Реферат на тему:
Правове регулювання податкового кредиту
Правове регулювання податкового кредиту в Україні має певну історію.
З’явившись у 1991 році при оподаткуванні доходів підприємств та
організацій, новий зміст податковий кредит отримав пізніше в межах
податку на додану вартість. На цьому етапі виникло й певне протилежне
його відображення – бюджетне відшкодування. І, нарешті, з 1 січня 2004
року вступає в дію Закон України „Про податок з доходів фізичних осіб”
[1], який у ст. 5 закріплює специфічні засоби регулювання цього явища. У
даній статті не проводитиметься всебічний аналіз податкового кредиту, а
визначатимуться основні положення, що характеризують його правову
природу.
Аналізу податкового кредиту приділяється певна увага у працях
вітчизняних і зарубіжних вчених. Серед них можна виділити праці С.Г.
Пепеляєва, М.П. Кучерявенька, Д.А. Кобильніка. Однак не можна вважати,
що питання, пов’язані з правовим регулюванням податкового кредиту, вже
вирішені. Перш за все це пов’язано з відносно недовгою історією цього
інституту.
У цій статті не зупинятимемося на всебічному аналізі податкового
кредиту, спробуємо визначити основні положення, що характеризують його
правову природу.
У чинному законодавстві України під поняттям податкового кредиту
розуміються різні відносини – податковий кредит чи бюджетне
відшкодування при податку на доданувартість, податковий кредит при
справлянні податків на доходи. Податковий кредит у податковому
законодавстві України довгий час розглядається як різновид податкових
пільг. На нашу думку, одностайно визнати, що податковий кредит входить
до податкових пільг, не можна – обидва поняття досить широкі та
неоднотипні й говорити про повне включення одного поняття до іншого
важко.
Крім того, суттєво відрізняється характер податкового кредиту й
податкової пільги. Пільга передбачає надання певних привілеїв, часткове
звільнення, полегшення вимог виконання обов’язків платників податків,
які мають безповоротний характер. Натомість, поняття кредиту передбачає
надання грошей або певних товарів у борг, з обов’язковим їх поверненням
і часто – з виплатою відсотків. Податковий кредит ні в якому разі не
звільняє особу від певних зобов’язань перед державою. Він лише є зміною
строків унесення податкових платежів; податковий кредит не зменшує суми
коштів, що надходять до бюджету, як це буває при податкових пільгах, а
навпаки, збільшує. Зі зміною термінів сплати податку податковий
обов’язок не зникає, змінюється лише порядок його виконання. Тому
доцільним вважаємо розглядати податковий кредит не як пільгу, а як форму
зміни порядку сплати податку.
Поняття податкового кредиту найчастіше використовується в двох
значеннях: податковий кредит з прибуткового податку та податковий кредит
з податку на додану вартість. Незважаючи на схожість форми, слід
визнати, що ці два поняття відрізняються за змістом. Податковий кредит з
податку на прибуток – суто податково-правовий інститут, що має
однорідний характер; податковий кредит з податку на додану вартість
об’єднує сукупність відносин, що знаходяться на межі бюджетного й
податкового права [2, С. 126–128, 137].
Поширеною є думка, що відносини податкового кредиту, хоч і регулюються
податковим правом, містять у собі елементи диспозитивного регулювання.
Така позиція дає підставу розглядати податковий кредит як звичайну угоду
між платником податку та податковими органами, що мало чим відрізняється
від цивільно-правової угоди. Так, С.Г. Пепеляєв зазначає: „… поруч із
владними приписами податковому праву відомі й договірні відносини, що
допускають деяку ініціативу зобов’язаних суб’єктів… Податковий кодекс
Російської Федерації, наприклад, допускає можливість укладення угод між
платниками податків та фінансовими органами про надання податкового
кредиту” [3, С. 134].
Але податковий кредит не можна характеризувати як угоду у звичайному її
розумінні. Хоча податковий кредит при податку на прибуток, наприклад,
встановлюється за бажанням платника податку, всі його умови регулюються
винятково імперативними наказами держави без урахування волі платника,
наприклад, податку: сума, строки, розмір плати. Д.А.
Кобильнік для характеристики податкового кредиту пропонує
використовувати термін „імперативна угода”. Щоправда, на перший погляд,
цей термін викликає сумніви щодо наявності в ньому смислового
навантаження, та й сам автор зазначає, що даний термін є не зовсім
зручним. Дійсно, угода передбачає, що з певного кола питань суб’єкти
повинні дійти згоди на основі рівноправного узгодження інтересів,
імперативність – чіткі веління з боку держави, без урахування волі
платника податку. Натомість, таке суперечливе поєднання повною мірою
відображає неоднозначний та суперечливий зміст поняття податкового
кредиту [2, С. 135].
Суперечливість податкового кредиту полягає не тільки в особливостях
правового регулювання прибуткових податків. Навпаки, тут усе є досить
логічним: платник податку при виконанні свого безпосереднього обов’язку
зі сплати податку укладає угоду про надання йому податкового кредиту і
підкоряється імперативним велінням держави при регулюванні умов його
надання. Інша справа – податковий кредит з податку на додану вартість.
Тут боржником уже виступає держава, яка знову ж таки регулює умови
кредиту імперативними наказами. Виникають досить дискусійні питання щодо
доцільності застосування тут певних форм угод, більше властивих
диспозитивному методу правового регулювання. Навряд чи можливо в даному
дослідженні зупинятися на розгляді всіх аргументів щодо застосування або
незастосування такого методу. Але слід зазначити, що доцільно буде в
даній ситуації закласти систему засобів відповідальності держави при
неналежному виконанні нею своїх обов’язків з бюджетного відшкодування
[2, С. 135–136].
Розглядаючи податковий кредит, необхідно виділити перелік органів, що
його надають. Такими органами є: Державна податкова адміністрація
України; Державна податкова адміністрація в Автономній республіці Крим,
містах Києві та Севастополі; державні податкові інспекції в містах,
районах у містах, міжрайонні та об’єднані податкові інспекції.
Рішення про надання відстрочки або розстрочки приймають голови державних
податкових адміністрацій і начальники державних податкових інспекцій та
їх заступники.
Чи не найсуттєвішим моментом при регулюванні податкового кредиту є чітке
законодавче закріплення підстав, відповідно до яких платнику податку
може бути надано податковий кредит. Основою підстав надання податкового
кредиту повинні бути об’єктивні умови, при яких платник податку не в
змозі виконати податковий обов’язок. При цьому потрібно звернути увагу
на два моменти: по-перше, необхідним є включення до переліку таких умов
тих випадків, при яких своєчасне виконання платником податкового
обов’язку призведе до його ліквідації (наприклад, якщо підприємству була
заподіяна значна матеріальна шкода внаслідок стихійного лиха). По-друге,
перелік підстав надання податкового кредиту й витрат, які можуть бути
внесені до нього, повинен бути вичерпним, щоб і платники податків, і
податкові органи чітко уявляли, коли вони мають право чи обов’язок
змінити строки сплати податку [2, С. 143–144].
Закон України „Про податок з доходів фізичних осіб” у п. 5.3 ст. 5
визначає витрати, які платник податку має право включити до складу
податкового кредиту. Так, повний перелік витрат, передбачених Законом,
можна звести до такого:
1) частина суми процентів за іпотечним кредитом, сплачених платником
податку;
2) сума коштів або вартість майна, переданих платником податку у вигляді
пожертвувань або благодійних внесків неприбутковим організаціям;
3) сума коштів, сплачених платником податку на користь закладів освіти
для компенсації вартості середньої професійної або вищої форми навчання
такого платника податку або члена його сім’ї;
4) сума власних коштів платника податку, сплачених на користь закладів
охорони здоров’я для компенсації вартості платних послуг з лікування
такого платника податку або члена його сім’ї, за винятком деяких витрат
на медичні послуги, не пов’язані з медичними показаннями або не є
життєво необхідними;
5) сума витрат платника податку на сплату за власний рахунок страхових
внесків, страхових премій;
6) сума витрат платника податку із штучного запліднення, незалежно від
того, чи перебуває він у шлюбі з донором, чи ні, та оплати вартості
державних послуг, включаючи сплату державного мита, пов’язаних з
усиновленням дитини [1, ст. 1361].
Крім того, п. 5.4 цієї статті передбачає певні умови, тільки за
наявності яких можливе здійснення права на отримання податкового
кредиту. По-перше, податковий кредит може бути нарахований винятково
резидентом, що має індивідуальний ідентифікаційний номер. По-друге,
загальна сума нарахованого податкового кредиту не може перевищувати суми
загального оподатковуваного доходу платника податку, одержаного протягом
звітного року як заробітна плата. І по-третє, якщо платник податку не
скористався правом на нарахування податкового кредиту за наслідками
звітного податкового року, то таке право на наступні податкові роки не
переноситься [1]. Щоправда, назва п. 5.4 ст. 5 Закону України „Про
податок з доходів фізичних осіб” „Обмеження права на нарахування
податкового кредиту”, на нашу думку, не зовсім вдала. Обмеження
суб’єктивного права передбачає певне зменшення його обсягу, „урізання”
права. Натомість, п. 5.4 лише вказує необхідні умови, за яких можлива
реалізація права на отримання податкового кредиту: резидентство платника
податку, межу суми податкового кредиту, строки здійснення права. Жодною
з цих норм не обмежується конкретне право платника податку на отримання
податкового кредиту, вони лише вказують на умови його здійснення.
Фактично такі ж умови щодо визначення дати виникнення права на
податковий кредит описані в ст. 7 Закону України „Про податок на додану
вартість”. Згідно з нею „датою виникнення права платника податку на
податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій:
– або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в
оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку
(товарного чека) – у разі розрахунків з використанням кредитних
дебетових карток або комерційних чеків;
– або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання
платником податку товарів (робіт, послуг);
– для операцій із ввезення (пересилання) товарів (робіт, послуг) – дата
сплати податку по податкових зобов’язаннях;
– датою виникнення права орендаря (лізингоотримувача) на збільшення
податкового кредиту для операцій фінансової оренди (лізингу) є дата
фактичного отримання об’єкта фінансового лізингу таким орендарем.
Датою виникнення права замовника на податковий кредит з контрактів,
визначених довгостроковими відповідно до Закону України ”Про
оподаткування прибутку підприємств”, є дата збільшення валових витрат
замовника довгострокового контракту”[4].
У роботі уже розглядалося питання про імперативний характер регулювання
відносин податкового кредиту, головною рисою якого є наявність владної й
зобов’язаної сторони в правовідношенні. Не викликає сумнівів той факт,
що держава є владною стороною в даних правовідносинах. Податкові органи
є, безумовно, владною стороною у відносинах з платниками податку, але
зобов’язаною у відносинах із державою. У зв’язку з цим виникає питання
щодо платників податків – надання податкового кредиту є правом
податкового органу чи його обов’язком? Необхідно погодитися з тим, що
надання податкового кредиту майже завжди є правом податкового органу. І
тільки у випадках, коли матеріальна шкода завдана платнику податку дією
або бездіяльністю держави чи її органів, податкові органи мають
обов’язок надати кредит [2, С. 148–149].
Таким чином, необхідним, на нашу думку, було б закріплення надання
податкового кредиту серед прав та обов’язків податкових органів,
отримання, відповідно, – серед прав платників податку. Разом із тим
вважаємо доречним доповнити права платників податку правом на оскарження
дій податкового органу в суді у разі безпідставної відмови надання
податкового кредиту.
Література:
1. Про податок з доходів фізичних осіб: Закон України // Офіційний
вісник України. – 2003. – № 28. – Ст. 1361.
2. Кобильнік Д.А. Правове регулювання пільг при оподаткуванні:
Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата юридичних наук. –
Харків, 2002. – 206 с.
3. Налоговое право: Учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. – М.: ИД
ФБК Пресс, 2000. – 608 с.
4. Про внесення змін до Закону України „Про податок на додану вартість”:
Закон України від 1 червня 2000 р.// Урядовий кур’єр. – 2000. – № 121.
5. Кучерявенко Н.П. Налоговое право. – Харьков: Легас, 2001. – 583 с.
Нашли опечатку? Выделите и нажмите CTRL+Enter
