорів про забезпечення виконання зобов’язань в іноземній
валюті та договори, для забезпечення виконання яких останні видані.
Підставою для купівлі іноземної валюти на МВРУ з метою виконання
зобов’язань за операціями, що потребують отримання індивідуальних
ліцензій (дозволів) Національного банку України, є індивідуальні
ліцензії (дозволи) Національного банку України на здійснення операцій з
валютними цінностями, видачі згідно з пунктом 4 статті 5 Декрету №
15-93, які передбачають купівлю іноземної валюти, та документи,
передбачені умовами цих ліцензій (дозволів).
Іноземна валюта, придбана у встановленому порядку через уповноважені
банки та уповноважені кредитно-фінансові установи на МВРУ, повинна бути
використана резидентом протягом п’яти робочих днів із часу зарахування
її на його поточний рахунок на цілі, указані в заяві на купівлю
іноземної валюти, лише за реквізитами контракту, який був підставою для
допуску на участь у торгах на біржах.
Придбана іноземна валюта може бути перерахована резидентом для виконання
власних зобов’язань перед нерезидентами лише з поточного рахунка в
іноземній валюті, який визначений резидентом як рахунок, з якого
здійснюються всі перерахування з метою виконання зобов’язань резидента
перед нерезидентами в цій іноземній валюті.
У разі порушення резидентами строків перерахування придбана іноземна
валюта продається уповноваженим банком протягом п’яти робочих днів на
МВРУ. При цьому позитивна курсова різниця, що може виникнути за такою
операцією, щоквартально спрямовується до Державного бюджету України, а
від’ємна курсова різниця відноситься на результати господарської
діяльності резидента.
Придбана на біржі іноземна валюта та іноземна валюта, що знаходиться на
рахунках клієнтів, яка відноситься до 1 групи Класифікатора іноземних
валют, може бути перерахована за межі України лише з основного поточного
валютного рахунка в іноземній валюті або з кредитного рахунка в
іноземній валюті.
При перерахуванні коштів на купівлю валюти підприємству необхідно
врахувати, що законодавством України введений збір на обов’язкове
пенсійне страхування в розмірі 1% від суми гривень, витраченої на
придбання іноземної валюти без урахування комісійної винагороди і маржі
по даній операції. Тобто підприємство одночасно з перерахуванням коштів
на купівлю іноземної валюти подає до банку платіжне доручення на суму
збору, яку необхідно сплатити до Пенсійного фонду України з операції з
купівлі іноземної валюти. Враховуючи, що збір на обов’язкове державне
пенсійне страхування є обов’язковим платежем згідно зі статтею 14 Закону
про систему оподаткування, то сплата до Пенсійного фонду 1% від суми
операції з купівлі-продажу валюти включається до складу валових витрат
згідно з підпунктом 5.2.5 Закону про прибуток.
Для обліку іноземної валюти на рахунках в установах банків
використовується активний рахунок 312 “Поточні рахунки в іноземній
валюті”. До нього відкриваються такі субрахунки:
— 3121 ” Поточні рахунки в іноземній валюті у країні”;
— 3122 ” Поточні рахунки в іноземній валюті за кордоном”;
— 3123 ” Транзитний рахунок в іноземній валюті”.
Для обліку операцій по валютному рахунку ведеться відомість аналітичного
обліку на кожний вид валют.
У податковому обліку купівля іноземної валюти не змінює ні суму валового
доходу, ні суму валових витрат (п. 7.3.4 Закону про прибуток).
Розглянемо порядок відображення в бухгалтерському обліку купівлі
іноземної валюти.
Купівля іноземної валюти за гривні
Таблиця №2.
№ з/п Зміст операції Дебет Кредит
1 2 3 4
1 Перерахована сума грошових коштів уповноваженому банку для придбання
$USA, включаючи комісійну винагороду 334 311
2 Заздалегідь перерахована сума збору до Пенсійного фонду за операцію з
придбання інвалюти 6512 311
3 Зарахована на валютний рахунок СПД придбана інвалюта 312 334
4 Нарахована і включена до складу витрат сума комісійної винагороди
уповноваженому банку 92 377
377 334
5 Відображена сума збору до Пенсійного фонду 92 6512
6 Списані на фінансовий результат сума комісійної винагороди і сума
збору до Пенсійного фонду 791 92
3.2 ПДВ при імпорті товарів (робіт, послуг)
При ввезенні (пересиланні) товарів платниками податків на митну
територію України базою оподаткування є договірна (контрактна) вартість
таких товарів (п.4.3 ст.4 Закону про ПДВ). Необхідно зазначити, що
вказана вартість повинна бути не меншою, ніж митна вартість, визначена у
ввізній митній декларації з урахуванням:
( витрат на транспортування, навантаження, розвантаження, перевантаження
і страхування до пункту перетину митного кордону України;
( сплати брокерських, агентських, комісійних та інших видів винагород,
пов’язаних з ввезенням (пересиланням) таких товарів;
( плати за використання об’єктів інтелектуальної власності, які належать
до таких товарів, акцизних зборів, ввізного мита, а також інших
податків, зборів (обов’язкових платежів), за винятком податку на додану
вартість, які включаються до ‘ціни товарів (робіт, послуг) згідно із
законами України з питань оподаткування.
Відповідно до Закону про ПДВ Державною митною службою України була
розроблена і затверджена наказом від 09.06.99 р. № 346 Інструкція про
порядок контролю митними органами за справлянням під час митного
оформлення товарів, увезених (пересланих) на митну територію України, та
перерахуванням до бюджету податку на додану вартість.
Для робіт (послуг), що виконуються (надаються) нерезидентами на митній
території України, базою обкладення податком на додану вартість також є
договірна (контрактна) вартість робіт (послуг) з урахуванням податків,
зборів (обов’язкових платежів), крім ПДВ, передбачених Законом України
“Про систему оподаткування” від 25.06.91 р. № 1251-ХІІ.
Як правило, вартість товарів, що ввозяться (отриманих результатів робіт,
послуг), зазначена у документах постачальника-нерезидента в іноземній
валюті. Тому виникає необхідність перерахунку вартості товарів (робіт,
послуг), що імпортуються, у національну грошову одиницю – гривню. Такий
перерахунок вартості повинен здійснюватися виходячи з валютного
(обмінного) курсу Національного банку України, що діяв на момент
виникнення податкових зобов’язань.
При ввезенні (імпортуванні) товарів датою виникнення податкових
зобов’язань є дата оформлення вантажної митної декларації (пп.7.3.6
п.7.3 ст.7 Закону про ПДВ).
Звертаємо увагу, що згідно з пп.7.3.8 п.7.3 ст.73акону про ПДВ
передоплата (авансування) товарів, які у подальшому згідно з укладеними
договорами підлягають ввезенню (пересиланню) на митну територію України,
не є підставою для виникнення податкових зобов’язань.
Дещо інша ситуація складається при здійсненні операцій, пов’язаних з
імпортом робіт (послуг). Так, згідно з пп.7.3.6 п.7.3 ст.7 Закону про
ПДВ датою виникнення податкових зобов’язань з імпорту робіт (послуг) є:
( або дата складання документа, що засвідчує факт виконання робіт
(послуг) нерезидентом;
( або дата списання грошових коштів з рахунка платника податків в оплату
таких робіт (послуг).
Зобов’язання щодо сплати податку на додану вартість при ввезенні
(пересиланні) товарів на митну територію України виникають у день
оформлення ввізної митної декларації, однак сплату даного податку можна
відстрочити шляхом видачі податкового векселя (дане положення не
застосовується при імпорті робіт, послуг!). Видача податкового векселя
здійснюється на власний розсуд підприємства. Векселедержателем є
державна податкова адміністрація (інспекція за місцем реєстрації
векселедавця як платника ПДВ.
Слід пам’ятати, що податковий вексель може бути виданий лише тією
особою, яка зареєстрована як платник податку на додану вартість
відповідно до статті 9 Закону про ПДВ.
Крім того, такі податкові векселі в обов’язковому порядку підлягають
забезпеченню (підтвердженню) комерційними банками шляхом авалю (п.11.5
ст.11 Закону про ПДВ). Виняток становлять податкові векселі, видані
платниками податків, які мали протягом останніх 12 місяців обсяг
оподатковуваних операцій з продажу товарів (робіт, послуг) більше 5 млн.
грн. і проти яких не порушено справу про банкрутство. Такий “пільговий”
статус імпортера повинен бути підтверджений довідкою, виданою державною
податковою адміністрацією (інспекцією), оформленою відповідно до розділу
IV Порядку випуску, обігу і погашення векселів, які видаються на суму
податку на додану вартість при ввезенні (пересиланні) товарів на митну
територію України, затвердженого постановою КМУ від 01.10.97 р. № 1104.
Виданий податковий вексель не підлягає передачі шляхом індосаменту. За
користування податковим векселем не нараховуються відсотки або інші види
плати, передбачені законодавством для інших видів векселів.
Зобов’язання з погашення податкового векселя не можуть передаватися
іншим особам незалежно від їх взаємовідносин з векселедавцем.
Пунктом 11.5 статті 11 Закону про ПДВ передбачені деякі обмеження сфери
застосування податкового векселя.
Дати виникнення податкових зобов’язань і податкового кредиту при видачі
податкового векселя на суму імпортного ПДВ суттєво відрізняються від
загальноприйнятого порядку. Так, сума, зазначена у податковому векселі,
включається до складу податкових зобов’язань платника податків у тому
звітному (податковому) періоді, в якому вексель підлягає погашенню. При
цьому податковий вексель вважається погашеним.
При імпортуванні товарів, робіт (послуг) у платника податків виникають
не тільки податкові зобов’язання з податку на додану вартість, але й
податковий кредит.
Датою виникнення податкового кредиту з податку на додану вартість при
здійсненні операцій з ввезення (пересилання) товарів (робіт, послуг) є
дата сплати податку за податковими зобов’язаннями, що виникли (див.
вище).
У випадках, коли платник податків отримав відстрочення платежу з ПДВ до
бюджету шляхом видачі податкового векселя, сума, зазначена у податковому
векселі, включається до складу податкового кредиту у наступному звітному
(податковому) періоді після включення суми такого ПДВ до складу
податкових зобов’язань.
При достроковій оплаті векселя платник податків має право включити до
складу податкового кредиту суму у тому ж звітному періоді, в якому
проведена і сплата за векселем (з одночасним включенням такої суми до
складу податкових зобов’язань).
3.3.Оподаткування прибутку від імпортних операцій
Згідно з підпунктом 7.3.2 Закону про прибуток затрати, понесені
(нараховані) платником податків в іноземній валюті у зв’язку з
придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до валових
витрат, визначаються в сумі, яка повинна дорівнювати балансовій вартості
такої інвалюти, визначеній відповідно до положень підпунктів 7.3.1,
7.3.4, 7.3.6 Закону про прибуток.
При цьому балансова вартість іноземної валюти визначається відповідно до
положень підпунктів 7.3.1, 7.3.4, 7.3.6 Закону про прибуток і не
підлягає перерахунку у зв’язку зі зміною обмінного курсу гривні протягом
такого звітного періоду.
Відповідно до пп.7.3.4 п.7.3 ст.7 Закону про прибуток у випадку купівлі
іноземної валюти за гривні валові витрати або валові доходи платника
податків не змінюються. Сума гривень, оплачена платником податків у
зв’язку з такою купівлею (без урахування комісійних або вартості інших
послуг осіб, які здійснюють конверсійні (обмінні) операції за дорученням
платника податків), вважається балансовою вартістю такої іноземної
валюти.
Тобто балансова вартість іноземної валюти визначається таким чином:
— якщо іноземна валюта отримана як виручка, то її балансова вартість
визначається за курсом Національного банку України, який діяв на дату
отримання доходу;
— якщо іноземна валюта самостійно придбана підприємством за гривні, то
її балансова вартість дорівнює сумі гривень, сплачених у зв’язку з такою
купівлею (без урахування комісійних або вартості інших послуг осіб, які
здійснюють конверсійні операції);
— якщо іноземна валюта самостійно придбана підприємством за іншу
інвалюту, то її балансова вартість дорівнює балансовій вартості проданої
інвалюти;
— якщо іноземна валюта надійшла на валютний рахунок у попередньому
податковому періоді, то для поточного податкового періоду її балансова
вартість визначається за курсом Національного банку України, який діяв
на останній робочий день попереднього звітного періоду. Оскільки
підприємство може розраховуватися з постачальником за конкретну партію
товарів інвалютою, загальна сума якої складається з окремих сум, що
надійшли на підприємство в різний час і з різних джерел, то необхідно
вести оперативний облік для визначення балансової вартості інвалюти.
Підприємство може розрахуватися з постачальниками заздалегідь або з
відстрочкою платежу. Якщо вийде так, що першою подією буде отримання
товарів (робіт, послуг), тоді до складу валових витрат вартість такого
товару (робіт, послуг) буде включена за курсом Національного банку
України на дату оформлення вантажної митної декларації (підписання
акта), але при другій події, коли вже буде відома балансова вартість
інвалюти, що перераховується, необхідно буде відкоригувати суму, раніше
включену до складу валових витрат. Якщо ж першою подією буде оплата
товарів (робіт, послуг), то нічого коригувати не треба, адже вже при
першій події відома балансова вартість перерахованої у вигляді авансу
інвалюти.
Для цілей податкового обліку вартість товарів (робіт, послуг),
постачальниками яких є нерезиденти, що знаходяться в офшорній зоні (або
рахунки яких розташовані в офшорній зоні), включається до складу валових
витрат тільки в розмірі 85 % (п. 18.3 Закону про прибуток).
Заборгованість в іноземній валюті, що виникла при здійсненні імпортної
операції (дебіторська або кредиторська, залежно від того, яка подія
сталася раніше – перерахування валюти або отримання товарів (отримання
результатів робіт, послуг)), також бере участь у формуванні об’єкта
обкладення податком на прибуток (пп. 7.3.3, 7.3.6 Закону про прибуток).
Запитання і завдання для самоперевірки
Які документи необхідні для придбання іноземної валюти на МВРУ з метою
розрахунків з нерезидентами?
Якій збір введений при перерахуванні коштів на купівлю валюти
підприємством?
Наведіть бухгалтерські проводки з відображення купівлі іноземної валюти.
Надайте визначення терміну «імпорт».
В якій сумі визнаються витрати, понесені (нараховані) платником податків
в іноземній валюті у зв’язку з придбанням товарів (робіт, послуг)?
Яким чином визначається балансова вартість іноземної валюти?
Глава 4. Облік товарообмінних (бартерних) операцій
4.1. Порядок проведення товарообмінних (бартерних) операцій
Порядок проведення товарообмінних (бартерних) операцій регулюється
Законом України від 23.12.98. р. №351-ХІУ “Про регулювання
товарообмінних (бартерних) операцій у галузі зовнішньоекономічної
діяльності. Згідно із цим Законом право на проведення товарообмінних
(бартерних) операцій мають всі особи, визначені як суб’єкти
зовнішньоекономічної діяльності.
Установлений законодавством режим здійснення товарообмінних (бартерних)
операцій, а також відповідальність за порушення його норм і вимог
поширюється на всіх осіб, які здійснюють товарообмінні (бартерні)
операції у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
Оформляються товарообмінні (бартерні) операції бартерним договором або
договором, яким передбачається змішана форма оплати, тобто часткова
оплата в натуральній формі. І в тому і в іншому випадку обмін товарами
(роботами, послугами) повинен бути збалансований за вартістю і не
опосередкований рухом коштів у готівковій або безготівковій формі.
Зовнішньоекономічний бартерний договір (контракт) укладається у
письмовому вигляді і за формою, яка визначена “Положенням про форму
зовнішньоекономічних договорів (контрактів)” від 05.10.95, №75.
Зазначеним Положенням також визначені особливі умови, які повинні бути
передбачені бартерним зовнішньоекономічним договором (контрактом).
Ціни на товари (роботи, послуги) можуть визначатися суб’єктами
зовнішньоекономічної діяльності на договірних засадах з урахуванням
попиту і пропозиції, інших чинників, які діють на відповідних ринках на
момент укладення зовнішньоекономічного бартерного договору (контракту).
У випадку коли предметом бартерного договору є товари, відносно яких
діють індикативні ціни, контрактна ціна визначається на підставі таких
цін.
Суб’єктам зовнішньоекономічної діяльності надана можливість проведення
товарообмінної (бартерної) операції на підставі договору, який
передбачає змішану форму оплати.
Тому до форми і порядку укладення такого договору також застосовуються
певні вимоги.
Так, у розділі “Предмет договору (контракту)” такого договору крім
зазначення точного найменування, марки, сорту, товару або кінцевого
результату робіт, що виконуються, послуг, що надаються, які один з
контрагентів зобов’язаний поставити (здійснити) іншому в обмін на
грошові кошти, буде також указане і точне найменування (марка, сорт)
зустрічних поставок товарів або зустрічного виконання робіт (надання
послуг) у рахунок виконання зобов’язань.
При укладенні договору зі змішаною формою оплати в розділі “Ціна і
загальна вартість договору (контракту)”:
1) зазначається ціна одиниці виміру товару і загальна вартість товару
або загальна вартість виконаних робіт (наданих послуг), які постачаються
згідно з договором з оплатою грошовими коштами, а також валюта платежу
за цей товар (роботи, послуги);
2) загальна вартість поставок, оплата за якими передбачається в
натуральній формі, виражається обов’язково в іноземній валюті групи 1
Класифікатора іноземних валют.
У разі експорту високоліквідних товарів за договором, яким передбачена
оплата таких товарів як грошовими коштами, так і в натуральній формі,
терміни повернення валютної виручки та імпортної частини договору
(контракту) становлять відповідно 90 і 60 днів.
Товари, що імпортуються за зовнішньоекономічним бартерним договором,
підлягають ввезенню на митну територію України у терміни, зазначені в
договорі, але не пізніше 90 (а в разі експорту за бартером
високоліквідних товарів – 60) календарних днів з моменту оформлення
вивізної (експортної) вантажної митної декларації, а в разі експорту
робіт (послуг) – з дати підписання акта або іншого документа, що
підтверджує виконання робіт, надання послуг нерезидентові.
У разі порушення суб’єктами ЗЕД термінів ввезення товарів (виконання
робіт, надання послуг), які імпортуються за бартерним договором, з них
стягується пеня в розмірі 0,3% вартості неотриманих товарів (робіт,
послуг) за кожний день прострочення. Однак загальний розмір нарахованої
пені не може перевищувати розміру заборгованості, що виникла за таким
договором.
Якщо ж товари експортуються за договором, яким передбачена змішана форма
оплати, пеня стягується за кожний день прострочення в розмірі 0,3% від
суми неотриманої виручки в іноземній валюті, перерахованій у грошову
одиницю України за валютним курсом Національного банку України на день
виникнення заборгованості.
Пеня нараховується за ненадання або невчасне надання інформації про факт
здійснення експорту товарів (робіт, послуг) за бартерним договором. Пеня
за вказане порушення встановлена в розмірі 1% вартості фактично
експортованих товарів (робіт, послуг) за кожний день прострочення.
Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати вартості
експортованих товарів (робіт, послуг).
У разі перевищення термінів повернення товарів (виконання робіт, надання
послуг), які імпортуються за бартерними договорами, що передбачають
виробничу кооперацію, консигнацію, комплексне будівництво, поставку
складних технічних виробів, товарів спеціального призначення, терміни їх
повернення можуть бути продовжені на підставі індивідуального дозволу
(ліцензії).
Постановою Кабміну України “Про деякі питання регулювання товарообмінних
(бартерних) операцій у галузі зовнішньоекономічної діяльності“ № 756 від
29.04.99 р. затверджено перелік високоліквідних товарів і перелік
товарів, операції з якими за зовнішньоекономічними товарообмінними
(бартерними) операціями заборонені.
Крім того, цією Постановою визначений Порядок віднесення бартерних
договорів до таких, що передбачають виробничу кооперацію, консигнацію,
комплексне будівництво, поставку складних технічних виробів і товарів
спеціального призначення. Відповідно до зазначеного Порядку:
1. Бартерні договори відносяться до таких, що передбачають:
1) виробничу кооперацію ( у разі, коли за цими договорами здійснюються
операції з поставки сировини, матеріалів, вузлів, деталей, запасних
частин, заготовок напівфабрикатів, комплектуючих та інших виробів
галузевого і міжгалузевого призначення, технологічно взаємопов’язаних та
необхідних для спільного виготовлення кінцевої продукції, а також
операції з надання послуг з проектних і ремонтних робіт, технічного
обслуговування та технологічних операцій;
2) консигнацію ( у разі коли за цими договорами здійснюються операції з
реалізації товарів, відповідно до яких одна сторона (консигнатор)
зобов’язується за дорученням другої сторони (консигнанта) протягом
визначеного часу (терміну дії угоди консигнації) за обумовлену
винагороду продати з консигнаційного складу від свого імені товари, які
належать консигнанту;
3) комплексне будівництво ( у разі коли за цими договорами здійснюються
операції з виконання проектних і проектно-пошукових робіт, передачі
“ноу-хау” в галузі будівництва та виробництва будівельних матеріалів,
конструкцій, виконання будівельно-монтажних та спеціальних будівельних
робіт, у тому числі виконання договорів про реалізацію проектів за
схемою “будувати – експлуатувати – передавати (Вuild-Ореratе-Тransfer)”,
здійснення шефмонтажу та авторського нагляду у будівництві, виконання
пусконалагоджувальних та гарантійних робіт (послуг), а також поставки
машин і механізмів, матеріалів, обладнання, будівельних конструкцій та
матеріалів для виконання зазначених робіт;
4) поставку складних технічних виробів – у разі коли за цими договорами
здійснюються операції з поставки устаткування частинами або технічних
виробів, що потребують установки, монтажу, налагодження, гарантійного
обслуговування і введення їх в дію на місці експлуатації, а також
складних технічних виробів, термін виготовлення та транспортування яких
перевищує 90 днів;
5) поставку товарів спеціального призначення – у разі коли за цими
договорами здійснюються операції з поставки товарів, перелік яких
визначається Кабінетом Міністрів України.
4.2.Порядок оподаткування товарообмінних (бартерних) операцій
Оскільки у зовнішньоекономічному бартерному договорі загальна вартість
експортованих товарів і загальна вартість імпортовуваних товарів
обов’язково вказуються в іноземній валюті, то такі операції з метою
оподаткування прирівнюються до операцій з розрахунками в іноземній
валюті, тому оподаткування прибутку від зовнішньоекономічних
товарообмінних операцій здійснюється відповідно до підпунктів 7.3.3 і
7.3.6 Закону про оподаткування прибутку.
У платника податків дата збільшення валового доходу припадає на звітний
період, у якому раніше сталася одна з таких подій: або відвантаження
товарів (виконання робіт, надання послуг), або оприбуткування товару
(отримання результатів робіт, послуг).
Такий валовий дохід у податковому обліку відображається як сума
заборгованості (дебіторської або кредиторської), вираженої в іноземній
валюті і перерахованої у гривні за офіційним курсом НБУ на дату її
виникнення.
Протягом звітного періоду балансова вартість такої заборгованості у
податковому обліку в разі зміни курсу Національного банку України не
перераховується.
Якщо заборгованість погашається протягом цього ж звітного періоду, то
проводиться перерахування суми такої заборгованості, вираженої в
іноземній валюті, у гривні за офіційним курсом Національного банку
України, що діє на дату її погашення, тобто на дату здійснення заключної
(балансуючої) операції.
Вартісна різниця, що виникла між сумами заборгованості на дату її
виникнення і на дату її перерахування, збільшує валовий дохід або валові
витрати. Одночасно до складу валових витрат включається вартість
отриманих у рахунок бартерного контракту товарів (робіт, послуг),
оскільки це заключна (балансуюча) операція.
Для наступного податкового періоду балансова вартість заборгованості
прирівнюється до вартості заборгованості в іноземній валюті,
перерахованій у гривні за курсом Національного банку України на останній
робочий день звітного періоду.
Що стосується податку на додану вартість, то датою виникнення податкових
зобов’язань при здійсненні товарообмінних операцій з нерезидентами
відповідно до підпункту 7.3.4 Закону про ПДВ вважається дата події, що
сталася першою:
— або дата оформлення вивізної (експортної) митної декларації, що
засвідчує вивезення товарів платником податків; дата оформлення
документа, що засвідчує факт надання результатів робіт (послуг)
нерезидентові,
— або дата оформлення ввізної (імпортної) митної декларації, що
засвідчує факт отримання платником податків товарів; дата оформлення
документа, що засвідчує факт отримання результатів робіт (послуг)
платником податків.
Докладне роз’яснення щодо питання оподаткування товарообмінних
(бартерних) операцій у зовнішньоекономічній діяльності наведене в листі
Державної податкової адміністрації України від 04.05.99 р. №
6452/7/16-1321 “Про оподаткування бартерних операцій у
зовнішньоекономічних відносинах”:
Так, відповідно до пункту 6.2 статті 6 Закону України від 03.04.97 №
168/97-ВР “Про податок на додану вартість” операції з продажу товарів,
що були вивезені (експортовані) платниками за межі митних кордонів
України, та продажу робіт (послуг), призначених для використання та
споживання за межами митної території України, обкладаються податком на
додану вартість за нульовою ставкою.
Пунктом 11.6 статті 11 зазначеного Закону встановлено тимчасову норму,
згідно з якою до 01.01.99 р. (а відповідно до Закону України від
25.12.98 р. № 368-ХІV – до 01.01.2000 р.) у разі вивозу (експорту)
товарів (робіт, послуг) за межі митної території України шляхом
бартерних (товарообмінних) операцій сума ПДВ, сплачена (нарахована) у
зв’язку з придбанням товарів (робіт, послуг), на збільшення податкового
кредиту не відноситься, а включається до валових витрат виробництва
платника податку.
Право на одержання податкового кредиту під час здійснення бартерних
(товарообмінних) операцій у галузі зовнішньоекономічної діяльності,
пов’язаних з вивезенням (експортом) товарів за межі митної території
України та ввезенням (імпортом) товарів на митну територію України
виникає на дату здійснення кожної із частин заключної (балансуючої)
операції в сумі, пропорційній таким частинам. Тобто, якщо при здійсненні
зовнішньоекономічної бартерної операції імпортна частина – перша подія,
сума ПДВ, сплачена (нарахована) у зв’язку з придбанням товарів (робіт,
послуг), включається у валові витрати (у разі її віднесення до
податкового кредиту в попередніх звітних періодах платником проводиться
коригування податкового кредиту в бік зменшення), а сума ПДВ, сплачена
митним органам у зв’язку з виникненням податкових зобов’язань при
ввезенні (імпортуванні) товарів, включається в податковий кредит на дату
здійснення заключної (балансуючої) експортної операції або в частині,
пропорційній кожній із частин експортної (балансуючої) операції.
У випадку якщо сплата ПДВ при імпорті товарів у межах бартерного
контракту відстрочена шляхом видачі податкового векселя, то дата
виникнення права на податковий кредит буде визначатися відповідно до
норм пункту 11.5 Закону України “Про податок на додану вартість”, а саме
у звітному періоді, що настає за тим звітним (податковим) періодом, у
якому вексель було погашено, або у звітному (податковому) періоді, у
якому відбулося погашення векселя, за умови оплати векселя раніше дати,
яка відповідно до векселя є строком платежу, але не раніше від дати
здійснення відповідної частини заключної (балансуючої) експортної
операції.
Якщо при здійсненні бартерної операції першою подією є експортна
операція, податкові зобов’язання визначаються відповідно до пункту 6.2
Закону “Про податок на додану вартість” за нульовою ставкою. Сума ПДВ,
сплачена у зв’язку з придбанням товарів (робіт, послуг), на збільшення
податкового кредиту платника не відноситься, а включається у валові
витрати (у разі її віднесення до податкового кредиту в попередніх
звітних періодах платником проводиться коригування податкового кредиту в
бік зменшення).
Податкові зобов’язання, що виникли на дату оформлення ввізної вантажної
митної декларації, включаються в податковий кредит платника податків,
відповідно до підпунктів 7.4.1, 7.4.5 та 7.5.2 Закону України “Про
податок на додану вартість”, після сплати податку по податкових
зобов’язаннях відповідно до підпункту 7.3.6 статті 7 Закону.
Необхідно врахувати, що пункт 12 Указу Президента України від 07.08.98 №
857/98 “Про деякі зміни в оподаткуванні” при виконанні
зовнішньоекономічних контрактів стосується дати виникнення податкового
кредиту по імпортованих товарах тільки для операцій з обміну товарами.
При розрахунках з нерезидентом за поставлені товари, надані роботи
(послуги), у національній чи іноземній валюті, дата виникнення права на
податковий кредит у платника визначається згідно з підпунктом 7.5.2
Закону України “Про податок на додану вартість”.
Сума податку на додану вартість при ввезенні (імпортуванні) товарів за
бартерним контрактом може бути сплачена безпосередньо у момент митного
оформлення або шляхом надання податкового векселя на суму ПДВ, визначену
відповідно до законодавства.
При експорті підакцизних товарів у межах товарообмінних (бартерних)
договорів, які передбачають форму оплати, відмінну від грошової,
акцизний збір справляється у загальновстановленому порядку.
В разі переоформлення у встановленому порядку бартерного договору на
інші види зовнішньоекономічного договору терміни поставок та
розрахунків, установлені законодавством, не поновлюються. При цьому
переоформлення таких договорів здійснюється у встановленому порядку.
Якщо замість поставок за бартерним договором (контрактом) іноземний
контрагент виконує свої зобов’язання шляхом перерахування грошових
коштів на рахунок суб’єкта зовнішньоекономічної діяльності, який раніше
експортував за таким договором товари, роботи (послуги), то митні органи
знімають зазначену бартерну операцію з контролю на підставі:
— довідки уповноваженого банку про зарахування коштів на рахунок цього
суб’єкта на виконання зобов’язань за договором і на суму, еквівалентну
вартості товарів, робіт (послуг), зазначених у договорі;
— копії додаткової угоди, яка обумовлює зміну умов договору.
У разі зміни умов договору, які передбачають заміну зобов’язань щодо
оплати товарів у грошовій формі на зобов’язання щодо поставки товарів,
робіт (послуг) у рахунок оплати, суб’єкт зовнішньоекономічної діяльності
України повинен подати до органів державної податкової служби копії
договору і додаткових угод до нього.
Бухгалтерський облік товарообмінних (бартерних) операцій у сфері
зовнішньоекономічної діяльності відображається у наступних проводках.
Таблиця №3.
№ з/п Зміст операції Дебет Кредит
1 2 3 4
1 оприбутковані товари 281 631
2 відвантажені товари (з ПДВ) 361 702
3 списується вартість товарів 902 281
4 проведено залік заборгованості по бартерному контракту 631 361
Запитання і завдання для самоперевірки
Наведіть порядок укладення зовнішньоекономічного бартерного договору
(контракту)?
Поясніть порядок оподаткування товарообмінних (бартерних) операцій.
Наведіть порядок бухгалтерського обліку товарообмінних (бартерних)
операцій у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
Глава 5. Особливості обліку товарів при здійсненні зовнішньоторговельних
операцій
5.1. Особливості обліку експортних товарів
1. Бухгалтерський облік товарів організується та ведеться по рахунку 28
“Товари”:
а) за звітними партіями, при визначенні ознак яких береться до уваги
характер товару, можливість зберігання партій у процесі перевезення та
перевалки;
б) за товарною номенклатурою міжнародної Гармонізованої Системи опису;
в) за місцями зберігання, етапами та напрямами руху товарів;
г) за організаціями та особами, які несуть матеріальну відповідальність.
2. Товари обліковуються в бухгалтерії зовнішньоекономічної організації у
натуральному та вартісному вираженні, а у місцях перевалки, зберігання
(в портах, на складах та базах) – в натуральному вираженні.
3. У зовнішньоекономічних організаціях в залежності від специфіки
товарів встановлюється порядок оформлення та терміни проходження
товарних документів, акцепту і оплати розрахункових документів, а також
оприбуткування і списання товарів.
По товарах, які зберігаються на власних складах, кожного місяця
проводиться інвентаризація бухгалтерських даних про залишки складського
обліку.
По товарах, які зберігаються на складах, які знаходяться за межами того
міста, де ведеться бухгалтерський облік, звірення даних по залишках
проводиться на підставі звітів складів про рух товарів.
4. Нестачі, псування, биття товарів понад норми природного убутку, які
виникли за вини окремих організацій та осіб, стягуються або списуються у
встановленому порядку.
5. Повна інвентаризація фактичних залишків товарів на складах і в
портах, а також перевірка залишків товарів, які знаходяться в дорозі,
проводиться не рідше одного разу на рік.
Експортні товари облікуються в бухгалтерському обліку з моменту
переходу їх у власність зовнішньоекономічної організації до реалізації
їх іноземному покупцю.
Основою для бухгалтерських записів з оприбуткування товарів для експорту
являються товарно-розрахункові документи, які відображають їх рух до
іноземного покупця.
Облік експортних товарів ведеться у зовнішньоекономічній організації в
натуральному та вартісному вираженні.
Кількісний та аналітичний облік експортних товарів ведеться, як правило,
за обліковими партіями.
За облікову партію приймається:
при відвантаженні товарів українськими постачальниками в порти –
відправлення однорідного товару, оформлене однією чи декількома
залізничними накладними в одному напрямку і відфактурована
постачальником-підприємством одним рахунком;
при морських перевезеннях – відправлення товару за кордон, оформлене
одним коносаментом;
при відвантаженнях товарів через прикордонні залізничні пункти, з
переоформленням накладних на прикордонній станції, – відправлення
однорідного товару згідно договору з постачальником товару в одному чи
декількох вагонах, в один пункт призначення, для одного покупця,
оформлена однією чи декількома залізничними накладними;
при перевезеннях авіаційним транспортом – відправлення однорідного
товару за кордон, оформлене однією авіанакладною;
при відправленні експортних товарів поштою – відправка товару за кордон,
оформлена однією поштовою квитанцією.
При відправленні експортних товарів ешелонами, які формуються
українськими постачальниками, за облікову партію може бути прийнятий
ешелон. В цьому випадку повинен бути організований облік вагонів, які
відстали від ешелону та приєдналися до нього в дорозі.
Якщо при перевалці, концентруванні вантажів в портах, на прикордонних
базах і у інших випадках початкова партія не може бути збережена,
встановлюється нова облікова партія за етапами руху експортних товарів
(товари у дорозі в Україну, товари в портах і на складах в Україні,
товари в дорозі за кордоном).
У всіх випадках вибір ознак облікової партії повинен забезпечити ув’язку
партії, яка прибуткується на рахунки запасів, з відфактуруванням товарів
іноземним покупцям, а також можливість контролю за рухом та залишками
експортних товарів в дорозі, в місцях їх зберігання і перевалки. Це має
особливе значення при поставках комплектного устаткування, автоматичних
ліній, великих пресів, станків та іншого устаткування, яке складається з
окремих частин і механізмів, які відвантажуються постачальниками в
розібраному вигляді декількома місцями і, в окремих випадках,
неодночасно. Зовнішньоекономічна організація повинна забезпечити
контроль за своєчасним прибуттям по призначенню усіх відвантажених
місць.
Якщо окремі облікові партії, які поступають в порти України,
знеособлюються (руда, вугілля, добрива і т.д.), то на кожний товар
відкривається окрема картка, записи в яку проводяться при оприбуткуванні
– за даними рахунків підприємства чи комерційних актів портів України,
а при вибутті – за даними рахунків, виписаних іноземними покупцями на
основі коносаментів за методами обліку, що викладені у ПСБО 9 “Запаси”
(див. додаток 1).
Основою для бухгалтерських записів з обліку експортних товарів є
належним чином оформлені документи, які фіксують рух товарів:
акцептовані рахунки підприємства-постачальника з додатком специфікацій,
накладних вантажного залізничного сполучення, коносаментів,
авіанакладних, поштових квитанцій, які свідчать про відвантаження
товарів в установлені адреси;
приймальні акти, які підтверджують надходження товарів в порти чи на
склади;
рахунки іноземним покупцям, що виписані на основі вантажних митних
декларацій (ВМД);
комерційні та інші акти, які свідчать про нестачі, залишки та псування
товарів;
приймальні акти іноземних експедиторів, складські свідоцтва, приймальні
акти консигнаторів та інші документи, які підтверджують рух експортних
товарів за кордоном.
Облік експортних товарів по всіх етапах їх руху ведеться на рахунку 28
“Товари” на таких субрахунках:
“Товари експортні на складах постачальників”;
“Товари експортні по дорозі в Україні”;
“Товари експортні в портах, на складах і у переробці в Україні”;
“Товари експортні по дорозі за кордоном”;
“Товари експортні на складах, в переробці і на комісії за кордоном”;
На субрахунку “Товари експортні на складах постачальників” враховуються
товари, виготовлені постачальником для експорту в відповідності з
умовами договору і залишені зовнішньоекономічною організацією на
відповідальне зберігання у постачальника. Виготовлені товари повинні
відповідати відповідним технічним умовам і відповідно укомплектовані в
тому випадку, якщо це вимагається умовами контракту з іноземним
покупцем.
Основою для оприбуткування таких товарів по субрахунку служать
акцептований рахунок постачальника та розписка про зберігання, яка
свідчить про прийняття товарів на склад готової продукції на
відповідальне зберігання. Розписка про зберігання повинна включати дату
складання, повну назву товарів, кількість, номер, дату договору, і
повинна бути підписана директором підприємства-постачальника, головним
бухгалтером і матеріально відповідальною особою, яка прийняла товар на
відповідальне зберігання (угода схову).
Термін зберігання і додаткові вимоги до зберігання можуть бути оговорені
постачальником і зовнішньоекономічною організацією додатково, зокрема,
договором на поставку експортних товарів.
Аналітичний облік ведеться за постачальниками, товарами і партіями.
По субрахунку “Товари експортні в дорозі в Україні” обліковуються
експортні товари, відвантажені в порти України чи на прикордонні станції
України, а також перевідправлені з одних портів України в інші і не
прибулі на місце призначення до кінця звітного періоду. Основою для
відображення товарів по цьому субрахунку є рахунки, платіжні вимоги
підприємства з прикладеними до них відповідними супровідними
документами.
Аналітичний облік по цьому субрахунку ведеться за пунктами призначення
та обліковими партіями.
Зовнішньоекономічні організації зобов’язані слідкувати за своєчасним
прибуттям товару в пункти призначення і приймати міри для пошуку
вантажів, а в випадку необхідності пред’являти в установленому порядку
претензії транспортним організаціям.
По субрахунку “Товари експортні в портах, на складах і в переробці в
Україні” обліковуються експортні товари, які знаходяться в портах, на
складах і базах в Україні, що очікують відправлення за кордон.
Вартість експортних товарів списується на цей субрахунок з субрахунку
“Товари експортні в дорозі в Україну” на основі приймальних актів,
складених портами, складами і базами, а також інших
товаросупроводжувальних документів, що надходять в установленому порядку
у зовнішньоекономічну організацію від портів, баз і складів.
По цьому ж рахунку обліковуються і товари, які знаходяться в переробці
згідно технічним умовам поставки, до того як вони будуть відправлені
іноземному покупцю.
Порядок здачі товару в переробку (як давальницька сировина) і приймання
його з переробки встановлюється внутрішньою інструкцією
зовнішньоекономічної організації. У випадку переробки товару на стороні
умови переробки, норми виходу виробів, розміри відходів передбачаються в
договорі.
Результати приймання товару з переробки оформляються актами з вказівкою
в них назва товару, який переробляється, одиниці вимірювання, кількості
зданого в переробку і прийнятого з переробки товару, ціни, вартості.
Аналітичний облік по даному субрахунку ведеться за місцями зберігання,
назвами товарів і обліковими партіям, якщо товари враховуються за
принципом товарної партії.
По експортних товарах, які знаходяться в портах, на складах і базах в
Україні, перевірка даних складського обліку, який ведеться в місцях
зберігання з даними бухгалтерського обліку зовнішньоекономічної
організації, повинна проводитися кожного кварталу. Виявлені розбіжності
повинні бути урегульовані до складання бухгалтерської та податкової
звітності.
По субрахунку “Товари експортні в дорозі за кордоном” обліковуються
експортні товари, які відправлені за кордон і не прибулі до місця
призначення до кінця звітного періоду.
Оприбуткування товарів на цей субрахунок проводиться в випадках, коли
отримані документи, які свідчать про рух експортних товарів за межами
кордону України, але право власності на ці товари залишається за
українською організацією (відвантаження за кордон товарів, на
консигнаційні склади, зразків експортних товарів і т.д.).
Аналітичний облік по даному субрахунку ведеться за країнами, назвами
товарів і обліковими партіями.
На субрахунку “Товари експортні на складах, в переробці і на комісії за
кордоном” відображаються товари експортні, які зберігаються на складах,
в переробці чи передані для реалізації за кордоном на умовах
консигнації.
Оприбуткування товару по цьому субрахунку проводиться після отримання
підтвердження консигнатора про надходження товару на його склад.
Облік експортних товарів на цьому рахунку ведеться за оцінкою, що
вказана у ВМД.
Відносини між зовнішньоекономічною організацією і комісіонерами відносно
порядку продажу експортних товарів визначаються спеціальними угодами.
В цих угодах вказується порядок: оформлення надходження товарів на
консигнаційний склад, їх зберігання, реалізації, розрахунків; порядок
проведення інвентаризації товарів; представлення звітів про їх рух і
наявність залишків.
Аналітичний облік ведеться за країнами, консигнаторами, найменуваннями
товарів і обліковими партіями. В угодах з консигнаторами повинно бути
передбачено обов’язкове представлення звітів про надходження, реалізації
і залишки товарів, які поставляються на консигнацію. Вказані дані про
залишки товарів на консигнації підлягають звіренню з обліковими даними
зовнішньоекономічної організації. В випадку виявлення розбіжностей
повинні бути встановлені причини їх виникнення і проведене відповідне
регулювання.
5.2. Облік імпортних товарів
На рахунках цього підрозділу обліковуються імпортні товари, придбані в
результаті імпортних та бартерних угод.
Товари, які поступають по імпорту, підлягають обліку
зовнішньоекономічної організації як імпортні товари з моменту оформлення
імпортної вантажної митної декларації, та на підставі відповідних
розрахункових і комерційних документів, які оформляють придбання
товарів, до моменту їх продажу українським покупцям або витрачання у
власному виробництві.
Імпортні товари обліковуються за митною вартістю (фактурна імпортній
вартості, під якою розуміють вартість самого товару і вартість тари та
упаковки, які оплачуються іноземному постачальнику по його рахунку в
відповідності з контрактом.) Витрати по транспортуванню, перевалці,
зберіганню чи інші накладні витрати, які зв’язані з імпортом товарів до
митного кордону України, мито та акциз включаються до імпортної вартості
товарів:
При імпорті машин та устаткування за облікову партію, як правило,
приймаються :
при морських перевезеннях – замовлення, транс, пароплав, коносамент;
при залізничних перевезеннях – замовлення, транс, вагон, міжнародна
залізнична накладна.
При імпорті сировини, продовольчих виробів і товарів масового вжитку за
облікову партію приймається :
при морських перевезеннях – пароплав, товар, а в тих випадках, коли в
порту організовано поконосаментне зберігання вантажів, то і коносамент;
при залізничних перевезеннях – вагон, а коли вантажі поступають
ешелонами, які формує іноземний постачальник, то ешелон.
В останньому випадку повинен бути організований облік вагонів, які
відстали від ешелону в приєднались до ешелону по дорозі.
У всіх випадках вибір ознак облікової партії повинен забезпечити ув’язку
партії, оприбуткованої на товарний рахунок, з відфактуруванням товарів
підприємству і можливість контролю за рухом і залишками товарів в
дорозі, в місцях зберігання і перевалки вантажів.
В бухгалтерському обліку рух імпортних товарів відображається на рахунку
“Товари” по наступних субрахунках:
“Товари імпортні в дорозі за кордоном”;
“Товари імпортні на складах і в переробці за кордоном”;
Підставою для оприбуткування товарів на ці субрахунки є перехід права
власності на зазначені товари до українського резидента до перетину
митного кордону України. Фактично данні субрахунки використовуються
тільки для реекспортних товарів які не підлягають подальшому ввезенню на
митну територію України.
“Товари імпортні в портах і на складах в Україні”;
“Товари імпортні в дорозі в Україну”;
Імпортні товари прибуткуються в дебет рахунку з кредиту рахунку
“Розрахунки з постачальниками і підрядчиками” незалежно від того, коли
вони надійшли ( до чи після отримання зовнішньоекономічною організацією
розрахункових і товаросупроводжувальних документів іноземних
постачальників.
По субрахунку “Товари імпортні в дорозі за кордон” облікуються імпортні
товари, передані за кордоном у переробку (у тому числі давальницька
сировина). Як правило, товари прибуткуються в тому звітному періоді, в
якому, згідно умов контракту, право власності на товар перейшло
зовнішньоекономічній організації на основі документів, які підтверджують
надходження товарів на склад чи в переробку за кордон. В якості таких
приймаються складські свідоцтва чи розписки.
Аналітичний облік ведеться по країнам, товарам, партіям і місцям
зберігання (відповідальним особам).
По субрахунку “Товари імпортні в портах і на складах в Україні”
облікуються імпортні товари, які прибули в порти України, на прикордонні
бази і склади.
Товари прибуткуються на цей субрахунок в тому звітному періоді, в якому
вони прибули в порт, на склади і бази на основі рахунків, отриманих від
портів, станцій, складів, баз і які підтверджують надходження товарів.
Аналітичний облік ведеться за місцями зберігання, товарам і обліковим
партіям товарів, а по товарах, які зберігаються на власних складах,
також і по матеріально-відповідальним особам.
По субрахунку “Товари імпортні в дорозі в Україну” відображаються
товари, які надійшли на прикордонні станції та в порти і не були
відправлені до кінця звітного періоду замовникам. Товари
оприбутковуються на цей рахунок датою їх надходження на станцію. По
цьому ж субрахунку облікуються товари, що надійшли в український порт чи
на прикордонну станцію і направлені на склади зовнішньоекономічних
організацій, а також імпортні товари, призначені для реекспорту в інші
країни, які направляються з території України в вихідні порти чи
прикордонну станцію для послідуючого відправлення.
Аналітичний облік по даному субрахунку ведеться по країнам, товарам та
обліковим партіям.
5.3. Облік реекспортних товарів
Під реекспортними товарами розуміють товари, придбані по імпорту для
подальшого продажу іноземним покупцям.
Реекспортні товари обліковуються за їх купівельною вартістю, тобто за
вартістю, що вказана у рахунках іноземних постачальників.
Передача імпортних товарів на реекспорт, для подальшого їх продажу за
кордон, відображається по субрахунках реекспортних товарів.
Вартість товарів, призначених для реекспорту без завезення в Україну,
списується з рахунку імпортних товарів на рахунок реекспортних товарів
по даті відвантаження їх на адресу іноземного покупця.
У випадку, коли імпортні товари завозяться в Україну, то вони
зараховуються на субрахунки реекспортних товарів датою видачі доручення
на відвантаження імпортних товарів іноземному покупцеві.
Після передачі імпортних товарів для реекспорту облік їх ведеться
аналогічно обліку експортних товарів за товарними партіями.
Бухгалтерський облік реекспортних товарів по всім етапам їх руху
ведеться по таких субрахунках:
“Товари реекспортні в дорозі в Україні”;
“Товари реекспортні в портах, на складах і в переробці в Україні”;
“Товари реекспорті в портах, на складах і в переробці за кордоном”;
“Товари реекспортні в дорозі за кордоном”.
На субрахунку “Товари реекспортні в дорозі в Україні” обліковуються
реекспортні товари в дорозі на українській території.
Аналітичний облік ведеться на основі транспортних документів за
напрямками і товарними партіями.
На субрахунках “Товари реекспортні в портах, на складах і в переробці в
Україні” і “Товари реекспортні в портах, на складах і в переробці за
кордоном” відображаються реекспортні товари, які тимчасово знаходяться в
портах і на складах в Україні та за кордоном до їх подальшого
відправлення за призначенням.
Аналітичний облік ведеться окремо в Україні та за кордоном по місцям
зберігання, матеріально-відповідальним організаціям і особам, по товарам
і обліковим партіям.
На субрахунку “Товари реекспортні в дорозі за кордоном” обліковуються
реекспортні товари, які знаходяться в дорозі за кордоном як з числа
товарів, які були завезені в Україну, так і товарів, відвантажених на
місце призначення без завозу в Україну.
Аналітичний облік ведеться по країнам, товарам і товарним партіям.
Запитання і завдання для самоперевірки
Організація та ведення бухгалтерського обліку товарів по рахунку 28
“Товари”.
Облікова партія товару.
Які документи являються основою для бухгалтерських записів по обліку
експортних товарів, які фіксують рух товарів?
На якому рахунку та субрахунках відображаються розрахунки з іноземними
замовниками за експортні товари?
На яких субрахунках ведеться облік експортних товарів по всіх етапах їх
руху на рахунку 28 “Товари”.
За рахунок чого можуть бути придбані імпортні товари або на яких умовах?
На якому рахунку та субрахунках відображаються розрахунки з іноземними
постачальниками за імпортні товари?
Які розрахунки з іноземними постачальниками враховуються на субрахунку
“Розрахунки з іноземними постачальниками по акцептованим рахункам”?
Які розрахунки обліковуються на субрахунку “Розрахунки з іноземними
постачальниками по комерційному кредиту”?
Як ведеться облік на субрахунку “Розрахунки з іноземними постачальниками
по невідфактурованим поставкам”?
По якій ціні враховуються придбані імпортні товари на рахунках?
Що важливо знати покупцеві при імпорті товарів, при визначенні ціни?
На якому рахунку та субрахунках відображається рух імпортних товарів?
Облік яких операцій відображається на субрахунку “Товари імпортні в
дорозі за кордоном”?
Які операції відображаються на субрахунку “Товари імпортні на складах та
в переробці за кордоном”?
Ведення бухгалтерського обліку на субрахунку “Товари імпортні в портах
та на складах в Україні”?
Облік яких операцій відображається на субрахунку “Товари імпортні в
дорозі за кордоном”?
Як ведеться облік операцій на субрахунку “Товари імпортні в дорозі в
Україні”?
Облік яких операцій відображається на субрахунку “Товари імпортні
відвантажені, але не відфактуровані”?
Визначення терміну “реекспорт”.
Облік передачі товару на реекспорт з завозом на територію України.
Облік передачі товару на реекспорт без завозу на територію України.
Глава 6. Аналіз зовнішньоторговельних операцій та фінансового стану
підприємств
6.1. Аналіз зовнішньоторговельних операцій
Економічний аналіз у зовнішній торгівлі України направлений на вивчення
результатів виробничо-комерційної та фінансово-господарської діяльності
фірм і їх фінансового положення. Основними завданнями аналізу в зв’язку
з цим являються:
1. Оцінка ступеню та якості виконання зобов’язань за експортними,
реекспортними та імпортними операціями і характеристика досягнутих
якісних та вартісних рівнів експорту, реекспорту та імпорту товарів.
2. Оцінка раціональності використання коштів у зовнішній торгівлі
України.
3. Характеристика фінансових результатів комерційної діяльності
підприємства і оцінка його фінансового положення.
4. Виявлення резервів і розробка заходів по поліпшенню
фінансово-господарської діяльності підприємства і укріпленню його
фінансового положення.
Аналіз господарської діяльності підприємства та його фірм здійснюється
посередництвом різноманітних логічних, статистичних та математичних
прийомів. До логічних прийомів економічного аналізу відносяться
деталізація, порівняння, елімінування, узагальнення. Широко
застосовуються в аналізі такі способи статистичної обробки цифрового
матеріалу, як зведення, групування, середні величини, індекси, ряди
динаміки. До математичних методів відносяться економічні, математичного
програмування, математичного аналізу (інтегральний метод), математичної
статистики та теорії ймовірності, економічної кібернетики, математичної
теорії планування екстремальних експериментів, евристичні методи аналізу
господарської ситуації, графічні методи.
Розглянемо сутність логічних методів, які використовуються у всіх видах
економічного аналізу.
Деталізація представляє собою розподілення цілого на складові частини.
Деталізація може проводитися за часом (наприклад, рік поділяється на
квартали, а останні – на місяці і т.д.); за місцями виконання операцій
(наприклад, товарні запаси розподіляються для зручності вивчення за
місцем зберігання, а експорт – за країнами і т. д.); за складовими
елементами (наприклад, витрати – за окремими елементами затрат і т. д.).
Порівняння полягає у співставленні показників звітного періоду з
показниками минулого звітного періоду і т. д. Необхідною умовою
використання цього методу є забезпечення співставленості показників, що
досягається за рахунок використання однакових баз (порівняних) цін,
перерахунку різних натуральних одиниць вимірювання кількості в умовні
одноякісні одиниці вимірювання та інші.
Елімінування (факторний аналіз) використовується при визначенні ступеню
впливу змін величини окремих факторів на відповідний економічний
показник, який являється результатом взаємодії таких факторів. Необхідна
умова використання цього методу – наявність функціонального (а не
кореляційного) зв’язку між факторами, які вивчаються. Наприклад,
взаємодія факторів “ціна” і ”кількість” визначає вартість товару.
Інший приклад. Величина витрат за зберігання товарів на складі залежить
від трьох факторів: кількості товару; терміну його зберігання; ставки за
зберігання. Зміна величини будь-якого з взаємодіючих факторів впливає на
складські витрати. Елімінування – декілька прийомів, посередництвом
будь-якого з яких послідовно виключається вплив фактора, що вивчається.
До цих прийомів відносять метод ланцюгових підстановок, метод різниць,
інтегральний метод і т. і. Наведемо приклад використання цих прийомів.
Так, є дані про експорт товару в країну, наведені в наступній таблиці:
2000 2001
Кількість
т. Ціна за
т. Вартість
грн. Кількість
т. Ціна за
т. Вартість
грн.
2 000 250 500 000 2 400 300 720 000
Вартість експорту товару збільшилась на 220000 крб., що явилось
слідством зміни величини двох факторів: кількості і ціни. Виявимо вплив
кожного фактору двома способами, що дозволить виявити різницю між ними.
1. Розрахунок шляхом ланцюгових підстановок. З таблиці видно, що
вартість товару в 1999 р. представляє собою похідну якості і ціни: 2 000
х 250=500 000 грн. Робимо першу підстановку – змінимо кількість при
незмінній ціні:
2 400 х 250 = 600 000 грн.
Порівнюючи отриману суму з попередньою, визначимо вплив фактору якості:
600000 грн. – 500000 грн. = +100000 грн.
Проводимо іншу підстановку – міняємо ціну:
2400 х 300 = 720 000 грн.
Порівнюючи отриману суму з попередньою, знайдемо вплив фактору ціни:
720000 грн. – 600000 = +120000 грн. Таким чином, зростання кількості
збільшило вартість експорту товару на 100000 грн., а зростання ціни – на
120000 грн.
2. Розрахунок способом різниць полягає в тому, що відхилення по першому
фактору перемножується на незмінну величину іншого фактора. Отриманий
результат показує обсяг впливу першого фактора. Аналогічно визначається
вплив наступного фактора. А саме, перша підстановка: (+400) х 250 = +100
000 грн., друга підстановка: 2 400 х (+50) = +120 000 грн.
Таким чином, немає принципової відмінності одного способу від іншого,
але при першому способі розрахунки дещо спрощуються. Крім цього, міра
впливу взаємодіючих факторів буде різною при різній послідовності
підстановок. Тому в першу чергу змінюється вплив кількісних факторів, а
потім – якісних. Так, з двох вище розглянутих факторів (якість та ціна)
перший відноситься до якісних факторів, а інший – до кількісних.
Інтегральний метод оснований на використанні положення розділу вищої
математики – диференціального та інтегрального обчислення. Використання
цього методу визначається тією обставиною, що економічні показники в
ряді випадків можуть бути математично представлені як функції багатьох
змінних. При цьому в якості змінних чи аргументів використовуються
фактори, які визначають величину показника.
Для аналізу господарської діяльності підприємства використовуються дані
бухгалтерського і оперативного обліку та інші джерела інформації.
Матеріали, які застосовуються при аналізі, повинні бути перевірені
(точність арифметичних підрахунків, взаємна співставленість показників
звітності і достовірність облікових даних). В ряді випадків цифрові
дані, які притягуються для аналізу, округляються для представлення в
таблицях (якщо це не нанесе збитку точності дослідження).
Далі йде безпосереднє вивчення матеріалів. На цьому етапі застосовують
різні прийоми аналізу і методи статистичної обробки матеріалів. При
цьому вираховують різні аналітичні показники у вигляді абсолютних і
відносних величин (проценти, вага, індекси і т.д.), середніх величин;
розраховують вплив взаємодіючих факторів; установлюють схеми
взаємозв’язку, будують ряди динаміки, діаграми і графіки; конструюють
аналітичні таблиці.
На закінчення формують висновки і порівнюють необхідні пропозиції за
результатами аналізу.
Основна частина безпосередньої аналітичної роботи з вивчення
зовнішньоторгової діяльності підприємства зосереджена в його
спеціалізованих фірмах і функціональних відділах (планово-економічний,
кон’юнктурний, валютно-фінансовий, транспортний, бухгалтерія та ін.)
Результати аналізу показників квартальної і особливо річної звітності
додаються в пояснювальних записках до бухгалтерської звітності.
Аналіз комерційної і фінансово-господарської діяльності
зовнішньоторго-вельного підприємства здійснюється у такому порядку:
Виконання зобов’язань за зовнішньоторговельними операціями та їх
динаміка.
Раціональність використання коштів при проведенні зовнішньоторговельних
операцій.
Фінансова діяльність, фінансовий стан.
Головним джерелом інформації для аналізу господарської діяльності у
зовнішній торгівлі є фінансова звітність підприємств, які здійснюють
зовнішньоторговельні операції.
Найважливішими вимогами до звітності є порівнянність, своєчасність та
достовірність.
Під порівнянністю звітності розуміють порівняння показників діяльності
підприємств, які в ній приводяться, за звітний період з плановими
показниками або даними за попередній період. Таке порівняння можливе
тільки при однаковому економічному змісті порівняних показників.
Своєчасність звітності заключається в наданні звітів у встановлені
терміни.
Достовірність звітності означає відповідність її показників операціям,
які відбуваються в обліковому періоді, і фактичному стану засобів
об’єднання на дату складання звітів. Вона досягається за допомогою
правильної організації поточного звіту, а також здійснення у встановлені
терміни інвентаризації матеріально-майнових цінностей об’єднання та
перевірки розрахунків по операціям.
Звітність зовнішньоторговельних підприємств надається у вигляді вільних
таблиць, які завершують поточний звіт і містять систему узагальнених
показників по всім розділам та ділянкам діяльності підприємства. За
часом складання розрізняють квартальну та річну звітність. Більше всього
показників міститься у річному звіті. До звітів додаються пояснювальні
записки, які містять аналітичну обробку інформації.
Аналіз виконання зобов’язань за зовнішньоторговельними контрактами
Інформацію для аналізу можна отримати з оперативних звітів про рух
товарів. Звіт дозволяє з’ясувати такі питання:
В якому обсязі реалізовано товарний контингент угоди.
На яку суму виконані зобов’язання за контрактами.
3. Які контракти та на яку суму виявилися простроченими виконанням.
Обставини неповної реалізації угод та порушень термінів поставок товарів
ретельно вивчаються. Для більш повної характеристики роботи підприємства
доцільно розрахувати показники прострочення поставок товарів за звітний
та попередній роки. Показники розраховуються за формулою:
Кп
П= ————- , де
Ки
П – процент прострочення;
Кп – сума контрактів, термін виконання яких минув на протязі звітного
періоду;
Ки – сума контрактів, які підлягають виконанню за цей рік.
Поставки експортних товарів на умовах комерційного кредиту.
У зовнішній торгівлі значне поширення отримала практика продажу товарів
(головним чином, машин та устаткування) з відстрочкою платежів, тобто на
умовах комерційного кредиту.
Відомості про такого роду експортні операції можна отримати з
оперативного звіту про виконання плану експорту товарів, з
бухгалтерського обліку про стан іноземної дебіторської та кредиторської
заборгованості, а також з самих контрактів.
При аналізі за звітний період цієї ділянки експортної роботи фірм
необхідно встановити та порівняти з попереднім періодом обсяг
комерційного кредиту і його питому вагу в загальному експорті фірм та
середні терміни кредиту в цілому, по окремих товарах.
Середній термін кредиту визначається за формулою середньої арифметичної
зваженої. Наведемо приклад визначення середнього терміну кредиту за
контрактом. Так товар І, вартість якого становила 1 000 000 грн., було
продано на таких умовах:
а) 40% вартості товару підлягало оплаті готівкою після його поставки;
б) 60% – у кредит на три роки з погашенням кредиту на таких умовах:
Таблиця №4.
Частки кредиту
(К), тис. грн. Терміни погашення
(t) Кхt
200 Через один рік 200
200 Через два роки 400
200 Через два роки 600
600
1200
E(K*T)
t = ———-;
EK
1 200
звідси середній термін кредиту = ———— = 2 роки
600
аналогічно визначаються середні терміни кредиту по країнам та товарам.
Далі необхідно визначити стан заборгованості іноземних покупців по
комерційним кредитам та перспективи її погашення.
Якість експортних та імпортних товарів
Якість товарів повинна відповідати технічним умовам контрактів. У
противному разі іноземні покупці можуть пред’явити рекламації, що
наносять збиток авторитету фірми, як експортеру товарів, і знижують
розмір виручки за товари на суму задоволених рекламацій. Аналіз даної
ділянки роботи фірми за звітний період доцільно проводити в порівнянні з
даною роботою за попередні періоди. В якості критерію при оцінці роботи
фірм з якості товарів можна розрахувати показник процентного відношення
суми задоволених рекламацій до вартості поставлених товарів.
Окрім аналізу динаміки рекламацій вивчаються і окремі рекламації. При
цьому з`ясовується, які міри приймались фірмами для підвищення якості
товарів і наскільки ці міри виявились ефективними.
Конкурентоспроможність товарів.
Під конкурентоспроможністю товарів та послуг розуміється їх спроможність
витримати порівняння з аналогічними товарами і послугами інших
виробників і продаватись у зв`язку з цим за цінами не нижче
середньоринкових. Рівень конкурентоспроможності товарів та послуг
визначається сукупністю різноманітних техніко-економічних факторів:
якість та собівартість, форми і методи торгівлі, ціни, умови і терміни
поставки і транспортування, відповідність вимогам моди і умовам
місцевого ринку, види і форми розрахунків і платежів з покупцями,
престиж виробника і продавця (“ціна” фірми), престиж товару (товарний
знак), ефективність реклами та інше.
Найбільш складним представляється встановлення конкурентоспроможності
машин і устаткування. Основний фактор їх конкурентоспроможності –
якість, яка визначається багатьма складовими, набір яких більш складний
і різноманітний, ніж у товарів інших категорій. В поняття якості машин і
устаткування входять продуктивність і універсальність, стандартизація і
уніфікація моделей. При цьому продуктивність устаткування – не завжди
головній фактор. Так, іноді віддається перевага низькопродуктивному
устаткуванню, але більш дешевому та універсальному, простому, безпечному
та зручному в користуванні (в побуті, в невеликих майстернях).
Найважливішою характеристикою якості машин і устаткування являється їх
технічна новизна і патентна частота – вимога, особливо необхідна в
умовах науково-технічної революції. Велике значення мають надійність і
довговічність роботи і термін служби до першого капітального ремонту,
рівень технічного обслуговування і постачання запасними частинами.
Рівень конкурентоспроможності машин і устаткування залежить від їх
відповідності специфічним вимогам місцевого ринку (пристосованість для
роботи в умовах тропічного і полярного клімату, на пісчаних, болотистих
чи кам’янистих грунтах, для роботи на місцевій сировині; облік традицій,
звичок та вподобань місцевого населення).
6.2. Аналіз фінансової звітності підприємства
Основним засобом надання інформації про фінансовий стан є фінансові
звіти.
Для менеджера найбільш важливими є аналіз і оцінка ефективності
господарських операцій, ресурсів, які при цьому використовуються, та
отриманих результатів.
Власників і акціонерів в першу чергу цікавлять прибутковість вкладених
ними капіталів та рівень ризику їх можливої втрати.
Для кредиторів найбільш важливими є оцінка перспектив повернення
інвестованих засобів.
Для постачальників — можливість підприємства своєчасно оплачувати
послуги і продукцію, яка постачається.
Однак існують певні причини, через які дані бухгалтерського обліку не в
змозі дати повної картини стану справ у компанії:
фінансова звітність відбиває тільки ті події, що можуть бути подані в
грошовому вираженні;
у фінансовій звітності відбиваються тільки ті події, що вже відбулися;
у балансі не показується ринкова вартість більшості засобів;
керівництво компанії, разом із її бухгалтерською службою, має деяку
свободу вибору методу відображення подій по бухгалтерських рахунках
(методи – ЛІФО, ФІФО або середньої собівартості);
багато розмірів у бухгалтерському обліку є оціночними.
Для того, щоб оцінити ефективність роботи компанії, необхідно
використовувати один з трьох методів:
історичний метод порівнює результати діяльності компанії з її
результатами в минулому.
зовнішній метод порівнює результати діяльності компанії з результатами
аналогічної компанії або з середніми результатами по галузі.
суб’єктивний метод порівнює результати діяльності компанії із
суб’єктивно встановленим критерієм.
Фінансова звітність та додаток до інформації про прибутковість компанії
містить інформацію про її ліквідність і платоспроможність.
Розглянемо основні з цих показників:
Аналіз ліквідності (Liquidity ratios) — характеризує можливість
підприємства виконувати свої короткострокові зобов’язання із своїх
поточних активів.
Підприємство вважається ліквідним, якщо його поточні активи перевищують
поточні пасиви. Для більш конкретного обчислення ліквідності
використовуються такі коефіцієнти:
Кз.л. = Па/Пп, де
Кз.л. – коефіцієнт загальної ліквідності (Current ratios)
Па – поточні активи (Current Assets)
Пп – поточні пасиви (Current Liable)
Якщо співвідношення менше, ніж 1:1, то це означає присутність високого
фінансового ризику. Низький рівень ліквідності може свідчити про
труднощі зі збутом продукції.
Співвідношення 2:1 теоретично вважається оптимальним, хоча для деяких
сфер бізнесу воно може коливатися від 1,2 до 2,5.
Дуже висока ліквідність (3:1) теж не зовсім добра. Вона може означати,
що підприємство має в своєму підпорядкуванні більше засобів, ніж воно
може ефективно використати. А це свідчить про погіршення показників
ефективності використання всіх видів активів.
Кн.л. = (Па – Тз)/По, де
Кн.л. – коефіцієнт негайної ліквідності (Quick ratio)
Па – поточні активи (Current assets)
Тз – товарні запаси (Inventories)
По – поточні зобов’язання (Current Liabilities)
Цей показник характеризує здатність підприємства виконувати свої поточні
обов’язки із швидколіквідних активів. Теоретично нормальним вважається
співвідношення 1:1.
Іноді цей коефіцієнт розраховується таким чином:
К нл =(Г + ЦП)/По, де
Г – гроші (Cash)
ЦП – цінні папери (Marketable Securities)
По – поточні обов’язки (Current Liabilities)
Перша формула представляє більший інтерес для банків і фінансових
установ, а друга — для постачальників.
СПд.з. = ДЗ/(П : 365), де
СПд.з. – середній період отримання дебіторської заборгованості (Average
collection)
ДЗ – дебіторська заборгованість (Receivables)
П – продаж (Sales)
Цей коефіцієнт показує, скільки часу в середньому займає отримання
дебіторської заборгованості, тобто за скільки днів receivables
перетворюються в грошові засоби (середній строк комерційного кредиту,
який надається підприємством своїм діловим партнерам). Низькі показники
свідчать про швидке обертання та ефективне управління комерційними
підприємствами.
Обертання матеріальних запасів в днях :
відношення суми матеріальних запасів до одноденного обороту по
реалізації:
Матеріальні запаси (Inventories)
Продаж (Sales) : 360
Цей показник дає можливість вирахувати кількість днів, які припадають на
1 оборот матеріальних запасів. Низькі показники свідчать про хороший
попит на дану продукцію підприємства. Високі показники можуть означати,
що підприємство має більше матеріальних запасів, ніж йому необхідно, або
переживає труднощі зі збутом своєї продукції.
Коефіцієнт маневреності – співвідношення між оборотним та власним
капіталом. Як правило вимірюється у відсотках:
Км = Поточні активи (Current assets) / Власний капітал (Net worth)
Аналіз платоспроможності
Платоспроможність підприємства — це здатність виконувати свої зовнішні
обов’язки, використовуючи власні активи. Цей показник вимірює фінансовий
ризик, тобто вірогідність банкрутства. Для обчислення рівня
платоспроможності використовують спеціальний коефіцієнт, який показує
частку власного (акціонерного) капіталу підприємства в його загальних
обов’язках.
Кп = ВК/ ЗО, де
Кп – коефіцієнт платоспроможності
ВК – власний капітал (Net Worth)
ЗК – Загальні зобов’язання (Total Liabilities)
Високий коефіцієнт платоспроможності означає низький фінансовий ризик і
хороші можливості для залучення додаткових засобів зі сторони.
При аналізі платоспроможності підприємства використовуються також
коефіцієнти співвідношення між власним капіталом і довгостроковими
зобов’язаннями:
Кп=ВК / ДЗ, де
ВК – власний капітал ( Net Worth)
ДЗ – довгострокові зобов’язання (Fixed Liabilities)
рівень повернення довгострокових зобов’язань:
Кп=ПО / ВВ, де
ПО – операційний прибуток (Operating Profit)
ВВ – сплачувані відсотки (Interest Expense)
Аналіз прибутковості
Коефіцієнт прибутку, в який включаються відсоток і податки (Пвп), до
довгострокового капіталу.
Кпдк = Пвп / Довгостроковий капітал
Показник «прибуток на довгостроковий капітал» характеризує ефективність
використання компанією свого капіталу, не беручи до уваги складові
елементи довгострокового капіталу, позикового капіталу і власного
капіталу.
Коефіцієнт оборотності довгострокового капіталу
ОДК = ПР / КД, де
ОДК – оборотність довгострокового капіталу
ПР – прибуток від реалізації
КД – довгостроковий капітал.
Коефіцієнт оборотності довгострокового капіталу показує який прибуток
отриманий із кожного долара довгострокового капіталу
Компанія, що має низький рівень прибутку, в змозі забезпечити
задовільний рівень прибутку на інвестований капітал за умови, що вона
буде мати високу оборотність довгострокового капіталу.
Прибуток на загальні інвестиції:
Види прибутків, які відображаються у звіті про прибутки і збитки, є
найбільш загальними показниками прибутковості підприємства. При аналізі
прибутковості важливо знати, наскільки ефективно використовувались всі
засоби для отримання прибутку.
Для комплексного вимірювання прибутковості використовують наступний
коефіцієнт:
К = (Пв.п. + ВВ)
(ДЗ + ВК), де
Пв.п. – прибуток до вирахування податку (Profit before fax)
ВВ – сплачувані відсотки (Interest expense)
ДЗ – довгострокові зобов’язання (Fixed Liabilities)
ВК – власний капітал (Net worth)
Цей показник характеризує ефективність управління
інвестиційними фондами і безпосередньо — досвід і компетенцію
керівництва.
Прибуток на власний капітал:
К= Чистий прибуток (Net Profit) / Власний капітал (Net Worth)
Цей показник особливо важливий для акціонерів, бо характеризує рівень
ефективності використання вкладених ними коштів, а також слугує основним
критерієм при оцінці рівня котировки на фондовій біржі акцій цього
підприємства.
Прибуток на загальні активи:
К = Чистий прибуток (Net Profit) / Всього активів (Total Assets)
Цей прибуток на 1 од. активів, тобто фондовіддача. Якщо прибуток на
загальні активи менший за відсоткову ставку з довгострокового кредиту,
то ситуація повинна розцінюватись як несприятлива.
Валова (брутто) маржа (Gross margin):
К = (П – СП) / П, де
П – продаж (Sales)
СП – собівартість продажів (Cost of goods sold)
Цей коефіцієнт показує частку валового прибутку, який припадає на 1
грошову одиницю продажів. Це один з найбільш важливих показників для
менеджерів підприємств. Ріст цього показника може бути наслідком
зниження собівартості продукції, або свідчити про сприятливу ринкову
кон’юнктуру.
Операційна маржа:
К = Операційний прибуток (Operating profit) / Продаж (Sales)
Показує розмір операційного прибутку, який припадає на 1 грошову одиницю
продажів.
Прибуток на продаж:
К = Чистий прибуток (Net Profit) / Продаж (Sales)
Коефіцієнт чистого прибутку на одну акцію представляє собою частку від
розподілу загального розміру чистого прибутку за даний період на
кількість звичайних акцій в обігу.
Коефіцієнт «Ціна – Прибуток» визначають як частку від розподілу
середньої ринкової ціни за одну акцію на розмір чистого прибутку на одну
акцію.
Аналіз ефективності використання активів
Коефіцієнт співвідношення обсягу продажів до обсягу матеріальних
запасів — кількість оборотів, які здійснюються матеріальними запасами на
рік:
К = Продаж (Sales) / Матеріальні запаси (Inventories)
Нормальний коефіцієнт оборотності може коливатися для різних сфер
бізнесу від 4 до 8.
Високий коефіцієнт вважається ознакою сприятливого фінансового
стану. Але, якщо коефіцієнт значно перевищує середньогалузеву норму, то
це може свідчити про присутність ризику, пов’язаного з нестачею
матеріальних запасів, що приведе до зниження обсягу продажів. Надто
висока оборотність може свідчити про нестачу вільних грошових засобів і
про можливу неплатоспроможність підприємства.
Деякі аналітики віддають перевагу використанню в чисельнику формули
показника собівартості продажів. При такому підході ця формула буде мати
такий вигляд:
К = Собівартість продажів (Cost of goods sold) / Матеріальні запаси
(Inventories)
Коефіцієнт оборотних капіталів (поточними активами) у %:
К = Продаж (Sales) / Поточні активи (Current assets)
Коефіцієнт співвідношення між продажами та чистим оборотним капіталом
(%):
П / (ПА – ПЗ), де
П – продаж (Sales)
ПА – поточні активи (Current assets)
ПЗ – поточні зобов’язання (Current liabilities)
Коефіцієнт співвідношення між продажами та нерухомим майном характеризує
рівень ефективності використання основних засобів.
К = Продаж (Sales) / Нерухоме майно (Fixed assets)
Розмір цього коефіцієнту може коливатися від 100% до 700% в залежності
від капіталомісткості виробництва.
Коефіцієнт співвідношення між продажами та загальними активами
характеризує рівень ефективності використання всіх активів підприємства
(%):
К = Продаж (Sales) / Всього активи (Total Assets)
Аналіз використання акціонерного капіталу
У разі, якщо підприємство є корпорацією, важливого значення набуває
аналіз показників, пов’язаних з капіталом, Існують різні показники,
які вимірюють ефективність використання акціонерного капіталу.
Найбільш поширеними з них є:
Вартість однієї акції (Price per share):
Воа = Акціонерний капітал, який емітовано / Кількість проданих акцій
Прибуток на 1 акцію (Earning per share):
П оа = Чистий прибуток / Кількість проданих акцій
Дивіденди на 1 акцію (Dividend per share):
Доа = Сума оголошених дивідендів / Кількість проданих акцій
Ціна — прибуток 1 акції (Price/Earning Ratio):
К = Ринкова вартість 1 акції / Прибуток на 1 акцію
Високі показники коефіцієнтів цієї групи означають вигідне розміщення
акціонерами своїх коштів і хороші можливості залучення додаткового
акціонерного капіталу.
Аналіз рівня прийняття рішень
Рівень прийняття рішень — один з показників діяльності підприємства.
Останнім часом в практиці провідних фірм і корпорацій відіграє все
більшу роль аналіз ефективності роботи керівного персоналу.
Цей аналіз включає в себе як показники, які можна виміряти, так і
показники, які не можуть мати матеріального відображення:
Рівень освіти керівного персоналу.
Ефективність кадрової структури.
Налагодженість роботи колективу.
Рівень мотивації (Motivation).
На основі фінансової звітності та історичного підходу проводиться аналіз
ефективності прийняття інвестиційних рішень, рішень у сфері управління
персоналом, стратегічних рішень.
Оскільки більшість з цих показників неможливо виміряти математично, то
застосовується метод експертних оцінок, тобто суб’єктивна думка фахівця
чи групи фахівців слугує мірилом ефективності менеджменту.
Запитання і завдання для самоперевірки
Назвіть основні завдання аналізу у ЗЕД.
Охарактеризуйте методи аналізу у ЗЕД.
Що є основним джерелом інформації для аналізу господарської діяльності у
зовнішній торгівлі?
Організація аналізу в ЗЕД.
Звідки і яку інформацію можна отримати для аналізу виконання
зобов’язань?
Охарактеризуйте аналіз поставок експортних товарів на умовах
комерційного кредиту.
Конкурентоспроможність товарів.
Які Ви знаєте показники, що характеризують фінансовий стан фірми ?
Додаток 1
ПРО БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК ТА ФІНАНСОВУ ЗВІТНІСТЬ В УКРАЇНІ
Закон України від 16 липня 1999 р. N 996-XIV
Цей Закон визначає правові засади регулювання, організації, ведення
бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні.
Розділ I. ЗАГАЛЬНІ ПОЛОЖЕННЯ
Стаття 1. Визначення термінів
Для цілей цього Закону терміни вживаються у такому значенні:
активи – ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих
подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання
економічних вигод у майбутньому;
бухгалтерський облік – процес виявлення, вимірювання, реєстрації,
накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про
діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для
прийняття рішень;
внутрішньогосподарський (управлінський) облік – система обробки та
підготовки інформації про діяльність підприємства для внутрішніх
користувачів у процесі управління підприємством;
господарська операція – дія або подія, яка викликає зміни в структурі
активів та зобов’язань, власному капіталі підприємства;
зобов’язання – заборгованість підприємства, що виникла внаслідок минулих
подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, приведе до
зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди;
економічна вигода – потенційна можливість отримання підприємством
грошових коштів від використання активів;
консолідована фінансова звітність – фінансова звітність, яка відображає
фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів
юридичної особи та її дочірніх підприємств як єдиної економічної
одиниці;
національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку
нормативно-правовий акт, затверджений Міністерством фінансів України, що
визначає принципи та методи ведення бухгалтерського обліку і складання
фінансової звітності, що не суперечать міжнародним стандартам;
облікова політика – сукупність принципів, методів і процедур, що
використовуються підприємством для складання та подання фінансової
звітності;
первинний документ – документ, який містить відомості про господарську
операцію та підтверджує її здійснення;
фінансова звітність – бухгалтерська звітність, що містить інформацію про
фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів
підприємства за звітний період;
користувачі фінансової звітності (далі – користувачі) фізичні або
юридичні особи, які потребують інформації про діяльність підприємства
для прийняття рішень.
Стаття 2. Сфера дії Закону
1. Цей Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до
законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і
форм власності, а також на представництва іноземних суб’єктів
господарської діяльності (далі підприємства), які зобов’язані вести
бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з
законодавством.
2. Суб’єкти підприємницької діяльності, яких відповідно до законодавства
звільнено від обов’язкового обліку доходів і витрат, не ведуть
бухгалтерський облік і не подають фінансової звітності.
3. Суб’єкти підприємницької діяльності, яким відповідно до законодавства
надано дозвіл на ведення спрощеного обліку доходів і витрат, ведуть
бухгалтерський облік і подають фінансову звітність у порядку,
встановленому законодавством про спрощену систему обліку і звітності.
Стаття 3. Мета бухгалтерського обліку та фінансової звітності
1. Метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності
є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та
неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності
та рух грошових коштів підприємства.
2. Бухгалтерський облік є обов’язковим видом обліку, який ведеться
підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності,
що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних
бухгалтерського обліку.
Стаття 4. Основні принципи бухгалтерського обліку та фінансової
звітності
Бухгалтерський облік та фінансова звітність грунтуються на таких
основних принципах:
обачність – застосування в бухгалтерському обліку методів оцінки, які
повинні запобігати заниженню оцінки зобов’язань та витрат і завищенню
оцінки активів і доходів підприємства;
повне висвітлення – фінансова звітність повинна містити всю інформацію
про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій,
здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі;
автономність – кожне підприємство розглядається як юридична особа,
відокремлена від її власників, у зв’язку з чим особисте майно та
зобов’язання власників не повинні відображатися у фінансовій звітності
підприємства;
послідовність – постійне (із року в рік) застосування підприємством
обраної облікової політики. Зміна облікової політики можлива лише у
випадках, передбачених національними положеннями (стандартами)
бухгалтерського обліку, і повинна бути обгрунтована та розкрита у
фінансовій звітності;
безперервність – оцінка активів та зобов’язань підприємства здійснюється
виходячи з припущення, що його діяльність буде тривати далі;
нарахування та відповідність доходів і витрат – для визначення
фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти доходи
звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих
доходів. При цьому доходи і витрати відображаються в бухгалтерському
обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від
дати надходження або сплати грошових коштів;
превалювання сутності над формою – операції обліковуються відповідно до
їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми;
історична (фактична) собівартість – пріоритетною є оцінка активів
підприємства, виходячи з витрат на їх виробництво та придбання;
єдиний грошовий вимірник – вимірювання та узагальнення всіх
господарських операцій підприємства у його фінансовій звітності
здійснюється в єдиній грошовій одиниці;
періодичність – можливість розподілу діяльності підприємства на певні
періоди часу з метою складання фінансової звітності.
Стаття 5. Валюта бухгалтерського обліку та фінансової звітності
Підприємства ведуть бухгалтерський облік і складають фінансову звітність
у грошовій одиниці України.
Розділ II. ДЕРЖАВНЕ РЕГУЛЮВАННЯ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ ТА ФІНАНСОВОЇ
ЗВІТНОСТІ
Стаття 6. Державне регулювання бухгалтерського обліку та фінансової
звітності в Україні
1. Державне регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності в
Україні здійснюється з метою:
створення єдиних правил ведення бухгалтерського обліку та складання
фінансової звітності, які є обов’язковими для всіх підприємств та
гарантують і захищають інтереси користувачів;
удосконалення бухгалтерського обліку та фінансової звітності.
2. Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової
звітності здійснюється Міністерством фінансів України, яке затверджує
національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші
нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання
фінансової звітності.
3. Порядок ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової
звітності в банках встановлюється Національним банком України відповідно
до цього Закону та національних положень (стандартів) бухгалтерського
обліку.
4. Порядок ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової
звітності про виконання бюджетів та госпрозрахункових операцій бюджетних
установ установлюється Державним казначейством України відповідно до
законодавства.
5. Міністерства, інші центральні органи виконавчої влади, у межах своєї
компетенції, відповідно до галузевих особливостей розробляють на базі
національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку методичні
рекомендації щодо їх застосування.
Стаття 7. Методологічна рада з бухгалтерського обліку
1. Методологічна рада з бухгалтерського обліку діє як дорадчий орган при
Міністерстві фінансів України з метою:
організації розробки та розгляду проектів національних положень
(стандартів) бухгалтерського обліку, інших нормативно-правових актів
щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності;
удосконалення організаційних форм і методів бухгалтерського обліку в
Україні;
методологічного забезпечення впровадження сучасної технології збору та
обробки обліково-економічної інформації;
розробки рекомендацій щодо вдосконалення системи підготовки,
перепідготовки та підвищення кваліфікації бухгалтерів.
2. Методологічна рада з бухгалтерського обліку утворюється з
висококваліфікованих науковців, спеціалістів міністерств та інших
центральних органів виконавчої влади, підприємств, представників
громадських організацій бухгалтерів та аудиторів України.
3. Методологічна рада з бухгалтерського обліку діє на підставі Положення
про Методологічну раду з бухгалтерського обліку. Положення про
Методологічну раду з бухгалтерського обліку та її персональний склад
затверджуються Міністром фінансів України.
Розділ III. ОРГАНІЗАЦІЯ ТА ВЕДЕННЯ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ
Стаття 8. Організація бухгалтерського обліку на підприємстві
1. Бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня
реєстрації підприємства до його ліквідації.
2. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать
до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу
(посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів.
3. Відповідальність за організацію бухгалтерського обліку та
забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у
первинних документах, збереження оброблених документів, регістрів і
звітності протягом встановленого терміну, але не менше трьох років, несе
власник (власники) або уповноважений орган (посадова особа), який
здійснює керівництво підприємством відповідно до законодавства та
установчих документів.
4. Для забезпечення ведення бухгалтерського обліку підприємство
самостійно обирає форми його організації:
введення до штату підприємства посади бухгалтера або створення
бухгалтерської служби на чолі з головним бухгалтером;
користування послугами спеціаліста з бухгалтерського обліку,
зареєстрованого як підприємець, який здійснює підприємницьку діяльність
без створення юридичної особи;
ведення на договірних засадах бухгалтерського обліку централізованою
бухгалтерією або аудиторською фірмою;
самостійне ведення бухгалтерського обліку та складання звітності
безпосередньо власником або керівником підприємства. Ця форма
організації бухгалтерського обліку не може застосовуватися на
підприємствах, звітність яких повинна оприлюднюватися.
5. Підприємство самостійно:
визначає облікову політику підприємства;
обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку,
порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з
додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням
особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних;
розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського)
обліку, звітності і контролю господарських операцій, визначає права
працівників на підписання бухгалтерських документів;
затверджує правила документообороту і технологію обробки облікової
інформації, додаткову систему рахунків і регістрів аналітичного обліку;
може виділяти на окремий баланс філії, представництва, відділення та
інші відокремлені підрозділи, які зобов’язані вести бухгалтерський
облік, з наступним включенням їх показників до фінансової звітності
підприємства.
6. Керівник підприємства зобов’язаний створити необхідні умови для
правильного ведення бухгалтерського обліку, забезпечити неухильне
виконання всіма підрозділами, службами та працівниками, причетними до
бухгалтерського обліку, правомірних вимог бухгалтера щодо дотримання
порядку оформлення та подання до обліку первинних документів.
7. Головний бухгалтер або особа, на яку покладено ведення
бухгалтерського обліку підприємства (далі – бухгалтер):
забезпечує дотримання на підприємстві встановлених єдиних методологічних
засад бухгалтерського обліку, складання і подання у встановлені строки
фінансової звітності;
організує контроль за відображенням на рахунках бухгалтерського обліку
всіх господарських операцій;
бере участь в оформленні матеріалів, пов’язаних з нестачею та
відшкодуванням втрат від нестачі, крадіжки і псування активів
підприємства;
забезпечує перевірку стану бухгалтерського обліку у філіях,
представництвах, відділеннях та інших відокремлених підрозділах
підприємства.
8. Відповідальність за бухгалтерський облік господарських операцій,
пов’язаних з ліквідацією підприємства, включаючи оцінку майна і
зобов’язань підприємства та складання ліквідаційного балансу і
фінансової звітності, покладається на ліквідаційну комісію, яка
утворюється відповідно до законодавства.
Стаття 9. Первинні облікові документи та регістри бухгалтерського обліку
1. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є
первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських
операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення
господарської операції, а якщо це неможливо – безпосередньо після її
закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі
первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
2. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на
паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов’язкові реквізити:
назву документа (форми);
дату і місце складання;
назву підприємства, від імені якого складено документ;
зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської
операції;
посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і
правильність її оформлення;
особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка
брала участь у здійсненні господарської операції.
3. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах,
систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах
синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на
взаємопов’язаних рахунках бухгалтерського обліку. Операції в іноземній
валюті відображаються також у валюті розрахунків та платежів по кожній
іноземній валюті окремо.
Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам
синтетичного обліку на перше число кожного місяця.
4. Регістри бухгалтерського обліку повинні мати назву, період реєстрації
господарських операцій, прізвища і підписи або інші дані, що дають змогу
ідентифікувати осіб, які брали участь у їх складанні.
5. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах
у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.
6. У разі складання та зберігання первинних документів і регістрів
бухгалтерського обліку на машинних носіях інформації підприємство
зобов’язане за свій рахунок виготовити їх копії на паперових носіях на
вимогу інших учасників господарських операцій, а також правоохоронних
органів та відповідних органів у межах їх повноважень, передбачених
законами.
7. Підприємство вживає всіх необхідних заходів для запобігання
несанкціонованому та непомітному виправленню записів у первинних
документах і регістрах бухгалтерського обліку та забезпечує їх належне
зберігання протягом встановленого строку.
8. Відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і
регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них
даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.
9. Первинні документи та регістри бухгалтерського обліку можуть бути
вилучені у підприємства тільки за рішенням відповідних орга&