Бухгалтерський облік реалізації товарів і податкових зобов’язань з ПДВ

в роздрібній торгівлі

Бухгалтерський облік реалізації (продажу) товарів в роздрібній
торгівлі з набранням чинності Законом України «Про податок на додану
вартість» від 3.04.97 р. № 168/97 ВР зі змінами до нього від 26.09.97 р.
(далі — Закон) та введенням в дію Інструкції з бухгалтерського обліку
податку на додану вартість від 1 липня 1997 р. № 141 зі змінами і
доповненнями від 17.10.97 р. № 218 ( далі — Інструкція) і переходом
відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 11.08.97 р. № 869
на облік реалізації товарів за моментом їх відвантаження (способом
нарахування) в методології бухгалтерського обліку реалізації товарів та
податкових зобов’язань з ПДВ сталися грунтовні зміни. Бухгалтерський
облік став ще складнішим і, головне, принципово змінився. Бухгалтери
були поставлені перед необхідністю перейти на ускладнений облік та
самостійно вносити в нього відповідні зміни без достатньої теоретичної і
практичної підготовки.

Згідно з Указом Президента України з 1 жовтня 1998 р. достроково
змінився порядок нарахування податкових зобов’язань і податкового
кредиту з податку на додану вартість. У зв’язку з цим знову суттєво
змінився в середині звітного року порядок бухгалтерського обліку ПДВ, в
тому числі податкових зобов’язань, пов’язаних з реалізацією товарів. І
на цей раз без відповідної попередньої методологічної підготовки
бухгалтерської служби України до цих змін.

В статті розглядається облік реалізації товарів, що оприбутковуються за
продажними (роздрібними) цінами, з врахуванням нормативних документів,
опублікованих за станом на 1 червня 1999 р., з врахуванням необхідних
змін в бухгалтерському обліку ПДВ згідно з Указом Президента в частині
зміни порядку сплати податку на додану вартість.

Автором зроблена спроба дати бухгалтерам рекомендації з раціональної
організації і ведення бухгалтерського обліку реалізації товарів та
пов’язаних з нею податкових зобов’язань з ПДВ, а також можливість
уточнити свої облікові записи. Складність ведення цього обліку в тому,
що в нормативних документах є недостатньо чітко викладені та суперечливі
положення, що допускають можливість неоднозначного їх трактування і
застосування. В цьому разі та у випадках, коли порядок бухгалтерського
обліку нормативними документами не регламентується, відображення в
бухгалтерському обліку господарських операцій дається в розумінні його
автором.

Для покращення наглядності прикладів і бухгалтерських записів цифри
в прикладах та їх рішеннях даються з округленням до цілих гривень.

При організації і веденні бухгалтерського обліку реалізації
товарів та розрахунків з ПДВ необхідно виходити в першу чергу з
наступних положень Закону:

Датою виникнення податкових зобов’язань з продажу товарів (робіт,
послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом
якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на
банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг),
що підлягають продажу, а у разі продажу товарів (робіт, послуг) за
готівкові грошові кошти — дата їх оприбуткування в касі платника
податку, а при відсутності такої — дата інкасації готівкових коштів у
банківській установі, що обслуговує платника податку;

або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) — дата оформлення
документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку
(ст. 7.3.1).

До 1 жовтня 1998 р. датою виникнення податкових зобов’язань з продажу
товарів (робіт, послуг) була дата зарахування коштів від покупця
(замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (
ст. 11.11). Належна до сплати сума податку на додану вартість за
відвантаженими, але не оплаченими товарами включалась до податкового
зобов’язання наступних звітних періодів, на які припадало надходження
коштів на розрахунковий рахунок платників податку ( ст. 11.8., п.3 ).

Згідно з пунктом 9 Указу Президента України від 7 серпня 1998 р. «Про
деякі зміни в оподаткуванні» перенесено кінцевий строк застосування
порядку визначення дати виникнення податкових зобов’язань з продажу
товарів (робіт, послуг) як дати зарахування коштів від покупця
(замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів
(робіт, послуг), а також визначення дати виникнення права на податковий
кредит — як дати списання коштів з банківського рахунка платника
податку в оплату товарів (робіт, послуг) з 1 січня 1999 року на 1 жовтня
1998 р.

Платники податку за станом на 1 жовтня 1998 року здійснили одноразовий
перерахунок податкових зобов’язань і податкового кредиту за товарами
(роботами, послугами), відванетаженими (виконаними, наданими) або
отриманими, розрахунки в оплаті яких не проведено до 1 жовтня .

У разі отримання в результаті перерахунку позитивного значення суми
податку на додану вартість ця сума зараховується рівними частинами у
збільшення податкових зобов’язань до 1 липня 1999 року. Від’ємне
значення сум податку, яке склалося в результаті перерахунку,
зараховується в рахунок зменшення податкових зобов’язань рівними
частинами до 1 липня 1999 року.

Бухгалтерський облік господарських операцій з реалізації товарів
і пов’язаних з ними податкових розрахунків з ПДВ розглядається без
застосування рахунків 18 «Валові витрати» і 48 «Валові доходи» з
наступних мотивів:

1. Підприємство має право не застосовувати в бухгалтерському
обліку рахунки 18 і 48, введені до плану бухгалтерських рахунків для
потреб податкового обліку валових витрат і валових доходів.

2. Застосування рахунків 18 і 48 ускладнює без потреби
бухгалтерський облік і затруднює його розуміння та вивчення. Крім того,
до введення цих рахунків необхідна докорінна перебудова облікових
регістрів (журналів-ордерів, нагромаджувальних відомостей, машинограм і
інших ), здійснити яку більшість бухгалтерів-практиків самостійно не
можуть. Пов’язано все це зі значними затратами часу та коштів.

3. Введення рахунків 18 і 48 без попередньої розробки до них на
державному рівні єдиної системи аналітичного обліку, розрахованого на
складання декларації про прибуток підприємства, недоцільне, бо жодної
користі не дасть.

4. Автор переконаний, що поєднювати системний бухгалтерський облік
з несистемним податковим обліком валових витрат і валових доходів не
можливо і не допустимо. Тому, що не можна одночасно визначати і
відображати в бухгалтерському обліку реалізацію і фінансові результати
за двома признаками: за відвантаженням товарів і за подією, що відбулася
раніше. Отже, одні внутрішні записи по дебету і кредиту рахунків 18 і 48
лише в синтетичному обліку недоцільні.

Не застосовується в бухгалтерських записах також рахунок 61
“Розрахунки по авансах”. На думку автора, цей рахунок був необхідний при
обліку реалізації товарів за касовим способом. З введенням за Законом
для оподаткування події, що відбулася раніше, та обліку реалізації
товарів за відвантаженням застосування рахунку 61 стало недоцільним.
Облік розрахунків з покупцями і замовниками безпосередньо на рахунку 62
(45) та інших сприяє посиленню контролю за своєчасністю та повнотою
розрахунків, дозволяє уникнути проміжних записів в синтетичному обліку
по дебету і кредиту рахунку 61, а, головне, спростити аналітичний облік
розрахунків з покупцями і замовниками та знизити трудомісткість
бухгалтерського обліку.

Загальне схема обліку реалізації товарів,
що обліковуються за продажними цінами

При організації і веденні бухгалтерського обліку відвантаження і
реалізації товарів треба виходити зі змін і доповнень до Положення про
організацію бухгалтерського обліку і звітності в Україні від 3.04.93 р.
№ 250, п. 72, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 11
серпня 1997 р. № 869 : «Датою реалізації продукції, товарів (робіт,
послуг) вважається дата відвантаження (передачі) продукції, товарів,
підписання документів про виконані роботи, надані послуги».

Згідно з пунктом 2 Інструкції при умові надходження від покупців і
замовників авансових платежів за товари (передоплат) в бухгалтерському
обліку на суми податку на додану вартість мають бути зроблені записи:

Дт 67-1 «З податкових зобов’язань»

Кт 68, субрахунок «З податку на додану вартість» – при
зарахуванні коштів на розрахунковий рахунок і інші рахунки в банку за
товари, що підлягають відвантаженню, а після відвантаження товарів
запис:

Дт 46 «Реалізація»

Кт 67-1 «З податкових зобов’язань» — на списання суми
нарахованих при передоплаті товарів покупцями податкових зобов’язань з
ПДВ.

Якщо відвантажуються товари на умовах наступної оплати (без
передоплати), то на суму податкового зобов’язання з ПДВ необхідно
скласти бухгалтерську проводку:

Дт 46 — Кт 68, субрахунок «З податку на додану вартість» – на
суму ПДВ на відвантажені товари, в оплату яких грошові кошти не одержано
або одержано готівкою.

Інші бухгалтерські записи, пов’язані з відвантаженням і
реалізацією товарів, Інструкцією не розкриваються.

Враховуючи відносну новизну обліку реалізації товарів за
відвантаженням ( способом нарахування ) та особливості бухгалтерського
обліку податкових зобов’язань з ПДВ, наводимо загальну схему
бухгалтерського обліку відвантаження і реалізації товарів (рис. 1)

Рисунок 1

ЗАГАЛЬНА С Х Е М А

бухгалтерського обліку відвантаження і реалізації товарів

Облік відвантаження і реалізації товарів з передоплатою

4.

5.

Особливості обліку відвантаження і реалізації товарів без передоплати

6.

7.

Зміст записів на загальній схемі бухгалтерського обліку відвантаження і
реалізації товарів:

1. Списання відвантажених (відпущених) товарів із підзвіту матеріально
відповідальної особи за продажними цінами.

При відвантаженні (відпуску) товарів за безготівковим розрахунком на
дебет рахунка 46 «Реалізація» відноситься договірна (без ПДВ) вартість
відвантажених покупцю товарів.

2. Відображення в обліку реалізації товарів, відвантажених або
відпущених покупцям в порядку безготівкових розрахунків за договірними
відпускними (продажними) цінами, включаючи ПДВ.

3. Списання нарахованого податкового зобов’язання з ПДВ, що виникло при
надходженні передоплати від покупця (замовника).

4. Списання прибутку за місяць.

5. Списання збитків за місяць.

6. Відрахування ПДВ від обороту з реалізації товарів за безготівковим
розрахунком по підсумку за місяць, крім відвантаження товарів в
рахунок передоплат, тобто якщо кошти від покупця за товари не одержані.

ПДВ з реалізації товарів за готівку визначається за окремим розрахунком
і на дебет рахунка 46 «Реалізація» не відноситься.

7. Реалізація товарів за готівкові грошові кошти, здані в касу
підприємства або безпосередньо на розрахунковий рахунок в банку.

Записи 4 і 5 на списання фінансового результату (валового доходу) від
реалізації товарів можливі тільки в тому випадку, коли на дебет рахунку
46 «Реалізація віднесена купівельна (без ПДВ) вартість реалізованих за
безготівковим розрахунком товарів (складний і недоцільний варіант
запису). На дебет рахунку 46 необхідно відносити при списанні товарів із
підзвіту матеріально відповідальної особи договірну відпускну (без ПДВ)
вартість товарів, відвантажених (відпущених) покупцям – платникам ПДВ.

Підкреслимо, що валовий дохід (фінансовий результат) від реалізації
товарів, що обліковуються за продажними цінами, покупцям – платникам
ПДВ, покупцям неплатникам ПДВ і за готівкові грошові кошти населенню
визначається за розрахунком товарних надбавок, що відносяться до
реалізованих товарів.

При поверненні покупцями відвантажених (відпущених) їм товарів
торговельне підприємство одночасно з оприбуткуванням повернених товарів
за обліковими цінами повинно сторнувати суму їх реалізації записом на
рахунках: Дт 62 — Кт 46 — сторнувальним червоним записом на відпускну
вартість повернених товарів. При визначенні суми обороту з реалізації
товарів за даними товарних звітів складів і аналітичного обліку із суми
обороту по кредиту рахунку 46 «Реалізація» необхідно виключити відпускну
( продажну) вартість повернених товарів.

Особливості обліку відвантаження і реалізації товарів на
підприємствах споживчої кооперації

На торговельних підприємствах і в організаціях споживчої
кооперації, що ведуть облік реалізації товарів оперативно-бухгалтерським
способом без застосування рахунку 46 «Реалізація», в журналах форми
К-З і К-4 за загальною схемою бухгалтерського обліку відвантаження і
реалізації товарів в записах господарських операцій 1 і 2 та 1 і 7
проміжний запис по дебету і кредиту рахунку 46 «Реалізація» треба
виключити, і записи зробити без використання цього рахунку.

На підприємствах роздрібної торгівлі і громадського
харчування, що обліковують товари за продажними цінами, на реалізовані
за готівку товари замість записів 1 і 7 за загальною схемою треба
зробити два зустрічних записи:

1. В крамницях і підприємствах громадського харчування за даними
товарно-грошових звітів:

Дт 50 — Кт 41 — на суму зданої в касу виручки
від реалізації товарів за продажними цінами

2. В касі підприємства за даними прибуткових касових ордерів на суму
зданої в касу виручки:

Дт 50 — Кт 41 — на суму отриманої виручки від
продажу товарів

Після звірки зустрічних записів один із зроблених в синтетичному
обліку записів за даними журналів форми К-3 і К-4 виключається.

На підприємствах роздрібної торгівлі споживчої кооперації на реалізацію
товарів покупцям – платникам ПДВ за безготівковим розрахунком замість
записів 1 і 2 на відвантаження (відпуск) товарів треба скласти дві
бухгалтерські проводки

1: Просту — на списання різниці між вартістю товарів за обліковими
продажними і договірними відпускними (без ПДВ) цінами (товарних
надбавок):

Дт 42-2 — Кт 41-2

2. Складну — на відображення в обліку відвантаження (відпуску) і
реалізації товарів та податкових зобов’язань з ПДВ:

Дт 62 «Розрахунки з покупцями і
замовниками» — на суму товарів до

оплати покупцем,

Кт 41 «Товари», субрахунок 2
«Товари на підприємствах роздрібної торгівлі»- на суму відвантажених
товарів за договірними відпускними (без ПДВ) цінами,

Кт 67-1 «3 податкових
зобов’язань» – на суму нарахованого ПДВ, якщо відвантаження (відпуск)
товарів здійснено після передоплат, отриманих від покуців, або

Кт 68, субрахунок «З податку на
додану вартість, розрахунковий період якого настав» — на суму ПДВ на
відвантажені товари, якщо відвантаження товарів здійснено в порядку
наступної їх оплати.

Сума різниці між відпускними (без ПДВ) і купівельними (без ПДВ)
цінами на відвантажені (відпущені) товари відображається в обліку як
валовий дохід роздрібноі торгівлі за розрахунком товарних надбавок, що
відносяться до реалізованих за місяць товарів, який складається в
порядку, встановленому пунктом 5 Інструкції.

Облік реалізації товарів, що обліковуються за продажними цінами,

і податкових зобов’язань з ПДВ

Бухгалтерський облік товарів за продажними цінами ведеться на
підприємствах роздрібної торгівлі та громадського харчування. Облік
товарів на складах за продажними цінами доцільно вести також в тих
торговельних організаціях і на підприємствах, які переважну більшість
товарів відпускають зі складів своїм (на одному балансі) підприємствам
роздрібної торгівлі та громадського харчування.

При відображенні в обліку реалізації товарів на підприємствах роздрібноі
торгівлі необхідно враховувати наступне:

1. Реалізація товарів населенню за готівку відображається на рахунку 46
«Реалізація» по дебету і кредиту в продажних цінах, а сума ПДВ з
роздрібного продажу товарів визначається за спеціальним розрахунком
товарних надбавок, що відносяться до реалізованих товарів, згідно з
пунктом 5 Інструкції і на рахунку 46 не відображається.

2. При наявності на підприємстві операцій з дрібнооптового і оптового
відпуску товарів облік реалізації товарів за безготівковим розрахунком
повинен вестись на окремому субрахунку або аналітичному рахунку до
рахунку 46 «Реалізація» з врахуванням методології обліку реалізації
товарів та визначенням і відображенням на цьому рахунку податку на
додану вартість згідно з виписаними товарними документами та податковими
накладними.

Фінансовий результат від здійснення дрібнооптових і оптових операцій на
рахунку 46 «Реалізація» окремо не визначається і не відображається, бо
визначається він за розрахунком реалізованих товарних надбавок в цілому
за звітний місяць.

3. Порядок обліку продажу товарів за готівку після введення з 1.10.97 р.
Закону про ПДВ суттєво змінився, але Інструкцією регламентується тільки
порядок обліку ПДВ, пов’язаного з реалізацією товарів. Організувати і
вести бухгалтерський облік реалізації товарів повинні самі головні
бухгалтери підприємств, враховуючи положення нормативних документів і
специфіку роботи підприємств.

Зазначимо, що сталися зміни в обліку не тільки податку на додану
вартість, але й обліку реалізації товарів. Якщо продаж товарів
здійснюєиться за готівку, то записи на одержання виручки (реалізації) та
списання із підзвіту матеріально відповідальних осіб реалізованих
товарів за продажними цінами роздрібної тогівлі будуть наступними:

За даними касових звітів або витягів з рахунків підприємства в банку по
підсумку за місяць:

Дт 50 «Каса» або 51 «Розрахунковий рахунок в банку»
і ін.

Кт 46 «Реалізація» – на суму зданої виручки від
продажу товарів

За даними товарно-грошових звітів підприємств роздрібної торгівлі
(крамниць, кіосків і ін.) по підсумку відповідного облікового регістру
за місяць:

Дт 46 «Реалізація»

Кт 41-2 «Товари на підприємствах роздрібної
торгівлі» – на облікову продажну вартість реалізованих товарів

В результаті приведених записів по дебету і кредиту рахунку 46
«Реалізація» буде відображена облікова вартість реалізованих товарів за
продажними цінами й в цих записах бухгалтерські проводки не
відрізняються від тих, що застосовувалися до 1.10.97 р. Суттєва зміна
сталася відповідно до пункту 5 Інструкції у визначенні і відображенні в
обліку податку на додану вартість і валового доходу торгівлі
(фінансового результату) від продажу товарів, бо вони виділені з рахунку
46 «Реалізація» і повинні відображатись на рахунку 80 «Прибутки і
збитки».

Торговельні підприємства, що обліковують товари на складах за
продажними цінами, і здійснюють оптову і дрібнооптову торгівлю зі
складів, а також роздрібну торгівлю повинні вести облік реалізації
товарів на двох субрахунках або двох аналітичних рахунках до субрахунку
46-2 :

46-1 «Реалізація товарів оптом».

46-2 «Реалізація товарів у роздріб».

На рахунку 46-1 «Реалізація товарів оптом» або на аналітичному рахунку
«Реалізація товарів оптом» до субрахунку 46-2 реалізація товарів по
кредиту рахунку відображається за договірними відпускними цінами,
включаючи ПДВ, а по кредиту рахунку 46-2 «Реалізація товарів у
роздріб» реалізація товарів відображається за продажними (роздрібними)
цінами.

Отже, облік реалізації товарів у роздрібній торгівлі, визначення і
відображення в обліку податку на додану вартість та валового доходу
торгівлі після 1.10.97 р. мають дві особливості:

1. По дебету і кредиту рахунку 46-2 «Реалізація товарів у роздріб»
відображається тільки продажна вартість товарів (Дт 50, 51 — Кт 46 і
Дт 46 — Кт 41).

2. Податок на додану вартість і фінансовий результат (реалізована
торговельна націнка) як валовий дохід торгівлі визначаються за
спеціальним розрахунком на основі середнього відсотка товарних надбавок
і відображаються в обліку відповідно до п. 5 Інструкції.

Якщо товари обліковуються за продажними цінами, то при відвантаженні
(відпуску) їх зі складу або безпосередньо їз розбрібних торговельних
підприємств покупцям – платникам ПДВ товарний документ необхідно
виписати за відпускними договірними цінами, а списати товари із
підзвіту матеріально відповідальної особи за обліковими продажними
цінами.

Приклад 1. На відображення в обліку відвантаження (відпуску) покупцям
товарів, що обліковуються за продажними цінами, після передоплати їх
покупцем.

1. Підприємство отримало передоплату за товари, що за угодою повинні
бути відпущені покупцю, в сумі 1008 грн.

2. Відпущено товари покупцю. За товарним документом значиться:

Товари за договірними відпускними цінами 840 грн.

Відпускна вартість за угодою 840 грн.

Податок на додану вартість, 20% від 840 168 грн.

До оплати покупцем 1008 грн.

3. Облікова продажна вартість товарів, що списується із підзвіту
матеріально відповідальної особи, — 1208 грн.

4. Товарні надбавки підприємства, що відносяться до відпущених товарів,
— 368 грн. (1208 — 840), в т.ч. ПДВ 168 грн.

За даними прикладу 1 необхідно зробити записи на бухгалтерських рахунках
:

1. На суму передоплати товарів покупцем — 1008 грн.:

1.1. Дт 51 — Кт 62 —
1008

1.2. Одночасно відображається в обліку виникнення податкового
зобов’язання з ПДВ — 168 грн.:

Дт 67-1 «3 податкових зобов’язань»

Кт 68, субрахунок «З податку на додану вартість,
розрахунковий період якого настав» — 168

2. Списання відпущених товарів із підзвіту матеріально відповідальної
особи за обліковими продажними цінами – 1208 грн. :

2.1. Списується договірна вартість товарів, відпущених покупцю (без
ПДВ), — 840 :

Дт 46 — Кт 41
— 840

2.2. Списуються товарні надбавки, нараховані підприємством на ці
товари при їх надходженні, — 368 :

Дт 42 — Кт 41
— 368

Частина торговельної націнки ( різниця між відпускною і купівельною
(без ПДВ) вартістю товарів), що входить до облікових продажних цін, з
відпуском товарів на сторону залишається на рахунку 42, субрахунок
«Товарні надбавки» і буде списана на дохід торгівлі за розрахунком як
реалізована торговельна націнка разом з доходом від операцій з продажу
товарів населенню за готівку.

2.3. Відображається в обліку реалізація відпущених товарів — 1008 грн.:

Дт 62 — Кт 46 —
1008

3. Списується нараховане при передоплаті товарів податкове зобов’язання
з ПДВ – 168 грн. :

Дт 46 — Кт
67-1 «3 податкових зобов’язань» — 168 (оп. 1.2)

Фінансовий результат від реалізації товарів за готівку і за
безготівковим розрахунком (реалізована торговельна націнка) повинен
визаначатись за розрахунком товарних надбавок, що відносяться до
товарів, реалізованих за звітний місяць, і відображається в обліку на
підприємствах, що обліковують товари за продажними цінами, за
спеціальним розрахунком товарних надбавок, що відносяться до
реалізованих за місяць товарів.

У тому разі, коли оплата товарів здійснена покупцем після їх
відвантаження (відпуску), за даними прикладу 1 записи на
бухгалтерських рахунках будуть наступні:

1. Дт 46 — Кт 41
— 840

2. Дт 42 — Кт 41
— 368

3. Дт 62 — Кт 46
— 1008

4. Дт 46 — Кт 68
— 168

5. Дт 51 — Кт 62
— 1008

До надходження платежу за товари на розрахунковий рахунок в банку сума
податку на додану вартість після 1.10.98 р. повинна бути віднесена на
кредит рахунка 68, субрахунок «3 податку на додану вартість,
розрахунковий період якого настав».

При визначенні ПДВ і валового доходу роздрібної торгівлі треба
врахувати, що змінено також порядок відображення в обліку товарних
надбавок, які відносяться до реалізованих товарів. По-новому від’ємний
запис способом сторно на визначену за розрахунком суму товарних
надбавок, включаючи ПДВ, має бути наступний:

Дт 80 «Прибутки і збитки»

Кт 42-2 «Товарні надбавки »

Обчислена за розрахунком сума реалізованих товарних надбавок
розподіляється й відображається в порядку, що діяв раніше, тобто двома
позитивними записами:

Дт 80 — Кт 68, субрахунок
«3 податку на додану вартість»

Дт 80 — Кт 80, ст.
«Реалізована торговельна націнка»

У роздрібній торгівлі, що здійснює також дрібнооптовий і оптовий відпуск
товарів покупцям — платникам ПДВ, товарні надбавки, що відносяться до
реалізованих за місяць товарів, в тому числі ПДВ, визначаються за цим же
розрахунком. Але сума податкового зобов’язання з ПДВ в цьому разі
складається із двох частин:

1. ПДВ від обороту з дрібнооптового і оптового відпуску товарів
покупцям — платникам ПДВ за даними податкових накладних, який
відображається в обліку на окремому субрахунку (аналітичному рахунку) до
рахунку 46 «Реалізація» як показано в прикладі 1.

2. ПДВ від обороту з роздрібного продажу товарів за даними касових
апаратів згідно з розрахунком товарних надбавок, що відносяться до
реалізованих товарів, в тому числі ПДВ і реалізована торговельна націнка
(валовий дохід торгівлі).

Тому при визначенні і відображенні в бухгалтерському обліку податку на
додану вартість за розрахунком товарних надбавок, що відносяться до
товарів, реалізованих за місяць, необхідно врахувати, що сума ПДВ з
дрібнооптового і оптового продажу товарів уже відображена в обліку на
субрахунку (аналітичному рахунку «Реалізація товарів оптом» до рахунку
46 на підставі відповідних податкових накладних (Дт 46 — Кт 67-1 або
Дт 46 — Кт 68). А сума ПДВ від обороту з продажу товарів у роздріб
визначається за даними касових апаратів і відображається в обліку на
підставі розрахунку товарних надбавок записом Дт 80 — Кт 68 згідно з
пунктом 5 Інструкції.

В даному випадку можливий і інший варіант обліку: реалізація товарів
у роздріб і реалізація оптом відображається на одному субрахунку 46-2
«Реалізація товарів у роздріб» з відображенням суми обороту з
реалізаціі за роздрібними цінами та відпуску їх оптом за договірними
відпускними цінами, включаючи ПДВ, по кредиту рахунку 46-2. А сума
податкових зобов’язань з ПДВ за розрахунком товарних надбавок, що
відносяться до реалізованих товарів, складатиметья із сум ПДВ згідно з
даними касових апаратів (Дт 80 — Кт 68) і ПДВ від обороту з оптової
реалізації товарів за даними відповідних податкових накладних (Дт 46 —
Кт 67-1 або Дт 46 — Кт 68). При цьому дрібнооптові і оптові операції
мають відображатись в обліку як показано вище в прикладі 1.

Облік
податкових зобов’язань з ПДВ

На роздрібних торговельних підприємствах, які здійснюють продаж товарів
тільки за готівку, облік розрахунків з бюджетом з ПДВ не складний, бо
сума податкових зобовязань визначається за даними касових апаратів і
відображається в обліку по кредиту рахунку 68, субрахунок «З податку на
додану вартість, розрахунковий період якого настав» за даними
розрахунку товарних надбавок, що відносяться до реалізованих товарів.

Надто складним і неоднозначним є облік податкових зобов’язань з ПДВ при
реалізації товарів роздрібними торговельними підприємствами і
організаціями покупцям за безготівковим розрахунком, коли товари
відпускаються покупцям з передоплатою або без передоплати. Пов’язано це
з недостатнім врегулюванням бухгалтерського обліку податкових
зобов’язань з ПДВ Інструкцією та суперечливістю окремих її положень,
пов’язаних з обліком податку на додану вартість, з недостатнім
врегулюванням бухгалтерського обліку в торгівлі в сучасних умовах
господарювання.

У зв’язку з тим, що протягом місяця в обліку відображається
реалізація відвантажених (відпущених) товарів, оптом і дрібним оптом,
передоплата яких покупцями здійснена і не здійснена, зобов’язання з
податку на додану вартість від суми реалізації товарів за звітний місяць
складаються із трьох частин:

1. Сума нарахованих податкових зобов’язань від сум одержаних від
покупців передоплат ( Дт 67-1 — Кт 68).

2. Сума податкових зобов’язань від вартості товарів, відвантажених
протягом звітного місяця на умовах наступної оплати.

3. Сума податкового зобов’язання з ПДВ від обороту з продажу товарів за
готівкові грошові кошти.

Таким чином, вся сума ПДВ на товари, оплачені за безготівовим
розрахунком і відвантаженіі та після їх відвантаження не оплачені, а
також реалізовані за готівкові грошові кошти за продажними цінами
відображаються в обліку бухгалтерськими проводками:

1. Дт 46 «Реалізація» — Кт 67-1 «З податкових зобов’язань» — на суму
податкових зобов’язань з ПДВ, нарахованих при надходженні передоплат за
товари від покупців, в рахунок яких в звітному місяці товари
відвантажено.

2. Дт 46 «Реалізація» — Кт 68, субрахунок «З податку на додану
вартість, розрахунковий період якого настав» — на суму податкових
зобов’язань з ПДВ на товари, відвантажені покупцям протягом місяця без
попередньої оплати, тобто вся сума податкових зобов’язань з ПДВ від суми
реалізації товарів за безготівковим розрахунком за вирахуванням сум ПДВ
від реалізації товарів на умовах передоплати ( Дт 46 — Кт 67- 1).

3. Дт 80 — Кт 68, субрахунок «З податку на додану вартість,
розрахунковий період якого настав» – на суму податкового зобовязання з
ПДВ від обороту з продажу товарів за готівкові грошові кошти.

Очевидно, що в цьому разі в обліковому регістрі по дебету рахунку 51
«Розрахунковий рахунок » і інших банківських рахунків повинні бути
виділені суми оплат товарів покупцями, в тому числі ПДВ з передоплат
товарів, що підлягають відвантаженню покупцям.

Після 1.10.97 р. суттєво змінився порядок визначення податкових
зобов’язань з ПДВ і одночасно валового доходу роздрібної торгівлі від
обороту з продажу товарів населеннюза готівкові грошові кошти та
підприємствам – неплатникам ПДВ і установам за безготівковим
розрахунком. В цьому разі визначена за розрахунком товарних надбавок, що
відносяться до реалізованих товарів, сума податкового зобов’язання з ПДВ
відображається в обліку записом: Дт 80 — Кт 68, а сума валового
доходу торгівлі записом: Дт 80 — Кт 80.

Застосування рахунку 67-1 «З податкових зобов’язань» до всіх
господарських операцій з відвантаження (реалізації) товарів на умовах
передоплати викликає необхідність встановлення бухгалтером за кожною з
операцій з оплати і відвантаження товарів, яка із подій відбулася
раніше, застосовувати рахунок 67-1 «З податкових зобов’язань» чи ні, а
також масу додаткових записів в аналітичному обліку податкових
зобов’язань з ПДВ по дебету і кредиту рахунку 67-1. Інструкція цього
питання не регламентує і вказівок з правильного і раціонального ведення
цього обліку не дає.

Виходячи із вище викладеного, сума реалізації товарів по підсумку за
звітний місяць повинна бути розділена на дві частини:

1. Реалізація товарів, оплачених покупцями і замовниками в попередні
звітні періоди і в звітному місяці авансовими платежами.

2. Реалізація товарів, відвантажених у звітному місяці без попередньої
оплати та оплачених готівковими грошовими коштами.

Відповідно до такого поділу обороту з реалізації товарів і мають бути
зроблені записи в обліку на списання з дебета рахунку 46 «Реалізація»
податку на додану вартість, розрахунковий період якого настав, на кредит
рахунку 68 та за даними розрахунку товарних надбавок, що відносяться до
реалізованих за звітний місяць товарів.

Зазначимо, що до податкових зобов’язань з ПДВ звітного місяця,
розрахунковий період яких настав, відносяться також суми ПДВ, отримані в
складі авансових платежів покупців, в рахунок яких товари в даному
місяці не відвантажені.

Виходячи із логіки положень Інструкції, рахунок 67 «Податкові
розрахунки» повинен застосовуватись тільки у випадках, коли в зв’язку з
врахуванням події, що відбулася раніше, нема законних підстав
відобразити в обліку податкове зобов’язання з ПДВ безпосередньо на
рахунку 68, субрахунок «З податку на додану вартість» (пункти 2 і З
Інструкції), тобто коли товари оплачені, але не відвантажені (не
відпущені).

Слід відмітити, що в бухгалтерському обліку ПДВ, включаючи
податкові розрахунки на рахунку 67, надто багато нераціонального та
незрозумілого й необхідний пошук раціональних шляхів удосконалення
обліку податку на додану вартість на державному рівні. Достатньо лише
підкреслити, що в даний час для бухгалтерського обліку ПДВ
застосовується кілька субрахунків, кореспонденція яких Інструкцією в
принципі не визначена.

Напрошується висновок, що до того часу, поки не буде чітко
розмежовано бухгалтерський і податковий облік ПДВ, не буде
характеристики рахунків 68 , субрахунок «З податку на додану вартість» і
67 «Податкові розрахунки» плутанини в бухгалтерському обліку податку на
додану вартість та негативних її наслідків не уникнути.

Враховуючи загальний рівень теоретичної і практичної підготовки
бухгалтерів, особливо бухгалтерів малих та новостворених підприємств,
такий підхід до регламентування основного виду народногосподарського
обліку — бухгалтерського обліку — недопустимий.

Введення до Плану рахунків бухгалтерського обліку відповідно до
вимог Закону України «Про податок на додану вартість» додаткового
рахунку 67 «Податкові розрахунки» викликало суттєве ускладнення
бухгалтерського обліку реалізації товарів і розрахунків з бюджетом з
податку на додану вартість.

Виходячи із логіки положень Закону та Інструкції з
бухгалтерського обліку податку на додану вартість, рахунок 67
«Податкові розрахунки» повинен застосовуватись тільки у випадках, коли в
зв’язку з врахуванням події, що відбулася раніше, нема законних
підстав відобразити в обліку податкове зобов’язання з ПДВ безпосередньо
на рахунку 68, субрахунок «З податку на додану вартість» (пункт 2
Інструкції), тобто в разі надходження авансових платежів (передоплат)
від покупців і відвантаження товарів в рахунок цих платежів в
наступні місяці.

Слід підкреслити, що в бухгалтерському обліку ПДВ, включаючи
податкові розрахунки на рахунку 67, кореспонденція рахунків в принципі
не визначена.

Розглянені раніше записи, пов’язані з бухгалтерським обліком
реалізації товарів, підтверджують, що облік відвантаження і реалізації
товарів надто ускладнений. Тому необхідно добре знати і правильно
застосовувати відповідні нормативні документи, а з метою зниження
трудомісткості обліку та уникнення можливих помилок в облікових записах
цей облік потрібно централізовано спростити. Можливості для цього є.

Правильне і раціональне відображення в бухгалтерському обліку
реалізації товарів і пов’язаних з нею податкових зобов’язань з ПДВ має
важливе значення для забезпечення повних і своєчасних розрахунків з
бюджетом з податку на додану вартість, для недопущення сплати штрафних
санкцій та пені, у зв’язку з помилками в бухгалтерському обліку
реалізації товарів та розрахунків з бюджетом з ПДВ.

Спрощення обліку реалізації товарів за безготівковим розрахунком в
роздрібній торгівлі

Рахунок 67 «Податкові розрахунки» введено до плану бухгалтерських
рахунків для обліку розрахунків з ПДВ, пов’язаних із застосуванням
відповідно до Закону принципу події, що відбулася раніше, тобто для
податковтого обліку податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ.
І це при тому, що поєднання системного бухгалтерського обліку з
несистемним податковим обліком недопустиме, бо реалізація в них
враховується по-різному: відповідно за відвантаженням товарів і за
подією, що відбулася раніше (відвантаження або оплата товарів).

Застосування в бухгалтерському обліку рахунку 67 «Податкові розрахунки»
вимагає, щоб за кожним первинним документом, пов’язаним з оплатою чи
відвантаженням товарів, бухгалтер встановив, яка з цих подій відбулася
раніше, оплачені товари чи ні. І тільки після цього він може зробити
відповідні записи з використанням або без використання рахунку 67. Це
надто складні і вельми трудомісткі облікові функції при незначній
кількості господарських операцій з відвантаження товарів. На
підприємствах, де таких операцій протягом місяця здійснюють сотні і
тисячі, затрати часу на встановлення події, що відбулася раніше, та на
їх облік непомірні.

Який вихід із того становища, що склалося в обліку з відображенням в
ньому реалізації товарів і податкових зобов’язань з ПДВ ? Чи можливий
він взагалі ? Вважаємо, що такий вихід є, і він можливий, якщо хотіти
його знайти в найбільш доцільному варіанті. Але раз уже рахунок 67
«Податкові розрахунки» до плану бухгалтерських рахунків введено і
Інструкцією встановлений порядок його застосування, то в першу чергу
необхідно спростити бухгалтерський облік розрахунків з ПДВ із
застосуванням цього рахунку.

Суть спрощення бухгалтерського обліку реалізації товарів, пов’язаного
із застосуванням рахунку 67-1 «З податкових зобов’язань», має бути в
тому, щоб обмежити записи на цьому рахунку лише податковими
зобов’язанями з податку на додану вартість від сум передоплат товарів,
які за станом на кінець місяця не були відвантажені. Виключити при
цьому з обліку на рахунку 67-1 найбільш масові записи, що пов’язяні з
передоплатою і наступним відвантаженням або відпуском товарів
покупцям в звітному місяці в рахунок отриманих передоплат.

В цьому разі відпаде сама собою необхідність за кожною із операцій з
оплати і відвантаження товарів в кожному окремому випаду виясняти, яка
із операцій відбулася раніше, не кажучи вже про значне скорочення
кількості записів в синтетичному обліку на рахунку 67, а, головне, в
аналітичному обліку до нього. Зрозуміло, наскільки це важливо.

Отже, питання спрощення бухгалтерського обліку податкових зобов’язань з
ПДВ можна вирішити досить просто. А чим рішення простіше, тим воно
раціональніше і ефективніше. Для цього бухгалтер протягом звітного
місяця має відслідковувати тільки операції, пов’язані з передоплатами
товарів, отриманими від покупців у минулі звітні періоди, і вказувати
на первинних товарних документах на відвантаження товарів в рахунок цих
передоплат кореспонденцію рахунків з використанням рахунку 67-1 «З
податкових зобов’язань» згідно з Інструкцією: Дт 46 — Кт 41 і Дт
46 — Кт 67-1 (приклад 1, операції 1.1 і 2).

Операції з надходження авансових платежів від покуців в звітному місяці
відслідковувати нема необхідності, бо податкові зобов’язання з податку
на додану вартість від сум авансових платежів (передоплат), одержаних
від покупців у звітному місяці, в рахунок яких товари до кінця мясяця
не відвантажені, відображаються в обліку за даними спеціальної сальдової
відомості, складеної за перевіреними даними аналітичного обліку
розрахунків із покупцями і замовниками (табл. 1), з врахуванням
вказаних вище особливостей запису платіжних документів в облікових
регістрах по дебету рахунку 51 «Розрахунковий рахунок» та інших
рахунків в банку. І тільки за цими операціями, пов’язаними з
нарахуванням податкових зобов’язаннь з ПДВ від сальдо одержаних в
звітному місяці передоплат за станом на кінець місяця, треба зробити
відповідні записи на відображення в обліку нарахування податкових
зобов’язань по дебету рахунку 67-1 згідно з Інструкцією (Дт 67-1 — Кт
68) до наступного їх збалансування (відвантаження товарів покупцям в
наступні звітні періоди.

Спрощення обліку відвантаження й реалізації товарів не вимагає ведення
жодних додаткових облікових регістрів, бо сальдова відомість одержаних і
не збалансованих передоплат покупців складається за даними існуючого
на підприємстві аналітичного обліку розрахунків з покупцями.
Нарахування податкового зобов’язання за даними сальдової відомості
підтверджується платіжними документами й відповідними податковими
накладними.

Записи за всіма іншими операціями з відвантаження і оплати товарів
здійснюються без використання рахунку 67-1 (на відвантаження товарів:
Дт 46 — Кт 41 та Дт 62 — Кт 46 і на оплату: Дт 51 — Кт 62 і
Дт 46 — Кт 68 – на суму податкового зобов’язання з ПДВ по підсумку за
місяць).

_________________

(підприємство)

Таблиця 1

САЛЬДОВА ВІДОМІСТЬ

авансових платежів ( передоплат), отриманих за
розрахунками з покупцями,

по кредиту рахунку 62 «Розрахунки з
покупцями і замовниками»

станом на 1 червня 199_ р.

Передоплати попередніх

Місяців Передоплати звітного

місяця

№ Покупець платіжні доручення

Сума Платіжні доручення

Сума Разом

п/п

Дата №

Дата №

1. Фірма «Прут» — — — 20.05 48 800-00 800-00

2. ВАТ «Прикарпаття» 18.03 285 180-00 28.05 86 2580-00 2760-00

3. МП «Надія» 26.04 18 500-00 — — — 500-00

4. КСП «ім. І. Франка» — — — 25-05 18 850-00 850-00

І т.д.

Разом х х 1780-00 Х Х 5880-00 7660-00

В т.ч. ПДВ х х 297-00 Х Х 980-00 1277-00

Дт 67-1 —
Кт 68 — 980-00

Головний бухгалтер
____________________

Перевірка правильності складеної сальдової відомості здійснюється на
підставі платіжних документів і відповідних податкових накладних на суми
ПДВ, що входять до сум не збалансованих авансових платежів, виділених в
графі «в т.ч. ПДВ» в облікових регістрах по дебету рахунків
підприємства в банку. Загальна сума ПДВ в авансових платежах може бути
додатково перевірені розрахунковим шляхом (сума передоплат помножена на
20% і поділена на 120.

Перейти на рекомендований автором спрощений бухгалтерський облік
реалізації товарів і податкових зобов’язань з ПДВ можна з будь-якого
першого числа місяця. Для цього за формою таблиці 1 необхідно скласти
сальдову відомість передоплат, отриманих від покупців товарів і не
збалансованих станом на початок місяця, та звірити, чи сума ПДВ за
цією відомістю співпадає із сумою кінцевого сальдо по дебету рахунку
67-1 «З податкових зобов’язань» за попередній місяць.

В цьому разі на початок звітного місяця, в якому здійснюється перехід на
спрощений облік реалізації товарів і податкових зобов’язань з ПДВ,
необхідно скласти сальдову відомість незбалансованих авансових платежів
(передоплат), отриманих від покупців в попередні місяці, в тому
числі в розрізі окремих балансових рахунків (62, 76 і ін.). За вказаною
сальдовою відомістю треба здійснити у звітному місяці контроль за
відвантаженням товарів, оплачених раніше. При цьому на товарних
документах на відвантаження таких товарів мають бути зроблені записи
бухгалтерських проводок з використанням рахунку 67-1 «З податкових
зобов’язань: Дт 46 – Кт 41 і Дт 62 – Кт 46 – на відвантаження й
реалізацію товарів та Дт 46 — Кт 67-1 — на списання нарахованого
при передоплаті товарів податкового зобов’язання з ПДВ.

На товари, відвантажені і оплачені та передоплачені покупцями в
звітному місяці, бухгалтерські записи здійснюються без застосування
рахунку 67-1 «З податкових зобов’язань», як показано в прикладі 1.

На підставі сальдової відомості на суми податку на додану вартість,
отримані підприємством в складі передоплат товарів в звітному місяці,
в рахунок яких в цьому місяці товари не відвантажені (відпущені),
складають відповідну бухгалтерську проводку на нарахування податкових
зобов’язань з ПДВ: Дт 67-1 — Кт 68, субрахунок «З податку на додану
вартість, розрахунковий період якого настав» ( табл. 1).

Розглянемо спрощений порядок обліку реалізації товарів торговельними
підприємствами, що обліковують товари за продажними цінами, на прикладі.

Приклад 1. На відображення в обліку спрощеним способом відвантаження
(реалізації) товарів, що обліковуються за продажними цінами, покупцям і
податкових зобов’язань з ПДВ.

1. Початкове сальдо передоплат товарів, отриманих від покупців у
попередньому місяці, — 1200 грн., в т.ч. ПДВ 200 грн.

2. У звітному місяці на розрахунковий рахунок підприємства надійшли
платежі від покупців на суму 10000 грн., в т.ч. ПДВ — 1667 грн.

3. Відвантажено товари покупцям, оплачені в попередньому місяці, на
суму 1200 грн., в т.ч. ПДВ — 200 грн. Облікова продажна вартість
відвантажених товарів — 1450 грн.

4. У звітному місяці оплачені покупцями і відповідно відвантажені їм
товари на суму 9000 грн., в т.ч. ПДВ — 1500 грн. Облікова продажна
вартість відвантажених покупцям товарів — 10880 грн.

5. Кінцеве сальдо передоплат товарів, отриманих від покупців у
звітному місяці, — 1000 грн., в т.ч. ПДВ — 167 грн.

За даними наведеного прикладу 1 мають бути складені бухгалтерські
проводки:

1. На суму товарів, відвантажених покупцям в рахунок передоплат,
отриманих від них у попередньому місяці, — 1200 грн., в т.ч. ПДВ — 200
грн. Облікова продажна вартість відвантажених товарів складає 1450
грн.:

Дт 46 — Кт 41 — на вартість відвантажених товарів за відпускними
(без ПДВ) цінами (1200 – 200) — 1000

1.2. Одночасно на договірну відпускну вартість товарів, включаючи
ПДВ, — 1200 грн.:

Дт 62 — Кт 46 — на
відображення в обліку реалізації відвантажених товарів — 1200

1.3. Дт 42 — Кт 41 – на суму товарних надбавок, що відносяться
до відвантажених товарів (1450 – 1000) — 450

2. Дт 46 — Кт 67-1 «З податкових зобов’язань» — на списання суми
нарахованого податкового зобов’язання з ПДВ на відвантажені товари
згідно з податковою накладною в рахунок передоплати попереднього місяця
— 200

Запис Дт 46 — Кт 67-1 — на списання нарахованих податкових
зобов’язань від сум одержаних передоплат від покупців може бути
зроблений тільки на суми ПДВ, що надійшли у складі авансових платежів в
попередні звітні періоди. В результаті цього запису списується
нараховане в попередньому місяці по дебету рахунка 67-1 податкове
зобов’язання (Дт 67-1 — Кт 68), що рахується на цьому рахунку до
відвантаження товарів покупцям.

Фінансовий результат від реалізації товарів (валовий дохід
торгівлі) відображається в обліку за даними розрахунку товарних
надбавок, що відносяться до реалізованих товарів.

3. На суму платежів, що надійшли від покупців товарів на
розрахунковий рахунок підприємства в звітному місяці, 10000 грн., в т.ч.
ПДВ — 1667 грн.:

Дт 51 — Кт 62 — 10000

4. На суму відвантажених товарів в рахунок оплат покупців, отриманих
у звітному місяці, — 9000 грн., в т.ч. ПДВ — 1500 грн. Облікова
продажна вартість відвантажених товарів складає 10880 грн.:

4.1. Дт 46 — Кт 41 — на вартість відвантажених товарів за
відпускними (без ПДВ) договірними цінами — 7500

(9000 — 1500)

4.2. Одночасно на договірну відпускну вартість товарів, включаючи
ПДВ:

Дт 62 — Кт 46 — на відображення в обліку реалізації
відвантажених товарів — 9000

4.3. Дт 42 — Кт 41 – на суму товарних надбавок на відвантажені
товари (10880 – 7500) – 3380

5. Дт 46 — Кт 68, субрахунок «З податку на джодану вартість,
розрахунковий період якого настав» — на суму ПДВ з оплачених і
відвантажених та відвантажених в звітному місяці без оплати товарів
згідно з податковими накладними –1500 (п.п. 11 — 15 ).

6. На суму ПДВ, сплаченого покупцями за товари в складі авансових
платежів (передоплат), що надійшли на розрахунковий рахунок підприємства
в звітному місяці, згідно із сальдовою відомістю за станом на кінець
звітного місяця по кредиту рахунку 62 (76 і ін.) — 1000 грн. (10000 –
9000) , в т.ч. ПДВ — 167 грн.:

Дт 67-1 «З податкових зобов’язань»

Кт 68, субрахунок «З податку на додану вартість,
розрахунковий період якого настав» — 167

Таким чином, записи в обліку на відвантаження товарів, оплачених у
звітному місяці, будуть здійснюватись у звичайному порядку без вияснення
за кожною операцією, пов’язаною з оплатою і відвантаженням товарів, яка
із подій сталася раніше. При цьому кореспонденція рахунків визначається
без застосування рахунку 67-1 «З податкових зобов’язань». В наступному
місяці рахунок 67-1 застосовується тільки по відношенню до нарахованих
податкових зобов’язань з ПДВ на товари, що були передоплачені за станом
на початок звітного місяця, але покупцям відвантажені в звітному
місяці.

При відвантаженні товарів на умовах наступної оплати податкове
зобов’язання з ПДВ з 1.10.98 р. виникає в момент відвантаження товарів.
Тому рахунок 67-1 також не застосовується (Дт 46 — Кт 68).

Нетрудно прийти до висновку наскільки спроститься в цьому випадку облік
реалізації товарів і податкових зобов’язань з ПДВ, скільки часу та
коштів буде зекономлено. Але зазначимо, що й рекомендований автором
спрощений облік ще не є достатньо раціональним і дохідливим з
розглянених вище причин.

При спрощеному бухгалтерському обліку реалізації товарів і податкових
зобов’язань з ПДВ записи платежів в обліковому регістрі по дебету
рахунку 51 «Розрахунковий рахунок» та інших рахунків підприємства в
банку необхідно здійснювати в наступному порядку:

По дебету рахунку 51 «Розрахунковий рахунок» та інших рахунків
підприємства в банку на надходження патежів від покупців (Дт 51 і ін.
— Кт 62 і ін.) суми отриманих платежів необхідно записувати одною
сумою без виділення ПДВ, а суму ПДВ, що входить до цих платежів, треба
записати в окремих графах облікового регістру після графи «Разом» по
дебету рахунку 51 і ін. як «в т.ч. ПДВ» з виділенням сум ПДВ:

— в складі оплат за відвантажені товари;

— в складі отриманих незбалансованих передоплат покупців (
виділяється за даними сальдової відомості, табл.1).

На підставі підсумкових даних облікового регістру по дебету
рахунку 51 «Розрахунковий рахунок» та інших рахунків в банку мають бути
зроблені записи:

1. Дт 51 і ін. — Кт 62 і ін. — на всю суму оплат, отриманих від
покупців згідно з платіжними документами.

2. Дт 67-1 — Кт 68, субрахунок «З податку на додану вартість,
розрахунковий період якого настав» — на суми ПДВ у складі авансових
платежів, одержаних від покупців і замовників, в рахунок яких товари не
відвантажені, за даними сальдової відомості (табл. 1).

Запис Дт 46 — Кт 67-1 здійснюють по підсумку за місяць за
документами на відвантаження товарів в рахунок авансових платежів,
отриманих в попередніх звітних періодах.

Підсумки сум ПДВ в графі «в т.ч. ПДВ» облікових регістрів по дебету
рахунків 51 і ін. є контрольними для сум ПДВ, сплачених покупцями в
звітному місяці.

Вище розглядались спрощені записи в синтетичному обліку податкових
зобов’язань з ПДВ з використанням рахунку 67 «Податкові розрахунки».
Очевидно, що аналітичний облік до рахунку 67 повинен вестись в розрізі
субрахунків 1 «З податкових зобов’язань» і 2 «З податкового
кредиту» із записами сум ПДВ на підставі відповідних товарних і
платіжних документів та податкових накладних на окремих рахунках або в
спеціальних відомостях лінійно-позиційним способом за кожним із цих
документів. Без такого обліку неможливо забезпечити належний контроль за
правильністю і повнотою розрахунків з бюджетом по ПДВ.

Враховуючи, що остаточні платежі до бюджету податку на додану вартість
здійснюються за підсумком господарських операцій за звітний місяць,
викладений вище порядок спрощеного обліку податкових зобов’язань з ПДВ
на повноту здійснення цих платежів не впливає. Такий порядок обліку
вирішує лише питання спрощення бухгалтерського обліку реалізації
товарів, податкових зоов’язань з ПДВ та посилення контролю за платежами
до бюджету, за наявністю заборгованості з ПДВ.

Належно організований і поставлений бухгалтерський облік реалізації
товарів і податкових зобов’язань з ПДВ, що забезпечує стан ажуру в
обліку здійснених господарських операцій, має важливе значення для
підвищення ефективності роботи підприємств, для забезпечення своєчасних
і повних розрахунків з бюджетом за податковими зобов’язаннями з податку
на додану вартість.

Як видно із викладених в цій та попередніх статтях автора проблем
бухгалтерського обліку товарів та податку на додану вартість,
бухгалтерський облік в останній час без потреби так ускладнено, що
розібратись в нормативних документах та їх застосуванні в практиці
організації і ведення бухгалтерського обліку навіть висококваліфікованим
бухгалтерам вельми трудно. Бухгалтерська служба України не була готова
до введення таких змін в обліку, які сталися в другому півріччі 1997 р.,
а відповідна підготовка бухгалтерів до принципово нових підходів в
організації і веденні бухгалтерського і податкового обліку також не
була проведена. До речі, належної методологічної допомоги працівники
бухгалтерської служби, нажаль, і зараз не мають.

Замість належної організації бухгалтерського обліку і на цій основі
посилення бухгалтерського та іншого контролю за ефективністю
господарсько-фінансової діяльності, що можуть дати реальне підвищення
прибутків, рентабельності господарської діяльності та збільшення
платежів податків до бюджету України, бухгалтерська служба зайнята
виписуванням додаткових податкових документів та їх реєєстрацією в
порядку 3 — 4 разового дублювання облікових записів, пов’язаних з
обліком податку на додану вартість: в товарних і платіжних документах,
в бухгалтерському обліку, в податкових накладних, в книгах обліку
податкових зобов’язань і податкового кредиту. Хіба введення додаткового
податкового обліку дало збільшення податкових надходжень до державного
бюджету України в 1997 – 1998 роках ? Економічно не обгрунтована,
практично попередньо не відпрацьована облікова паперотворчість ще ніколи
не давала та й дати не може позитивних результатів.

Що стосується обліку податків та контролю за своєчасним і повним
надходженням їх до державного бюджету, то тільки бухгалтерський облік
може забезпечити такий контроль. Податковий облік з ряду причин, в
основному із-за відсутності в ньому системного контролю за правильністю
записів, не може забезпечити такого контролю. Думаємо, що ця проста
істина повинна бути зрозумілою всім.

На наш погляд, основна причина наших неудач у справі перебудови
народногосподарського обліку в незалежній Україні в тому, що вирішуються
атуальні його питання без достатньої методологічної підготовки й
відпрацювання практичної сторони нормативних документів з обліку, в
прийнятті їх в пожарному порядку. Вирішити актуальні проблеми обліку, і
в першу чергу основного виду народногосподарського обліку —
бухгалтерського обліку без залучення до їх вирішення
висококваліфікованих бухгалтерів-практиків, наукових працівників,
включаючи експериментальне відпрацювання прийнятих рішень, не можливо.

Автор статті, що п’ятдесят років безпосередньо зв’язаний з організацією
і веденням бухгалтерського обліку, з науково-практичним вирішенням його
актуальних завдань має всі підстави стверджувати, що такої плутанини в
методології його ведення та в звітності, як в останній час, ще не було.
І це ненормальне та шкідливе для економіки України явище мусить бути
якнайшвидше ліквідоване на державному рівні, можливо з введенням в дію з
1 січня 2000 року нового Плану рахунків бухгалтерського обліку
підприємств, організацій і устаров з рвхуванням міжнародних стандартів
ведення обліку..

Удосконалення народногосподарського обліку, посилення контрольних
функцій бухгалтерського обліку має стати складовою частиною заходів щодо
виведення економіки незалежної України з кризи.

Облік реалізації товарів, відвантажених і оплачених до 1 липня 1997
року

У зв’язку з неплатежами та змінами в законодавстві України про
податок на прибуток підприємств та про податок на додану вартість
питання правильного відображення в обліку реалізації товарів,
відвантажених покупцям до 1.07.97 р. і не оплачених ними, є вельми
актуальним.

Згідно зі зміненим Порядком складання декларації про прибуток
підприємства, затвердженим наказом ДПАУ від 21.01.98 р. № 37 відповідно
до пункту 22.14 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»
датою збільшення валових доходів платника податку для товарів (робіт,
послуг), відвантажених (виконаних, наданих) до набрання чинності цим
Законом (з 1.07.97 р.), по яких не проведена оплата їх вартості
покупцями, є дата зарахування коштів на розрахунковий рахунок платника
податку в оплату таких товарів (робіт, послуг), крім платників податку,
які застосовують порядок, за яким виручка від реалізації продукції
(робіт, послуг) визначається за вартістю відвантаженої продукції
(виконаних робіт, наданих послуг).

Очевидно, що необхідно враховувати вказані положення Закону в
податковому обліку валових доходів. Що стосується бухгалтерського
обліку реалізації і визначення суми реалізації товарів на кредиті
рахунку 46 «Реалізація», то повинен застосовуватись один порядок згідно
з Положенням про організацію бухгалтерського обліку і звітності в
Україні — за відвантаженням товарів. Але підприємства, які не змінили
порядок обліку реалізації товарів, відвантажених (відпущених) але не
оплачених покупцями до 1.07.97 р. відповідно до постанови Кабінету
Міністрів України від 11.08.97 р., надходження виручки за такі товари
повинні відображати в обліку як реалізацію товарів за касовим способом:

Дт 51 і ін. — К т 46
«Реалізація»

Таким чином, в цьому разі реалізація товарів буде відображатись в обліку
підприємства двома способами — способом нарахування і касовим, чого в
принципі не повинно бути.

Згідно з наказом Міністерства фінансів України від 26.02.98 р.№ 43
валові витрати, здійснені платником податку до 1.07.97 р., що рахуються
за станом на 1.07.97 р. як сальдо рахунку 45 «Товари відвантажені,
виконані роботи і послуги» або відповідно на рахунку 62 «Розрахунки з
покупцями і замовниками», включаються в валові витрати того звітного
періоду, на який припадає оплата вартості відвантаженої продукції. Хоч
це рішення стосується податкового обліку, в бухгалтерському обліку
одночасно із записом Дт 51 і ін. — Кт 46 повинен бути зроблений
запис на списання з рахунку 45 (62) сальдо заборгованості покупця за
товари з віднесенням на дебет рахунку 46 «Реалізація» купівельної їх
вартості (без ПДВ) за способом її визначення, що застосовується на
підприємстві. При цьому треба зробити запис на рахунках : Дт 46 — Кт
45 або Кт 62.

Як видно із викладених вище методології обліку реалізації товарів та
бухгалтерських записів, пов’язаних з відображенням в обліку податкових
зобов’язань з ПДВ, бухгалтерський облік реалізації товарів є надто
складним для зрозуміння його до рівня правильного і раціонального
практичного застосування. Ще складнішим є облік реалізації товарів,
відвантажених до 1.07.97 р..

Із положень нормативних документів, названих в пункті 17,
випливає особливий порядок обліку реалізації товарів, відвантажених до
1.10.97 р., і податкових зобов’язань з ПДВ на підприємствах, що
здійснюють діяльність у галузі роздрібної торгівлі та громадського
харчування, і товари обліковують за продажними цінами. Купівельну
вартість залишку товарів на дату введення в дію Закону вони зменшили
на суму податку на додану вартість відповідно до пункту 12.5 Інструкції
(Дт 68 — Кт 41).

За даними інвентаризаційного опису відвантажених і не оплачених
покупцями товарів в частині залишку їх в купівельних цінах на рахунку
45(62) «Товари відвантажені» необхідно було списати податок на додану
вартість, сплачений постачальникам до 1.10.97 р., на податковий кредит.
Але пункт 12.5 Інструкції стосується лише тих підприємств, що ведуть
облік товарів за купівельними цінами. А як же бути на підприємствах
торгівлі й громадського харчування, які обліковують товари за продажними
цінами і за даними інвентаризації залишків товарів станом на 1.10.97
р. на суму ПДВ згідно з пунктом 12.6 Інструкції збільшили суму
товарних надбавок записом Дт 68 — Кт 42-2 ?

По-перше, необхідно врахувати, що відвантажені до 1.10.97 р. товари
були відображені в обліку по кредиту рахунку 41 «Товари» за обліковими
продажними цінами з віднесенням купівельної вартості товарів з податком
на додану вартість на дебет рахунку 62 ( 45 і ін). А різниця між
обліковою продажною вартістю товарів та їх купівельною вартістю,
включаючи ПДВ, була відображена по дебету рахунку 42 «Торгова націнка».

По-друге, з 1.10.97 р. змінився порядок відображення в обліку валового
доходу торгівлі від реалізації товарів у роздріб, обчислення та
відображення в обліку ПДВ.

Виходячи із положень Закону та методології обліку реалізацїї товарів,
у випадку надходження платежів за товари, що обліковувались за
продажними цінами і за станом на 1.10.97 р. рахувались як відвантажені
на рахунку 62 (45 і ін.) за купівельними цінами, включаючи ПДВ,
враховуючи, що реалізація їх відображалась, як правило, за надходженням
платежів (касовим способом), при надходженні виручки від покупців
після 1.10.97 р. повинні бути зроблені записи:

На надходження платежів від покупців:

Дт 51 і ін. — Кт 46 — на суму виручки за відпускними
цінами, включаючи ПДВ

На списання сальдо відвантажених товарів, за які надійшли платежі:

Дт 46 — Кт 62(45) і ін. — на суму оплачених відвантажених
товарів за купівельними цінами з виключенням ПДВ за даними
інвентаризації на 1.10.97 р.

Зобов’язання з податку на додану вартість з обороту оплачених
покупцями товарів списується з дебета рахунку 46 «Реалізація», а
валовий дохід як різниця між відпускними (без ПДВ) і купівельними (без
ПДВ) цінами визначається й відображається в обліку за розрахункорм
товарних надбавок, що відносяться до реалізованих за місяць товарів.
Необхідно мати на увазі, що джо 1.08.97 р. купівельна вартість
відвантажених товарів списувалась на дебет рахунку 62 або 45, а після
надходження платежу переносилась на дебет рахунку 46 «Реалізація» за
касовим способом обліку відвантаження і реалізації товарів. Синтетичний
і аналітичний облік до рахунку 62 (45) вівся в порядку, прийнятому на
даному підприємстві. При цьому застосовувались різні підходи до
організації обліку товарів відвантажених.

Відображення в обліку операцій з реалізації (оплати) товарів,
відвантажених (відпущених) до 1.07.97 р. і не оплачених покупцями до
1.10.97 р., є значно складнішим як може здатися на перший погляд, що
наглядно видно з наступного прикладу.

Приклад 1. На відображення в обліку оплати і реалізації товарів,
відвантажених до 1.07.97 р. і не оплачених покупцями.

До 1.07.97 р. відвантажено покупцю товари за договірними відпускними
цінами, включаючи ПДВ, на суму 1400 грн.. в т.ч. ПДВ — 233 грн.

Облікова продажна вартість відвантажених товарів — 1500 грн.

Купівельна вартість відвантажених товарів — 1250 грн., в т.ч. ПДВ,
сплачений постачальнику товарів, — 208 грн.

Платіж (виручка) за відвантажені товари надійшов від покупця в листопаді
1998 р. в сумі 1400 грн., в т.ч. ПДВ 233 грн.

Виходячи з положень Інструкції та методології обліку
реалізації товарів касовим способом, що до 1.07.97 р., як правило,
застосовувався, за даними прикладу 1 треба було б зробити записи:

1. За даними інвентаризації відвантажених і не оплачених товарів за
станом на 1.10.97 р. підприємства торгівлі, які до 1.10.97 р. реалізацію
товарів відобразили в обліку за надходженням платежів на рахунки в банку
(касовим способом), суму ПДВ у залишку відвантажених і неоплачених
товарів (опис інвентаризації за формою додатку 6, підсумок гр.13), що
рахувалася як дебетове сальдо на рахунку 45 або 62, згідно з пунктом
12.1 Інструкції мали відобразити в обліку бухгалтерською проводкою:

Дт 67-1 « З податкових зобовязань»

. Кт 68, субрахунок «3 податку на
додану вартість, розрахунковий період

якого не настав» — 208

2. Надходження платежу від покупця за відвантажені товари в сумі
1400 грн. має бути відображено записом:

Дт 51 — Кт 46 — 1400

3. При оплаті вартості відвантажених товарів після 1.10.97 р. на
суму нарахованого податкового зобов’язання з податку на додану вартість,
що входить до суми платежу покупця (Дт 51 — Кт 46), складають
бухгалтерську проводку:

Дт 46 «Реалізація»

Кт 67-1 «3 податкових
зобов’язань» — 233

4. Згідно з пунктом 12.3 Інструкції та пунктами 4.1 і 4.2 Змін
і доповнень до неї підприємства належну до збільшення поточних
податкових зобов’язань суму, що визначена пунктом 12.1 Інструкціїі, у
місяці надходження коштів на рахунки підприємства в установах банків
(оп. 2) списують проводкою:

Дт 68, субрахунок «3 податку на
додану вартість, розрахунковий

період якого не
настав»

Кт 68, субрахунок «3 податку на
додану вартість» (розрахунковий

період якого настав)
— 233

4. На списання з рахунку 62(45) купівельної вартості
відвантажених і оплачених товарів на суму 1250 грн.:

Дт 46 — Кт 62(45) — 1250

Якщо рознести зроблені вище за даними прикладу 1 та з
врахуванням положень Інструкції записи на схематичних рахунках і
проаналізувати їх, то нетрудно прийти до висновку, що в цих записах
наявна методологічна помилка. Основа її в тому, що відповідно до пункту
12 Інструкції сума податкового кредиту за даними інвентаризації
відвантажених і неоплачених станом на 1.10.97 р. товарів при викладі
п. 12.1 не врахована і в Інструкції порядок її запису не вказаний. У
зв’язку з цим за приведеними записами сума податкового зобов’язання і
податковиого кредиту з ПДВ за даними інвентаризації на 1.10 97 р. і
при надходженні платежу від покупця відображені в обліку неправильно.

У зв’язку з тим, що на рахунку 62 (45) «Товари відвантажені»
після 1.10.97 р. відбражена купівельна (без ПДВ) вартість товарів,
фінансовий результат (валовий дохід торгівлі) в даному випадку має
визначатись і відображатись в бухгалтерському обліку за даними
підсумкових записів на рахунку 46 «Реалізація» (Дт 46 — Кт 80).

Це справжня бухгалтерська загадка, розгадати яку нелегко.
Залишимо її розгадування на вирішення творців Інструкції з
бухгалтерського обліку ПДВ та спеціалістів з бухгалтерського обліку,
бо в практиці бухгалтерського обліку записи здійснених господарських
операцій не обійдеш і на потім не залишиш.

На думку автора при відображенні в обліку реалізації товарів,
відвантажених до 1.07.97 р. і оплачених покупцями після набрання
чинності Законом з 1.10.97 р., необхідно виходити з наступного:

Підпунктом 12.1 в розвиток пункту 12 Інструкції не регламентується
відображення в обліку податкового кредиту на суму ПДВ, що входив до
купівельної вартості відвантажених і не оплачених за станом на 1.10.97
р. товарів. Вказаний в підпункті 12.1 запис (Дт 67-1 — Кт 68 , оп.
1) за економічним змістом і методологією бухгалтерського обліку
реалізації товарів стосується податкового зобов’язання з ПДВ від обороту
з реалізації відвантажених товарів.

2. Податок на додану вартість, що входив до 1.10.97 р. до
купівельної вартості товарів, за даними інвентаризації заборгованості
покупців за відвантажені їм товари станом на 1.10.97 р., мав бути
відображений в обліку по аналогії з відображенням ПДВ в складі товарних
залишків згідно з пунктами 5 і 6 Інструкції із записом на зменшення
купівельної вартості відвантажених товарів і на збільшення податкового
кредиту:

Дт 68, субрахунок «З податку на додану вартість, розрахунковий
період якого не настав»

Кт 62(45) «Товари відвантажені»

В результаті цього запису в порядку, прийнятому на підприємстві,
купівельна вартість відвантажених товарів, включаючи ПДВ, доводиться до
купівельноі вартості без ПДВ, що застосовується в обліку після 1.10.97
р. Отже, податок на додану вартість, що входив до купівельної вартості
товарів до 1.10.97 р. і за Законом має бути компенсований підприємству у
виді податкового кредиту, не повинен був відображатись в обліку на
дебеті рахунку 67-1 (Дт 67-1 — Кт 68), як це передбачено п.12.1
Інструкції. Такий запис не розкриває економічної його суті та не дає
можливості належного обліку податкового кредиту з ПДВ і його погашення (
оп. 3, 4) .

3. Зобов’язання з податку на додану вартість від суми відвантажених
але не оплачених товарів за станом на 1.10.97 р. треба було відобразити
в обліку в порядку, встановленому п.п.12.1 і 12.1.1 Інструкці як
податкове зобов’язання з ПДВ, розрахунковий період якого не настав:

Дт 67-1 «З податкових зобов’язань»

Кт 68 , субрахунок «З податку на додану вартість, розрахунковий
період якого не настав»

За своїм змістом підпункти 12.1 і 12.1.1 Інструкції не розкривають
повністю вимогу пункту 12, що передбачає відображення в обліку за даними
інвентаризації відвантажених і не оплачених товарів сум податкових
зобов’язань і податкового кредиту. Крім того, при викладі підпунктів
12.1 і 12.1.1, на думку автора, допущена методологічна помилка.

Раціональне вирішення в бухгалтерському обліку цього питання
має важливе значення, бо і до цього часу на підприємствах рахуються
значні суми товарів, відвантажених до 1.10.97 р., але не оплачених
покупцями досі. Враховуючи вище викладене, на відвантаження товарів і
оплату їх покупцем за даними прикладу 1, на думку автора, треба зробити
наступні записи на бухгалтерських рахунках:

На списаня із підзвіту матеріально відповідальної особи віджвантажених
товарів за обліковими продажними цінами в сумі 1500 грн.:

Дт 62(45) — Кт 41-2 — на суму купівельної вартості відвантажених
товарів — 1250 (в т.ч. ПДВ – 208)

Дт 42-2 — Кт 41-2 — на суму різниці між обліковою продажною і
купівельною (з ПДВ) вартістю товарів (1500 — 1250) — 250

Сума різниці між відпускною з ПДВ вартістю відвантажених товарів (1400
грн.) і купівельною з ПДВ вартістю цих товарів (1250 грн.) в сумі 150
грн. мала бути відображена на бухгалтерських рахунках в прийнятому на
підприємстві порядку обліку товарів відвантажених.

2. Відображається в обліку податковий кредит з податку на додану
вартість в сумі, що за даними інвентаризації станом на 1.10.97 р.
входила до купівельної вартості відвантажених товарів — 208 грн. (оп.
1.1):

Дт 68, субрахунок «З податку на додану вартість, розрахунковий
період якого не настав»

Кт 62(45) «Товари відвантажені» — 208

3. Відображається в обліку нарахування податкового
зобов’язання з ПДВ, яке визначене від суми відвантажених і не оплачених
покупцями товарів за даними інвентаризації на 1.10.97 р. в сумі 233
грн.:

Дт 67-1 «З податкових зобов’язань»

Кт 68, субрахунок «З податку на додану
вартість, розрахунковий період якого не настав» — 233

4. Відображається в обліку надходження платежу від покупця за
відвантажені товари піспя 1.10.97 р. касовим способом — 1400 грн.:

Дт 51 — Кт 46 — 1400

5. При оплаті вартості відвантажених товарів після 1.10.97 р. на
суму податку на додану вартість, що входить до суми платежу покупця (Дт
51 — Кт 46), складають бухгалтерську проводку:

Дт 46 «Реалізація»

Кт 67-1 «3 податкових
зобов’язань» — 233 (оп. 3)

6. Списується купівельна вартість відвантажених і оплачених
покупцем товарів з вирахуванням ПДВ, сплаченого підприємством
постачальнику (1250 — 208) в сумі 1042 грн.:

Дт 46 — Кт 62(45) — 1042

7. Списується з рахунку 46 «Реалізація» фінансовий результат від
реалізації відвантажених і оплачених покупцем товарів (Кт 46 — 1400 —
Дт 46 (1042 + 233) в сумі 125 грн.:

Дт 46 — Кт 80 — 125

У зв’язку з тим, що на рахунку 62(45) «Товари відвантажені» після
1.10.97 р. відображена купівельна (без ПДВ) вартість товарів, фінансовий
результат (валовий дохід торгівлі) в даному випадку має визначатись і
відображатись в бухгалтерському обліку за даними підсумкових записів на
рахунку 46 «Реалізація» (Дт 46 — Кт 80).

Отже, для правильного відображення в обліку реалізації товарів,
відвантажених покупцям без передоплати до 1.10.97 р. і оплачених
пізніше, необхідно спочатку виправити записи, зроблені в обліку за
даними інвентаризації заборгованості покупців за товари станом на
1.10.97 р., а після цього зробити інші рекомендовані автором записи.

Якщо читач захоче переконатись в доцільності рекомендованого автором
порядку вирішення записів в обліку за даними прикладу 1, то хай зробить
розноску бухгалтерських проводок (п. 18.6) на схематичних рахунках та
проаналізує зроблені записи. В тому окремому випадку, коли відвантаження
товарів покупцю до 1.07.97 р. відображено в обліку як реалізація
способом нарахування, то записи в обліку при надходженні платежу від
покупця після 1.10.97 р. ( Дт 51 і ін. — Кт 62(45) значно простіші, як
при касовому способі. Вони мають бути зроблені з врахуванням наступного:

Податок на додану вартість за даними інвентаризації заборгованості
покупця на 1.10.97 р. мав бути відображений в обліку як показано в
операціях 2 і 3 з врахуванням указаних вище суперечливих положень
Інструкції.

При відображенні в обліку реалізації товарів способом нарахування
податкове зобов’язання з ПДВ від суми торговельної націнки на товари і
вадовий дохід торгівлі були відображені в обліку в момент відвантаження
товарів.

Згідно з листом ДПАУ № 3854(10)15-2217 від 7.04.98 р. по авансових
платежах (передоплатах), отриманих і сплачених до 1.07.97 р., валові
доходи і валові витрати відображаються в обліку за моментом
відвантаження або оприбуткування товарів. Хоч це роз’яснення стосується
податкового обліку, воно мусить бути враховане при відображенні в обліку
відвантаження і реалізації товарів, при чому реалізація товарів може
бути відображена тільки способом нарахування. Вважаємо ненормальним
явище, коли даються вказівки з податкового обліку, а про основний
бухгалтерський облік забувають. Чи не пояснюється це значною складністю
та заплутаністю цього обліку ?

Приклад 2. На відображення в бухгалтерському обліку
відвантаження і реалізації товарів в рахунок авансових платежів,
отриманих від покупців до до 1.07.97 р.

1. Отримано від покупця до 1.07.97 р. авансовий платіж в сумі 1800
грн. і відображено його в обліку записом на рахунках:

Дт 51 — Кт 61 —
1800

2. В рахунок отриманої передоплати підприємство відвантажило
покупцю товари в листопаді 1998 р. на суму 1800 грн., в тому числі:

Товари за договірними відпускними цінами — 1500
грн.

ПДВ на товари, 20% від 1500 —
300 грн.

До оплати покупцем
— 1800 грн.

3. Облікова продажна вартість відвантажених товарів складає 2140
грн.

За даними прикладу 2 на відвантаження покукпцю товарів в рахунок
отриманої до 1.07.97 р. передоплати мають бути складені способом
нарахування реалізації бухгалтерські проводки:

1.На суму відвантажених товарів, що обліковуються за продажними
цінами, — 2140 грн.:

1.1. Дт 46 — Кт 41-2 – на вартість відвантажених товарів за
договірними відпускними цінами без ПДВ – 1500

1.2. Дт 42-2 — Кт 41-2 – на суму товарних надбавок як різницю
між обліковими продажними цінами і відпускними (без ПДВ) цінами
відвантажених товарів (2140 – 1500) — 640

2. На відображення в обліку реалізації відвантажених товарів і
списання авансового платежу – 1800 грн.:

Дт 61 — Кт 46 — 1800

Якщо при надходженні авансового платежу він був відображений в
обліку записом Дт 51 — Кт 62(76) і ін., то реалізація відвантажених
товарів в сумі 1800 грн. має бути відображена проводкою:

Дт 62(76) і ін. — Кт 46
— 1800

3. На відображення в обліку податкового зобов’язання з ПДВ –
300 грн.:

Дт 46 — Кт 68, субрахунок» З податку на додану вартість, розрахунковий
період якого настав» – на суму ПДВ згідно з даними товарного документа і
відповідної податкової накладної — 300.

В цьому разі валовий дохід від відвантаження покупцю товарів
буде відображений за розрахунком товарних надбавок, що відносяться до
реалізованих за місяць товарів.

До обліку реалізації товарів слід віднести також облік
повернення товарів покупцями, бо воно впливає на зменшення суми
товарообороту звітного місяця. Порядок бухгалтерського обліку названих
операцій розглянений нами в статті «Облік надходження товарів і
податкового кредиту з ПДВ у роздрібній торгівлі».

Наскільки ускладнена методологія обліку реалізації товарів і розрахунків
з ПДВ, з нею пов’язаних свідчить те, що замість двох записів на
підставі первинних документів на відвантаження і оплату товарів та
одного запису на відображення в обліку ПДВ по підсумку за місяць тепер
бухгалтер мусить зробити на вказані господарські операції за двома
первинними документами 7 окремих записів в синтетичному і аналітичному
обліку, порядок якого, до речі, не встановлено. .

Мимо волі виникає запитання: як в розглянених бухгалтерських записах
розібратись пересічному головному бухгалтеру до рівня практичного ї
правильного їх застосування в синтетичному і аналітичному обліку?

Судячи зі змісту названих вище трьох інструктивних документів,
намітилась неправомірна, шкідлива, на наш погляд, тенденція: спочатку
без достатніх потреб і обгрунтування створили окремий податковий облік,
а потім цей облік хотять зробити основним. Як же інакше можна пояснити,
що даються інструктивні вказівки з податкового обліку, безпосередньо
пов’язані з бухгалтерським обліком, а порядок записів в бухгалтерському
обліку, який є основним, не регламентується. Вирішення цього питання
залишається на розсуд самих бухгалтерів. І це при умові, що
бухгалтерський облік є первинним: спочатку мають бути зроблені записи в
бухгалтерському обліку, і лише після цього ведеться додатковий
податковий облік, засади якого до цього часу не відпрацьовані і належно
не регламентовані, та складається декларація про прибуток підприємства.
Якщо ця тенденція залишиться й надалі, то й надалі залишиться
плутанина в бухгалтерському і податковому обліку.

Професор і. Павлюк

5 липня 1999 р.

PAGE 1

PAGE 1

Похожие записи