Реферат на тему:
Правове регулювання податкового обліку в Україні
Особливістю правовідносин у сфері податкового права є юридична
нерівність їх суб’єктів. Державне управління в податковій сфері вимагає
підкорення однієї особи іншій: наприклад, платника податку – податковим
органам, які представляють державу. Така нерівність суб’єктів обумовлена
характером податкових відносин, значна частина яких – відносини зі
сплати податків і зборів, тобто передачі частини своїх доходів у
публічні цільові фонди. Природно, що забезпечення такої передачі
потребує імперативних методів. Передача частини власних доходів не може
завжди бути результатом вольової дії особи, вона повинна здійснюватися
на підставі й для виконання обов’язків, покладених на неї.
Необхідність, умови й порядок сплати особою податків і зборів до
бюджетів і позабюджетних цільових фондів розкривається через її
податковий обов’язок. Іноді, розглядаючи обов’язок зі сплати податку в
юридичній літературі та законодавстві [1; 2], досить необережно
називають його податковим зобов’язанням. Проте необхідно зазначити, що
зобов’язання виникає на основі угоди, укладеної рівноправними
суб’єктами, що передбачає диспозитивний метод правового регулювання. Як
уже зазначалося, відносини у сфері податків регулюються імперативно –
методом владних приписів. Тому, на нашу думку, вжиття такого терміна для
визначення обов’язку зі сплати податку є некоректним.
Виникають іноді й питання щодо розуміння терміна „податковий обов’язок”.
Коли кажуть про податковий обов’язок, найчастіше розуміють лише самий
обов’язок зі сплати податку. Певний сенс, безумовно, в цьому є:
обов’язок зі сплати податку – основний серед обов’язків платника
податку, і можна стверджувати, що, коли платник сплачує податок, він
виконує свій податковий обов’язок. Але, на нашу думку, поняття
податкового обов’язку ширше за обсягом і не зводиться лише до сплати
податку. Адже з самого терміна „податковий обов’язок” випливає, що він
уключає всі обов’язки, пов’язані з податками, а не тільки їх сплату. Тут
доречним вбачається підхід, згідно з яким податковий обов’язок
розглядається як сукупність трьох елементів: “… податковий обов’язок у
широкому розумінні включає:
1) обов’язок з ведення податкового обліку;
2) обов’язок зі сплати податків і зборів;
3) обов’язок з податкової звітності” [3, с. 224].
Аналізуючи проблему податкового обліку, хотілося б наголосити на
необхідності чіткого розмежування податкового та бухгалтерського обліку.
У деяких випадках податковий облік характеризується як бухгалтерський
облік, що здійснюється з метою оподаткування. Нам здається такий підхід
дещо спрощеним. Справа в тому, що коло обов’язків, пов’язаних із обліком
в оподаткуванні ширше, ніж зміст бухгалтерського обліку, хоча б він і
здійснювався з метою оподаткування. Податковий облік включає в себе дві
найсуттєвіші складові частини: облік платників податків та облік
об’єктів оподаткування. І лише друга складова може певним чином бути
аналогом бухгалтерського обліку.
Облік платників податків виступає як перший крок при формуванні підстав
податкового обов’язку, коли виокремлюється коло зобов’язаних осіб і
визначається, які риси повинні бути притаманні особі у випадку
делегування йому групи імперативних настанов у галузі оподаткування.
Саме з цих позицій і ведуться реєстри платників податків. На нашу думку,
це дуже важливе положення, якому, на жаль, дуже мало уваги приділяється
в сучасних дослідженнях. Хотілося б звернути увагу на те, що після
загального визначення платника податку ст. 4 Закону України „Про систему
оподаткування” у ст. 5 „Облік платників податків і зборів (обов’язкових
платежів)” законодавець деталізує саме це коло обов’язків платників
податків:
„Облік платників податків і зборів (обов’язкових платежів) здійснюється
органами державної податкової служби та іншими державними органами
відповідно до законодавства. Банки та інші фінансові установи
відкривають рахунки платникам податків і зборів (обов’язкових платежів)
лише за умови пред’явлення ними документа, що підтверджує взяття їх на
облік в органі державної податкової служби.
Повідомлення про відкриття або закриття рахунків в установах банків
платник податків зобов’язаний направити органу державної податкової
служби, в якому він обліковується як платник податків і зборів
(обов’язкових платежів).
Установи банків зобов’язані надіслати повідомлення про закриття рахунку
платника податків і зборів (обов’язкових платежів) до органу державної
податкової служби, в якому обліковується платник податків.
Такі повідомлення протягом трьох робочих днів з дня відкриття або
закриття рахунка (включаючи день відкриття або закриття рахунка)
подаються особисто або направляються на адресу відповідного органу
державної податкової служби з повідомленням про вручення.
Датою початку видаткових операцій за рахунком платника податків в
установі банку є дата отримання банком документально підтвердженого
повідомлення органу державної податкової служби про взяття рахунка на
облік в органах державної податкової служби.
Форма і зміст повідомлень встановлюються центральним органом державної
податкової служби України” [4].
Положення цієї статті необхідно розглядати як такі, що мають
деталізуватися при обліку певних платників податків. Дійсно, загальні
підстави обліку платників податків і зборів (обов’язкових платежів) не
можуть бути єдиними для всіх видів платників. При цьому хотілося б
зробити декілька зауважень і щодо змісту цієї статті, і проблеми
взагалі. По-перше, ч. 1 ст. 5 закріплює облік платників податків і
зборів за органами державної податкової служби та іншими державними
органами. Це положення здається не зовсім логічним. Незрозуміло з тексту
статті, які державні органи можуть здійснювати цей облік. До того ж,
навряд чи зрозумілим є делегування податкових функцій неподатковим
органам. Наприклад, ведення реєстру підприємств і організацій як
платників податків здійснюється Міністерством статистики, але при цьому
сплата податків та зборів юридичними особами все одно контролюється
податковими органами. До того ж, виникає певне протистояння повноважень
таких органів, накладання та дублювання їх компетенції.
По-друге, певні незручності виникають і з ч. 2 ст. 5, яка закріплює
обов’язок платника податків направити повідомлення про відкриття або
закриття рахунків в установах банків податковому органу, в якому він
обліковується як платник. Таке ж зобов’язання закріплюється й щодо
установ банків.
Основні положення статті 5 Закону України „Про систему оподаткування”
також повинні деталізуватися й щодо ведення спеціальних реєстрів обліку
платників податків і зборів. Так, реєстр фізичних осіб-платників
податків та реєстр підприємств і організацій як платників податків
ведеться в загальному порядку й охоплює основні положення, що
виокремлюють осіб, яким притаманний податковий обов’язок. Ці положення
можуть деталізуватися в більш специфічних реєстрах, що виокремлюють уже
особливих платників податків. Такий механізм закріплено чинним
законодавством відносно обліку платників податку на додану вартість. В
Україні існує реєстр платника податку на додану вартість. Він містить
систематизовану інформацію про тих осіб, які згідно з Законом України
„Про податок на додану вартість” та Указом Президента України від 7
серпня 1998 року „Про деякі зміни в оподаткуванні” [1; 5] зобов’язані
утримувати та вносити в бюджет податок, сплачуваний покупцями. Реєстр
повинен забезпечити реалізацію певних цілей, які можна звести до
наступних:
– забезпечення єдиних принципів класифікації платників податку на додану
вартість і їх реєстрації в органах державної податкової служби;
– забезпечення органів державної податкової служби інформацією з реєстру
для здійснення контролю за стягненням податку на додану вартість;
– надання відомостей, що містяться в реєстрі, іншим державним органам
відповідно до діючого законодавства України [3, с. 142].
Як і при включенні до державного реєстру платників податків і інших
обов’язкових платежів, платнику податку при включенні до реєстру
платників податку на додану вартість надається індивідуальний номер,
який зберігається за ним до моменту виключення його з реєстру у зв’язку
з виходом із складу платників податку на додану вартість.
Трохи інша, спрощена система обліку існує щодо платників збору на
обов’язкове державне пенсійне страхування. Платники збору повинні
зареєструватися в органах Пенсійного фонду: юридичні особи – за
юридичною адресою, фізичні – за місцем постійного проживання. Облік
платників в органах Пенсійного фонду здійснюється на основі
інформаційного повідомлення, отриманого з органу державної реєстрації.
Юридичні й фізичні особи-платники збору на обов’язкове державне пенсійне
страхування не потребують окремого обліку та реєстрації, натомість в
облікових реєстрах повинно бути вказано, що такі особи є платниками
збору. Органи Пенсійного фонду створюють окрему облікову базу платників,
що обрали спосіб оподаткування доходів за фіксованим та єдиним податком
[3].
Друга складова облікових обов’язків платника податку охоплює сукупність
дій, пов’язаних з аналізом змісту, складових об’єкта оподаткування і
зводиться до врахування елементів доходів чи витрат. Виникає питання:
можливе закріплення якого-небудь загального формулювання подібної
процедури чи більш зручним є шлях вичерпного переліку складових
елементів доходів та витрат? Здається, що на сьогодні більш зручним
залишається шлях, обраний законодавцем – шлях вичерпних переліків.
Мабуть, підстави для цього містяться і в самому визначенні об’єкта
оподаткування, при якому ні українське, ні російське податкове
законодавство не йде шляхом виділення загальної, родової норми, а
використовує шлях переліку різновидів об’єктів оподаткування. Так,
згідно зі ст. 6 „Об’єкти оподаткування” Закону України „Про систему
оподаткування”: „Об’єктами оподаткування є доходи (прибуток), додана
вартість продукції (робіт, послуг), вартість продукції (робіт, послуг),
у тому числі митна або її натуральні показники, спеціальне використання
природних ресурсів, майно юридичних і фізичних осіб та інші об’єкти,
визначені законами України про оподаткування” [4]. Зрозуміло, що при
визначенні цих об’єктів ми торкаємося традиційного підходу до цього
питання, де виокремлюються:
1) прибуток або доходи;
2) майно;
3) вартість або її окремі елементи;
4) вивіз і ввіз товарів на митну територію України.
Деталізуючи ці елементи, важливо зазначити, що один і той же об’єкт
оподаткування не може виступати об’єктом оподаткування для декількох
податків. Саме цим положенням закріплюється один із найважливіших
принципів оподаткування – уникнення внутрішнього подвійного
оподаткування [3, с. 160]
Показово, що податковий облік не одразу ввійшов до податкового
законодавства. З прийняттям декретів Кабінету Міністрів України в галузі
оподаткування 26 грудня 1992 року Кабінету Міністрів було делеговано
доручення розробити положення щодо складу витрат, які необхідно
відносити на собівартість. І хоча визначення собівартості не існує в
законодавстві до цього часу, постанова, що включила подібний перелік,
з’явилась у вересні 1993 року, а вже пізніше – основні положення її
ввійшли до Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств”.
Цей закон розглядає об’єкт оподаткування як прибуток, який визначається
шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду на
суму валових витрат платника податку та суму амортизаційних відрахувань.
Як бачимо, основною категорією при визначені об’єкта оподаткування
законодавець використовує поняття валового доходу. Ст. 4 Закону
закріплює поняття валового доходу: „Валовий доход – загальна сума доходу
платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого)
протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній
формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній
(морській) економічній зоні, так і за їх межами” [6].
Навряд чи є сенс у цій статті зупинятися на детальному аналізі складу
валового доходу і валових витрат, але хотілося б звернути увагу на деякі
принципові положення. На нашу думку, норми, що закріплюють склад валових
доходів та витрат, побудовані надто громіздко і для рівня закону, який
визначає загальні підстави оподаткування прибутку підприємств, можна
запропонувати певне делегування. Так, законодавець визначає вичерпний
перелік складових валових доходів і вичерпний перелік винятків із них.
Таким же чином побудована й стаття щодо валових витрат. Виникають
питання: чи можливо й необхідно закріплення такого переліку в законі?
Нам здається, більш логічним було б прийняття окремого закону, який
регулював би сферу податкового обліку об’єкта оподаткування або
податковий облік узагалі. У такому акті обґрунтованим є уявлення щодо
зазначених вичерпних переліків. І саме до такого закону можна закріпити
механізми делегування у спеціальних податкових законах, які регулюють
оподаткування прибутку підприємств чи доходів фізичних осіб.
Таким чином, у законодавчому акті, що регулює оподаткування прибутку
підприємств, можна було б побудувати статті відповідним чином. До
законодавчої норми, яка регулює склад валових доходів, включити перелік
найсуттєвіших видів доходів. Виходячи з чинного законодавства, до них
можна віднести:
1) загальні доходи від реалізації товарів (робіт, послуг);
2) доходи від здійснення банківських, страхових та інших операцій;
3) доходи від спільної діяльності та у вигляді дивідендів, отриманих від
нерезидентів, процентів, роялті, володіння борговими вимогами, а також
доходів від здійснення операцій лізингу (оренди);
4) доходи, не враховані в обчисленні валового доходу періодів, що
передують звітному, та виявлені у звітному періоді;
5) доходи з інших джерел та від позареалізаційних операцій.
Цей перелік повинен бути деталізований у вищезгаданому законі щодо
податкового обліку.
За такою ж логікою можна побудувати й статтю, що закріпить складові
валових витрат. У тому чи іншому вигляді вони охоплюватимуть витрати,
пов’язані зі сплатою заробітної плати, нарахувань на неї, амортизаційних
відрахувань, інших витрат.
Подібний принцип регулювання доходів та витрат окремим законом дозволить
вирішити ще одне протиріччя, коли визначення доходів та витрат стає
узагальненим механізмом. На сьогодні перелік валових доходів та витрат
міститься в акті, що регулює оподаткування юридичних осіб, але
користування ним необхідно і при оподаткуванні доходів фізичних осіб, а
деякі положення суттєво змінюються залежно від платника податку. Тому
винесення регулювання валових доходів і витрат на рівень узагальнюючого
податкового акта, який не залежить від типу платника, на нашу думку,
вкрай необхідне.
Література:
1. Про податок на додану вартість: Закон України від 3 квітня 1997 р //
Відомості Верховної Ради України. – 1997. – № 21. – Ст. 156.
2. Про порядок погашення зобов’язань платників податку перед бюджетами
та державними цільовими фондами: Закон України від 21.12.00 // Офіційний
вісник. – 2001. – № 7. – Ст. 259.
3. Кучерявенко Н.П. Налоговое право. – Харьков: Легас, 2001. – 583 с.
4. Про систему оподаткування: Закон України від 18.02.97 // Відомості
Верховної Ради України. – 1997. – № 16. – С. 119.
5. Про деякі зміни в оподаткуванні: Указ Президента України від 7 серпня
1998 р. // Офіційний вісник України. – 1998. – № 32. – Ст. 1202.
6. Про внесення змін до Закону України „Про оподаткування прибутку
підприємств”: Закон України. // Відомості Верховної Ради України. –
1997. – № 27. – Ст. 181.
Нашли опечатку? Выделите и нажмите CTRL+Enter
