.

Облiк і аудит нематеріальних активів (диплом)

Язык: украинский
Формат: дипломна
Тип документа: Word Doc
11 46498
Скачать документ

ЗМІСТ

ВСТУП
………………………………………………………………
……………… 3

РОЗДІЛ І ЕКОНОМІЧНА СУТНІСТЬ, КЛАСИФІКАЦІЯ І

СКЛАД НЕМАТЕРІАЛЬНИХ
АКТИВІВ……………………………………… 10

1.1 Економічна сутність і класифікація нематеріальних

активів………………………………………………………..
…………. 10

1.2 Склад і інтерпретація нематеріальних активів…………. 20

1.3 Висновки до
розділу………………………………………………. 53

РОЗДІЛ II КРИТИЧНА ОЦІНКА ТА ШЛЯХИ ВДОСКОНАЛЕННЯ МЕТОДИКИ
БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ НЕМАТЕРІАЛЬНИХ
АКТИВІВ……………………….. 55

2.1 Механізм оцінки нематеріальних активів………………… 55

2.2 Облік операцій з нематеріальними активами…………… 86

2.3 Організація машинної обробки і аналізу облікової

інформації на
ЕОМ……………………………………………….. 114

2.4 Висновки до
розділу………………………………………………. 124

РОЗДІЛ III ПРОБЛЕМИ АУДИТУ ОБ’ЄКТІВ НЕМАТЕРІАЛЬНИХ
АКТИВІВ………………………………………………………
128

3.1 Сутність аудиту нематеріальних активів…………………..
128

3.2 Методика аудиту нематеріальних активів………………… 148

3.3 Висновки до
розділу………………………………………………. 171

ВИСНОВКИ……………………………………………………….
……………………… 172

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ……………………………………….
180

ДОДАТКИ………………………………………………………..
……………………….. 191

ВСТУП

Успішне розв’язання стратегічної задачі становлення і розвитку ринкових
виробничих відносин в економіці України в значній мірі базується на
перебудові і вдосконаленні форм і методів бухгалтерського обліку і
аудиту. Все більша інтернаціоналізація господарських зв’язків діючих
виробничих суб’єктів, в свою чергу, обумовлює необхідність інтегрування
бухгалтерського обліку в систему міжнародної практики.

Якісно нові вимоги до підвищення ефективності обліку і відображення в
звітності різних економічних категорій, в тому числі фінансових і
виробничих активів підприємств, визначають всебічне осмислення і
введення в практику обліку якісно нового виду активів – нематеріальних
активів, а також їх аудит. Дана категорія засобів є в певній мірі новою
для господарської практики України, а також маловивченою і не до кінця
розробленою. Термін “нематеріальні активи” не застосовувався раніше в
законодавчих і нормативних актах. Його зміст не розкривається в
достатній мірі і в діючих законодавчих і нормативних документах, що
регламентують порядок ведення бухгалтерського обліку в Україні.

Разом з тим, в даний час методика і принципи побудови обліку
нематеріальних активів є об’єктом пильного вивчення світової економічної
науки і практики. Дані питання неодноразово розглядалися на сесії
Міжнародної групи експертів 00Н з міжнародних стандартів обліку і
звітності і продовжують постійно розроблятися економістами всіх
розвинених країн. Вдосконалення і уніфікація методики і порядку обліку
нематеріальних активів є закономірним наслідком загальних тенденцій
інтенсифікації світового економічного розвитку: активізації міжнародного
злиття і поглинання компаній, інтернат аналізації фінансових ринків,
посилення конкурентної боротьби за лідерство в світовій економіці,
розширення сфери послуг, ускладнення і прискорення науково-технічного
прогресу і цілим рядом інших економічних процесів, що визначають весь
спектр розвитку світової економіки.

За оцінками Міжурядової робочої групи експертів по міжнародних
стандартах обліку і звітності 00Н в кінці 90-х років значення вироблення
конкретних рішень в області обліку і відображення в звітності
нематеріальних активів ще більш зросте, на відміну від минулих років,
коли це питання розглядалося переважно з точки зору неможливості
включення цих активів в звітність у зв’язку з їх ніби фіктивним
характером [108, С.18].

Дійсно, нематеріальні активи є складною економічною категорією і
неоднозначним поняттям для світової практики обліку. Про це, зокрема.
свідчить відсутність міжнародного стандарту по обліку і відображенню в
звітності нематеріальних активів і відмінність, що має місце в підходах.

У той же час, глибокі і всебічні теоретичні дослідження в даній області
обліку з комплексним аналізом як вітчизняної, так і міжнародної практики
обліку на момент написання дипломної роботи відсутні. У більшості робіт
в неповній мірі дається критичний аналіз існуючих
теоретико-методологічних основ і практичної багатоаспектності обліку
даного виду активів, недостатньо уваги приділяється питанням
вдосконалення бухгалтерського обліку і відображення в звітності
нематеріальних активів.

На даному етапі розвитку ринкових відносин в Україні, на наш погляд,
назріла гостра потреба комплексного теоретичного аналізу сутності цієї
категорії з урахуванням змісту механізмів її практичного застосування на
основі досвіду, накопиченого світовою економічною наукою і практикою.
Актуальність такого дослідження, його методологічна і практична
значимість витікають з об’єктивної закономірності інтернаціоналізації
економічних відносин, вдосконалення, розвитку і зростання ролі обліку,
звітності і аудиту нематеріальних активів в сучасний період докорінної
перебудови виробничих і економічних відносин.

Дисертаційна робота виконана у відповідності з планом науково-дослідних
робіт Київського національного економічного університету як складова
частина теми “Організація обліку, контролю та аналізу господарської
діяльності підприємств в умовах ринку”, державний реєстраційний номер ИА
01002112 Р.

Для перехідного етапу економіки України і практики обліку, що склалася,
характерне значне відставання стану обліку і аудиту нематеріальних
активів від потреб господарської практики. По-перше, чинне законодавство
істотно суперечить міжнародним стандартам з питань складу і класифікації
нематеріальних активів. По-друге, діючий в Україні підхід при оцінці або
при визначенні вартості даного виду активів (насамперед,
науково-технічної продукції) не в змозі забезпечити підготовку
користувачам об’єктивної інформації. Крім того, жорстка регламентація
обліку амортизації, щодо права підприємств самостійно визначати метод
амортизації нематеріальних активів, також не сприяє підвищенню
конкурентоспроможності української науково місткої продукції і
найшвидшому виходу з кризового стану підприємств передових галузей
суспільного виробництва.

Об’єктивна необхідність розв’язання вказаних проблем зумовила вибір теми
дисертаційної роботи, метою якої є аналіз основоположних питань теорії і
практики обліку та аудиту нематеріальних активів, ефективності діючої
системи обліку і звітності, розробка напрямів і заходів по удосконаленню
організації системи, форм і методів обліку, методологічних та прикладних
аспектів контролю і економічного аналізу даного виду активів.

Дана мета дослідження обумовила постановку наступних основних задач:

розробити комплексну класифікацію нематеріальних активів;

розкрити сутність, дослідити склад і інтерпретацію нематеріальних
активів;

проаналізувати і критично оцінити ті, методи оцінки і обліку операцій з
нематеріальними активами, що застосовуються в господарській практиці;

встановити можливості і особливості організації машинної обробки і
аналізу облікової інформації з використанням ЕОМ;

вивчити сутність і методику аудиту нематеріальних активів, розробити
рекомендації з цих питань;

розробити пропозиції по подальшому вдосконаленню і підвищенню
ефективності організації обліку і аудиту нематеріальних активів.

Поставлені автором мета і задачі зумовили структуру дисертаційної
роботи, що складається з вступу, трьох розділів, висновків, списку
основної використаної літератури. Використана емпірична база приведена в
додатках.

Емпіричною основою дисертації послужили результати
фінансово-господарської діяльності ряду господарюючих суб’єктів України,
а також зарубіжних фірм, форми і методи ведення в них обліку і
звітності, що також дозволило з’ясувати тенденції і залежність в змісті
проблеми, що досліджується, визначитися в напрямках її вирішення.

У зв’язку з новизною і нерозробленістю даної проблеми, а також нагальною
необхідністю систематизації і узагальнення інформації, що стосується
нематеріальних активів, об’єктом дослідження стала організація обліку і
аудиту даного виду активів на підприємствах нафтопереробної галузі
України з виходом на міжнародні практику і стандарти бухгалтерського
обліку.

Предметом дослідження дисертаційної роботи виступають нематеріальні
активи, тобто методика і принципи бухгалтерського обліку вартості
об’єктів промислової і інтелектуальної власності, а також інших
аналогічних майнових прав, що визнаються об’єктами права власності
окремих підприємств. У даній роботі розглядаються основні питання,
пов’язані з бухгалтерським обліком нематеріальних активів: визначення їх
складу класифікації; методики оцінки, обліку надходження, амортизації і
вибуття нематеріальних активів, а також деякі інші. Для кращого
розуміння механізму обліку даного виду активів використовується
конкретний фактичний матеріал.

Розвитку теорії і практики питань бухгалтерського обліку і аудиту
нематеріальних активів присвячені роботи В.В.Сопко, Л.З.Шнейдмана,
В.Ф.Палія, В.МЛопатіної, Т.Б.Крилевої. В.Д.Андреєва, А.В.Алексеєвої і
інш. Теоретичною і. в певній мірі, методологічною основою дисертаційного
дослідження, нарівні з розробками українських економістів, положеннями і
стандартами чинного законодавства, в певній мірі послужили монографії і
праці зарубіжних вчених, періодичні видання і спеціальна література по
бухгалтерському обліку, економіці, плануванню, економічному аналізу, що
видається в Росії, США, Канаді, Великобританії, Німеччині і інших
країнах з розвиненою ринковою економікою, публікації Комітету
міжнародних стандартів обліку (КМСО), видання міжнародної федерації
бухгалтерів і ряд інших матеріалів.

Наукова новизна одержаних результатів полягає:

в економічному аналізі змісту, сутності, ролі і значенні обліку і аудиту
нематеріальних активів в умовах становлення ринкових відносин,
трансформації економічної системи загалом, кількісній і якісній
визначеності даної категорії активів з підвищенням ефективності
господарювання;

в розробці комплексної класифікації нематеріальних активів і аналізі їх
ієрархії і взаємозв’язків, з урахуванням уніфікованих теоретичних
підходів зарубіжної економічної науки і практики;

в теоретичному обгрунтуванні і пропозиції загальної практичної концепції
напрямів і заходів по вдосконаленню і уніфікації методики обліку і
аудиту нематеріальних активів в сучасних ринкових умовах господарювання
з урахуванням міжнародної практики;

в обґрунтуванні необхідності і можливості, а також в розробці і
пропозиції методики і рекомендацій по машинній обробці і аналізу
облікової інформації з використанням ЕОМ;

в дослідженні сутності, розробці і пропозиції методики аудиту
нематеріальних активів в умовах ринкової економіки.

Практичне значення дослідження полягає в науковій розробці,
обгрунтуванні і пропозиції практичного механізму обліку і аудиту
нематеріальних активів, як однієї з складових процесу вдосконалення,
розвитку і інтернаціоналізації всієї системи обліку, звітності і аудиту
в фінансово-економічній структурі виробництва. Впровадження та
використання на практиці розроблених у дисертації окремих елементів
методики обліку та аудиту нематеріальних активів підприємствами
нафтопереробної галузі та підприємствами системи забезпечення
нафтопродуктами, зокрема ЗАТ “Укртатнафта” (в минулому ВАТ
“Кременчукнафтооргсинтез”), “Укртат-нафтасервіс” (м. Кременчук), СП
“Кребо” (м. Кременчук), СП “Фрасмо” (м. Кременчук), СП “Фобос” (м.
Кременчук), УО “Укрнафтопродукт” (м. Київ). ВАТ “Добробут” (м. Київ) та
інші, дозволить оптимізувати процеси акціонування та приватизації
підприємств, посилити контроль за рухом нематеріальних активів,
підвищити ефективність облікової та аналітичної інформації, створити
більш ефективну інформаційну систему для прийняття управлінських рішень,
спростити обліковий процес працівників бухгалтерії. сприятиме скорішому
переходу до системи обліку у відповідності з передовими досягненнями
світової бухгалтерської науки та практики.

Створення даного механізму, наукова розробка його основ є, на наш
погляд, одним з елементів корінної перебудови економічних відносин в
даний час.

Апробація результатів дослідження. Основні положення і висновки
дисертаційного дослідження були випробувані і продовжують
використовуватися в обліку і аудиту, а також при складанні звітності на
ряді підприємств нафтопереробної галузі України. Основні положення і
резуль-

РОЗДІЛІ

ЕКОНОМІЧНА СУТНІСТЬ, КЛАСИФІКАЦІЯ І СКЛАД НЕМАТЕРІАЛЬНИХ АКТИВІВ

1.1. Економічна сутність і класифікація нематеріальних активів

Нематеріальні активи загалом характеризуються відсутністю фізичної
структури і високою мірою невизначеності відносно майбутнього прибутку
від їх використання. Вартість нематеріальних активів звичайно
встановлюється, виходячи з офіційних прав і привілеїв, що належать
юридичній або фізичній особі. Однак ці критерії не є настільки чітко
вираженими, наскільки це може показатися з першого погляду. Так,
відсутність матеріально-речовинної структури сама по собі не є достатнім
критерієм для відмінності матеріальних активів від нематеріальних. Такі
активи, як банківський вклад, очікувані надходження, тобто суми, які
повинні бути отримані від клієнтів за вже поставлені товари,
довгострокові фінансові вкладення також характеризуються відсутністю
фізичної субстанції, однак в обліку класифікуються як матеріальні.

Деякі економісти вважають, що основною характерною рисою нематеріальних
активів є висока ступінь невизначеності відносно можливого прибутку від
їх використання [114, 119]. Наприклад, багато які види нематеріальних
активів мають вартість тільки на конкретному підприємстві,
характеризуються невизначеним терміном використання і їх вартість
схильна до значних коливань, оскільки в основі прибутку від їх
використання лежать порівняльні переваги нематеріальних активів.
Визначення розмірів і періоду отримання в майбутньому прибутку від
використання нематеріальних активів є надто складним питанням і зумовлює
серйозні проблеми відносно їх оцінки. Тому, розглядаючи ознаки, що
характеризують нематеріальні активи, представляється необхідним виходити
з певної системи.

На наш погляд, до основних характерних рис нематеріальних активів
відносяться:

1) відсутність матеріально-речовинної (фізичної) структури;

2) здатність приносити користь підприємству;

3) використання протягом тривалого часу;

4) велика міра невизначеності розмірів можливого прибутку від їх
використання.

Українське законодавство визначає нематеріальні активи як “об’єкти права
інтелектуальної власності, інші об’єкти права власності і користування”
[74]. На наш погляд, це визначення не в повній мірі відображає сутність
даного виду активів, оскільки крім власне нематеріальних активів
відносить до них і “інші об’єкти права власності і користування”.
Керуючись таким некоректним трактуванням, до нематеріальних активів
можна віднести і об’єкти основних засобів, малоцінні і швидкозношувані
предмети, матеріали і інше, оскільки всі вони можуть знаходитися у
власності того або іншого підприємства.

В українському законодавстві існують і інші визначення нематеріальних
активів, відповідно до яких вони трактуються як “… об’єкти
інтелектуальної, в тому числі промислової власності, а також інші
аналогічні права, визнані у порядку, встановленому відповідним
законодавством, об’єктом права власності платника податку. “[36], або як
“… вартість прав користування землею, водою або іншими природними
ресурсами, спорудами і обладнанням, іншими майновими правами, включаючи
право на інтелектуальну власність (патенти, технології, ліцензії і
т.ін.)” [74].

Згідно Положення про організацію бухгалтерського обліку і звітності в
Україні (Затверджено Кабінетом Міністрів України 3.04.93 №250) під
нематеріальними активами розуміють “довгострокові вкладення в придбання
об’єктів промислової і інтелектуальної власності, права на здійснення
окремих видів діяльності, права оренди будов (споруд, приміщень) або
користування ними, права власності на квартири, а також інші аналогічні
майнові

права, які визнаються об’єктом права власності конкретного підприємства
і приносять прибуток” [72].

Однак, на наш погляд, вищенаведені визначення не відображають суттєвих
ознак нематеріальних активів, в них просто зроблена спроба перелічити
деякі з видів нематеріальних активів (сюди не увійшли такі активи, як,
наприклад, гудвіл, організаційні витрати, витрати на наукові дослідження
і рад інших).

Тому, вважаємо, що було б більш правильним визначати нематеріальні
активи як необоротні довгострокові активи, які не мають
матеріально-речовинної структури, але мають вартість і можуть приносити
підприємству прибуток.

Право власності на нематеріальні активи полягає в тому, що підприємства
самостійно реалізовують права володіння, користування і розпорядження
об’єктами, що належать йому. Підприємство має право здійснювати по
відношенню до даного об’єкта будь-які дії, які не суперечать
законодавству. Відповідно до чинного законодавства України нематеріальні
активи можуть бути використані для здійснення будь-якої господарської
діяльності.

Необхідно зазначити, що в міжнародній практиці існують два основних
підходи до класифікації нематеріальних активів. Вузьке трактування
представлене в Директивах Європейського Економічного Співтовариства
(Четверта Директива; 78/660/ЄЕС; стаття 9), відповідно до якого
нематеріальні активи включають:

“1. Витрати на дослідження і розвиток доти, поки національне
законодавство дозволяє їх відображати як активи.

2. Концесії, патенти, ліцензії, торгівельні марки і подібні права і
активи, якщо вони були:

(а) придбані за вартісну винагороду.

(в) були створені самим підприємством до того моменту, коли національне
законодавство дозволяло відображати їх як активи.

3. Вартість фірми в тому розмірі, в якому вона була придбана за вартісну
винагороду” [77].

Більш широке трактування, що використовується західними економістами
[114, 107], передбачає віднесення до нематеріальних активів слідуючих
видів активів:

1) ділова репутація або ціна фірми (“§ооа\уі11”);

2) право користування майном (“ІеааеЬоМ”);

3) інтелектуальна власність (“іпіеііесшаї ргорегїу”):

– авторське право;

– винахідницьке право;

– право на брокерське місце;

– інші права;

4) промислова власність (“іпаивігіаі ргорегїу”):

– промислові зразки;

– винаходи;

– ноу – хау;

– товарний знак і торгівельна марка;

5) привілеї (“й-апспіве”);

6) організаційні витрати (“ог§апіга1;іопа1 сохіх”);

7) витрати на наукові дослідження (“зсіепийс гезеагсЬ сови”) і т.ін. В
українському законодавстві, регулюючому порядок ведення бухгалтерського
обліку і звітності, існує дещо інакша класифікація нематеріальних
активів [74]. До них, зокрема, відносять:

І. Об’єкти права інтелектуальної власності:

а) право на винахід;

б) право власності на корисну модель;

в) право власності на промисловий зразок;

г) право власності на знаки для товарів і послуг;

д) право власності на сорт рослин;

е) право власності на фірмове найменування;

14

ж) право власності на програми для ЕОМ і бази даних;

з) право власності на науково-технічну інформацію. II. Об’єкти права
користування ресурсами природного середовища:

а) право користування земельною ділянкою;

б) право користування надрами;

в) право користування геологічною і іншою інформацією про природне
середовище;

г) право на користування іншими ресурсами природного середовища. ПІ.
Об’єкти права користування економічними, організаційними і іншими
вигодами:

а) економічні вигоди від користування монопольним положенням на ринку;

б) право на використання економічних і інших привілеїв.

ІУ. Гудвіл (ділова репутація).

Однак, ця класифікація не в повній мірі охоплює всю різноманітність
нематеріальних активів. Так, до неї не увійшли такі важливі їх види, як
авторське право, організаційні затрати, витрати на наукові дослідження і
деякі інші, які за рубежем займають істотне місце в структурі
нематеріальних активів. Багато в чому це визначається нерозробленістю і
нечіткістю вітчизняної законодавчої бази, яка нерідко не узгоджується з
міжнародними стандартами і нормами бухгалтерського обліку даного виду
активів.

Вищеперелічені види нематеріальних активів можуть бути класифіковані на
основі ознак, запропонованих нами і приведених на рис. 1.1.

Така класифікація, на наш погляд, дозволяє, виділивши типові ознаки
нематеріальних активів, звести все їх різноманіття до ряду груп, що
чітко визначаються, здійснивши при цьому їх систематизацію. Розглянемо
більш детально приналежність нематеріальних активів до тих або інших
груп.

Класифікація по методу визначення передбачає виділення із загальної маси
нематеріальних активів тих, які можуть бути визначені як самостійні

15

НЕМАТЕРІАЛЬНІ АКТИВИ

Метод визначення

Спосіб придбання

Період отримання прибутку

Форма відчуження

Визначаються як самостійні одиниці

Придбаваються окремо

Обмежені законом або контрактом

Передача без права власності

Не мають необхідних ознак для визначення

Створюються всередині підприємства

Пов’язані з економічним чинником

Продаж

Період не визначений

Невід’ємна частина підприємства

Рисунок 1.1 Класифікація нематеріальних активів. одиниці і які не
володіють необхідними ознаками для визначення в якості самостійних
одиниць.

До першої групи може бути віднесена велика частина даного виду активів:
права власності на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, знаки
для товарів і послуг, сорти рослин, фірмові найменування, програми для
ЕОМ і бази даних, науково-технічну інформацію, земельні ділянки; права

16

користування надрами, геологічною і іншою інформацією про природне
середовище і інші види. До другої групи відносять гудвіл або ділову
репутацію, витрати на науково-дослідні і дослідно-конструкторські
розробки, а також організаційні затрати. Виділення цих активів в
самостійні одиниці не представляється можливим у зв’язку з тим, що їх
функціонування невіддільне від існування самого підприємства.

Класифікація нематеріальних активів за способом придбання дозволяє більш
чітко розмежовувати активи, що створюються всередині підприємства і що
придбаваються у інших фізичних або юридичних осіб. При цьому,
представляється необхідним зазначити, що всі об’єкти права
інтелектуальної власності (по українській класифікації) можуть бути
віднесені як в першу, так і у другу групу (підприємство може розробити
їх самостійно або придбати на стороні».

Інша частіша активів, в основному, це права користування ресурсами
природного середовища: земельними ділянками, надрами, геологічною
інформацією, а також деякі об’єкти прав користування економічними і
організаційними привілеями, у зв’язку з їх специфікою, можуть бути
придбані підприємством тільки у інших організацій в основному у
державних органів, які в більшості випадків мають виняткове право на
володіння подібного виду активами. Протилежністю даній групі виступають
ті нематеріальні активи, які не можуть бути куплені у інших фізичних або
юридичних осіб, а можуть бути створені безпосередньо тільки на самому
підприємстві: гудвіл, витрати на науково-дослідні і
дослідно-конструкторські розробки, організаційні затрати.

При такій класифікації нематеріальних активів особливо очевидним стає
внутрішня суперечність і неузгодженість українського законодавства з
одного боку і невідповідність його загальноприйнятій практиці обліку і
міжнародним стандартам з іншого боку. Пояснимо, що мається на увазі.
Згідно з чинним Положенням про організацію бухгалтерського обліку і
звітності в Україні до складу нематеріальних активів включаються “довго-

17

строкові вкладення в придбання об’єктів промислової і інтелектуальної
власності, права на здійснення окремих видів діяльності, права оренди
будов (споруд, приміщень) або користування ними, права власності на
квартири, а також інші аналогічні майнові права, які визнаються об’єктом
права власності конкретного підприємства і приносять прибуток” [72].

Отже, нематеріальні активи, створені безпосередньо самими
підприємствами України, до категорії нематеріальних активів не
відносять-ся і на балансах підприємств відображені не будуть. Дана норма
законодавства України суперечить міжнародним стандартам обліку, у яких
відсутній такий розподіл. З іншого боку, діє зареєстрований в
Міністерстві юстиції України “Порядок експертної оцінки нематеріальних
активів” (Спільне рішення Фонду держмайна і Державного комітету з питань
науки і техніки від 20.06.95 р. №969/97), в яком}’ прямо вказано, що
одними з видів нематеріальних активів є право на використання
економічних і інших привілеїв. гудвіл (ділова репутація) і ряд інших
об’єктів. У зв’язку з цим виникає закономірне питання: яким з офіційних
документів керуватися українським підприємствам, які понесли певні
затрати на створення тих або інших активів нематеріального характеру
всередині своїх підприємств, не придба-ваючи їх на стороні, і які
бажають відобразити ці активи в своїх балансах. З одного боку, створені
товарні знаки, акумульована ділова репутація – вагомі нематеріальні
активи, які визнаються такими в одних офіційних документах, але з іншого
боку, не будучи купленими, вони до даного виду активів віднесені бути не
можуть. На жаль. чіткої відповіді на це запитання наше законодавство не
дає.

Розглянемо також методику класифікації нематеріальних активів в
залежності від періоду отримання прибутку. У першу групу активів, період
отримання прибутку по яких обмежений Законом України «Про оподаткування
прибутку підприємств» від 22.05.97 №283/97-ВР або контрактом. відносять
ті об’єкти нематеріальних активів, період використання яких (і отже
отримання прибутку) підлягає законодавчому або договірному регулю-

ванню. Сюди входять, наприклад, патенти, термін дії яких, згідно з
чинним законодавством України, дорівнюється 20 рокам з моменту їх
надходження до Комітету у справах інтелектуальної власності. Термін дії
патенту може змінюватися в залежності від законів країни, що видала
патент. До даної групи активів відносять також знаки для товарів і
послуг (торгові марки і товарні знаки), виняткове право на які в Україні
набувається шляхом їх офіційної реєстрації і діє протягом 10 років,
промислові зразки, авторське право та ін.

До об’єктів нематеріальних активів, період отримання прибутку по яких
пов’язаний з впливом економічного або людського чинника, відносять такі
види активів, як гудвіл, організаційні затрати, витрати на наукові
дослідження і деякі інші. Тривалість використання таких активів цілком
визначається умовами економічної кон’юнктури, з одного боку, і
ефективністю вкладень в ці активи, з іншого боку. Зважаючи на специфіку
таких активів, неможливо заздалегідь спрогнозувати протягом якого
періоду часу вони будуть давати віддачу. В особливій мірі це відноситься
до складових ділової репутації фірми: системи управління підприємством,
становищу на ринку, ефективності реклами, стосунків в трудовому
колективі, пільговому податковому режиму і іншим, детальніше про які
буде сказано нижче.

Класифікація нематеріальних активів за формою відчуження передбачає
виділення груп активів, які реалізовуються без передачі права власності,
з переходом права власності на окремі активи і що реалізовуються разом з
підприємством. До першої групи відносять права користування ресурсами
природного середовища (земельними ділянками, надрами, геологічною і
іншою інформацією про природне середовище), право користування майном,
економічними і іншими привілеями, право на брокерське місце. Помітною
особливістю даної групи є те, що до нового власника переходять тільки
титули власності (патенти і інші аналогічні охоронні документи). причому
суворо на певний термін. Відчужені шляхом продажу можуть бути

переважно об’єкти промислової власності: промислові зразки, винаходи.
ноу-хау, товарні знаки і торгівельні марки. Невід’ємною частиною
підприємства, як вже говорилося вище, є ділова репутація фірми, витрати
на науково-дослідні і дослідно-конструкторські розробки, а також
організаційні затрати. Реалізація цих активів як самостійних одиниць не
вважається можливою у зв’язку з тім, що їх функціонування невіддільне
від існування самого підприємства.

Проведене нами дослідження різних класифікаційних ознак нематеріальних
активів, питань управління ними як активами, що суттєво впливають на
ефективність виробництва і продажу товарів, дозволяє трактувати їх як
надзвичайно складний і багатогранний об’єкт бухгалтерського обліку і
управління. Пов’язане це з розвитком ринкової економіки, з еволюційним
шляхом удосконалення всієї сукупності економічних і правових відносин, з
розвитком зовнішнього середовища. Розвиток зовнішнього економічного
середовища викликає потребу реагувати на нього, буди адекватним з ним.
Він обумовлює необхідність постійно дбати про власну конкурентну
позицію, про її підсилення шляхом запровадження науково-технічних
досягнень, інших інновацій, прогресивних організаційно-технологічних
рішень, а також раціонального відбору нормативно-правових механізмів для
їх використання.

Основний зміст нематеріальних активів як економіко-правової категорії є
науково-технічні та організаційні інновації, в які вкладено капітал і
висококваліфіковану працю. Враховуючи особливість даного виду засобів.
нематеріальні активи потребують застосування специфічних прийомів
управління ними, прийомів інноваційного менеджменту. З нематеріальними
активами пов’язана стратегія поведінки суб’єктів господарювання,
володарів. користувачів і розпорядників активами.

Поява категорії “нематеріальні активи” як об’єкту системного
бухгалтерського обліку і управління є наслідком розвитку ринкових
відносин. створення і функціонування конкурентного середовища, де кожний
окремий

тати наукового дослідження доповідались на науково практичних
конференціях і знайшли відображення на сторінках статей, опублікованих в
наукових фахових виданнях.

За результатами виконаного дослідження опубліковано п’ять друкованих
робот загальним обсягом 0,7 друкованих аркуша в українських та
зарубіжних виданнях.

20

товаровиробник позбавлений можливості диктувати покупцеві умови продажу
товарів. Маркетинговий характер товарно-грошових відносин поставив
товаровиробника в умови за яких суспільно-необхідні витрати на
виробництво визнаються лише платоспроможним покупцем.

Отже за умови ринку товаровиробник поставлений перед фактом потреби
пошуку резервів бути конкурентоздатним шляхом здешевлення виробництва та
підвищення якості товарів. Потреба в підсиленні власної конкурентної
позиції товаровиробників в умовах ринкової економіки стає постійною.
Постійним в цьому зв’язку стає пошук інноваційних підходів до
технології, організації виробництва, маркетингової діяльності,
інвестицій. Нематеріальні активи і управління ними перетворюється в
об’єкт інноваційного менеджменту як складової стратегічного менеджменту
і стають таким чином одним з важливіших об’єктів бухгалтерського обліку.

Враховуючи значення раціонального використання нематеріальних активів в
управлінні інноваціями та належної побудови їх обліку, в наступному
підрозділі дисертації буде розглянуто їх склад, кожен з їх видів та
нормативно-правові засади формування та використання.

1.2. Склад і інтерпретація нематеріальних активів

Розглянемо більш детально окремі види нематеріальних активів. Право
власності на винахід – виняткове право на технічне рішення, закріплене
за власником. Для охорони винаходів застосовуються різні засоби.
Найбільш поширеним з них є патентування винаходу. Патент – документ, що
засвідчує державне визнання технічного рішення винаходом і що закріплює
за особою, якій він виданий, виняткове право на створення, використання
або продаж нового винаходу. Патент дає власнику титул власності на
винахід, який звичайно підкріпляється реєстрацією товарного знаку і
промислового зразка. Патентним захистом користуються лише принципово
нові технічні винаходи, що застосовуються у виробництві і що дозволяють

досягати якісно нового технічного результату. Різного роду поліпшення і
удосконалення, а також технічні знання і досвід патентному захисту не
підлягають, і контроль над ними зберігається шляхом засекречення.
Наявність патенту виключає вільний доступ конкуруючих фірм до
запатентованої новинки і дає можливість патентовтаснику створити кращі
умови виробництва, підвищити продуктивність праці і отримувати прибуток
вище середньої норми доти, поки нова техніка не стане надбанням
більшості підприємств галузі. Питання захисту патентних прав регулюються
відповідним законодавством. У сучасних умовах практично всі винаходи в
країнах з розвиненою ринковою економікою патентуються, тому всі нові
товари, що випускаються на ринок, є запатентованими.

Патент, відповідно до чинного законодавства України, діє протягом 20
років з моменту його надходження до Комітету у справах інтелектуальної
власності (нова назва Держпатенту України.) Строк дії патенту може
змінюватися в залежності від законів країни, що видала патент. Так, в
Канаді термін дії патенту обмежений 17 роками, в більшості країн
Західної Європи він коливається у межах від 15 до 20 років [108]. Однак
реальний термін дії патенту в сучасних умовах значно менше (10-12
років). Це пов’язано передусім з швидким науково-технічним прогресом і
появою у фірм – конкурентів більш сучасних технічних рішень, знецінюючих
старий винахід. У цьому випадку патентовласник втрачає зацікавленість в
збереженні патенту, оскільки це пов’язано з оплатою мита за патент, що
зростає прогресивно протягом терміну його дії.

Згідно з патентним законодавством патент діє тільки на території тієї
країни, де він виданий. Тому, для забезпечення патентного захисту
винаходу в інших країнах необхідно запатентувати там даний винахід.
Патентний захист за кордоном дає можливість патентовласнику не тільки
розширювати експорт своєї продукції на ринки країн патентування, роблячи
їх недоступними для фірм третіх країн, але встановлювати при експорті
ціни більш високі, ніж на внутрішньому ринку, і отримувати за рахунок
цього додаткові прибутки. Патент захищає його власника не тільки від
місцевих, але і від іноземних конкурентів.

Захист об’єктів промислової власності України та за її межами набуває в
даний час особливо важливе значення. Зарубіжне патентування винаходів
дає їх власникам монопольне право на використання промислової власності
по особистому розсуду, отримання необмеженого прибутку і підвищує рівень
конкурентоспроможності. Однак, подібний захист має в своїй основі,
передусім, ринкові принципи. Виходячи з цих принципів далеко не кожний
об’єкт промислової власності доцільно патентувати за рубежем. Правової
охорони вимагають тільки такі об’єкти, які мають комерційну цінність і
відносно яких, отже, існують реальні перспективи їх комерційного
використання: продаж ліцензій, організація власного виробництва та ін. У
тому випадку, якщо предметом винаходу є стратегічно важливий об’єкт
промислової власності, запатентований в Україні, то вітчизняним
законодавством передбачена заборона його зарубіжного патентування, щоб
не допустити публікації конфіденційної інформації про цей об’єкт.

Правове забезпечення зарубіжного захисту винаходів також має велике
значення для вітчизняних підприємств і підприємців, які ведуть
зовнішньоекономічну і ліцензійну діяльність для зміцнення їх позицій на
зарубіжних ринках.

Відповідно до чинного законодавства України власник
інтелектуальної власності з метою її захисту повинен здійснити
патентування в іноземних державах – потенційних користувачах його
власності. При цьому, підтримка патенту залишається в силі протягом
всього терміну його дії (20 років) і вимагає від його власника значних
фінансових витрат: в Німеччині – 17,3 тис. дол. США, Фінляндії – 12 тис.
дол. США, Норвегії -11,7 тис. дол. США, Австралії – 14 тис. дол. США,
Швеції – 5.7 тис. дол. США, Франції – 7,7 тис. дол. США [106].
Відсутність достатніх валютних коштів на зарубіжне патентування
утрудняє, а часом взагалі виключає пра-

вовий захист інтелектуальної власності за рубежем. Так, за даними
Комітету у справах інтелектуальної власності за 1995 рік, 65% осіб, які
звернулися із заявкою на отримання патентів на об’єкти інтелектуальної
власності за рубежем, обмежилися патентуванням тільки в країнах СНД. З
загальної кількості поданих заявок тільки 3% пропонується для
патентування в зарубіжних-країнах, тоді як, наприклад, в США – близько
20% [104]. Такі цифри свідчать про те, що при експорті продукції і
послуг українських виробників створюється можливість їх
несанкціонованого використання як на території країни експорту, так і в
інших країнах, що значно знижує конкурентоздатність і ринкову вартість
продукції і послуг.

Статистика свідчить про те, що в більшості випадків вітчизняні власники
об’єктів інтелектуальної власності патентують їх в країнах СНД, що
пояснюється спрощеною процедурою патентування, значно меншими витратами
на патентування і великими можливостями здійснення контролю за
раціональним використанням прав, що дісталися. Крім названих причин. що
ускладнюють захист об’єктів інтелектуальної власності за рубежем, на цей
процес також негативно впливає рівень комерційних можливостей об’єктів
захист)’, недостатньо продумані і малокваліфіковані дії власників
об’єктів, спрямовані на здійснення їх експорту.

Більшість патентовласників, особливо великі фірми, самі використовують
запатентовані винаходи шляхом виробництва і реалізації виробів, що
втілює винахід. Однак, в сучасних умовах загострення конкурентної
боротьби патент виступає не тільки і не стільки як засіб охорони
виробничої і господарської діяльності патентовласника, скільки як
самостійний об’єкт комерційних угод.

Власник патенту може реалізувати його або видати ліцензію на
використання.

Право власності на промислові зразки.

Відповідно до чинного законодавства України під промисловим зразком
розуміється “… форма, рисунок або розфарбування або їх поєднання.

що визначає зовнішній вигляд промислового виробу і призначена для
задоволення естетичних і ергономічних потреб” [74].

Промислові зразки можуть бути обсяжними, наприклад, моделі, площинними –
рисунки або комбінованими.

Обсяжні промислові зразки являють собою композицію, в основу якої
встановлена розвинена обсяжно-просторова структура, наприклад, зовнішній
вигляд товарів і виробів виробничо-технічного призначення. Площинні
промислові зразки являють собою композицію, в основу якої встановлене
лінійно-графічне співвідношення елементів, яке не може бути сприйняте
візуально як обсяжне. Комбіновані промислові зразки характеризуються
спільними ознаками, властивими обсяжним і площинним зразкам, як то
зовнішній вигляд будівельної плити, виставочної композиції та ін.

Право на промисловий зразок закріпляється патентом, який діє протягом 10
років з моменту надходження заявки про видачу патенту.

Авторське право – виняткове право на використання (видання, публічне
виконання і т.п.) творів науки, літератури і мистецтва, які визнаються
за фізичними або юридичними особами. Авторське право регулюється
національним правом і міжнародними конвенціями – багатосторонніми
міжнародними договорами, що встановлюють зобов’язання держав-учасників
по охороні авторського права на твори фізичних і юридичних осіб
країн-учасниць. Найбільш важливі з них – Бернська конвенція 1886 р. і
Всесвітня (Женевська) конвенція про охорону авторських прав 1952 р.
Учасницею останньою являється і Україна.

У відповідності з Законом України “Про авторське право і суміжні права”
об’єктами авторського права можуть виступати:

– літературні письмові твори наукового, технічного або практичного
характеру (книги, брошури, статті комп’ютерні програми та ін.);

– виступи, доповіді і інші усні твори;

– музичні твори з текстом і без тексту;

- драматичні, музично-драматичні твори, пантоміми, хореографічні і інші
твори, створені для сценічного показу;

– аудіовізуальні твори;

– скульптури, картини, рисунки, гравюри, літографії і інші твори
мистецтва;

– твори архітектури;

– фотографії;

– твори прикладного мистецтва, якщо вони не охороняються спеціальним
законом про промислову власність;

– ілюстрації, карти, плани, ескізи, які пов’язані з географією,
геологією, топографією, архітектурою і іншими галузями науки;

– сценічні обробки літературних творів;

– перекази, адаптація, аранжування, інші переробки творів і обробка
фольклору без нанесення шкоди охороні оригінальних творів, на основі
яких вони були створені;

– збірники творів, збірники обробок фольклору, енциклопедії і антології,
збірників звичайних даних, включаючи бази даних, інші твори при умові,
що вони є результатом творчої праці, пов’язаної з підбором, координацією
або впорядкуванням змісту без нанесення шкоди охороні творів, які
входять в них;

– інші твори.

Охороні підлягають як обнародувані, так і необнародувані твори в області
науки, літератури і мистецтва незалежно від їх призначення, жанр}’.
достоїнства, обсягу і мети, виражені в усній, письмовій формі або
якій-небудь іншій формі. За рубежем, наприклад, в Великобританії, існує
інакший, ніж в Україні порядок охорони авторських прав. Так, відповідно
до Акту від 15 листопада 1988 р. “Копірайт, промислові зразки і
патенти”. основною умовою для виникнення права власності на той або
інший об’єкт інтелектуальної власності є фіксація його в письмовій або
іншій формі.

тобто коли є матеріальний носій. У разі невиконання цієї умови,
відповідно відсутня і охорона об’єкта авторського права.

Не підлягають охороні повідомлення про новини, які носять характер
звичайної прес-інформації, твори народної творчості, а також офіційні
документи (закони, укази, постанови, присудження та ін.), державні
символи і знаки (прапори, герби, ордени, грошові знаки), затверджені
державними органами.

Відповідно до чинного українського законодавства охорона авторських прав
надається:

а) авторам, незалежно від громадянства і постійного місцепроживан-ня,
твори яких вперше опубліковані або не опубліковані, але знаходяться в
об’єктивній формі на території України;

б) авторам, твори яких уперше опубліковані в іншій державі і протягом ЗО
днів після цього опубліковані в Україні, незалежно від громадянства і
постійного місцепроживання автора;

в) авторам, які є громадянами України або мають постійне
місце-проживання на території України, незалежно від того, на якій
території вперше були опубліковані їх твори.

Тим авторам, твори яких вперше опубліковані або не опубліковані, але
знаходяться в об’єктивній формі на території іншої держави, надається
охорона відповідно до міжнародних договорів України.

Особа, яка має авторське право, для інформування про свої права може
використати знак охорони авторського права, який повинен вказуватися на
кожному примірнику твору і складатися з латинської букви С в колі (©),
імені (найменування) особи, яка має авторське право і рік першої
публікації твору.

Авторське право і право власності на матеріальний об’єкт, на якому
виражений твір. не залежать один від одного. Відчуження матеріального
об’єкта, на якому виражений твір, не означає відчуження авторського
права, і навпаки. Автором вважається особа, вказана як автор на
примірнику об-

нарощуваного твору, на рукописі або на оригіналі твору мистецтва, якщо
в судовому порядку не буде доведене зворотне. Співавторами вважаються
особи, спільною працею яких був створений твір. Відносини між партнерами
визначаються угодою, укладеною між ними. Право опублікування і іншого
використання твору належить всім співавторам в однаковій мірі. Один
співавтор не може без достатніх основ відмовити іншим в дозволі на
опублікування, інше використання або зміну твору.

Окремо українське законодавство визначає право авторства на
аудіовізуальний твір. Авторами таких творів вважаються автори сценарія,
діалогів, музичних творів, спеціально створених для даного
аудіовізуального твору, режисери-постановники, художники-постановники,
оператори та інші особи, якщо інше не обумовлене в договорі з
організацією, яка здійснює виробництво аудіовізуальних творів, або в
договорі з продюсером. Автори, твори яких увійшли як складова частина в
аудіовізуальні твори (як в той, який існував раніше, так і в створений в
процесі роботи над аудіовізуальним твором), зберігають авторське право
кожний на свій твір і можуть самостійно використати його, незалежно від
аудіовізуального вироблення в цілому, якщо договором з організацією, яка
здійснює створення такого твору, або з продюсером не передбачене інше.

Відповідно до національного законодавства і міжнародних договорів
авторське право діє протягом життя автора і 50 років після його смерті.
Строк дії охорони авторських прав розпочинається з 1 січня року.
слідуючого за роком, в якому мали місце юридичні факти, передбачені
вище. Право авторства, право на ім’я і право протидіяти незаконній зміні
твору або якому-небудь іншому посяганню на твір, який може нанести
збитки честі або репутації автора, охороняється безстрокове. Майнові
права авторів переходять по спадщині. Не переходять по спадщині особисті
(немайнові) права автора.

Використання творів допускається виключно на основі письмового договору
з автором або іншою особою, яка володіє авторським правом.

споживачами, не було сумнівів в джерелі продукту, але розвиток
широкомасштабних ринків зажадав застосування символіки, вказуючої таке
джерело.

Торгова марка або товарний знак можуть бути словесними (поєднання
окремих букв, цифр, прізвище), зображальними (рисунки, графічні символи,
поєднання кольорів), обсяжними (форма виробів або упаковки),
комбінованими і т.ін. До торгових марок або товарних знаків також
відносять знаки і марки, що використовуються підприємствами сфери
послуг. Ці товарні знаки і марки свідчать про виняткове право їх
використання.

Особливий вид товарних знаків представляють словесні знаки, що полягають
в спеціальному найменуванні товару або легковимовному поєднанні слів. Ці
знаки набули широкого поширення в хімічній, фармацевтичній, парфюмерній,
тютюновій і ряді інших галузей промисловості.

Торгові марки і товарні знаки виконують функції гарантії якості товару і
його реклами. Їх застосування спрямоване на те, щоб зробити товар
відомим і сприяти виробленню у споживачів звички до нього. Такі товарні
знаки як Рерхі-Соїа, 8опу, ОИктоЬіІе, Ропі і інші дають можливість
відразу скласти чітке уявлення про товар, тим самим зміцнюючи ринкові
позиції цих товарів. Більш за те, введення поняття “товарний знак” і
визнання виняткового права на використання за власником дозволяє
виробникам захистити свій товар від несанкціонованого використання, а
фірму – від несумлінної конкуренції. Уточнимо, що відповідно до чинного
законодавства України відносно об’єктів нематеріальних активів під
терміном “несумлінна конкуренція” розуміють “Неправомірне використання
винаходу, раціоналізаторської пропозиції, промислового зразка, товарного
знаку, знаку обслуговування. колективного знаку, фірмового найменування
або маркірування товару, а також неправомірне копіювання форми,
упаковки, зовнішнього оформлення, імітація, копіювання, пряме
відтворення товару іншого підприємця, самовільне використання його
імені”; таке “спричиняє накладення штрафу до п’ятдесяти мінімальних
розмірів заробітної плати з

конфіскацією виготовленої продукції, засобу виробництва і сировини або
без такої…” [26].

Особливо актуальний подібний захист для підприємств, що акцентують увагу
на певному якісному рівні своїх товарів або послуг і перевагах, що
отримуються споживачем.

Порядок придбання права на торгову марку або товарний знак, його
використання і захисту визначається як національним законодавством, так
і міжнародними угодами. У нашій країні ці питання регулюються Законом
України “Про охорону прав на знаки для товарів і послуг” №3689 від 15
грудня 1993р. Найважливішими міжнародними угодами з цих питань являється
Паризька конвенція по охороні промислової власності 1883-1884 років і
Мадридська конвенція про міжнародну реєстрацію товарних знаків 1891р.
Україна – учасник цих конвенцій. Згідно з положеннями конвенцій,
зареєстрований в нашій державі товарний знак отримує правовий захист в
інших країнах-учасницях цієї Конвенції без реєстрації в кожній з цих
країн нарізно, якщо він зареєстрований в Міжнародному бюро товарних
знаків в Женеві [40]. Крім того, Україна є членом Всесвітньої
організації інтелектуальної власності, що займається вдосконаленням всіх
вказаних вище міжнародних правових актів.

Відповідно до чинного українського законодавства “правова охорона
надається знаку, що не суперечить громадським інтересам, принципам
гуманності і моралі і на який не поширюються підстави для відмови в
наданні правової охорони…” [33]. Виняткове право на знаки для товарів
і послуг (нова українська назва торгових марок і товарних знаків)
придба-вається шляхом їх офіційної реєстрації і діє протягом 10 років.
Право на знак для товарів і послуг відноситься до категорії виняткових
прав. Свідоцтво на знак. внесений в Державний реєстр свідоцтв на знаки
для товарів і послуг, надає його власнику виняткове право
використовувати і розпоряджатися знаком на свій розсуд. Обсяг правової
охорони, яка надається. визначається приведеним в свідоцтві зображенням
знаку і переліком товарів

і послуг. Власник свідоцтва на знак для товарів і послуг реалізовує свої
виняткові права застосуванням знаку на товарах і при наданні послуг, для
яких він зареєстрований, на упаковці товарів, на вивісках, під час
показу експонатів на виставках і ярмарках, які проводяться в Україні, в
проспектах, рахунках, на бланках і в іншій документації, пов’язаній з
впровадженням вказаних товарів і послуг в господарський оборот [33].

Свідоцтво надає його власнику право забороняти іншим особам використати
зареєстрований знак без його дозволу, передавати на основі договору
право власності на знак або давати дозвіл на використання знаку
(видавати ліцензію). Право на отримання свідоцтва на знак для товарів і
послуг має будь-яка особа, об’єднання осіб або їх правонаступників. З 18
вересня 1992 року Державне патентне відомство України зареєструвало
більше за 12 тис. заявок на отримання свідоцтв України на товарні знаки
[104].

Згідно з Законом України “Про охорону прав на знаки для товарів і
послуг”, не можуть набути належну правову охорону позначення, що містять
зображення державних гербів, прапорів і емблем; офіційних назв держав;
емблем, скорочених або повних найменувань міжнародних міжурядових
організацій; офіціальних пробірних тавр і печаток; нагород і інших
знаків відмінностей. Крім того, правовий захист не поширюється на ЗТП,
які “не мають розпізнавальних здібностей; є загальновживаними як
позначення товарів і послуг певного вигляду; вказують на вигляд, якість,
кількість, властивості, призначення, цінність товарів і послуг, а також
на місце і час виготовлення або збут)’ товарів або надання послуги; є
брехливими або такими, які можуть ввести в помилку відносно товару,
послуги або осіб, що виробляє товар або що робить послуг)’: є
загальновживаними символами і термінами…” [33].

Офіційна реєстрація є обов’язковою умовою наб\ття права на торгову марку
або товарний знак в переважній більшості країн. Однак, наприклад, в
Великобританії, СІЛА і Швейцарії це право набувається внаслідок фактич-

ного застосування торгової марки або товарного знаку в господарському
обороті.

Необхідно підкреслити, що існування різного роду конвенцій не забезпечує
автоматичного захисту прав на торгові марки і товарні знаки, проте, як і
прав на інтелектуальну власність загалом. Підприємство саме повинно
стежити за можливими порушеннями його прав і переслідувати порушників,
передаючи справу про стягнення збитків в суд відповідної країни.

Об’єктом нематеріальних активів може розглядатися і право користування
майном, земельними ділянками і іншими природними ресурсами. При цьому,
відповідно до чинного законодавства дані права відносять до категорії
нематеріальних активів тільки в тому випадку, коли установчі документи
розглядають їх частиною внеску учасників до статутного фонду.

Право на користування геологічною і іншою інформацією про природне
середовище – право на використання геологічної, геоморфологічної та
іншої інформації про стан і можливості господарського використання
елементів природного середовища, природного середовища загалом, яке
міститься в звітах, картах і інших матеріалах [74].

Організяпійні затрати (витрати) – це сукупність витрат, пов’язаних з
створенням підприємства. До їх числа відносять витрати, пов’язані з
розробкою установчих (засновницьких) документів: розповсюдженням акцій
і/або облігацій; державні і інші збори, що стягуються при реєстрації;
витрати на рекламу та ін. Усі вищеперелічені витрати відносять до
нематеріальних активів в Україні тільки якщо вони є внеском в статутний
фонд підприємства. У випадку, якщо певні види витрат повинні бути
оплачені учасниками підприємства, то ці витрати до складу нематеріальних
активів не відносять. В США та інших країнах організаційні витрати
обліковують як нематеріальні активи і в разі коли вони не зараховуються
до статутного фонду.

Важливим моментом при визначенні даного виду нематеріальних активів є
проведення чіткої межі між організаційними витратами, з одного

боку, і операційними затратами, а також збитками, з іншого. Так, існує
думка, що операційні збитки, що мають місце на початковому етапі
діяльності компанії повинні бути капіталізовані, оскільки вони неминучі
і пов’язані з створенням підприємства [120]. Однак цей підхід не може
бути прийнятий, оскільки дані вкладення не можна розглядати як
довгострокові і отже вони не можуть бути включені до складу
нематеріачьних активів. У міжнародній практиці бухгалтерського обліку
дана точка зору є такою, що переважає. Так, наприклад, в США Стандарти
фінансового обліку прямо наказують, що “облік і звітність на початкових
етапах діяльності підприємств, що відкривають новий бізнес, не повинні
бути відмінні від обліку і звітності вже діючих підприємств. Вважається,
що компанія знаходиться на початковому етапі розробки нових видів
діяльності в тому випадку, коли основна діяльність компанії ще не почата
і не мало місце отримання якогось значного прибутку” [106, С.10].

Привілеї (франшизи). У міжнародній практиці під привілеєм розуміють
видачу компанією кому-небудь ліцензії (франшизи). Під ліцензією в
діловій практиці розуміється угода, у відповідності з якою ліцензіар
(юридична особа, власник винаходу, патенту, технологічних знань) видає
дозвіл іншій особі – ліцензіату (юридична особа, що придбаває у власника
винаходів, патентів, виробничих і комерційних знань ліцензію на право їх
використання) за обумовлену винагороду в певних межах користуватися
об’єктом цього права. Як предмет ліцензійного договору може розглядатися
винахід, право на виробництво певних товарів і послуг, право
користування торговою маркою або товарним знаком або ж право на
здійснення якої-небудь іншої діяльності. При цьому основна відмінність
проводиться між ліцензійним договором, предметом якого є запатентований
винахід, і договором, предметом якого є винахід, який ще не
запатентований або взагалі який непатентоспроможний, або ж не
патентується з яких-небудь інших причин. Якщо предметом ліцензійного
договору виступають ЗТП. то відповідно до чинного законодавства такни
договір повинен містити умову

про те, що якість товарів і послуг, виготовлених або наданих за
ліцензійним договором, не буде нижчою за якість товарів і послуг
власника свідоцтва і що останній буде здійснювати контроль за виконанням
цієї умови [33].

Ліцензія може надаватися незалежно від того, чи буде надана винахіднику
патентна охорона. Це відбувається насамперед в тих випадках, коли для
укладаючих договір сторін основна цінність полягає в ноу-хау, що є в
основі ліцензії. Велике практичне значення подібні ліцензії мають також
в тих випадках, коли предметом ліцензії є майбутні удосконалення або
поліпшення.

Звичайна ліцензія видається на суворо фіксований період і діє на
обмеженій території в обмін на разовий платіж і періодичні відрахування.
Ліцензіар, розробивши унікальну концепцію виробу або сам виріб, захищає
свій винахід патентом, авторським правом, торговою маркою або товарним
знаком. Ліцензіат дістає право використати винахід після підписання
ліцензійного договору.

Виділяють три основних види ліцензій: просту, виняткову і повну
(цілковиту). Основою для такого розподілу служить обсяг прав, що
передаються по використанню науково-технічних знань ліцензіара.

При простій ліцензії ліцензіар надає ліцензіату право використати
винахід у встановлених договором межах, але зберігає за собою право
застосовувати його на тій же території, а також надавати ліцензію на
таких же умовах необмеженому колу осіб (ліцензіат не має права видавати
субліцензії). Виняткова ліцензія надає виняткове право на використання
винаходу у встановлених договором межах, власник винаходу відмовляється
від самостійного його застосування на цій території і надання ліцензії
іншим особам на тих же умовах і на тій же території. Це, однак, не
позбавляє ліцензіара права на самостійне використання даного винаходу і
на видачу ліцензій іншим особам на інших умовах і поза обумовленою
територією.

При наданні виняткової ліцензії ліцензіар дуже часто вносить в угоду
різного роду обмовки, що обмежують права ліцензіата. Така ліцензія
називається обмеженою винятковою ліцензією. Найбільше поширення в
практиці ліцензійної торгівлі набули слідуючі обмовки:

а) позбавлення права ліцензіата на самостійну реалізацію продукції, що
ліцензується (збут її в цьому випадку проводиться через збутові органи
ліцензіара або якої-небудь іншої фірми, призначеної ліцензіаром або
вибраної по угоді сторін);

б) заборона експорту продукції або обмеження його певною територією;

в) обмеження сфери використання предмета угоди суворо певною областю
(наприклад, використання двигунів внутрішнього згоряння тільки в
автотракторній або тільки в авіаційній промисловості);

г) обмеження кількості продукції, що випускається, і встановлення
максимального рівня її виробництва;

д) обмеження строку використання ліцензії в порівнянні з терміном дії
патенту;

е) встановлення ліміту цін на товари, що виготовляються по ліцензії;

ж) обмовка, що зобов’язує ліцензіата купувати у ліцензіара протягом
всього терміну дії угоди сировину, матеріали, деталі, окремі вузли і
обладнання, необхідні для виробництва продукції по ліцензії, а також
зразки товарів та ін.;

з) обмовка про мінімальний оборот, яка передбачає, що. коли ліцензіат
протягом обумовленого строку по яких-небудь причинах не зможе продати в
яку-небудь країну продукцію, що виготовляється по ліцензії, вище певної
мінімальної суми продажу, то ліцензіар має право виключити відповідну
країну з сфери дії угоди і надати ліцензію будь-якій іншій фірмі по
своєму розсуду.

При продажу повної ліцензії ліцензіату надаються виняткові права на всі
засновані на патенті права протягом терміну дії патенту. На цей період

ліцензіар позбавляється права на використання винаходу або секрету
виробництва, як самостійно, так і шляхом видачі ліцензії іншим особам
(фірмам). Надання повної ліцензії, таким чином, нагадує повну поступку
(продаж) патенту. Відмінність цієї угоди від продажу полягає в тому, що
ліцензіар залишає за собою право власника патенту і може розірвати
ліцензійну угоду при настанні певних \’мов або після закінчення його
терміну на свій розсуд використати предмет ліцензії. Подібна форма
ліцензій використовується порівняно рідко. Звичайно вона видається на
нові фундаментальні винаходи, що використовуються переважно в одній
ви-сокомонополізованій галузі досліджень і які вимагають великих затрат
і тривалих строків здійснення.

При наданні виняткової і повної ліцензії ліцензіат, якщо це передбачене
в угоді, може надавати з письмового дозволу ліцензіара субліцензії іншим
особам віл свого імені в межах наданого йому виняткового права. Звичайно
це робиться з метою найбільш повного і ефективного використання предмета
ліцензії. У таких випадках в ліцензійній угоді обумовлюється, на яких
комерційних або інших умовах ліцензіату надається право видавати
субліцензії. Відповідальність по субліцензійних угодах перед ліцензіаром
несе ліцензіат.

Вибір виду ліцензії, що надається, залежить передусім від обсягу ринку
тієї країни або території, на яку надається ліцензія, і характеру
винаходу. На ринку невеликої місткості переважніше видавати виняткову
ліцензію. оскільки наявність декількох ліцензіатів, що отримали просту
ліцензію. створить на цьому ринку непотрібну конкуренцію, яка в
результаті знизить рівень цін, що в кінцевому рахунку може відбитися на
обсязі ліцензійної винагороди (якщо воно залежить від економічного
ефекту використання ліцензії). Виняткова ліцензія переважна також при
видачі її на винахід з обмеженою сферою застосування, оскільки обсяг
збуту товарів, що проводиться на базі ліцензії, буде невеликий навіть
при самому обширному ринку. Виняткові ліцензії видаються звичайно на
товари масового виробництва

і широкого споживання, а також в країни з ємним внутрішнім ринком, де
постійна потреба в продукції, що випускається по ліцензії, настільки
велика, що наявність декількох ліцензіатів не буде перешкоджати
нормальному ходу реалізації.

Характеризуючи даний вид нематеріальних активів, необхідно зазначити. що
звичайно має місце видача ліцензії на винахід, по якому подана заявка на
патент або отриманий цей документ. Так звані безпатентні ліцензії
видаються на технічні досягнення (в основному це секрети виробництва –
ноу-хау), які по законах даної країни не можуть охоронятися патентом,
або на винаходи, на які з яких-небудь причин заявка на отримання
охоронного документа не подана. Вартість патентної ліцензії звичайно
вище безпатентної.

“Ноу – хау” (від латинського кпо\у-по\у, буквально – знати як, тобто
знати як це зробити). Незважаючи на досить часте вживання даного
терміну, поняття ноу-хау не має чіткого визначення. У звіті про
засідання 17 і 18 жовтня 1977 року Міжнародна торгова палата
запропонувала слідуючий проект визначення ноу-хау: “Сукупність
відомостей, професійних знань і досвіду в процесі виготовлення і
технічного здійснення якого-небудь продукту може бути названа ноу-хау”.
Ця формула найбільш поширена в англо-американській правовій системі. У
правовій системі Німеччини поняття ноу-хау визначене трохи інакше: “…
не захищені правовим шляхом результати винахідництва, засоби
виготовлення, конструкції і інші збагачуючі техніку досягнення” [118].

Загалом же терміном “ноу-хау”, ми вважаємо, треба визначати будь-яку
інформацію, яка відповідає слідуючим умовам:

1) має реальну або потенційну комерційну цінність v виробництві,
передпродажному та післяпродажному обслуговуванні і експлуатації
продукції всіх галузей народного господарства, включаючи промисловість,
сільське господарство, охорону здоров’я, освіту, культуру і оборону;

2) недоступна для ознайомлення невнзначеному колу осіб без дозволу
власника;

3) передається від розробника до замовника і/або користувача і
використовується в режимі конфіденційності, тобто з виключенням
несанкціонованого розголошування для невизначеного кола осіб.

Ноу-хау може бути як технічне, так і комерційне. Частіше всього під
ноу-хау розуміється результат технічної творчості, хоч цей термін може
застосовуватися до технічної, комерційної, виробничої або іншої
інформації, необхідної для випуску якого-небудь виробу, технічним
рішенням, виконаним на рівні винаходів, який по якій-небудь причині не
був запатентований в тій або іншій країні. Комерційне ноу-хау є цінним
доповненням технічних знань.

У законодавстві Європейського економічного співтовариства існує окрема
класифікація ноу-хау. Так, “Правило Комісії ЄЕС №556/89 від ЗО листопада
1988р. про застосування статті 85 (3) Римського договору до деяких
категорій ліцензійних угод по ноу-хау” містить наступну класифікацію
даного виду об’єктів нематеріальних активів:

1. Секретне ноу-хау. Дане ноу-хау містить відомості, які у сукупності
або в точному контурі і сполученні своїх компонентів не є
загальновідомими або легкодоступними, і частина їх цінності складається
в лідерстві у часі, який при передачі забезпечує ліцензія. Дане поняття
не містить обмеження відносно того, щоб кожний окремий компонент ноу-хау
був взагалі невідомим або недоступним поза сферою ділової активності
ліцензіара.

2. Істотне ноу-хау охоплює інформацію, що має значення для значної
частини або всього процесу обробки продукту або послуги або для їх
удосконалення і шо не є тривіальною. Ноу-хау повинне бути корисним,
тобто від них чекають можливості поліпшення конкурентного становища
ліцензі-ата, наприклад, в наданні йому допомоги у вступі на нові ринки
або в наданні йому переваг в конкуренції з іншими виробниками товарів
або послуг, які не мають доступу до ліцензованих секретів ноу-хау або
іншим секретним ноу-хау.

3. Ідентифіковане ноу-хау означає, що ноу-хау описане або зафіксоване
таким способом, що дає можливість перевірити їх на відповідність
критеріям секретності і істотності, а також забезпечити, щоб ліцензіат
не був невиправдано обмежений у застосуванні своєї власної технології.
Для того щоб бути ідентифікованим, ноу-хау повинні або фіксуватися в
ліцензійній угоді або в окремому документі, або фіксуватися в будь-якій
іншій відповідній формі не пізніше за той момент, коли ноу-хау
передається або незабаром після цього, при умові, що при цьому може
подаватися окремий документ або інший запис, якщо в цьому виникне
необхідність [7].

Найбільш типовими прикладами ноу-хау можуть служити
“технологічні секрети”, які не піддаються розкриттю шляхом анапізу
товарів, що випускаються на ринок. Такі секрети звичайно відносяться:

– до оптимальних режимів обробки сировини і напівфабрикатів;

– до баз знань, баз даних, логічних і/або математичних алгоритмів і
складених на їх основі програм для обчислювальних машин, зокрема:

а) алгоритмам і програмам управління технологічними процесами;

б) базам знань, алгоритмам і програмам автоматизованого проектування і
т.п.;

– до критеріїв вибору найбільш оптимальної основної і додаткової
сировини;

– до конкретних складів сировини;

– до критеріїв вибору і показників якості найкращих знарядь праці
(особливо – інструментів і технологічного оснащення) і до найбільш
ефективних прийомів їх використання у виробництві.

З приведених вище прикладів видно, що ноу-хау може відноситися до
патентоспроможних і непатентоспроможних де-юре об’єктів.

До ноу-хау звичайно не відносять “торгові секрети”, пов’язані з
собівартістю товарів, даними поточного бухгалтерського обліку,
платоспро-

можності або кредитоспроможності підприємств, умов конкретних
торгі-вельних угод, змісту реклами до її опублікування і т.ін.

Виходячи з етичних міркувань, до ноу-хау не може бути віднесена
інформація про заходи безпеки, яких натежить дотримуватися при
транспортуванні або зберіганні (і звичайно – при споживанні) товарів,
при знешкодженні або утилізації відходів, їх споживання, щоб уникнути
випадкової шкоди для людей і навколишнього природного середовища, а
також інформація про небезпечні для людей і природи властивості
яких-небудь товарів.

Як і з будь-якими іншими продуктами творчої праці, з ноу-хау пов’язані
“право авторства” і “майнові права”. Для кожного з вказаних прав
характерні специфічні суб’єкти і об’єкти. Право авторства на ноу-хау за
змістом та формою схоже з правом авторства на твори наукової і художньої
творчості і правом авторства на винаходи, що офіційно реєструються,
корисні моделі і промислові зразки, інтегральні мікросхеми і програмні
продукти.

У рамках цієї аналогії право авторства на ноу-хау:

а) може бути оспорено тільки в судовому порядку;

б) відноситься лише до ідеального змісту ноу-хау;

в) не підлягає поступці або успадкуванню.

У зв’язку з вищевикладеним, об’єктами права авторства на ноу-хау можуть
бути:

1) інформація, задаюча:

а) винаходи, які патентоспроможні де-юре, але навмисно не заявлені і не
запатентовані із-за неможливості легального виявлення порушень майнових
прав патентовласника, як то: способи перетворення енергії з одного виду
в інший, поза зв’язком з апаратними засобами їх здійснення; способи
вимірювання фізичних, хімічних і інших величин, поза зв’язком з
матеріальними (наприклад, апаратними) засобами їх здійснення; способи
діагностики, профілактики і лікування захворювань та ін.;

б) будь-які патентоздатні де-юре, але не заявлені, або заявлені, але що
ще не пройшли експертизу по суті і офіційно не опубліковані винаходи,
корисні моделі і промислові зразки:

в) непатентоспроможні де-юре винаходи, зокрема: способи організації і
планування виробництва і збуту товарів і способи управління виробництвом
або збутом; форми і методи бухгалтерського обліку і т. ін.;

г) інформація, що міститься в графічній або текстовій технічній
документації на будь-яких етапах її розробки і в комплектній робочій
технічній документації, наприклад, в комплектах робочих креслень
пристроїв;

комплектах будівельних креслень; робочих рецептурах композиційних
матеріалів; промислових технологічних процесах (регламентах),
технологічних картах, інструкціях; звітах про науково-дослідні і
дослідно-конструкторські роботи, які підготовлені для конкретного
замовника; конкурсних проектах, якщо вони містять відомості про
незапатентовані винаходи, промислові зразки, корисні моделі або будь-які
непатентоспроможні винаходи; техніко-економічні обгрунтування створення
нових і реконструкції діючих виробництв;

д) інша інформація, що представляє комерційну цінність. Суб’єктами права
авторства на ноу-хау можуть бути тільки фізичні особи (окремі автори або
групи авторів), які створили конкретні об’єкти ноу-хау. Для надбання
права авторства на ноу-хау необхідно зафіксувати зміст ноу-хау на
якому-небудь матеріальному носії інформації, що дозволяє забезпечити
зберігання даних протягом тривалого періоду часу і ознайомлення з ними
уповноважених осіб, а також вказати ім’я автора (імена співавторів). При
цьому, співавторство може бути роздільним або нероздільним. У першому
випадку, характерному для складних об’єктів, що розробляються по
частинах, як то інформація, що міститься в комплектній технічній
документації, звітах про виконання науково-дослідних і
дослідно-конструкторських робіт – кожну структурно відособлену частину
комплексного ноу-хау звичайно розробляє окремий автор або група
співавторів.

Кожний факт роздільного співавторства повинен бути підтверджений
відповідними вказівками в основних або супровідних документах.

Майнові права на ноу-хау подібно будь-яким іншим майновим правам,
пов’язаним з продуктами творчої праці, включають:

– право володіння;

– право користування;

– право розпорядження.

Якщо всі ці компоненти права власності на ноу-хау належать одній особі
(або групі осіб, виступаючих в ролі колективного власника), прийнято
вважати, що такий власник має на відповідне ноу-хау виняткові майнові
права.

Об’єктами майнових прав на ноу-хау можуть бути матеріальні носії
інформації про ноу-хау (подібно об’єктам авторського права), наприклад:

оригінальні (виготовлені авторами) носії, які можуть бути представлені у
вигляді документів, натурних зразків яких-небудь виробів, копій
оригінальних носіїв інформації. До числа аналогічних об’єктів майнових
прав (подібно об’єктам патентного права) також відносять матеріальні
продукти, виготовлені відповідно до конкретного ноу-хау. У рамках
вказаної схожості з патентним правом майнові права на ноу-хау можуть
бути визначені як:

– право виготовлення продукції відповідно до ноу-хау;

– право пропозиції до продажу і продажу такої продукції і введення її в
господарський оборот іншим способом, наприклад, шляхом здачі в орен-

ДУ-

Суб’єктами майнових прав на ноу-хау мож\ть бути як фізичні, так і
юридичні особи: у всіх випадках створення і використання ноу-хау –
автори і співавтори; в деяких випадках – фізичні і юридичні особи, які
здійснювали фінансування робіт з розробки ноу-хау і його доведення до
практичного використання, а також ті, хто набув майнові права на ноу-хау
на основі ліцензійних договорів або незалежної розробки ноу-хау. У
зв’язку з цим, до

числа осіб, що мають право на частину майнових прав на ноу-хау у зв’язку
з понесеними на їх створення витратами, можуть бути:

а) юридичні особи України, в тому числі спільні підприємства з іноземним
капіталом, держава Україна в особі уповноважених на фінансування НДДКР
установ на основі відповідних договорів з розробниками ноу-хау;

б) громадяни України або інших держав, участь яких в фінансуванні
розробки ноу-хау підтверджена відповідними договорами і звітними
документами про понесені затрати (банківськими платіжними документами,
документами про постачання матеріалів, енергію та ін.
матеріально-технічних коштів) – незалежно від того чи володіють вони
статусом індивідуальної юридичної особи;

в) іноземні юридичні особи, які ведуть діяльність на території України
відповідно до чинного законодавства України – на основі відповідних
договорів з розробниками ноу-хау.

Автор ноу-хау володіє винятковими майновими правами на ноу-хау тільки в
тому випадку, якщо він створив те або інше ноу-хау винятково при
використанні власних коштів, як грошових, так і матеріальних, не
посту-паючись частково або загалом відповідними правами кому б то не
було; або ж в тому випадку коли особи, що здійснювали фінансування
ноу-хау, добровільно відмовилися від частки майнових прав, що належить
їм на користь автора або співавторів.

У зв’язку з вищевикладеним. необхідно провести відмінність між правовими
основами для виникнення майнових прав на ноу-хау і основи для володіння,
користування і розпорядження ними. Достатньою основою для виникнення
майнових прав на ноу-хау виступає наявність первинних об’єктів цих прав
у вигляді оригінальних носіїв інформації, що містять зведення про суть
ноу-хау.

Право володіння означає право зберігання оригінального носія інформації
про ноу-хау і забезпечує тільки конфіденційний доступ до ньо-

го. Право користування, застосовно до ноу-хау, означає право копіювання
першоджерела інформації про ноу-хау і продаж копій власником або його
довіреною особою іншим зацікавленим у володінні відповідними об’єктами
ноу-хау особам, а також право виготовлення і збуту товарів або надання
послуг на основі ноу-хау. Під правом розпорядження звичайно розуміють
права довірених осіб на прийняття рішень про продаж ліцензії на ноу-хау
іншим особам і рішень про використання або відмову від використання
ноу-хау. Для володіння, користування і розпорядження майновими правами
на ноу-хау повинні бути підтверджені необхідними документами права
авторства на відповідні об’єкти.

Об’єкти ноу-хау можуть передаватися шляхом договорів про передачу
ноу-хау третім особам. Предметом таких договорів є винаходи, на які
подані патентні заявки, але по цих заявках ще не зроблені викладення або
не здійснені публікації. Оскільки відсутня публікація, то в наявності
секретність, яка виступає предметом договору про передачу ноу-хау. З
моменту публікації секретність замінюється тимчасовою охороною, що
надається патентними заявками. З цього моменту договір про передачу
ноу-хау перетвориться в ліцензійний договір з попередньою патентною
охороною: після видачі патенту договір трансформується в договір
патентної ліцензії. При цьому, в ЄЕС виділяють “чисті ліцензійні угоди
по ноу-хау” і “змішані ліцензійні угоди по патентах і ноу-хау”. До числа
перших відносяться угоди, при яких одне підприємство (ліцензіар)
погоджується передати ноу-хау із зобов’язанням або без зобов’язання про
розкриття будь-яких удосконалень іншому підприємству (ліцензіату) для
користування на ліцензованій території. “Змішані ліцензійні угоди по
патентах і ноу-хау” – угоди, по яких ліцензується технологія, що містить
як елементи, що не патентуються, так і елементи, що патентуються в одній
або декількох державах-членах.

Збільшення частки ноу-хау в загальному обсязі нематеріальних активів
пов’язане з тим, що багато які фірми замість патентування винаходів.

що належать їм, вдаються до використання цієї форми охорони, щоб не бути
зв’язаними обмеженнями під часі дії патенту.

Витрати на науково-дослідницькі і дослідницько-конструкторські розробки
(НДДКР). У міжнародній практиці сюди відносять витрати, які здійснюються
для впровадження нових або поліпшення якості вже існуючих виробів або
процесів. Затрати на НДДКР в більшості країн розглядають як один з видів
нематеріальних активів, оскільки їх результат звичайно є об’єктом
патентування або авторського права (це може бути новий виріб, ідея,
формула, літературний твір та ін.) В Україні даний вид нематеріальних
активів, проте як і деякі інші, законодавством не передбачений. Однак,
вважається необхідним все ж зупинитися на цьому питанні і розглянути
його з позицій міжнародних стандартів обліку, оскільки ми упевнені в
тому, що через деякий час норми вітчизняного обліку будуть безсумнівно
приведені відповідно до міжнародних і витрати на НДДКР будуть
розглядатися як один з видів нематеріальних активів.

Багато які фірми затрачують великі кошти з метою розробки нових видів
виробів або процесів, для поліпшення вже існуючих і для отримання знань,
які можуть мати цінність в майбутньому. Наступна таблиця (див. табл.
1.1.) показує розміри вкладень в НДДКР в 1996 р. деяких компаній Канади
[117. С.24].

Для розмежування затрат, що спрямовуються на дослідницькі роботи, і
витрат на дослідно-конструкторські розробки, а також для їх відділення
від інших видів витрат, КМСО визначив їх таким чином:

“Дослідження – діяльність, що проводиться з метою отримання нових
наукових або технічних знань. При цьому вона може бути спрямована на
досягнення реалізації конкретної практичної мети або якої-небудь іншої.

Дослідно-конструкторські розробки – втілення результатів дослідження або
інших знань в конкретний план або проект з метою розробки нових або
підвищення якості вже існуючих пристроїв, виробів, процесів. систем або
послуг до моменту їх випуску на комерційній основі або якого-

46

Таблиця 1.1

Розміри вкладень в НДЦКР деяких компаній Канади (1996 р.)

Компанія

Розмір витрат на НДДКР ( дол. США)

Частка від обсягу продажу (%)

Частка в прибутку (%)

ВСЕ, Іпс.

925000000

36

85

Сапагііап Магсопі Псі.

25000000

12

98

Ітрегіаі Оії

68000000

0.8

11

Оіепауге Еіесіготсв Псі.

4366000

13

19

Мегігііап ТесЬпо1о§іе5, Іпс.

4450600

15

40

небудь іншого використання” [120, Зесііоп 3450, раг.02]. Інколи буває
складно відрізнити витрати на НДДКР від інших видів затрат, таких,
наприклад, як витрати на переміщення і повторне введення в експлуатацію
обладнання; витрати при введенні в експлуатацію нового заводу; витрати
на проведення маркетингових досліджень, на просування нових видів
товарів або послуг, на навчання персоналу. Для більш детального
розмежування цих видів затрат КМСО розробив слідуючу схему (див.
табл.1.2) [120, Зесгіоп 3450, раг.04-06].

Згідно з міжнародними стандартами обліку, витрати на НДДКР включають
слідуючі компоненти [120, Зесііоп 3450, раг.13]:

1) матеріали, що використовуються і послуги, що надаються з метою
проведення НДДКР;

2) витрати на заробітну плату і інші виплати працівникам, зайнятим в
сфері НДДКР;

3) знос активів, в тому числі і нематеріальних, що використовувалися при
проведенні НДДКР і безпосередньо з ними не зв’язаних;

4) накладні витрати в розумних межах.

До числа нематеріальних активів відносять також таку категорію, як
“гудвіл” (в перекладі з англійського дослівно – “добра воля”) – ділову

47

Таблиця 1.2

Визначення витрат на НДДКР

Дослідження

Види діяльності, що не відносяться до НДДКР

1. Лабораторні дослідження з метою

1. Інженерні роботи, що виконуються

отримання нових знань.

на початкових етапах виробництва

2. Дослідження з метою визначення

виробів на комерційній основі.

сфери застосування винаходів або

2. Контроль якості при випуску ви

інших знань.

робів на комерційній основі.

3. Перспективні дослідження в су

3. Проведення ремонтних робіт при

міжних областях знань.

серійному випуску продукції.

4. Внесення періодичних змін у виро

Лослілно – конструкторські

би, що випускаються або виробничі

розробки

процеси.

1. Перевірка досліджень в суміжних

5. Приведення товарів, що випуска

областях знань.

ються. відповідно до вимог конкрет

2. Розробка, виконання конструк

них клієнтів, що виконується на

торських рішень і перевірка

постійній основі.

дослідних зразків. .

6. Створення моделей, пробних форм

3. Створення шаблонів, пробних

і шаблонів, що виконується на регу

форм і моделей з використанням

лярній основі.

нових технологій.

7. Роботи, пов’язані з переміщенням,

повторним введенням в експлуатацію

обладнання, що не використовується з

метою проведення НДДКР.

репутацію фірми. Це один з найбільш складних і суперечних видів активів.
інформація про яких відбивається в балансі. Часто про нього кажуть як
про саме невідчутне з нематеріальних активів. За своїм змістом ділова
репутація фірми (інакше “ціна фірми”, “ділові зв’язки фірми”, “партнери
фірми”) являє собою різницю між фактичною ціною, яка була сплачена за

куплене підприємство, і вартістю чистих реальних активів підприємства
(тобто за вирахуванням кредиторської заборгованості). Нещодавно і в
законодавстві України з’явилося визначення цього виду активів, а саме
“гудвіл -нематеріальний актив, вартість якого визначається як різниця
між балансовою вартістю активів підприємства та його звичайною вартістю,
як цілісного майнового комплексу, що виникає внаслідок використання
кращих управлінських якостей, домінуючої позиції на ринку товарів
(робіт, послуг), нових технологій тощо” [36].

Цей вид нематеріальних активів є єдиним в своєму роді, оскільки на
відміну від патентів, авторського права і інших видів активів, які
можуть бути реалізовані або обмінені окремо, ділова репутація може бути
визначена тільки при продажу самого підприємства. Так, наприклад,
значний список постійних клієнтів і передова організація виробництва є
активами, які не можна відобразити в балансі, але в той же час ці активи
є причиною перевищення продажної ціни фірми над вартістю, що
визначається, виходячи з сумарної величини її окремих активів.

Фірма може володіти якою небудь формою монополії: державної або
місцевої, яка може гарантуватися якою-небудь формою ліцензії. Тому,
покупець. придбаваючи таку фірму, вважає, що ніхто не зможе конкурувати
з ним. З іншого боку, при придбанні інших активів по окремості і
відкритті нової фірми, первинна компанія буде все ще виставлена на
продаж, і її власник може встановити ціну, яка буде нижчою, ніж ціна.
визначена раніше. Тому, багато які потенційні конкуренти готові
заплатити додаткову суму, щоб зберегти монопольне становище на ринку.

Витрати на НДДКР, результатом яких стали більш ефективні методи
виробництва і підвищення якості продукції, що випускається, могли бути
не капітаїізовані в періоди, коли вони вироблялися, а нараховані як
поточні витрати. Досягнення ж таких саме результатів для підприємства,
що тільки з’явилося на ринку, може бути зв’язане зі значними затратами.

Багато які нові фірми часто без коливань готові платити за коло
постійних клієнтів, оскільки це дає можливість отримання цілковитого
прибутку з самого початку діяльності підприємства, а не після закінчення
часу, необхідного для формування досить широкої клієнтури. Крім того,
підприємство, що придбавається, могло мати вигідні контракти, які можуть
бути отримані новим власником.

Одним з важливих чинників, спонукаючих покупців платити за ділову
репутацію фірми, може виступити вартість робочої сили і кваліфіковане
керування підприємством. Наявність висококваліфікованих співробітників,
в тому числі і управлінського персоналу, є важливим активом, який
неможливо відобразити в балансі. Набір і підготовка необхідної робочої
сили звичайно вимагають значних витрат і покупець діючого підприємства
таким чином зможе використати і цю перевагу.

Розташування об’єктів компанії, що придбавається. може мати значну
цінність для роботи підприємства даного типу, аніж якби об’єкти були б
продані підприємству будь-якого іншого типу.

Наявність патентів, торгових марок або товарних знаків також може бути
істотним моментом. Часто вони можуть мати незначну вартість для
первинного власника або взагалі нічого не варті і не показуються в
балансі. Таким чином купівля даних видів активів, якщо фірма не
продається як діюче підприємство, не представляється можливою.

У найбільш загальному плані все різноманіття чинників і умов. сприяючих
виникненню даного виду нематеріальних активів, можна подати таким чином:

1. Першокласна система управління.

2. Монопольне становище на ринку.

3. Ефективна реклама.

4. Наявність секретів виробництва.

5. Хороші стосунки в трудовому колективі.

6. Надійна репутація в банку.

7. Наявність ефективної програми навчання персоналу.

8. Передова організація продажу.

9. Пільговий податковий режим.

10. Вигідне місцезнаходження підприємства.

11. Наявність корисних виробничих і комерційних зв’язків.

Вищевикладене дозволяє нам зробити висновок що сума, яку покупець
готовий заплатити за ділову репутацію фірми, напряму залежить від його
уявлення про розмір майбутнього прибутку, який буде отриманий фірмою
завдяки названим факторам або аналогічним активам, які важко визначити.
Продавець фірми буде прагнути показати ці активи з найкращої сторони, в
той час, як покупець буде занижувати значення тих, які, на його думку, є
невідповідними або перебільшеними. Тому, в більшості випадків сума, що
сплачується за ділову репутацію фірми, є компромісом.

На оцінку майбутнього прибутку також впливає економічне становище країни
– чи знаходиться вона на порозі зросту або спаду. При цьому враховується
і спрямованість державної політики по регулюванню економіки:
стимулювання економічного зростання шляхом ослаблення кредитних обмежень
або посилювання кредитної політики. Важливу роль грає стан конкретної
галузі промисловості, торгівлі або професії. Разом з тим, на величину
грошових сум, що виплачуються за гудвіл однаковими компаніями в різні
моменти часу, буде впливати обмеженість або ж, навпаки. відносна
доступність джерел фінансування для такої купівлі.

Існують також випадки, коли сума, яка могла б бути отримана за ціле
діюче підприємство менше, ніж у випадку, якби всі активи були б продані
окремо. Це, в протилежність досить поширеній думці, не є «бедвил»
оскільки в бухгалтерському обліку просто немає такого терміну, а на ділі
буде мати місце негативна величина ділової репутації підприємства.

Ділова репутація фірми підлягає відображенню в бухгалтерському обліку і
звітності тільки при купівлі підприємства цілком, тому що даний вид
нематеріальних активів не може бути відокремлений від підприємства

[111]. У міжнародній практиці облік складових ділової репутації фірми не
ведеться у зв’язку з його складністю.

Чинне законодавство України наказує, що бухгалтерський облік
нематеріальних активів повинен вестися на рахунку 04 “Нематеріальні
активи”. Цей рахунок є основним, активним. По дебету відображають
надходження нематеріальних активів, а по кредиту – їх вибуття. Залишок
показує наявність нематеріальних активів на певну дату. Аналітичний
облік по цьому рахунку ведеться по видах нематеріальних активів.
Зокрема, по рахунку 04 “Нематеріальні активи” ми вважаємо доцільним
відкривати слідуючі субрахунки:

– “Монопольні права і привілеї”;

– “Права на об’єкти промислової власності”;

– “Права на використання земельних ділянок і інших природних ресурсів”;

– “Організаційні витрати”;

– “Інші нематеріальні активи”.

Визначення конкретного переліку субрахунків для аналітичного обліку
нематеріальних активів здійснюється підприємством самостійно, виходячи з
особливостей його діяльності, задач управління і конкретних потреб.

Для обліку амортизаційних відрахувань по нематеріальних активах
використовують рахунок 02 “Знос (амортизація) майна”, субрахунок 3 “Знос
нематеріальних активів”. Цей рахунок є регулюючим, пасивним і
відноситься до групи контрарних рахунків. По кредиту цього рахунку
відображають нарахування, збільшення зносу, а по дебету – зменшення,
списання зносу. Залишок кредитовий, показує суму нарахованої амортизації
на певну дату.

Відповідно до міжнародних принципів, бухгалтерський облік нематеріальних
активів ведеться на рахунках нематеріальних активів по видах. наприклад.
“Патенти” (“Раїепіх”), “Ліцензії” (“Ьісепхе”) та інш. Виділення

загального рахунку, аналогічного рахунку 04 “Нематеріальні активи” в
бухгалтерському обліку України, не практикується. Такі рахунки є
основними, активними. По дебету відображають надходження нематеріальних
активів, а по кредиту – їх вибуття. Залишок показує наявність
нематеріальних активів на конкретну дату.

Для обліку амортизаційних відрахувань по нематеріальних активах за
рубежем використовують рахунки, що відкриваються окремо по видах
нематеріальних активів, що є на підприємстві, наприклад, “Амортизація
патенту” (“Раїепі: Атоііігаїіоп Ехрепзе”); “Амортизація ліцензії”
(“Ілсепае Атог-Іігагіоп Ехрепхе”) та інші.

Проілюструємо вищесказане на діючому плані рахунків Франції. Другий клас
рахунків – “Рахунки імобілізованих засобів” містить слідуючі рахунки для
обліку нематеріальних активів:

Рахунок 201 “Нематеріальні активи”

Рахунок 202 “Організаційні витрати”

Рахунок 203 “Науково дослідні та дослідно конструкторські витрати”

Рахунок 205 “Концесії, патенти, ліцензії, марки (знаки)”

Рахунок 206 “Право на аренду”

Рахунок 207 “Комерційний фонд (гудвіл)”

Рахунок 208 “Інші нематеріальні активи”

Рахунок 280 “Амортизація нематеріальних активів”

Ми вважаємо, що більша деталізація синтетичних рахунків для обліку
нематеріальних активів є більш доцільною, тому що це, по-перше, спрощує
обліковий процес, і по-друге, дозволяє набагато ефективніше аналізувати
питання пов’язані з рухом та амортизацією нематеріальних активів. Отже,
посилення аналітичності обліку через відмову від використання єдиного
рахунку нематеріальних активів і переходу до обліку у системі рахунків
по видах нематеріальних активів – одна з важливих складових в перебудові
і вдосконаленні системи бухгалтерського обліку, відповідних норм чинного
законодавства.

1.3. Висновки до розділу

Проведене нами дослідження питань класифікації, складу та інтерпретації
нематеріальних активів, проблем управління ними як активами, що суттєво
впливають на ефективність виробництва і продажу товарів. дозволяє
трактувати їх як надзвичайно складний і багатогранний об’єкт
бухгалтерського обліку і управління. Пов’язане це з розвитком ринкової
економіки, з еволюційним шляхом удосконалення всієї сукупності
економічних і правових відносин, з розвитком зовнішнього середовища.
Розвиток зовнішнього економічного середовища викликає потребу реагувати
на нього, буди адекватним з ним. Він обумовлює необхідність постійно
дбати про власну конкурентну позицію, про її підсилення шляхом
запровадження науково-технічних досягнень, інших інновацій, прогресивних
організаційно-технологічних рішень, а також раціонального відбору
нормативно-правових механізмів для їх використання.

Основний зміст нематеріальних активів як економіко-правової категорії є
науково-технічні та організаційні інновації, в які вкладено капітал і
висококваліфіковану працю. Враховуючи особливість даного виду засобів.
нематеріальні активи потребують застосування специфічних прийомів
управління ними, прийомів інноваційного менеджменту. З нематеріальними
активами пов’язана стратегія поведінки суб’єктів господарювання,
володарів. користувачів і розпорядників активами.

Поява категорії “нематеріальні активи” як об’єкту системного
бухгалтерського обліку і управління є наслідком розвитку ринкових
відносин. створення і функціонування конкурентного середовища.
Нематеріальні активи і управління ними перетворюється в об’єкт
інноваційного менеджменту як складової стратегічного менеджменту і
стають таким чином одним з важливіших об’єктів бухгалтерського обліку.

54

Таким чином, досліджувана категорія корінним образом відрізняється від
інших видів активів. Основними взаємопов’язаними компонентами, що
характеризують нематеріальні активи, є: відсутність
матеріально-речовинної структури; використання протягом тривалого
періоду часу; реальна участь в фінансово-економічних процесах, що
виражається в функції впливу на підвищення ефективності діяльності
підприємств по досягненню більш високих кінцевих результатів; значна
ступінь невизначеності розмірів майбутнього прибутку від їх
використання.

Дослідження дозволило також виявити суттєві розбіжності в діючому
законодавстві стосовно класифікації та складу нематеріальних активів, а
також значної неузгодженості національних підходів з міжнародними
стандартами та практикою обліку. Спираючись на проведений аналіз нами
була запропонована нова інтерпретація та визначення даного виду активів,
які на наш погляд будуть сприяти максимізації та кількісній визначеності
результатів обліку і прискоренню процесу інтеграції вітчизняної системи
бухгалтерського обліку в міжнародну загальноприйняту систему.

РОЗДИ 2

КРИТИЧНА ОЦІНКА ТА ШЛЯХИ ВДОСКОНАЛЕННЯ МЕТОДИКИ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ
НЕМАТЕРІАЛЬНИХ АКТИВІВ

2.1. Механізм оцінки нематеріальних активів

Оцінка завжди була, є і залишається на перспективу одним з найважливіших
прийомів системного бухгалтерського обліку. За її допомогою здійснюють
квантифікацію об’єктів обліку, реалізують пізнавальну, регулюючу та
прогностичну його функції. За умови планової економіки оцінку
використовували як простий технічний механізм. В той же час складність
соціально-економічних і економіко-правових відносин в країнах з ринкове
орієнтованою економікою примусила створити більш гнучкий механізм оцінки
в бухгалтерському обліку. Така потреба стала актуальною і в управлінні
економічними подіями на національному рівні, особливо при створенні
спільних підприємств.

Створення спільних підприємств з участю іноземного капіталу, акціонерних
товариств, приватизація цілісних майнових комплексів і контроль їх
діяльності, ліквідація і інші операції з власністю зробили особливо
актуальним формування методологічних підходів до оцінки реального
економічного потенціалу суб’єктів господарської діяльності. Незважаючи
на те, що методики оцінки різних видів матеріальних активів
розробляються вже протягом тривалого часу, існує нормативна база і
значні наробки, оцінка нематеріальних активів – справа значною мірою
нова. Підтвердженням цьому може служити той факт, що ще зовсім нещодавно
вкладення в нематеріальні активи не відокремлювалися від інших витрат і,
тому. в бухгалтерському обліку не означалися.

Однак, на підприємствах мають місце чималі вкладення в нематеріальні
активи, що являє собою невід’ємну складову частину господарської
діяльності, яка приносить прибуток.

Згідно з чинним законодавством, нематеріальні активи, як і матеріальні,
в бухгалтерському обліку оцінюються виходячи з “суми всіх фактичних
витрат на їх придбання і приведення до стану, придатного для
використання відповідно до запланованої мети” [72]. Звичайно ці витрати
“…включають ціну купівлі, комісійну винагороду, витрати на отримання
консультацій в спеціалізованих організаціях, затрати по захисту тих або
інших прав і інші аналогічні витрати, які мають місце при придбанні того
або іншого нематеріального активу. Якщо ж придбання нематеріальних
активів здійснюється у вигляді обміну активу одного підприємства на
актив іншого, то при оцінці в міжнародній практиці виходять з ринкової
ціни того активу, вартість якого визначити легше і достовірність оцінки
якого вище” [107, С.235]. Інші методи оцінки, наприклад, виходячи з
відновленої вартості, в міжнародній практиці бухгалтерського обліку
нематеріальних активів звичайно не використовуються.

Однак, на наш погляд, витратний підхід при оцінці вартості
нематеріальних активів (насамперед, науково-технічної продукції) здатний
дати результати абсолютно недопустимі для ринкових умов господарювання.
Якщо в продукції, отриманої на основі прав. що оцінюються, відсутня
конкурентоспроможність. то втрачає значення розрахунок вартості об’єкту
інтелектуальної власності, незалежно від розміру вкладених в нього
коштів. Тому, для визначення вартості нематеріальних активів необхідна
методика, яка б враховувала слідуючі основні складові:

– конкурентоспроможність продукції, отриманої на основі активів, що
оцінюються;

– цінність у зв’язку з невідомими технічними знаннями і секретами
авторів:

– прибуток, що набувається від реалізації продукції, отриманої на основі
активів, що оцінюються.

Якщо нематеріальні активи вносяться учасниками в статутний фонд
підприємства, то вони прибутковуються, виходячи з цін міжнародних ринків

на дату внесення. При цьому, вартість прав користування інтелектуальною
власністю, природними ресурсами, що є внеском іноземного інвестора в
українське спільне підприємство (СП) і що оцінюються у вільно
конвертованій валюті, повинна бути підтверджена за правилами,
встановленими в країні іноземного інвестора, або згідно міжнародним
торговим звичаям. Таким підтвердженням може бути, наприклад, висновок
аудиторської фірми. Права користування майном, внесені як вклад учасника
в статутний фонд СП, оцінюються, виходячи з мінімальної суми орендної
плати за весь час користування.

Розглянемо особливості оцінки окремих видів нематеріальних активів.

Оцінка об’єктів НДДКР. У ринковій економіці відшкодування витрат
наукової праці іншими галузями, що споживають її результати, набуває
характеру товарно-грошових відносин. Ці відносини розвиваються на основі
поглиблення розподілу праці як між самими наукою і виробництвом, так і в
результаті відособлення окремих етапів наукових досліджень
(фундаментальні дослідження, НДДКР), і подальшого використання
нововведень у виробництві (дослідно-експериментальні заводи, венчурні
фірми. інжінірінгові компанії та інш.). Згідно з думкою більшості
економістів, об’єктом визначення вартості повинна виступати
науково-технічна продукція, що має матеріальний носій, наприклад, у
вигляді комплекту конструкторської, технологічної документації. Об’єкту
повинна бути притаманна споживча вартість, яка перебуває в здатності
знижувати вартість товару. який виробляється, або створювати якісно
новий товар, тобто він повинен містити невідомі знання і досвід, здатні
задовольнити потреби певних підприємств.

Для здійснення вартісної оцінки об’єкт НДДКР повинен мати певні
характеристики:

– призначення і основні техніко-економічні дані:

– етап розробки;

58

– наявність патентно-правового захисту і інформація про патентну
чистоту;

– передбачуваний обсяг виробництва і розрахункова ціна кінцевої
продукції;

– розрах\тікова ефективність використання науково-технічної продукції;

– величина передбачуваного прибутку від використання науково-технічної
продукції.

У загальному випадку вартість об’єктів нематеріальних активів
визначається за формулою:

В н.а. = П річн. х Ч пр. х Т

(2.1)

де П річн. – річний очікуваний прибуток від реалізації продукції,
виробленої на базі нематеріальних активів, шо оцінюються;

Ч пр. – частка прибутку, що доводиться на об’єкти нематеріальних
активів;

Т – роки. за які проводиться розрахунок прибутку.

В основі вартісної оцінки об’єктів НДДКР лежить частка в надмірному
прибутку, що отримується від застосування новини. Основна формула, що
застосовується для розрахунку, слідуюча:

і

В нддкр = г Ці х Оі х Чі (2.2) і=1

де В нддкр – розрахункова вартість НДДКР;

Ці – ціна продукції в і-м році;

Оі – обсяг продажу в і-м році;

Чі – частка від обсягу продажу в і-м році;

59

і – строк ефективного використання розробки. Для виконання розрахунку
необхідно:

1) визначити технічний рівень об’єкта оцінки, його відповідність
досягнутому світовому або вітчизняному рівню технологій в даній галузі;

2) виявити конкурентоспроможність виробу на передбачуваному ринку і
частку ринку, на який може розраховувати продукція, що оцінюється;

3) оцінити попит і пропозицію ринку аналогічної продукції, тобто
потребу, що є в цій продукції, очікувані коливання у часі; розрахувати
місткість ринку і рівень конкуренції;

4) виявити кількісний вплив на зміну роялті (періодичних відрахувань в
процесі комерційного використання) слідуючих чинників: стадії освоєння
об’єкта, повноти інформації, що передається, технологічного рівня
розробки, патентно-правового захисту, наявності “ноу-хау”. Поєднання
всіх цих факторів визначає величину Ч, що використовується цдя
розрахунків. У залежності від характеристики ринку, значення ринку може
бути постійною величиною, а може змінюватися у часі.

5) встановити розмір прийнятої в міжнародній практиці компенсації за
використання об’єкта нематеріальних активів;

На основі результатів проведеної роботи, з урахуванням поданих даних,
визначаються значення Ці і Оі.

Обсяг продажу (О) визначається на основі аналізу сьогоднішніх і
перспективних виробничих можливостей підприємства.

Значення і – визначається як похідна від технічного рівня розробки, що
оцінюється відповідно до нормативного строку ефективного використання
науково-технічних розробок. Якщо технічний рівень продукції з розробки
перевищує зразки з відомих в світовій практиці, то 1=5; якщо відповідає
цим зразкам, то 1=3; а якщо поступається – (=1.

Розглянемо методику вартісної оцінки об’єкта НДДКР на конкретному
прикладі. Так. в 1992р. ВАТ “Кременчукнафтооргсинтез” витратило на НДДКР
73 тис. грн. 1) 3 них більш за 48 тис. грн. було вкладено в розробку

нового типу нафтоперегінної колони, яка матиме КЕД на 18% більший, в
порівнянні з діючими аналогами. Вихід світлих фракцій нафтопродуктів
повинен збільшитися на 4%. Протягом наступних років очікуються додаткові
інвестиції в проект в розмірі 50 тис. грн. Після закінчення НДДКР
протягом першого року серійного випуску продукції на новому обладнанні
мається намір реалізовувати колони СП “Кребо” по ціні 600 тис. грн..
протягом подальших двох років – по ціні 530 тис. грн. за одиницю.

Тривалість виробництва з використанням нового обладнання, що планується,
– 3 роки, після чого прогнозується зниження виходу світлих фракцій
нафтопродуктів і припинення його використання. Очікувані обсяги продажу
протягом першого року випуску – 2 шт., в подальші два роки – З шт.
щорічно. На основі вищенаведених даних, використовуючи запропоновану
формулу, можна провести розрахункову оцінку витрат на НДДКР по даному
проекту за станом на кінець 1992р.:

В нддкр = (600.000 х 2 х 0,001) + (530.000 х 3 х 0,001) + + (530.000 х 3
х 0,001) = 4.380 грн.

Таким чином, проведені розрахунки свідчать, що реальна вартість НДДКР
(4.380 грн.) є набагато нижче початкових вкладень (73.000 грн.).

На основі вищесказаного можна зробити висновок, що вартісна оцінка
об’єктів НДДКР заснована на сучасному розумінні матеріалізованого
науково-технічного продукту як товару. При визначенні вартості
враховується технічний рівень об’єктів, що є кінцевим результатом
науково-технічної розробки, кон’юнктура ринку аналогічних товарів,
конкурентоз-датність продукції на конкретному ринку. Такий підхід
відповідає ‘,’мовам ринкової економіки, враховує інтереси як на боці
пропозиції, так і на стороні попиту.

1) Розрахунок проведений на основі фактичних облікових даних ВАТ
“Укртатнафта” (М.Кременчук).

Оцінка знаків для товарів і послуг (ЗТП).

У даний час товарні знаки дтя багатьох фірм представляють значну
цінність, оскільки продукція або послуга з визнаним товарним знаком, що
користується репутацією, може стати комерційним активом найвищої
вартості. Нижче приведена методика має на своїй меті визначення основних
підходів вартісної оцінки товарного знаку, яка враховувала б технічний
рівень і конкурентоздатні сть маркірованої продукції, прибуток від
реалізації на конкретному ринку, патентно-правовий захист маркірованої
продукції, вплив реклами товарного знаку на його вартість, і відповідала
б вимогам ринкової економіки.

Передусім необхідно зазначити, що оцінка ЗТП має ряд особливостей. Перед
тим. як проводити оцінку власного знаку, його необхідно розробити і
зареєструвати в патентному відомстві, тобто перетворити його у власність
підприємства. Невиконання цієї вимоги робить оцінку неможливим у зв’язку
з правовою природою цього майна. По статистиці більшість українських
підприємств не мають позначень (К) “Ке^івіегегі” або (ТМ) “Тгасіе Магк”
про реєстрацію ЗТП, тобто не мають на них права власності. Такі ЗТП не
оцінюються, внаслідок відсутності власника майна. Заявка про реєстрацію
ЗТП повинна бути відправлена в Комітет у справах інтелектуальної
власності. Реєстрація ЗТП державою перетворює його у власність заявника.
У ході перетворення ЗТП в майно виділяють три основних етапи:

– створення (розробка);

– легалізація (реєстрація в державному органі);

– реалізація (продаж, ліцензування, застава та ін.). До числа головних
чинників, що формують ціну ЗТП, відносять наступні:

– витрати на розробку знаку і графічне оформлення;

– витрати на реєстрацію (мито, гонорари);

– витрати на маркіровку (вироби поліграфії та ін.)

– витрати на рекламу;

- витрати на страхування;

– обсяг продажу товарів (послуг) під знаком і інш. Потреба в оцінці ЗТП
виникає в декількох випадках:

– угоди про передачу або продаж;

– договору цесії;

– договору про відкриту ліцензію (дозвіл) користування;

– у разі внесення знаку в статутний фонд;

– у разі використання для застави при кредитуванні. Методика вартісної
оцінки товарного знаку як об’єкта інтелектуальної власності складається
з слідуючих етапів:

1) аналіз товарів (послуг), які маркіруються товарним знаком, що
оцінюється, і систематизація їх по групах з аналогічними або схожими
споживчими властивостями. У разі широкої номенклатури товарів (послуг)
допускається укрупнення груп, при умові можливості визначення обсягу
продажу технічного рівня, конкурентоздатності товарів (послуг), витрат
на рекламу товарного знаку і інших факторів по групі загалом;

2) на основі аналізу науково-технічної, кон’юнктурно-економічної і
патентної інформації визначається технічний рівень,
конкурентоспроможність і кон’юнктура цін маркірованої продукції на
передбачуваних ринках збуту;

3) в результаті маркетингових досліджень розраховується обсяг продажу по
кожній групі товарів (послуг) за передбачуваний період реачізації
продукції;

4) аналіз товарного знаку, що оцінюється, визначення витрат на його
рекламу;

5) вартісна оцінка товарного знаку визначається на основі його споживчої
вартості.

6) виявлення наявності маркірованої продукції об’єктів правової охорони
(винаходу, “ноу-хау”) і міра їх впливу на споживчі властивості
продукції;

Найбільш доцільно оцінювати вартість товарного знаку по прибутку,
розрахованому через обсяги продаж}-, оскільки товарний знак охоплює, як
правило, досить значну номенклатуру товарів і послуг. Крім того, на
момент оцінки товарного знаку, як правило, відомі передбачувані обсяги
продажу, визначені в результаті досліджень ринків збуту. Вартість
товарного знаку (В) визначається за формулою:

Взтп =2- Ці х Оі х кі,

(2.3)

де п – кількість груп товарів/послуг, які використовують товарний знак.
що оцінюється;

Ці – передбачувана ціна продажу товарів (послуг) і-й групи;

Оі – обсяг продукції, що реалізовується по і-й групі;

кі – коефіцієнт, що враховує частку прибутку від обсягу продажу і-ї
групи товарів (послуг), що доводиться на товарний знак, який
використовується і який можна визначити таким чином:

кі = Кп х Кв х Кт.р х Кск. х Кіц х Кн.р х Крекл. х Кп.з

(2.4)

де Кп – середній коефіцієнт, що враховує частку прибутку, що доводиться
на товарний знак. який використовується в даній галузі;

Кв – коефіцієнт, що враховує строк дії товарного знаку до моменту
оцінки;

Кт.р – коефіцієнт технічного рівня маркірованої продукції. Він
розраховується на основі зіставлення техніко-економічних показників
маркірованої продукції і кращих зарубіжних аналогів, виявлення
прогресивних технічних рішень та інш.

Кск. – коефіцієнт складності маркірованої продукції:

Кі.ц – індекс продажної ціни визначається за формулою:

Кі.ц. = Рпр./Рср.

(2.5)

де Рпр. – передбачувана продажна ціна:

Рср. – середня продажна ціна на даному ринку.

Кн.р – коефіцієнт насиченості ринку товарами/послуга аналогічного
призначення (визначається на основі маркетингових досліджень);

Крекл. – коефіцієнт, що враховує витрати на рекламу;

Кп.з – коефіцієнт, що враховує правовий захист маркірованої продукції,
який визначається за формулою:

Кп.з = (пі + п2 х к) / 100

(2.6)

де пі – частка продукції в загальному обсязі продажу, що не має
патентно-правового захисту, %;

п2 – частка продукції в загальному обсязі продажу, що має
патентно-правовий захист, %; •

1с – коефіцієнт підвищення прибутку від використання запатентованої
продукції.

Встановлення числових значень коефіцієнтів у кожному конкретному випадку
вартісної оцінки товарного знаку повинно здійснюватися на основі
вивчення умов реалізації маркірованої продукції і аналізу
науково-технічної і кон’юнктурно-комерційної інформації, що відноситься
до конкретної сфери діяльності.

Вартісна оцінка товарного знаку, що проводиться по вищевикладеній
методиці, дозволяє визначити вартість товарного знаку з урахуванням
таких важливих чинників, як технічний рівень, конкурентоздатність.
патентно-правовий захист маркірованої продукції, дієвість товарного
знаку на ринку, витрати на рекламу. Справжня методика заснована на
сучасному розумінні

матеріалізованого науково-технічного продукту як товару. При визначенні
вартості ЗТП, насамперед, збільшується технічний рівень,
конкурентоздатність і дієвість товарного знаку на ринку, що набуває
особливу актуальність в умовах ринкової економіки.

Оцінка ліцензій. Встановлення ціни ліцензії є одним з найбільш складних
питань ліцензійної торгівлі, тому що реальна комерційна цінність
технології, що передається, може бути встановлена лише в процесі
виробництва і реалізації продукції, що виготовляється.

До основних чинників, що впливають на розмір винагороди за ліцензію,
відносяться слідуючі:

1. Технічна цінність винаходу або “ноу-хау”, що забезпечує ліцензіату
отримання додаткового прибутку від використання предмета ліцензії.

2. Розміри капіталовкладень, необхідних для організації виробництва
ліцензійної продукції.

3. Територія по угоді, тобто перелік тих країн, в яких ліцензіату надане
право використання технології для організації виробництва і продажу
ліцензійної продукції.

4. Обсяг технічної документації, що передається, яка містить суть
наукової розробки або “ноу-хау”.

5. Залежність ліцензіата від ліцензіара в необхідній сировині,
матеріалах, деталях і вузлах, необхідних для організації виробництва
ліцензійної продукції.

6. Умови взаємообміну технічними удосконаленнями, як забезпеченими, так
і незабезпеченимн патентним захистом.

7. Обсяг технічної допомоги, що надається ліцензіаром ліцензіату в
освоєнні закупленої ним ліцензії.

8. Державне регулювання ліцензійної торгівлі.

9. Вид платежу за ліцензію.

У сукупності вказані умови визначають той розмір додаткового прибутку
зверх нормативного, існуючого в галузі, який отримує ліцензіат від
комерційного використання придбаної технології на строк угоди.

У свою чергу, ціна ліцензії визначається як частка цього додаткового
прибутку. У світовій практиці ліцензійної торгівлі ця частка, як
правило, знаходиться в межах 10-30% додаткового прибутку, що отримується
користувачем технології. При цьому ліцензіар оцінює вартість ліцензії в
розмірі прибутку, який виявився б нижчим, ніж при альтернативних формах
реалізації об’єкта угоди.

Наприклад, прибуток від продажу ліцензії повинен бути не нижче за
зменшення розміру прибутку у зв’язку з скороченням ринку збуту продукції
із-за появи на “території” нового продавця продукції. Практика показує,
що визначити додатковий прибуток ліцензіата із-за відмінності в умовах
виробництва буває вельми важко. Ліцензіару зокрема важко оцінити
вартість основних і допоміжних матеріалів, енерговитрат,
адміністративних витрат і інших витрат виробництва і реалізації
продукції ліцензіатом. У зв’язку з цим ліцензійна винагорода
визначається виходячи з ставок процентних відрахувань (що склалися,
тобто роялті) від вартості ліцензійної продукції, що реалізовується.

Якщо розмір роялті визначений правильно, він повинен співпасти з
процентом роялті, розрахованим за формулою:

Р = ((10 / 30%) / 100) х (ПЩ х 100)

(2.7)

де Р – розмір роялті;

П – додатково очікуваний прибуток ліцензіата на одиницю продукції;

Ц – світова ціна одиниці ліцензійної продукції.

Розміри роялті, прийняті в міжнародній практиці по окремих галузях
промислового виробництва, вказані в Додатку Е.

При встановленні розрахункового роялті (Р), необхідно також враховувати:

1. Результати аналізу комерційних умов конкурентних пропозицій. При
рівних умовах як розрахункове потрібно застосовувати мінімальне роялті з
комерційних пропозицій, що порівнюються.

2. Наявність або відсутність патентного захисту об’єкта угоди.
Відсутність патентного захисту, як правило підвищує розмір роялті на 10
-20% в порівнянні з варіантом, в якому є патентний захист.

3. Обсяг технічної документації, що передається. Вартість
конструкторської документації звичайно складає до 30% від вартості
всього пакету документації. Таким чином, при передачі в рамках угоди
тільки конструкторської документації розмір роялті повинен відповідно
бути зменшений до 20%.

Після визначення розрахункового розміру роялті, необхідно встановити
обсяг продукції, очікуваної до випуску ліцензіатом протягом терміну дії
угоди, а також рівень світової ціни на ліцензійну продукцію. Після цього
можна визначити величину ліцензійної винагороди за формулою:

т

Ц„ р = І Оі х Рі х Ці х Кдис (2.8)

де Цл.р. – ціна ліцензії, визначена на базі роялті;

Оі – обсяг очікуваного випуску продукції в і-м році;

Рі – розмір роялті в і-м році;

Ці – ціна одиниці продукції в і-м році:

Кдис – коефіцієнт дисконтування в і-м році;

Т – розрахунковий термін дії угоди.

Під розрахунковим терміном дії угоди розуміють період часу, за який
розраховується обсяг виробництва продукції по ліцензіях для визначення
розміру ліцензійної винагороди. Незалежно від умов платежу по передбачу-

ваній угоді – паушальний (фіксований) або первинний платіж з подальшою
виплатою роялті, розрахунковий термін визначається об’єктом угоди, маючи
на увазі, що в основі його лежить термін морального старіння. Міжнародна
практика ліцензійної торгівлі показує, що термін дії угод, в основному,
не перевищує 10 років, тому розрахунковий термін дії угоди, як правило,
не повинен перевищувати цей період (10 років). Як усереднені показники
для вибору розрахункового терміну дії угоди можуть служити дані
приведеної нижче таблиці:

Таблиця 2.1

Розрахунковий термін дії ліцензійної угоди по різних видах ліцензій

Характеристика ліцензій

Група А

Група Б

Група В

Група Г

Розрахунковий термін дії угоди в роках

5 -6

5 – 7

7 – 10

7 – 10

А – безпатентні ліцензії, освоєння яких не вимагає великих капітальних
затрат і тривалих строків освоєння.

Б – патентні ліцензії, об’єктом яких є продукція з коротким терміном
морального старіння (наприклад, вироби побутової електроніки і т.ін.)

В – безпатентні ліцензії, освоєння яких пов’язане з додатковими строками
постачання устаткування, значними капіталовкладеннями і терміном
освоєння понад 2-х років.

Г – патентні ліцензії, за винятком тих. що увійшли до групи Б.

Обсяг виробництва продукції по ліцензії визначається на основі даних
програми освоєння, яка планується ліцензіатом ліцензії, що закуповується
по роках. При цьому основними джерелами інформації є:

– потреба ринку території в ліцензійній продукції;

– виробничі можливості ліцензіата;

– фіксований обсяг виробництва;

– наявність на території збуту конкурентів і їх можливості:

– дані передбачуваного ліцензіата про програму освоєння, що планується
ним за ліцензією.

Під розрахунковою ціною розуміється ціна франко-завод виготівник, за
вирахуванням знижки витрат на пакування, зберігання, страхування,
податки і інші невиробничі витрати. При визначенні розрахункової базової
ціни потрібно вийти з рівня ціни продукції ліцензії, приведеної для
простоти розрахунків до дати укладення угоди. Однак, при цьому потрібно
враховувати можливу зміну цін в період, відповідний розрахунковому
терміну дії угоди.

Розглянемо методику розрахунку ціни ліцензії на конкретному прикладі 1).
У 1996р. ВАТ “Укртатнафта” передала СП “Фрасмо” (м. Кременчук) ліцензію
на випуск масла марки И-ЗОА. Термін дії ліцензійної угоди 10 років.
Ставка КІВОК. на момент підписання угоди – 67% річних. Розмір роялті
50%. Обсяг виробництва, що планується ліцензіатом у вартісному вираженні
слідуючий:

1 рік – 3.300.000 грн.; 6 рік – 2.500.000 грн.;

2 рік – 3.300.000 грн.; 7 рік – 2.500.000 грн.:

3 рік – 3.200.000 грн.; 8 рік – 2.500.000 грн.;

4 рік – 3.000.000 грн.; 9 рік – 2.500.000 грн.:

5 рік – 2.500.000 грн.; 10 рік – 2.500.000 грн.:

Разом: 27.800.000 грн.

Питоме значення випуску продукції за рік до загального обсягу
виробництва:

1). Розрахунок проведений на основі фактичних облікових даних ВАТ
“•Укртатнафта” та СП “Фрасмо” (М.Кременчук).

1 рік-0,119 2 рік-0,119 3 рік-0.115 4 рік – 0,108 5 рік
– 0,090 6 рік – 0,090 7 рік – 0.090 8 рік – 0,090 9 рік –
0,090 10 рік – 0,090

Цд.р. = 27.800.000 х 0,50 х (0,119 х 0.864 + 0,119 х 0,823 + 0,115 х
0,788 + 0,108 х 0,746 + 0,090 х 0,711 + 0,090 х 0,677 + 0,090 х 0,645 +
0,090 х 0,614) == 6.050.000 х 0,04 х 0,726 = 8.481.376,9 грн.

Таким чином, вищенаведений розрахунок свідчить, що вартість ліцензії
складає 30,5% від запланованого обсягу виробництва.

Особливу складність, представляє оцінка ділової репутації фірми, у
зв’язку з неможливістю визначити у вартісному вираженні її окремі
складові, як то першокласну систему управління або передову організацію
продажу. На багатьох підприємствах значну роль в оцінці гудвіл грають
традиції. Досить часто гудвіл існує саме завдяки традиції, оскільки якби
застосовувався більш науковий підхід, то стало б очевидним те, шо не
було ніякої основи платити за ділову репутацію компанії. Однак,
незалежно від того, виправдане це чи ні, гудвіл існує там, де покупець
готовий платити за репутацію фірми.

Разом з тим, простий розрахунок величини ділової репутації підприємства
зовсім не означає, що хтось погодиться сплатити за неї цю суму. Як і в
будь-якій угоді, визначеність відсутня доти, доки не узгоджена остаточна
ціна. І дуже часто задача бухгалтера полягає не в тому, щоб визначити
“істинну” величину гудвіл і підтвердити її тим або інакшим образом, а в
тому, щоб знайти прийнятну цифру, яку б учасники угоди прийняли б за
основу договору.

При оцінці ділової репутації фірми важливим чинником є необхідність
обліку так званої теорії “рушійної сили гудвіл” (“тотепшт Леогу оГ
§оосі\уіп”). Суть даної теорії полягає в тому, що прибуток підприємства,
що нагромаджується за рахунок володіння його діловою репутацією, буде
втрачати силу, починаючи з якогось певного моменту часу, і буде
заміщатися прибутком, що нагромаджується за рахунок нової ділової

репутації, створеної пізніше. Таким чином, гудвіл у підприємства може
існувати завжди, однак в дуже рідкісних випадках ділова репутація фірми
буде складатися з одних і тих же чинників або мати однакову вартість.

Методи оцінки тісно пов’язані з двома основними підходами до розгляду
цього виду нематеріальних активів, а саме:

1. Ділова репутація фірми, як складна категорія, включає в себе ряд
компонентів, які не можуть бути відокремлені від підприємства загалом і
оцінені самостійно.

2. Ділова репутація фірми є вираженням перевищення очікуваного прибутку
компанії над середньогалузевим рівнем прибутку [111].

Таким чином, виділяють слідуючі види оцінки ділової репутації:

а) виходячи з перевищення купівельної ціни активів, що придбава-ються,
над їх поточною ринковою ціною (ехсеах ої сохи оуєг Ае іаіг тагкеї
уаіие);

б) виходячи з перевищення норми прибутку, яку може заробити компанія,
над середньогалузевою нормою прибутку (ехсе§5 еагпіп§ ро\уег).

Розглянемо більш детально специфіку застосування першого методу оцінки.
Цей метод використовується тоді. коли є дані про поточну ринкову ціну
всіх активів підприємства, взятих нарізно (яка може бути вище або нижче
їх вартості, відображеної в обліку). Різниця між ціною реалізації фірми,
з якою згодні обидві сторони, що беруть участь в угоді, і загальною
сумою ринкових цін чистих активів фірми або окремих елементів і
представляє вартість ділової репутації фірми. Розглянемо один з можливих
випадків застосування цього методу оцінки на практиці.

Приклад.” В 1997 р. ПП “Інтерпромагро” (м. Київ), зайняте в галузі збуту
нафтопродуктів, ухвалило рішення про придбання ТОВ “Ормі. Лтд.” з
хорошою діловою репутацією.

1). Приклад наведений на основі фактичних даних ПП “Інтерпромагро”
(.М.Київ) та ТОВ “Ормі, Лтд.” (М.Київ).

Таблиця 2.2 Баланс фірми “Ормі, Лтд.” станом на 31 грудня 1996 р.
(грн.)

АКТИВПАСИВ|

АКТИВ

ПАСИВ

Основні засоби

153.000

Статутний фонд

100.000

Виробничі запаси

42.000

Нерозподілений прибу

Розрахунки з дебіторами

35.000

ток минулих років

100.000

Розрахунковий рахунок

25.000

Розрахунки з кредито

рами

55.000

Разом:

255.000

Разом:

255.000

Однак, дирекція фірми “Ормі, Лтд.” будучи загалом згодною на підписання
угоди, наполягає на тому, що реальна ціна підприємства набагато вища за
ту, яка вказана в балансі, оскільки інформація, що міститься в статтях
балансу, застаріла і не відбиває стану справ підприємства.

З метою внесення ясності в це питання сторони вирішують скористатися
послугами аудиторської фірми для визначення поточних ринкових цін
активів. Аудиторська фірма ТОВ “Гарант” (м. Київ) надала слідуючий
висновок про активи ТОВ “Ормі, Лтд.”:

Таблиця 2.3 Поточна ринкова ціна активів ТОВ “Ормі, Лтд.” (грн.)

Вид активу

Вартість

Основні засоби

205.000

Виробничі запаси

122.000

Розрахунки з дебіторами

35.000

Розрахунковий рахунок

25.000

Патенти

18.000

Розрах^-нки з кредиторами

(55.000)

Разом:

350.000

Звичайно, відмінності між поточною ринковою ціною і балансовою вартістю
мають місце відносно довгострокових активів, хоч істотна різниця може
виникати і при оцінці поточних активів. Як видно з аудиторського звіту,
різниця в ціні виробничих запасів склала 88.000 грн. (122.000 -42.000).
Вона могла виникнути з цілого ряду причин, найбільш ймовірною з яких
була оцінка виробничих запасів за методом останніх надходжень (ІЛРО)
протягом багатьох років; постійний ріст цін. Причиною зміни ціни
основних засобів скоріше за все є інфляційні процеси.

Після визначення поточної ринкової ціни активів ТОВ “Ормі, Лтд.” його
продажна ціна була визначена в розмірі 400.000 грн. ПП “Інтерпромагро”
погодилося сплатити вказану суму, хоч ринкова ціна чистих активів була
на 50.000 грн. менше. Ця різниця повинна розглядатися як вартість
ділової репутації ТОВ “Ормі, Лтд.” і в зарубіжній економічній літературі
вона визначається як “перевищення купівельної ціни активів, що
придбаваються, над їх поточною ринковою ціною” [120. 8есгіоп 1580, раг.4

(Ь)].

Даний метод оцінки є найбільш поширеним, оскільки він передбачає, що
вартість ділової репутації перекриває вартість всіх інших відчутних і
невідчутних активів, які не можуть бути відповідним образом оцінені.
Схематично цей метод оцінки ділової репутації фірми представлений в
табл. 2.4 (виходячи, з даних нашого прикладу).

Розглянемо тепер суть другого методу оцінки ділової репутації фірми. При
використанні даного методу, як вже відзначалося, за основу береться
перевищення норми прибутку компанії, що придбавається. над
середньога-лузевою нормою прибутку. Якщо таке перевищення має місце,
значить, компанія, що купується, володіє нематеріальними активами, які є
причиною цієї різниці. Багато які економісти вважають цей метод оцінки
більш логічним і ефективним.

Таблиця 2.4

Визначення ділової репутації ТОВ “Ормі, Лтд.” (Перший метод оцінки,
грн.)

Вид активу

Вартість

Основні засоби Виробничі запаси Розрахунки з дебіторами Розрахунковий
рахунок Патенти Розрахунки з кредиторами

205.000 122.000 35.000 25.000 18.000 (55.000)

Поточна ринкова ціна реальних активів Вартість ділової репутації фірми

350.000 50.000

Продажна ціна

400.000

При використанні цього підходу необхідно визначитися відносно слідуючих
питань:

1) методика розрахунку середньогалузевої норми прибутку;

2) як можна визначити розмір майбутнього прибутку;

3) яка процентна ставка буде застосовуватися при капіталізації
надмірного прибутку;

4) як визначити період отримання надмірного прибутку;

Методика розрахунку середньогалузевої норми прибутку загалом не викликає
розбіжностей. Проблему економісти звичайно бачать лише в тому, що в
основі цієї норми прибутку лежить первинна вартість активів компаній, а
не їх реальна ринкова ціна.

Припустимо, середня норма прибутку по галузі, в яку входить ТОВ “Ормі,
Лтд.”, складає 15%.

Таблиця 2.5

Розрахунок середньої норми прибутку по галузі

Поточна ринкова вартість реальних активів компанії 350.000 грн.

ТОВ “Ормі. Лтд.”

Середня норма прибутку 15%

Середній прибуток 52.500

Відправною точкою для розв’язання питання про розмір майбутнього
прибутку фірми є аналіз її прибутку в минулому. Звичайно для розрахунку
беруться дані за останні 3-6 років [109]. Розмір прибутку підприємства
“Ормі, Лтд.” за останні 5 років був слідуючим (див. табл.2.6).

Таким чином, середній прибуток за останні 5 років склав 75.000 грн.
(375.000 : 5). Норма прибутку складе близько 21.4% (75.000 : 350.000).
виходячи з поточної ринкової вартості активів без урахування ділової
репутації. Тепер необхідно вирішити, чи відображає отримана величина
середнього прибутку в минулому розмір прибутку в майбутньому.

Таблиця 2.6 Розмір прибутку підприємства “Ормі, Лтд.” (грн.) 1)

Рік

Розмір прибутку

1992 р.

60.000

1993 р.

55.000

1994 р.

110.000 2

1995 р.

70.000

1996 р.

80.00

Разом:

375.000

1). Розрахунок проведений на основі фактичних облікових даних ТОВ “Ормі,
Лтд.” (М.Київ).

2). Включаючи додатковий прибуток в розмірі 25.000 грн.

У міжнародній практиці при здійсненні подібних угод покупець звичайно
старається перерахувати розмір можливого прибутку в майбутньому на
основі облікових методик, що використовуються на його підприємстві. ПП
“Інтерпромагро” використовує в обліку метод оцінки за першими
надходженнями (ПРО), в той час як підприємство “Ормі, Лтд.” – метод
оцінки за останніми надходженнями (1ЛРО). Використання останнього методу
оцінки виробничих запасів зменшує прибуток ТОВ “Ормі, Лтд.” на 2.000
грн. щорічно. ТОВ “Ормі, Лтд.” в своєму обліку використало метод
прискореної амортизації, тоді як ПП “Інтерпромагро” дотримується
прямолінійного нарахування амортизації. У результаті, прибуток
підприємства “Ормі, Лтд.” був занижений на 3.000 грн. Також при оцінці
розмірів майбутнього прибутку повинні братися до уваги нові активи,
відображені в звіті аудиторської фірми. Наприклад, необхідно врахувати
амортизацію патенту -1.000 грн. за рік (при терміні служби в 18 років).
Дчя того, щоб прогнозна оцінка була більш реальною, представляється
необхідним не враховувати додатковий прибуток за 1994 рік в розмірі
25.000 грн.

З урахуванням вищевикладених факторів прогнозний аналіз представлений в
табл.2.7.

Таким чином, перевищення норми прибутку складе 21.500 грн. (74.000 –
350.000 * 15% = 21.500 грн.). Тепер можемо розрахувати величину ділової
репутації ТОВ “Ормі, Лтд.”, розділивши знайдене перевищення норми
прибутку підприємства над середньогалузевою нормою прибутку на значення
середньогалузевої норми прибутку:

21.500 : 15% = 143.333,3 грн.

Такий же результат вийде, якщо розділити величину середньорічного
чистого прибутку на показник середньогалузевої норми прибутку, а потім
відняти ринкову вартість чистих активів:

74.000 : 15% – 350.000 = 143.333,3 грн.

Таблиця 2.7

Прогнозний аналіз прибутку ТОВ “Ормі, Лтд.” (грн.)

Показник

Значення

Сумарний прибуток підприємства “Ормі, Лтд.” за останні 5 років за його
оцінкою 3 урахуванням: – використання методу РІРО – застосування методу
прямолінійного нарахування амортизації

375.000

10.000 15.000

За вирахуванням: – додаткового прибутку за 1994р. – амортизації патенту
при прямолінійному методі її нарахування Сумарний прибуток ТОВ “Ормі,
Лтд.” за останні 5 років з урахуванням корегувань Середній прибуток
(370.000 : 5)

400.000 25.000 5.000

370.000 74.000

Тобто, за період діяльності на підприємстві ТОВ “Ормі, Лтд.” вартість
створених нематеріальних активів у вигляді ділової репутації становить
143.333,3 грн.

До числа інших методів оцінки ділової репутації фірми відносять метод
“кількості років”. Відповідно до нього знайдене перевищення норми
прибутку (в абсолютному численні) помножують на передбачувану кількість
років її отримання. Використання цього методу дає лише приблизну оцінку
ділової репутації фірми і єдина його перевага – простота розрахунку.

Інший метод оцінки ділової репутації засновується на аналізі схожих
угод. Його інколи називають “методом аналогій”. Так, припустимо, якщо
підприємство “А”, що належить тій же галузі, що і підприємство “Б”
(загалом схоже з ним), було деякий час назад куплено по ціні, яка в 5
разів

перевищує його середньорічний прибуток (50.000 грн.), тобто за 250.000
грн., отже, підприємство “Б”, що має середньорічний прибуток в розмірі
80.000 грн., буде коштувати 400.000 грн. Достоїнством даного методу є
також простота розрахунку, однак він може бути використаний лише в
обмеженому числі випадків.

Деякі економісти за рубежем при оцінці ділової репутації фірми
використовують метод “потоку готівки”, тобто різниці між всіма
готівковими надходженнями і платежами компанії [111]. У основі цього
методу лежить прогнозна величина надходжень готівки протягом якого
небудь тривалого періоду часу (10 – 20 років). Для проведення
необхідного розрахунку звичайно враховують максимально можливу кількість
факторів, як то: вид продукції, що випускається, рівень цін на її. обсяг
витрат в безготівковій формі, розмір податків, що сплачуються, витрати
на придбання різних видів активів, вплив інфляції і пр. Потім
визначається обсяг готівки, що отримується фірмою в даний час. Знаючи
усі необхідні початкові дані для розрахунку, проводять безпосередню
оцінку ділової репутації фірми. Розглянемо дану методику розрахунку на
конкретному прикладі.

Так, ВАТ “Добробут” (м. Київ) розраховує отримувати 15.000.000 грн.
протягом наступних 20 років. Норма прибутку, що отримується
підприємством, – 7%. Ціна самого підприємства, розрахована на основі
цього методу, складе:

1 – (1+0,07) -20

Ціна підприємства =

х 15.000.000 = 158.910.213,68 грн.

0.07

Що стосується підприємств роздрібної і дрібнооптової торгівлі, то в
міжнародній практиці прийнято розраховувати їх ділову репутацію по
се-редньотнжневому обсягу продаж за останній рік.

Досить часто при оцінці ділової репутації фірми за рубежем
використовують метод вартості дисконтованої сили [121]. Даний метод
заснований

на застосуванні теорії “рушійної сили гудвіл”, суть якої розглядалася
вище. Прибуток, що отримується від купленої гудвіл, зменшується по мірі
того, як дана гудвіл припиняє своє існування, тоді як нова гудвіл, та,
що створюється фірмою, забезпечує додатковий прибуток. Отже, відповідно
до даного підходу, гудвіл повинна оцінюватися в слідуючому порядку:

1) Розрахунок прибутку, який буде отримано компанією, якщо буде придбана
діюча фірма;

2) Розрахунок прибутку, який буде отримано компанією, якщо замість
купівлі існуючої фірми будуть придбані аналогічні активи, але без
гудвіл, і компанія розпочне працювати з нуля.

Різниця у величині передбачуваного прибутку в першому і у другому
випадках і буде результатом впливу ділової репутації. Розглянемо
приклад, що ілюструє використання даного методу.

Таблиця 2.8 Метод вартості дисконтованої сили при оцінці гудвіл

Роки

Передбачуваний прибу

Передбачуваний при

Перевищення при

ток при купівлі

буток при створенні

бутку, викликане

діючого підприємства

нового підприємства

купівлею гудвіл

(грн.)

(грн.)

(грн.)

1

500.000

250.000

250.000

2

530.000

300.000

230.000

3

540.000

390.000

150.000

4

550.000

480.000

70.000

5

550.000

550.000

У подальші роки не буде ніякої різниці в

величині прибутку

700.000

У міжнародній практиці при купівлі підприємств використовують всі
вищенаведені методи з метою отримання “кривої оцінки” або діапазону цін,
які будуть варіюватися в залежності від способу оцінки. Однак, кінцева
ціна може бути узгоджена тільки на переговорах покупця з продавцем, а

отримані розрахункові рівні цін є лише початковою точкою для таких
переговорів.

Відповідно до міжнародних принципів бухгалтерського обліку
“…засновники підприємства можуть укладати між собою будь-які
спеціальні угоди відносно гудвіл” [ПО]. Не існує обмежень у виборі
методів, які вони визначають для її оцінки. Однак, якщо подібна угода не
була укладена, то можна стверджувати, що засновник буде володіти часткою
гудвіл в такому ж співвідношенні, в якому він бере участь в розподілі
прибутку підприємства. Тобто, якщо засновник “А” отримує 25% прибутку,
то він буде і власником 25% гудвіл. У разі введення нового засновника
“В” до складу засновників підприємства, який буде отримувати одну третю
частину прибутку, він буде, якщо не існує яких небудь протилежних угод,
власником однієї третини усієї гудвіл. Таким чином, необхідно, щоб новий
учасник заплатив якусь суму при вступі в підприємство, або субрахунок
рахунку 85 “Статутний фонд”, що відображає внесок нового учасника,
повинен бути дебетований на цю суму. Пояснимо дану методику на
фактичному прикладі.0

Приклад. Фірма “Укртатнафтасервіс” (м. Кременчук) складається з двох
засновників ЗАТ “Укртатнафта” (м. Кременчук) і СП “Фобос” (м.
Кременчук), які ділять прибуток від участі в підприємстві пополам. В
1996 р. було прийнято рішення розширити склад засновників і ввести
нового засновника – СП “Фрасмо”. Тепер ЗАТ “Укртатнафта”, СП “Фобос” і
СП “Фрасмо” будуть отримувати по одній третій частині прибутків, і,
отже, кожний з них тепер буде володіти третиною гудвіл. Оскільки ЗАТ
“Укртатнафта” та СП “Фобос” володіли половиною гудвіл, то кожний з них,
таким чином, передав частину активів, що належали їм на користь СП
“Фрасмо”.

1). Приклад наведений на основі фактичних облікових даних фірми
“Укртатнафтасервіс” (м. Кременчук).

Після закінчення півріччя фірма “Укртатнафтасервіс” була викуплена і
сума, сплачена за гудвіл, склала 30.000 гри. Всі три засновники отримали
по 10.000 грн. кожний, відповідно до їх частки в гудвіл. Якби з СП
“Фрасмо” не було стягнуто за гудвіл або б він не заплатив би за її
нічого, то ЗАТ “Укртатнафта” та СП “Фобос” повинні були б відмовитися
від частини своєї власності в фірмі на користь СП “Фрасмо”, не отримавши
при цьому нічого.

У разі будь-якої зміни в структурі розподілу прибутку, якщо спеціально
не обумовлене інше, буде означати, що володіння гудвіл також зміниться.
Засновники можуть відмовитися від своєї частки активів або їх частини,
тоді як інші засновники можуть їх отримати, тому, необхідно, щоб при
будь-якій зміні механізму розподілу прибутку вироблялися необхідні
платежі і вносилися уточнення.

Подібні коригування необхідні в слідуючих випадках:

1) змінилося співвідношення в розподілі прибутку між існуючими
засновниками;

2) вводиться новий партнер;

3) вибуває партнер, що існував.

У всіх вказаних випадках вся гудвіл не продається. У другому випадку
частина ділової репутації продається або стягується з нового учасника.
При цьому звичайно допускається, що якщо новий учасник повинен заплатити
100.000 грн. старим учасникам в оплату 25% гудвіл, тоді вся гудвіл
коштує 400.000 грн., оскільки якщо одна четверта частина могла бути
продана за 100.000 грн.. то і загальна ціна повинна знаходитися в тому ж
співвідношенні. тобто бути рівною 400.000 грн. Однак, цього правила не
завжди дотримуються. Відносно більш висока ціна могла бути сплачена
засновником, який. наприклад, прагне отримати більше число голосів в
управлінні компанією, ніж той, який згоден отримати меншу кількість
голосів. У третьому випадку гудвіл може бути куплена засновниками, що
за-іишилися. Однак це не обов’язково буде та ж сума. яка могла бути
отримана при про-

дажу новому учаснику. Істотне, при визначенні суми гудвіл, можуть
чинити особисті стосунки і ряд інших факторів. Таким чином, можна
зробити висновок про те, що сума, яка йде на покриття вартості ділової
репутації підприємства, в більшості випадків є одним з пунктів угоди між
засновниками і її величина не обов’язково дорівнює загальній вартості
реалізації.

Характеризуючи особливості оцінки ділової репутації фірми, хотілося б
також відзначити наступне. На відміну від принципів вітчизняного обліку,
практика бухгалтерського обліку в країнах Заходу допускає відкриття
рахунку гудвіл навіть в тому випадку, якщо вона ніколи не придбавалася
із зовнішнього джерела. Наприклад, рахунок гудвіл може бути відкритий
тільки тому, що засновники змінили співвідношення в розподілі прибутку,
хоч вони були засновниками – фундаторами підприємства, і, отже нічого не
платили сторонній особі за гудвіл.

Деякі методи коригування припускають відкриття рахунку гудвіл, тоді як
інші методи проводяться без використання цього рахунку. Однак,
відкривати рахунок гудвіл не завжди доцільно. Коли цей рахунок
відкритий, його існування може несприятливо вплинути на потенційних
покупців компанії. Якщо сальдо на рахунку гудвіл складало, припустимо,
10.000 дол. США, а засновники хотіли б продати гудвіл за 25.000 дол.
США, то це могло б вплинути на рішення покупця. Він міг би бути цілком
згодний заплатити 25.000 дол. США, якби рахунок гудвіл не існував, але
тепер, виявляється. йому доведеться сплатити вже 25.000 дол. США за те,
що п років назад було оцінено в 10.000 дол. США. Можливий і інший
варіант. На рахунку гудвіл могла бути показана сума в розмірі 10.000
дол. США. але ціна, що запитується, могла бути тільки 4.000 дол. США.
Обидва ці випадки могли б породити в свідомості покупця сумніви, які
ніколи не виникли б, не будь показаний рахунок гудвіл. З іншого боку,
кредитору було б приємно побачити упевненість компанії в оцінці своїй
гудвіл, відображеної в балансі як актив. Сумніви покупця відносно
доцільності сплати більш високої суми за гудвіл, яка деяка кількість
років тому була оцінена в меншу

суму, досить часто абсолютно ірраціональні і ніколи не виникли б, якби
насправді покупець не знав, що продавець купував це за таку суму.

Ознайомившись з основними методами оцінки нематеріальних активів за
рубежем, розглянемо діючий в Україні порядок оцінки даного виду активів.
Передусім, зазначимо, що необхідність у формуванні єдиної методики
оцінки зумовлена приватизацією державного майна і регулюється “Порядком
експертної оцінки нематеріальних активів”, прийнятим спільним рішенням
Фонду державного майна і Державного комітету з питань науки і техніки.
Оцінка нематеріальних активів виробляється v відношенні всіх об’єктів
приватизації, незалежно від області господарювання, до якої вони
відносяться, у випадку, коли на їх основі створюються акціонерні
товариства. Рішення про експертну оцінку приймає комісія з приватизації
(корпоратизації). Оцінці підлягають тільки ті нематеріальні активи, які
не відображені в балансі підприємства.

Українське законодавство дозволяє використовувати фактично тільки
наступні види оцінки нематеріальних активів, а саме:

1. “Шляхом визначення сучасної вартості відтворення відносно
нематеріальних активів, які не узяті на облік в результаті проведеної
інвентаризації на дату приватизації.” І далі: “Експертна оцінка
виявлених при інвентаризації нематеріальних активів при прийнятті їх на
облік. … а також майно державних підприємств і організацій, яке
передається в оренду. здійснюється комісією з інвентаризації об’єкта
приватизації відповідно до їх сучасної вартості відтворення” [74].
Інакше кажучії, вітчизняне законодавство пропонує використати метод
оцінки нематеріальних активів виходячи з їх відновленої вартості, метод,
який в Західніи Європі. США і в переважній більшості зарубіжних країн,
практично ніколи не використовується. При цьому, деякі економісти прямо
вказують на недоцільність і неефективність застосування такого методу.
[63. 37].

2. “Шляхом капіталізації прибутку для визначення сумарної вартості
нематеріальних активів, не відображених в бухгалтерському балансі на
дату

приватизації” [74]. При цьому, розрахунок повинен проводитися по
наступній формулі:

Вна = Пп / Ск – Вб

(2.9)

де Вна – вартість нематеріальних активів, не відображених в балансі,
млн.грн.;

Пп – балансовий прибуток об’єкта приватизації після обчислення податку
на прибуток за перше півріччя 1995 року з урахуванням щомісячної
індексації, млн.грн.;

Ск – ставка капіталізації, яка дорівнює 0.12;

Вб – вартість цілісного майнового комплексу, що визначається по балансу,
складеному на дату приватизації, млн.грн. Обліку підлягає тільки
позитивне значення Вна.

Щомісячна індексація балансового прибутку об’єкта приватизації за перше
півріччя 1995 року проводиться за формулою:

Пп = П1хК1+ П2хК2 + ПЗхКЗ + П4хК4 + П5хК5 + ПбхКб (2.10)

де ПІ – балансовий прибуток, за вирахуванням податку на прибуток за
січень 1995 року;

П2 – балансовий прибуток, за вирахуванням податку на прибуток за лютий
1995 року;

ПЗ – балансовий прибуток, за вирахуванням податку на прибуток за
березень 1995 року;

П4 – балансовий прибуток, за вирахуванням податку на прибуток за квітень
1995 року;

П:> – балансовий прибуток, за вирахуванням податку на прибуток за
травень 1995 року;

П6 – балансовий прибуток, за вирахуванням податку на прибуток за червень
1995 року:

К1 – вироблення індексів інфляції за період від дати приватизації до
січня 1995 року;

К2 – вироблення індексів інфляції за період від дати приватизації до
лютого 1995 року;

КЗ – вироблення індексів інфляції за період від дати приватизації до
березня 1995 року:

К4 – вироблення індексів інфляції за період від дати приватизації до
квітня 1995 року;

К5 – вироблення індексів інфляції за період від дати приватизації до
травня 1995 року;

К6 – вироблення індексів інфляції за період від дати приватизації до
червня 1995 року.

3. Шляхом поєднання двох способів ” [74].

У порівнянні з першим методом оцінки нематеріальних активів,
використання другого методу представляється більш ефективним, однак і
він залишає відкритими ряд запитань: на якій основі ставка капіталізації
була визначена на рівні 0,12? Якщо у авторів даної методики дійсно існує
об’єктивно обгрунтований спосіб її розрахунку, то доцільно були б його
вказати?! Чим керувалися автори, законодавче обмежуючи період розрахунку
балансового прибутку об’єктів приватизації червнем 1995р.? Невже вони
вважали, що приватизація в Україні буде завершена до червня 1995р.? І
найбільш головне питання – навіщо треба в котрий раз “винаходити
велосипед”, якщо все. що необхідно зробити, так просто використовувати
існуючі, перевірені часом, зарубіжні методики оцінки, адже нематеріальні
активи являються категорією економічною, а не політичною? …

Розглядаючи методику оцінки нематеріальних активів і ділової репутації
фірми зокрема, на закінчення хотілося б відзначити, шо запропонована
нами механізм оцінки був апробований та впроваджений на деяких
підприємствах нафтопереробної галузі України: ЗАТ “Укртатнафта” (м.

Кременчук), “Укртатнафтасервіс” (м. Кременчук), СП “Кребо” (м.
Кременчук), СП “Фрасмо” (м. Кременчук), СП “Фобос” (м. Кременчук) і дав
позитивні результати.

Також вважаємо необхідним ще раз підкреслити важливість питання оцінки
нематеріальних активів для побудови обліку нематеріальних активів
загалом. Однак, доводиться визнати, що в законодавстві України дані
питання не набули належного відображення. Хочеться надіятися, що багатий
міжнародний досвід, накопичений в цій області, буде застосовуватися і
при обліку даного виду нематеріальних активів в Україні.

2.2. Облік операцій з нематеріальними активами

Відносно надходження нематеріальних активів, необхідно зазначити, що
підприємства можуть набувати їх таким чином:

1) шляхом купівлі в ході діяльності підприємства;

2) як внесок в статутний фонд;

3) в результаті безкоштовної передачі;

4) шляхом злиття (або поглинання) з іншими підприємствами.

Розглянемо шляхи надходження нематеріальних активів на підприємства
більш детально.

Купівля нематеріальних активів в ході діяльності підприємства
відбивається по дебету рахунку 04 “Нематеріальні активи” і кредиту
рахунків по обліку грошових коштів, розрахунків та ін.

Приклад. ЗАТ “Укртатнафта” придбала 20.10.1997р. патент на винахід за
20.000 грн. Оплата за умовами договору проводилася 5.11.1997р. У обліку
даного підприємства проведення цієї операції було відображене таким
чином:

1) 20.10.1997р.

Дебет рахунку 04 “Нематеріальні активи” 15.625 грн.
Дебет рахунку 68 “Розрахунки з бюджетом” 4.375.5 грн.
Кредит рахунку 76 “Розрахунки з різними дебіторами і кредиторами”
20.000 грн.

2) 5.11.1997р.

Дебет рахунку 76 “Розрахунки з різними

дебіторами і кредиторами” 20.000 грн.
Кредит рахунку 51 “Розрахунковий рахунок” 20.000 грн.

Нематеріальні активи, що вносяться як внески до статутного фонду,
відбиваються в обліку по дебету рахунку 04 “Нематеріальні активи” і
кредиту рахунку 85 “Статутний фонд”.

Приклад. Згідно із установчими документами ТОВ “Ормі. Лтд.” (м. Київ),
один з його учасників повинен внести, як вклад в статутний фонд,
авторські права на технічну літератур) в сумі 1.000 грн. Однак до
моменту реєстрації підприємства необхідні документи, підтверджуючі ці
права, подані не були. Внесок іншого учасника являє собою сукупність
організаційних затрат, понесених ним у зв’язку з створенням
підприємства, в розмірі 300 грн. Правління підприємства вирішило визнати
витрати в розмірі 50 грн. діловими і компенсувати їх учаснику. У обліку
підприємства повинні бути зроблені слідуючі записи:

1) Дебет рахунку 75 “Розрахунки з учасниками” 1000 грн.
Кредит рахунку 85 “Статутний фонд” 1000 грн.

2) Дебет рахунку 04 “Нематеріальні активи” 300 грн.
Кредит рахунку 85 “Статутний фонд” 300 грн.

3) Дебет рахунку 31 “Витрати майбутніх періодів” 50 грн.

Кредит рахунку 75 “Розрахунки з учасниками” 50 грн. 41
Дебет рахунку 75 “Розрахунки з учасниками” 50 грн.

Кредит рахунку 51 “Розрахунковий рахунок” 50 грн.

При безкоштовній передачі нематеріальні активи повинні бути оцінені
експертним шляхом. Оприбуткування таких нематеріальних активів

відбивається по дебету рахунку 04 “Нематеріальні активи” в
кореспонденції з субрахунком “Фонд безоплатно одержаного майна” рахунку
88 “Фонди спеціального призначення”.

Приклад. В 1993 р. іноземний учасник безкоштовно передав СП “Кребо” (м.
Кременчук) право на винахід. Відповідно до проведеної оцінки вартість
цього права була визначена в розмірі 89.000 грн. У цьому випадку в
обліку СП необхідно зробити наступний запис:

Дебет рахунку 04 “Нематеріальні активи” 89.000 грн.

Кредит рахунку 88 “Фонди спеціального призначення”,

субрахунок “”Фонд безоплатно одержаного майна” ” 89.000 грн.

Особливу складність представляє відображення в бухгалтерському обліку
окремих видів нематеріальних активів, які поступили в результаті злиття
(поглинання) підприємств. Основна причина цього заключається у
відсутності в українському законодавстві, що регламентує порядок ведення
бухгалтерського обліку, нормативної бази для відображення таких операцій
відповідно до міжнародних стандартів.

В 1996 р. ПП “Донтехномонтаж” придбало ТОВ “Мантос” за 620.000 грн.0
Основна діяльність підприємств – оптовий збут нафтопродуктів. При цьому,
куплене ТОВ “Мантос” могло виступати як дочірнє підприємство з
самостійним балансом або його майно могло бути віднесено на баланс
підприємства ПП “Донтехномонтаж” (див. табл. 2.9, 2.10).

1). Приклад наведений на основі фактичних облікових даних ПП
“Донтехномонтаж” (м. Донецьк) та ТОВ “Мантос” (м. Київ).

Таблиця 2.9 Зведений баланс ПП “Донтехномонтаж” на 1.01.1998р. (грн.)

АКТИВ

ПАСИВ

Основні засоби Матеріали Розрахунковий рахунок

400.000 100.000 1.900.000

Статутний фонд

2.400.000

Разом:

2.400.000

Разом:

2.400.000

Таблиця 2.10

Баланс ТОВ “Мантос” на 1.01.1998р. (грн.

АКТИВ

ПАСИВ

Основні засоби Матеріали Розрахунковий рахунок

300.000 200.000 90.000

Статутний фонд ; 540.000 Кредиторська заборгованість 50.000

Разом:

590.000

Разом: 590.000

При зарахуванні активів ТОВ “Мантос” на баланс ПП
“Донтехномонтаж” були зроблені наступні проводки:

Дебет рахунку 01 “Основні засоби” 300.000 грн.
Дебет рахунку 05 “Матеріали” 200.000 грн.
Дебет рахунку 51 “Розрахунковий рахунок” 90.000 грн.
Дебет рахунку 04 ” Нематеріальні активи ” 80.000 грн.
Кредит рахунку 51 “Розрахунковий рахунок” 620.000 грн.
Кредит рахунку 76 “Розрахунки з різними

дебіторами і кредиторами” 50.000 грн.

Баланс ПП “Донтехномонтаж” на 1.02.1998р. (після придбання ТОВ “Мантос”)
виглядає наступним чином (див. табл. 2.11).

Таблиця 2.11

Баланс ПП “Донтехномонтаж” на 1.02.1998р. (грн.)

АКТИВ

ПАСИВ

Основні засоби

700.000

Статутний фонд

2.400.000

Матеріали

300.000

Кредиторська

Розрахунковий рахунок

1.370.000

заборгованість

50.000

Нематеріальні активи

80.000

Разом:

2.450.000

Разом:

2.450.000

Якщо б ТОВ “Мантос” після купівлі його ПП “Донтехномонтаж” буде мати
самостійний баланс, то бухгалтерські проводки в обліку ПП
“Донтехномонтаж” в цьому випадку будуть виглядати таким чином:

Дебет рахунку 58 “Фінансові вкладення” Дебет рахунку 04 ” Нематеріальні
активи ” Кредит рахунку 51 “Розрахунковий рахунок”

540.000 грн. 80.000 грн. 620.000 грн.

Таблиця 2.12

Баланс ПП “Донтехномонтаж” на 1.02.1998р. (грн.)

АКТИВ

ПАСИВ

Основні засоби

400.000

Статутний фонд

2.400.000

Матеріали

100.000

Розрахунковий рахунок

1.280.000

Фінансові вкладення

540.000

Нематеріальні активи

80.000

Разом:

2.400.000

Разом:

2.400.000

Баланс ТОВ “Мантос” після його покупки, залишиться тим же. У міжнародній
практиці ділова репутація підприємства ТОВ “Мантос” відбивається тільки
при складанні консолідованого балансу.

Таблиця 2.13 Консолідований баланс ПП “Донтехномонтаж” і ТОВ “Мантос” на
1.02.1998р. (грн.)

СТАТТЯ

ПП “Донтех

ТОВ

Консолідований

номонтаж”

“Мантос”

баланс

АКТИВ

Основні засоби

400.000

300.000

700.000

Матеріали

100.000

200.000

300.000

Розрахунковий рахунок

1.280.000

90.000

1.370.000

Фінансові вкладення

620.000

Нематеріальні активи

80.000

Разом:

2.400.000

590.000

2.450.000

ПАСИВ

Статутний фонд

2.400.000

540.000

2.400.000

Кредитори

50.000

50.000

Разом:

2.400.000

590.000

2.450.000

Вважаємо, що назріла нагальна необхідність законодавчого врегулювання
питань, пов’язаних з обліком і відображенням у звітності нематеріальних
активів в результаті злиття (поглинання) підприємств.

Розгляд питань, пов’язаних з оцінкою нематеріальних активів і
бухгалтерським обліком їх надходження на підприємства, буде неповним без
аналізу сучасної господарської практики в частині операцій по
приватизації і оренді майна державних підприємств.

При приватизації державних підприємств актуальною проблемою є
відображення в обліку операцій перетворення державного підприємства у
відкрите акціонерне товариство. При цьому, в результаті уточнення
вартості активів на етапі складання передавапьного балансу, можлива
ситуація, при якій розрахункова сума прибутковості підприємства в
майбутньому, визначена відповідно до Положення про визначення вартості
об’єктів приватизації, з урахуванням їх потенційної прибутковості,
затвердженого Наказом

ФДМ, Мінекономіки. Мінфіну, Мінстат. України від 27.02.97р.
№216/40/30/63. буде перевищувати вартість цілісного майнового комплексу.
Дана різниця класифікується як ділова репутація і відбивається в
бухгалтерському обліку підприємства таким чином [83, п.4.5.]:

Дебет рахунку 04 “Нематеріальні активи” Кредит рахунку 85 “Статутний
фонд”

Оплата покупцями придбаних об’єктів приватизації може проводитися з
відстрочкою платежу. При цьому, не оплачена приватизаційними майновими
сертифікатами частина ціни реалізації об’єктів приватизації, оцінка яких
була проведена без урахування індексації основних фондів, і сума
індексації відбиваються по дебету рахунку 04 “Нематеріальні активи”,
субрахунок “Індексація майна, не оплачена сертифікатами” в
кореспонденції з рахунком 85, субрахунок “Визначений статутний фонд
(акції фонду приватизації).

Акціонерні підприємства, створені в процесі приватизації, розмір
статутного фонду яких був визначений без урахування індексації основних
фондів, і частина акцій яких знаходилася у державній власності, повинні
збільшити статутний фонд відповідно до коефіцієнту індексації 35. згідно
з Указом Президента України “Про індексацію номінальної вартості
приватизаційних майнових сертифікатів”. Якщо при цьому сума індексації
основних засобів і дооцінки товарно-матеріальних цінностей на дату
реєстрації змін величини статутного фонду менше визначеної, згідно з
вказаним коефіцієнтом величини статутного фонду, то така різниця
відбивається по дебету рахунку 04 “Нематеріальні активи”, вид активу
“Індексація статутного фонду”, без нарахування зносу по таких активах.
Надалі вартість таких нематеріальних активів списується тільки в
кореспонденції з субрахунками, на які зараховується індексація
балансової вартості основних засобів і дооцінка товарно-матеріальних
цінностей.

При зарахуванні приватизованого майна на баланс іншого підприємства
(покупця), у разі придбання по ціні, що перевищує величину

уточненого статутного фонду, сума перевищення відбивається по дебету
рахунку 04 “Нематеріальні активи”, субрахунок “Різниця між купованою і
оцінною вартістю майна”, і кредиту рахунків обліку грошових коштів.

У разі оренди нематеріальних активів, що належать державному
підприємству, вони прибуткуються по вартості оцінки по дебету рахунку 04
“Нематеріальні активи”, субрахунок “Орендовані нематеріальні активи” і
по кредиту рахунку 02, субрахунок “Знос орендованих нематеріальних
активів” в сумі їх зносу і кредиту рахунку 88 “Фонди спеціального
призначення”, субрахунок “Фонд орендованих основних засобів” в розмірі
їх залишкової вартості.

При відображенні в бухгалтерському обліку операцій, пов’язаних з
надходженням нематеріальних активів, необхідно мати на увазі, що,
відповідно до законодавства України, під нематеріальними активами
розуміють “довгострокові вкладення в придбання об’єктів промислової і
інтелектуальної власності, права на здійснення окремих видів діяльності,
права оренди будов (споруд, приміщень) або користування ними, права
власності на квартири, а також інші аналогічні майнові права, які
визнаються об’єктом права власності конкретного підприємства і приносять
прибуток” [72].

Отже, нематеріальні активи, створені безпосередньо самими
підприємствами України (товарні знаки і торгові марки, “ноу-хау”,
витрати на НДДКР і деякі інші), до категорії нематеріальних активів не
відносяться і на балансах підприємств відображені не будуть. Дана норма
законодавства України суперечить міжнародним стандартам обліку, в яких
відсутній такий розподіл.

Схематично відображення операцій в бухгалтерському обліку в розрізі
синтетичних рахунків по надходженню нематеріальних активів можна
представити наступним чином (див. табл. 2.14).

Таблиця 2.14

Кореспонденція рахунків при надходженні нематеріальних активів

N п/п

Зміст операції

Рахунки, що використовуються

Дебет

Кредит

1.

Покупка в ході діяльності

підприємства

04

50,51,52,90,92

2.

Внесення в якості вкладу засновників

до статутного фонду

04

85

3.

Безкоштовне одержання

04

88

4.

Нараховано іншим підприємствам за

куплені у них об’єкти нематеріальних

активів з подальшою оплатою

04

76

Важливе значення в бухгалтерському обліку нематеріальних активів має
документальне оформлення їх надходження, оскільки даний вид активів
характеризується відсутністю фізичної структури і контроль за фактичною
наявністю об’єктів нематеріальних активів утруднений. Відповідно до
вимог Положення про бухгалтерські документи і принципів бухгалтерського
обліку оприбуткування того або іншого об’єкта нематеріальних активів
проводиться на основі певних первинних документів. Такими первинними
документами є акти прийому нематеріальних активів (див. додаток А), які
фіксують факт надходження і введення в експлуатацію нематеріальних
активів. Основні вимоги до такого документа – докладний опис
характеристик об’єкта, наявність інформації про його первинну вартість,
норму амортизації, термін експлуатації і інші необхідні дані. Такий
документ повинен бути оформлений відповідно до вимог Положення про
документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку. (Наказ
Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. №88).

При оприбуткуванні об’єктів нематеріальних активів повинні бути
представлені документи, підтверджуючі їх реальну наявність. Так.
наприклад, право користування землею повинне бути підтверджено
необхідною документацією, оформленою у встановленому законодавством
порядку. При купівлі прав на промислові зразки або винаходи повинні бути
представлені свідоцтва і ліцензії, підтверджуючі їх. Придбання
авторських прав підтверджується маючим юридичну силу договором
купівлі-продажу, укладеним між продавцем цих прав і підприємством, яке
придбаває їх. Купівля ноу-хау повинна бути підтверджена його повним
словесним або зображальним описом.

Придбання нематеріальних активів відповідно до чинного законодавства
може проводитися за рахунок прибутку, отриманого від реалізації
продукції, виробів, робіт, послуг, а також інших видів господарської
діяльності; прибутку від цінних паперів: грошових внесків учасників;
позикових коштів і інших джерел.

Чинне законодавство також визначає перелік типових форм первинного
обліку об’єктів нематеріальних активів, які повинні використовуватися на
підприємствах і організаціях всіх форм власності (див. додатки 3-Л). У
їх число входять:

1. Журнал реєстрації заявок на об’єкти промислової власності (винаходи,
корисні моделі, промислові зразки). Даний журнал призначений для
реєстрації всіх заявок на об’єкти інтелектуальної власності, які
створені на підприємстві або організації у зв’язку з виконанням
службових обов’язків або за дорученням роботодавця. Реєстрація
здійснюється на день надходження в патентний або інший відділ, на який
покладене виконання відповідних функцій письмового повідомлення про
створений об’єкт промислової власності.

2. Журнал реєстрації використаних об’єктів промислової власності
(винаходів, корисних моделей, промислових зразків). Реєстрації в даному
журналі підлягають винаходи, корисні моделі, промислові зразки, викори-

стані у власному виробництві по власних патентах, по придбаних
ліцензіях, а також винаходи і промислові зразки, використані по
авторських свідоцтвах. Винахід у вигляді пристрою, матеріалу, штаму,
культури кліток, корисної моделі, а також промислові зразки вважаються
використаними з дати початку їх використання в продукції, шо
випускається. Винахід у вигляді того або іншого технологічного способу
випуску продукції вважається використаним з моменту його використання у
виробничому (технологічному) процесі. Винаходи, корисні моделі,
промислові зразки, які визнані придатними для промислової експлуатації
після експериментальної перевірки, вважаються використаними з дати
передачі зразка (партії, серії), засобу в експлуатацію.

3. Заявка на раціоналізаторську пропозицію. Даний документ повинен
прямувати в письмовій формі у відповідні відділи підприємства, якого
торкається раціоналізаторська пропозиція. Рішення відносно визнання
пропозиції раціоналізаторським або про його відхилення повинне бути
прийнято в місячний строк з дня надходження заявки на раціоналізаторську
пропозицію. Порядок розгляду заявки на раціоналізаторську пропозицію, а
також прийняття відповідного рішення встановлюється підприємством або
організацією самостійно.

4. Журнал реєстрації раціоналізаторських пропозицій. Дана форма
призначена для реєстрації заявок на раціоналізаторські пропозиції, а
також використаних раціоналізаторських пропозицій.

При цьому, ще раз підкреслимо, що незважаючи на те, що на вимогу даної
інструкції у вищенаведені первинні документи повинні бути включені
відомості про об’єкти нематеріальних активів, підприємства-власники
таких об’єктів інтелектуальної власності розглядати їх як нематеріальні
активи не можуть, тому що ці нематеріальні активи були створені
безпосередньо на самому підприємстві, і, відповідно до Положення про
організацію бухгалтерського обліку і звітності в Україні до таких
віднесені бути не можуть. Очевидна необхідність усунення даного
протиріччя українського законодавства не тільки із зарубіжними
стандартами обліку, але і зі здоровим глуздом.

Розглянемо питання, пов’язані з амортизацією нематеріальних активів. Під
терміном “амортизація” нематеріальних активів слід розуміти “поступове
віднесення витрат на їх придбання, виготовлення або поліпшення, на
зменшення скорегованого прибутку платника податку у межах норм
амортизаційних відрахувань” [36].

Відповідно до законодавства України, що регламентує порядок ведення
бухгалтерського обліку і звітності, “вартість нематеріальних активів
погашається віднесенням на затрати виробництва і обіг}’ по нормах,
визначених, виходячи з встановленого терміну їх використання. Не
нараховується знос на “ноу-хау”, гудвіл, знаки для товарів і послуг і
інше, вартість яких не зменшується в процесі їх використання. Списання
таких нематеріальних активів відображається по дебету рахунку 88 “Фонди
спеціального призначення”, субрахунок “Прибуток, використаний на
капітальні вкладення і придбання нематеріальних активів” і кредиту
рахунку “Нематеріальні активи”. Знос нематеріальних активів враховується
і відображається в звітності окремо” [80].

Термін корисного використання визначається рядом чинників, а саме:

1) нормами законодавства або умовами контрактів;

2) моральним зносом і конкурентною боротьбою, які можуть значно зменшити
величину строку корисного використання;

3) тим. що об’єкт нематеріальних активів може складатися з ряду
компонентів і при цьому термін корисного використання кожного з них може
варіюватися в широких межах та інш.

При цьому істотною проблемою може явитися те. що в цілому ряді випадків
визначити період корисного використання неможливо. Відносно таких
нематеріальних активів законодавством України передбачено слідуюче:
“Якщо неможливо визначити термін корисного використання нематеріальних
активів, норми зносу встановлюються з розрахунку на 10

років (але не більше за термін діяльності підприємства)” [80].
Аналогічний підхід використовується і за рубежем. Комітетом по
міжнародних стандартах обліку встановлений “розумний період
використання”, який не повинен перевищувати 40 років. Необхідно також
мати на увазі, що період корисної служби конкретного об’єкта
нематеріальних активів може бути меншим нормативного.

Закон України “Про оподаткування прибутку підприємств” для амортизації
нематеріальних активів вимагає застосування тільки лінійного методу,
згідно з яким “кожний окремий вид нематеріального активу амортизується
рівними частками виходячи з його первісної вартості з урахуванням
індексації … протягом строку, який визначається платником податку
самостійно виходячи із строку корисного використання таких
нематеріальних активів або строку діяльності платника податку, але не
більше 10 років безперервної експлуатації”. Крім того, підприємства
можуть самостійно прийняти рішення про застосування прискореної
амортизації нематеріальних активів придбаних після набуття чинності
Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» за слідуючими
нормами (у розрахунку на календарний рік):

1-й рік експлуатації – 15 відсотків;

2-й рік експлуатації – ЗО відсотків;

3-й рік експлуатації – 20 відсотків;

4-й рік експлуатації – 15 відсотків;

5-й рік експлуатації – 10 відсотків;

6-й рік експлуатації – 5 відсотків;

7-й рік експлуатації – 5 відсотків.

Зазначене рішення не може бути прийняте підприємствами, що випускають
продукцію (роботи, послуги), ціни (тарифи) на які встановлюються
(регулюються) державою або підприємствами, які визнані такими, що
займають монопольне становище на ринку. Облік таких нематеріальних
активів ведеться окремо по кожному об’єкту. Амортизаційні відрахування
нараховуються на балансову вартість таких об’єктів, яка дорівнює їх
первісній вартості, збільшеній на суму витрат, пов’язаних із поліпшенням
таких активів [36].

У той же час. за рубежем таких обмежень не існує і компанії мають право
застосовувати будь-який з методів прискореної амортизації. Єдина умова,
що висувається при цьому – пояснення необхідності використання того або
іншого методу амортизації і розрахунку терміну корисного використання.
Комітет по міжнародних стандартах обліку передбачає “… проводити
нарахування амортизації по об’єктах нематеріальних активів до
цілковитого погашення їх первинної вартості. Але якщо по яких-небудь
об’єктах існує упевненість, що їх вартість протягом тривалого періоду
часу буде постійною, то по таких об’єктах знос нараховуватися не
повинен” [112, раг.1580.58]. До таких видів нематеріальних активів
звичайно відносять права на торгові марки і товарні знаки, “ноу-хау” і
інш.

Розглянемо порядок обліку амортизації в системі рахунків. Необхідно
зазначити, що в міжнародній практиці існує два підходи до відображення
амортизації нематеріальних активів в бухгалтерському обліку. Суть
першого методу полягає в слідуючому. При надходженні об’єктів
нематеріальних активів на підприємство їх вартість занотовується по
дебету рахунку 04 “Нематеріальні активи”, а по кредиту цього ж рахунку –
в кореспонденції з рахунками витрат і обігу відображають величину
амортизаційних відрахувань за звітний період. У кінці встановленого
терміну використання нематеріальні активи списуються з балансу. Це так
зване пряме списання. До числа недоліків даного методу відносять
неможливість уявтення розгорненої інформації про первинну вартість
нематеріальних активів і суму амортизації, нараховану по них, оскільки
він передбачає щомісячне списання вартості нематеріальних активів
безпосередньо з рахунку 04 “Нематеріальні активи”. Раніше цей метод
використовувався в акціонерних товариствах. У даний час його
використання законодавством України не передбачається.

Більш широко використовується другий метод, відповідно до якого
амортизаційні відрахування нагромаджуються окремо на пасивному
регулюючому рахунку 02/3 “Знос нематеріальних активів”. Запис по кредиту
цього рахунку також робиться в кореспонденції з рахунками витрат
виробництва і обігу (20 “Основне виробництво”, 25 “Загальновиробничі
витрати”, 26 “Загальногосподарські витрати”, 44 “Витрати обігу”). Якщо
по закінченні терміну амортизації деякі види нематеріальних активів
продовжують приносити прибуток, нарахування амортизації припиняється,
але вартість цих об’єктів залишається в активі підприємства до повного
вичерпання виробничих можливостей.

Розрахунок амортизації нематеріальних активів робиться у відповідній
відомості (див. додаток Б).

Розглянемо порядок розрахунку амортизації і відображення її нарахування
в обліку на конкретному прикладі.

Приклад. Припустимо, підприємство придбало виняткову ліцензію на право
використання патенту. Підприємство оцінило, що зможе отримувати прибуток
від використання даного об’єкта нематеріальних активів тільки протягом 8
років (оскільки після закінчення цього терміну, відповідно до
ліцензійного договору, ліцензіар дістає право на надання даної ліцензії
необмеженому колу осіб). Вартість ліцензії – 120.000 грн.

Виходячи з цього, норма річних амортизаційних відрахувань по даній
ліцензії складе 15.000 грн. або 12.5% при місячній нормі в розмірі
1.04%, а місячна – 1.250 грн.

У бухгалтерському обліку підприємства повинен бути зроблений слідуючий
запис:

Дебет рахунку 26 “Загальногосподарські витрати” 1.250 грн.
Кредит рахунку 02/3 “Знос нематеріальних активів” 1.250 грн.

При використанні першого методу нарахування амортизації в
бухгалтерському обліку цього підприємства був би зроблений такий запис:

Дебет рахунку 26 “Загальногосподарські витрати” 1.250 грн.
Кредит рахунку 04 “Нематеріальні активи” 1.250 грн.

Аналітичний облік по рахунку 02/3 “Знос нематеріальних активів” ведеться
на підприємствах в розрізі окремих видів нематеріальних активів, які має
в своєму розпорядженні підприємство. Схематично відображення операцій в
бухгалтерському обліку в розрізі синтетичних рахунків по обліку
амортизації нематеріальних активів можна подати наступним чином (див.
табл. 2.15).

Таблиця 2.15 Кореспонденція рахунків при амортизації нематеріальних
активів

N п/п

Зміст операції

Рахунки. що використовуються

Дебет

Кредит

1.

Метод нарахування амортизації

шляхом прямого зменшення вартості

20,25,26,43.

нематеріальних активів.

44 і інші

04

2.

Нарахування амортизації з

віднесенням її на рахунки витрат і

20,23,25,26.

рахунок амортизації.

29,43,44 і інш.

02/3

3.

Списання сум нарахованого зносу до

моменту вибуття об’єктів нема

теріальних активів.

02/3

46

Зупинимося також на питанні нарахування амортизації окремих видів
нематеріальних активів відповідно до вимог бухгалтерського обліку
зарубіжних країн.

Патенти. Вартість патентів повинна погашатися шляхом нарахування
амортизації протягом офіційного терміну їх використання або протягом
більш тривалого періоду (у випадку, якщо тривалість даного періоду
перевершує термін, протягом якого очікується отримання прибутку на даний
ви-

гляд нематеріальних активів), в залежності від того, який з періодів
коротше. Якщо термін діставання компанією права власності на патент
збігається з моментом його видачі і передбачається, що він (патент) буде
приносити прибуток протягом всього терміну його дії, то. відповідно до
міжнародних стандартів, амортизація повинна нараховуватися протягом 17
років.

У тому випадку, якщо передбачається, шо патент буде використовуватися
протягом 5 років, то і амортизація повинна нараховуватися протягом 5
років.

Всі затрати по реєстрації, офіційному оформленню і захисту патенту
повинні бути віднесені на рахунок “Патенти”. Ці витрати нарівні з
купованою ціною патенту повинні погашатися шляхом нарахування
амортизації. При нарахуванні амортизації частіше всього проводиться
кредитування рахунку “Патенти”. Рідше нарахована амортизація може
відноситися на рахунок “Амортизація патентів”.

Приклад. Припустимо, підприємство володіє патентом, вартість якого
складає 102.000 дол. США. Термін корисного використання – 17 років.
Застосовується метод прямолінійного нарахування амортизації. У
бухгалтерському обліку підприємства в кінці кожного року повинен бути
зроблений наступний запис:

Дт “Витрати по амортизації патенту”

(“Раїепї Атопігаїіоп Ехрепае”) 6.000 дол.
Кт “Патенти” (“Раїешк”) 6.000 дол.

або Дт “Витрати по амортизації патенту”

(“Раїепі Атогіігаїіоп Ехрепхе”) 6.000 дол.
Кт “Амортизація патентів” (“Асситиіаіегі Раїепг

Атопігаїіоп”) 6.000 дол.

Авторське право. У переважній більшості випадків термін корисного
використання даного виду нематеріальних активів менший, ніж офіційний
період дії. Тому, вартість авторського права повинна бути погашена
протягом періоду часу, коли передбачається отримання прибутку по даному
активу. Оскільки при визначенні даного періоду у компаній виникають
значні труднощі, рекомендується здійснювати нарахування амортизації
протягом максимально короткого строку.

Організаційні витрати. Як зазначалось нами вище (§ 1.2), організаційні
витрати відносяться, у відповідності з загальноприйнятою міжнародною
практикою, до нематеріальних активів. Погашаються (списуються) такі
витрати шляхом нарахування амортизації впродовж кількох років. У
Франції, наприклад, період їх списання (амортизації) не повинен
перевищувати п’яти років. В США, за стандартом бухгалтерського обліку,
дозволяється амортизувати організаційні витрати впродовж сорока років.
Водночас податковим регулюванням дозволяється амортизувати їх впродовж
п’яти років. Виходячи з цього, в практиці підприємства амортизують
організаційні витрати, як правило, за п’ять років.

Нараховані суми амортизації відображаються в обліку записом:

Дебет рахунку “Витрати на амортизацію організаційних витрат” Кредит
рахунку “Амортизація організаційних витрат” Допускається також пряме їх
списання з рахунку нематеріальних активів (організаційних витрат).

Розглянемо тепер облік вибуття нематеріальних активів. Передусім
необхідно зазначити, що вибуття нематеріальних активів може відбуватися
внаслідок різних причин, а саме: повної амортизації первинної вартості
об’єкта нематеріальних активів; реалізації: безкоштовної передачі;
списання з балансу до повного погашення вартості; використання в якості
вкладень (див. рис. 2.1).

У обліку ці варіанти вибуття нематеріальних активів відбиваються таким
чином.

Вибуття таких об’єктів нематеріальних активів як “ноу-хау”, гудвіл
(ділова репутація), знаки для товарів і послуг, вартість яких не
зменшується

Види вибуття нематеріальних активів

Неповна амортизація

Використання як вкладення

Рисунок 2.1 Види вибуття нематеріальних активів в процесі їх
використання, ві