Андрущенко В.Л., Данілов О.Д. 2004 – Податкові системи зарубіжних країн (книга)

Андрущенко В.Л., Данілов О.Д. 2004 – Податкові системи зарубіжних країн

Глава 1. Основи теорії та політики оподаткування

1.1.  HYPERLINK “http://in1.com.ua/book/16785/13676/” Всеосяжна дія
оподаткування та передумови функціонування податкових систем

1.2.  HYPERLINK “http://in1.com.ua/book/16785/13677/” Природа, принципи,
функції податків

1.3.  HYPERLINK “http://in1.com.ua/book/16785/13678/” Методологія
дослідження податків

Глава 2. Національні податкові системи

2.1.  HYPERLINK “http://in1.com.ua/book/16785/13679/” Податкова система
Сполучених Штатів Америки

2.2.  HYPERLINK “http://in1.com.ua/book/16785/13680/” Податкова система
Великої Британії

2.3.  HYPERLINK “http://in1.com.ua/book/16785/13681/” Податкова система
Німеччини

2.4.  HYPERLINK “http://in1.com.ua/book/16785/13682/” Податкова система
Франції

2.5.  HYPERLINK “http://in1.com.ua/book/16785/13683/” Податкова система
Італії

2.6.  HYPERLINK “http://in1.com.ua/book/16785/13684/” Податкова система
Канади

2.7.  HYPERLINK “http://in1.com.ua/book/16785/13685/” Податкова система
Японії

2.8.  HYPERLINK “http://in1.com.ua/book/16785/13686/” Податкова система
Російської Федерації

2.9.  HYPERLINK “http://in1.com.ua/book/16785/13687/” Додаток

2.10.  HYPERLINK “http://in1.com.ua/book/16785/13688/” ВИКОРИСТАНА І
РЕКОМЕНДОВАНА ЛІТЕРАТУРА

Тема 1. Основи теорії та політики оподаткування

1.1. Всеосяжна дія оподаткування та передумови функціонування податкових
систем

Податки – первинна умова існування й діяльності держави, неодмінна
ознака цивілізації. Разом із тим, у більшості країн світу, за винятком
тих небагатьох, де оподаткування вкрай лібералізоване, податки за силою
дії на всі верстви суспільства, по безпосередньому до всіх відношенню
дошкуляють до живого усіх і кожного. Один американський автор у книзі
під красномовною назвою “Оподаткування – долари і почуття” стверджував,
що в США податки поглинають одну третину валового продукту, часу і
таланту нації, стаття “податки” – крупніша від будь-якої іншої окремої
статті сімейного бюджету. В результаті кожен американець на одну третину
“соціалізований” (socialized). “Податки диктують нам як витрачати наші
час і гроші поки ми на цьому світі, а також і те, що написати в
заповітах перед тим як відправитися на той світ… Податки навіть
стосуються інтимних справ як-от рішення одружуватися чи ні, на кому
одружуватися, коли одружуватися та яким чином одружуватися”·.

Податки впливають на настрої рядових громадян, на поведінку національних
еліт, знаходяться у фокусі фінансово-економічних досліджень, постійно
перебувають під вогнем критики. До передумов побудови і функціонування
національних податкових систем відноситься економічне, політичне,
соціальне і культурне середовище. Сутність оподаткування залежить від
природи людини в її ставленні до призначення і діяльності держави.

Податки потребують багатоаспектного осмислення, що перетворює науку про
них в міждисциплінарну галузь знання. Оподаткування – складна сукупність
соціально-економічних явищ і суспільно-державних відносин, що породжують
далекосяжні умовиводи і наслідки. Адже в сукупності індивідуальних
ставлень платників до податків відображений економічний,
морально-етичний і політичний стан суспільства. За подіями і
законодавчими нормами податкового процесу бачиться певний рівень
соціально-економічного розвитку держави, а також правова творчість
громадянського суспільства у всій різноманітності інтересів і поглядів,
обумовлених економічно, історично, політично. Подушні податки, – писав
свого часу Адам Сміт (1723–1790), – часто зображували як ознаку рабства.
“Проте будь-який податок є для особи, що платить його, ознакою не
рабства, а свободи”, при умові, додає Сміт, якщо людина, піддана
державі, має певну власність [34, c.526]. Маючи приватну власність, сам
платник податків не може бути власністю когось іншого. В оподаткуванні
втілене сум’яття людей, які створили податки і самі ж несуть податкові
зобов’язання. Кожен із податків породжує цілий шлейф економічних і
соціальних наслідків, із якими треба рахуватися.

На доказ цих міркувань візьмемо для прикладу один із давніх і поширених
податків – акциз на тютюнові вироби. Тут при виборі між специфічною,
адвалерною і комбінованою (змішаною) системами оподаткування приходиться
враховувати численні ефекти, дія яких виходить далеко за межі суто
фіскального призначення даного податку. (Ми вже не говоримо про те, що
тютюновий акциз здавна покликаний виконувати, за словами старовинних
фінансистів, поліцейську й гігієнічну функції, тобто стримувати курців
шкодити власному здоров’ю).

Так, специфічний акциз у формі фіксованої ставки (в євро, кронах, рублях
і т. д.) на одиницю продукції (1000 шт. цигарок) зручний в
адмініструванні та вигідний фіскально. Адвалерний акциз більш складний і
дорожчий в адмініструванні, а головне, дозволяє зменшувати податкові
платежі шляхом маніпулювання трансфертними цінами. Адже виробник може
занизити відпускну (гуртову) ціну, по якій реалізує продукцію проміжним
(афілірованим) бізнес-структурам, що не заважає продавати товар по
ринкових роздрібних цінах на послідуючих ланках торгової мережі.
Контролювати останню при відсутності державної монополії на тютюнові
вироби неспромога будь-якій структурі. Тим самим адвалерна система
провокує порушення порядку обчислення та сплати акцизу, особливо
загрозливі при низькому рівні податкової культури. Адже під кутом зору
соціальної психології в сфері оподаткування права людини не так важливі,
як її громадянські обов’язки, бо загальна культура особистості апелює
саме до обов’язків. Крім того, залежний від вартості акциз не створює
заінтересованості виробника в затратах, пов’язаних з підвищенням
споживчої якості продукції.

При застосуванні комбінованого акцизу за схемою: фіксована специфічна
ставка плюс адвалерна частина акцизу (певний процент від ціни) програють
виробники більш якісних, значить – менш шкідливих для здоров’я, але
більш дорогих у виробництві, цигарок. Так само суттєве значення має
ціна, на основі якої нараховують адвалерну складову акцизу. В країнах
Європейського Союзу акциз за комбінованою системою справляється за
єдиним прейскурантом роздрібних цін на кожній пачці цигарок, де вона б
не продавалася. Інша справа в Росії, де акциз беруть із відпускної ціни.
Тут на додачу до зловживань із цінами фіск зазнає втрат через
неможливість контролювати всю масу не ліцензованих тютюнових лавок і
безлічі “коробейників”.

Нарешті, може одна з альтернативних систем тютюнового акцизу здатна
захищати вітчизняного виробника від іноземних конкурентів? На перший
погляд, такій меті відповідають комбінована та адвалерна системи,
оскільки, скажімо, в країнах СНД, на ринку переважають тютюнові вироби
нижньої й середньої цінових категорій, що відповідає рівню
платоспроможності основної маси курців. Проте, і цей аргумент відпадає,
коли прийняти до уваги, що тютюновий бізнес переважно контролюють
транснаціональні компанії з змішаним капіталом. У такому разі ніщо не
загрожує національним інтересам, бо такі компанії сплачують податки на
тій території, де вони діють. Щоправда, по-іншому стоїть питання про
дивіденди з прибутку компаній, акціонери яких розсіяні по всьому
світові.

Таким чином, уже один із самих простих і поширених податків викликає
лавину соціально-економічних наслідків, які в силу
інтернаціоналізованого характеру тютюнового бізнесу мають навіть
міжнародний резонанс. Так, відома транснаціональна корпорація Philip
Morris знаходиться в таборі прихильників специфічного акцизу, бо
фіксована сума податку на певну кількість сигарет більш влаштовує
виробника дорогих марок. Навпаки, виробник більш дешевих сортів компанія
British American Tobacco заінтересована в адвалерному акцизі. Відповідно
різняться й інтереси споживачів. Лише на прикладі одного податку
вочевидь заплутаний клубок суперечливих ефектів, що впливають на
поведінку платників податків і дії податкових служб.

В оподаткуванні, як ніде, помітна дуалістична природа людини, в
свідомості якої конкурують дві домінанти: індивідуалістична і
соціально-громадянська. Перша провокує особу діяти в обхід держави,
вплив другої схиляє людей не виходити за межі загальноприйнятих
поведінкових стандартів чи правового поля. В свідомості платника без
протиставлення між почуттям особистого інтересу та імперативом
суспільного обов’язку не обходиться жоден акт оподаткування. Єдиний
спосіб примирити, та й то не до кінця, ці контрастні мотивації – зробити
так, щоб цілі та масштаби державної діяльності максимально співпадали з
інтересами і цінностями основної маси платників податків. Саме до такої
мети віками йшли і значною мірою реалізували її західні народи в умовах
ринкової економіки та демократично-правової державності.

В історичній ретроспективі податки існують із найдавніших часів, вони
супроводять всю історію цивілізації. Достатньо сильна державна влада
завжди могла примусити платити податки. В такому разі оподаткування
сприймалось населенням як пограбування, насильницьке відчуження доходів
і власності на користь держави, а нерідко в особистих інтересах монарха.
Визнання суспільством легітимного права влади збирати податки визрівало
поступово, впродовж багатьох віків по мірі того, як держава стала
служити населенню та підпорядкувала державні фінанси контролю з боку
представників суспільства (парламенту, громадськості, преси). Перш ніж
із ненависного платежу, вимушеного державною владою, податок
перетворився в усвідомлене фіскальне зобов’язання громадянина мали
відбутися великі соціально-економічні зрушення, знадобились зусилля
багатьох поколінь європейських мислителів, учених, державних діячів.

За своїм генетичним походженням цей переворот у суспільній свідомості
західних народів розпочався з Великої хартій вільностей у Англії (1215
р.), але особливо посилився, став необоротним із часів Великої
Французької революції (1789–1793 рр.). Замість слова “податок” – “impot”
(від дієслова imposer, що означає “накладати”, “нав’язувати”),
французькі революціонери ввели в офіційний лексикон термін
“contribution” – “внесок” (походить від дієслова “сприяти”, “приймати
участь”, “платити свою долю”). В знаменитій “Декларації прав людини і
громадянина” (1789 р.) ст. 12 про характер суспільної влади, котра
установлена на користь усіх, а не для особистої вигоди тих, кому вона
довірена, і ст. 13 про справедливий розподіл внесків, необхідних для
утримування держави, логічно знаходяться поруч. За твердженням “поета
фінансової науки” Лоренца Штейна (1815–1890), у Німеччині до XVIII ст.
знали термін Abgabe (збір), і тільки пізніше ввійшов у вжиток термін
Steuer (податок) у значенні плати за загальну вигоду. Так що високе
суспільне призначення податків – факт, лінгвістично зафіксований.

На Заході чотири базові суспільні цінності знаходяться в основі вчення
про податки, визначають магістральне спрямування податкової теорії,
практики і політики: ринок, демократія, правова держава, громадянське
суспільство. Саме заради забезпечення та збереження цих цінностей
громадяни створюють, утримують, захищають свою державу.

Ринкова економіка – сформована на основі раціоналістичного мислення та
індивідуальних інтересів господарська система, в якій рішення щодо
використання ресурсів, виробництва та обміну приймаються на основі цін,
що складаються у результаті добровільних обмінних угод між учасниками
ринку: виробниками і споживачами, власниками засобів (факторів)
виробництва і працівниками. Рішення, прийняті в такій економічній
системі по суті своїй є самостійними й децентралізованими, тим самим
демократичними. Як всеохоплююча економічна реальність ринок не може не
впливати на кількісний та якісний стан державних фінансів.

Вибір пріоритетів для функціонування державних фінансів, визначення
режиму оподаткування здійснюються через механізми політичної демократії.
Її ідеальні суб’єкти – люди демократичних переконань, хто усвідомлено
сприймає державні фінанси як сукупність грошових зобов’язань і взаємних
послуг громадян та держави. З такого погляду в сфері державних фінансів
демократія діє як система взаємо визнаних прав і зобов’язань: сплачуючи
податки, громадяни виражають свою фіскальну лояльність державі, котра, в
свою чергу, через бюджетний процес визначає та легітимізує спільні
інтереси та потреби громадян, а через бюджет задовольняє їх. Має
значення і процедурна сторона політичної демократії – періодичне
змагальне переобрання осіб, наділених вищою повнотою влади та правом
приймати відображені в державних доходах і видатках рішення, що
стосуються всіх членів суспільства.

На функціонування державних фінансів і податкову систему зокрема
справляють вплив ідеї соціальної демократії, прихильники якої вважають
ринкову економіку ефективною, але соціально несправедливою системою.
Тому вони пропонують і практично реалізують компроміс між властивим
ринку принципом підприємницького прибутку і принципом суспільного
добробуту за формулою Ієремії Бентама (1748–1832): найбільше щастя для
найбільшої кількості людей. Тобто, – наявними благами і матеріальними
можливостями слід наділити максимальне число людей шляхом посиленого
оподаткування сильних, багатих, здорових на користь немічних і соціально
незахищених.

Видатним теоретиком-фінансистом соціал-демократичної орієнтації є
іменитий американський учений Ричард Масгрейв. Саме він розробив
концепцію трьох функцій держави, які реалізуються через систему
державних фінансів: функції розміщення (аллокації) ресурсів,
(пере)розподілу доходів, стабілізації економіки, що вважають “одною з
найбільш продуктивних ідей в історії соціальних наук”. Робота Масгрейва
“Теорія державних фінансів. Дослідження державного господарства” (1959
р.) стала тою “віхою, що на цілі десятиліття визначила проблеми та
заклала основи уявлень про державу для всіх спеціалістів по державних
фінансах із усього світу” [43, c.5]. Практично фінансово-економічну
політику соціал-демократичного взірця здійснювали упродовж усього ХХ ст.
уряди декількох західноєвропейських країн. В основі політичної поведінки
соціал-демократії знаходяться етичні цінності суспільної солідарності,
громадянського обов’язку, соціальної справедливості.

Передбачаючи диктатуру закону, правова держава по суті аналог податкової
держави, оскільки тільки податки, установлені в результаті схвалення
законодавчими зборами народних представників (парламентами) є легітимним
джерелом її діяльності. Це положення зафіксоване в конституціях багатьох
країн, включаючи США, Францію, Швецію та ін. У Великій Британії, котра
не має писаної конституції, оподаткування здійснюється на основі
прецеденту – парламентського акту, так званого “Білля про права”,
прийнятого в 1689 р. за принципом “ніяких податків без згоди” (“no
taxation without consent”), що зберігає силу донині. За загальним
правилом правова держава ставить оподаткування в залежність від
волевиявлення громадян, які через своїх представників у парламентах
запроваджують податки, визначають їх базу, величину, способи справляння,
термін дії та міру відповідальності за несплату. Лише при особливих
обставинах виконавча влада може регламентувати порядок оподаткування
урядовими декретами, котрі підлягають ратифікації парламентами.

Структури громадянського суспільства (політичні партії, різні об’єднання
громадян за інтересами, суспільні організації, засоби масової
інформації) тим чином впливають на систему оподаткування, що існуючи
паралельно з державою їхня діяльність характеризується самоорганізацією,
партнерством, свободою вибору, основаними на ініціативі, моралі та
свідомості. Таке суспільство привчає своїх учасників до співробітництва,
виховує громадянську активність, відповідальність, законослухняність –
властивості, що переходять у фінансову дисципліну в стосунках із
державою. Нарешті громадянське суспільство вимушує владу проводити
фінансові та інші реформи. Так чи інакше суспільство співіснує й
співробітничає з державою. Громадяни сплачують податки, а держава
витрачає їх там, де самодіяльні суспільні структури нездатні реалізувати
свої інтереси: безпека нації, особистості та власності, правопорядок,
захист довкілля та ін.

Вся сукупність податків, взята у взаємозв’язку між собою та
класифікована на основі певних ознак, виформовує податкову систему.
Систему податків можна описати в двох аспектах: науковому і
національному.

Наукова податкова система – опис (дискурс) гіпотетичної сукупності
податків у світлі певних теоретичних положень, а також класифікація всіх
відомих податків безвідносно до їх походження за ознаками їх схожості
(відмінності) та відповідності фінансовим потребам абстрактної держави,
держави взагалі. Наукова податкова система існує в умах, її характер
залежить від переконань і життєвої позиції її творців. Теоретичні моделі
податкових систем – порівняно пізній продукт наукової думки, вони
виникли не раніше XVII ст. Так, від античної епохи, якій належать деякі
з самих знаменитих імен у філософії та мистецтві, до нас не дійшло
жодної теоретичної роботи з державних фінансів. Фінансові знання древніх
мали виключно практичний характер. Податки виникли раніше, ніж створили
вчення про них.

Першою за значенням суттєвою прикметою наукової податкової системи є її
залежність від політико-економічних поглядів. Так, корифеї англійської
класичної політекономії головним в оподаткуванні вважали його вплив на
створення багатства. Прихильники німецької історичної школи поставили в
центр науково організованої податкової системи економіко-політичні умови
та соціально-етичні критерії різних епох і народів. Марксисти вставили
вчення про податки в теорію виробничих відносин. Представники теорії
граничної корисності (маржиналізму) підпорядкували податкову систему
поняттям суб’єктивної корисності благ у процесі задоволення суспільних
потреб в умовах обмеженості ресурсів. Адепти різних соціалістичних вчень
вбачали в оподаткуванні то засіб фіскальної експлуатації трудящих, то
спосіб, здатний трансформувати капіталізм в соціалізм. Теоретики
сучасного інституціоналізму трактують податки в контексті
конституційного права і нормативно-процедурних правил приймання рішень
щодо розміщення обмежених ресурсів та розв’язання розподільних
конфліктів. З боку соціуму важливою причиною запровадження прибуткових
податків за прогресивною шкалою справляння стали буржуазно-демократичні
перетворення, що вивели на політичну арену кількісно домінуючу народну
масу, яка добились посилення податкового тягаря на багатих.

Національна податкова система – реально сформована на певний момент
сукупність податків і форм оподаткування конкретної держави, за
допомогою яких остання збирає необхідні для свого функціонування кошти в
залежності від сумарної платоспроможності платників, що знаходяться під
її юрисдикцією. Реальна податкова система в усіх своїх компонентах,
зазвичай, не співпадає з її науковим ідеалом. У дійсності податкова
система – ніби фіскальна проекція на суспільно-економічні умови її
існування: ринкову економіку, політичну і соціальну демократію, правову
державу, громадянське суспільство і воднораз оподаткування – рефлекс на
ці умови у сфері державних фінансів.

Епоха інтеграції та глобалізації вносить свої корективи в традиційне
національно-державне поняття податкової системи. На порядок денний
поставлений проект міжнародної (глобальної) податкової системи,
концепція створення котрої була проголошена на Світовому соціальному
форумі (2002 р., м. Порту-Алегрі, Бразилія). Було запропоновано ввести
три загальносвітових податки: на фінансові операції, на іноземні
інвестиції, на прибуток транснаціональних корпорацій. За рахунок даних
податків передбачено цільове фінансування розвитку найбільш економічно і
соціально відсталих країн. Перший із цих податків, так званий податок
Тобіна, носить ім’я лауреата Нобелівської премії Джеймса Тобіна (США),
який пропонує оподатковувати спекулятивні фінансові операції за ставкою
0,1%, а надходження витрачати на боротьбу з пауперизмом. До групи
міжнародних податків умовно можна віднести також ті податки, що
поступають у спільний бюджет Європейського Союзу, умовно тому, бо вони
ще не втратили свого національного базису.

Як наукова, так і національна податкова система передбачає присутність
людей як у процесі її практичної дії, так і на творчому рівні ідей,
теорій і понять. На відміну від Сонячної системи, податкова система
створюється й функціонує завдяки людському фактору – суспільній та
функціональній комунікації платників податків, фахівців податкової
служби, вчених-фінансистів у середовищі економічної, соціальної,
політичної дійсності.

В фінансовій літературі здавна точиться полеміка навколо методологічного
питання: що знаходиться в центрі вчення про державні фінанси – доходи чи
видатки, котрому з них віддавати пріоритет у науковому аналізі, а звідси
і при балансуванні бюджетів? У західних авторів відповідь на це питання
не завжди була однозначною. Свого часу відомий французький теоретик П’єр
Поль Леруа-Больє (1843–1916) навіть виключав вчення про видатки з сфери
фінансової науки, вважаючи цілі, на котрі витрачаються бюджетні кошти,
предметом науки про управління [44, р.152]. Навпаки згідно так званого
принципу достатності діяльність держави визначається не з розрахунку
коштів, які знаходяться в розпорядженні уряду, а по потребі в них.
Тобто, державні доходи мають відповідати видаткам під тим приводом, що
саме видатки відображають виконання необхідних функцій і задач держави,
а доходи – лише засіб до цього.

Справді, небезпідставно, що скорочення видатків нижче певного рівня
загрожує самому існуванню держави, принаймні її належному
функціонуванню. Якраз ці міркування пояснюють динаміку державних боргів,
коли уряди збільшують запозичення, щоб “підтягти” рівень бюджетних
надходжень до обсягу необхідних видатків. Так, ліміт державного боргу
США періодично переглядають у бік збільшення з метою мобілізувати
додаткові кошти на фінансування воєнних видатків і соціальної сфери.
Зовнішнім чином пріоритет видатків над доходами видно в підручниках по
державних фінансах, де виклад розділів, що стосуються видатків,
наприклад в підручниках американських авторів Девіда Хаймана і Гарві
Роузена, передують розгляду податків. Вітчизняні вчені-фінансисти О.Д.
Василик, В.Г. Дем’янишин, О.П. Кириленко, В.М. Опарін, С.І. Юрій,
навпаки, тримаються протилежної логіки, ставлячи на перше місце державні
доходи, що, до речі, не робить їхню позицію менш доказовою.

Варто зауважити, що останнім часом принципу верховенства видатків над
доходами, схоже, приходить кінець. У західних країнах під тиском
громадських ініціатив, направлених на зниження податків і раціоналізацію
бюджетних видатків радикально змінюється ідеологія розробки бюджетів.
Тепер із метою лімітування обсягу бюджетних асигнувань і тим самим
забезпечення збалансованого бюджету видатки прирівнюють до оцінок
майбутніх поступлень. Інструментами реалізації пріоритетності доходів
над видатками стали розроблені в останні десятиліття ХХ ст. бюджетні
технології контролю за видатками та способи підвищення ефективності
витрачання бюджетних коштів (програмно-цільовий бюджет, складання
бюджету на нульовій основі та ін.).

В демократичній правій державі податки – завжди продукт досягнутого в
результаті переговірного та електорального процесів компромісу між
інтересами індивідуальними і суспільними; між задачами
загальнодержавного, регіонального і місцевого масштабу; між цілями
близькими і віддаленими в часі; між пріоритетами стратегічного і
тактичного характеру. При цьому наука справляє важливий, але
опосередкований, вплив на податкову практику і, особливо, податкову
політику, оскільки остаточні рішення стосовно оподаткування приймаються
на політичному, а не на науковому рівні. Завдяки демократичному
механізму приймання рішень уряд через бюджетний процес дістає від
електорату як сукупності виборців-платників податків політичний мандат
на проведення певної фіскальної політики.

В оподаткуванні – складній сфері суспільної реальності, створеній
людьми, переплетені численні причинно-наслідкові взаємодії ідеалів і
реалій, теорії та практики, економіки і політики. Теоретично сучасні
податкові системи держав Заходу опираються на всебічно розроблене вчення
про податки. Серед його творців – найпочесніші представники економічної
та фінансової думки: від Адама Сміта, Давіда Рікардо, Адольфа Вагнера до
Джона М. Кейнса, Поля Самуельсона, Джеймса Б’юкенена. Серед цих та інших
імен, які уособлюють науку про податки, фіскальну теорію і практику, є
визначні вчені академічного напрямку, державні діячі та радники урядів,
лауреати Нобелівських премій. Їм належить невичерпне багатство ідей і
знань, оволодіння якими необхідне освіченим громадянам країни, що
претендує на інтеграцію в євроатлантичні структури, на повноправне
членство в сім’ї європейських народів.

Рекомендована література

Андрущенко В.Л. Фінансова думка Заходу в ХХ столітті (Теоретична
концептуалізація і наукова проблематика державних фінансів). – Львів,
Каменяр, 2000. – 305 с.

Андрущенко В. Сучасні ремінісценції питань оподаткування в трактаті
Йозефа Шумпетера “Історія економічного аналізу” // Вісник податкової
служби України. – 2001. – Лютий. – С. 53–59.

Андрущенко В. Камералістика: витоки фіскально-адміністративної науки //
Вісник податкової служби України. – 2003. – Квітень–травень. – С. 46
–53.

Бланкарт Ш. Державні фінанси в умовах демократії. Вступ до фінансової
науки / Пер. із нім. – К.: Либідь, 2000. – 654 с.

Ланг Й. Проект кодекса налоговых законов для государств Центральной и
Восточной Европы / Пер. с нем. – Бонн: Федеральное министерство
финансов, 1993. – 464 с.

Мельник П.В. Розвиток податкової системи в перехідній економіці. –
Ірпінь: Академія ДПС України, 2001. – 362 с.

Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов: Учебное
пособие. – М.: ИНФРА-М, 1996. – 192 с.

Самуэльсон П.Э., Нордхаус В.Д. Экономика / Пер. с англ. – 16-е изд. –
М.: Вильямс, 2000. – 688 с.

Сміт А. Добробут націй. Дослідження про природу та причини добробуту
націй / Пер. з англ. – Книга 5. Про прибутки правителя

або держави. – К.: Port-Royal, 2001. – С. 425–586.

Хасси У.М., Любик Д.С. Мировое налогообложение. Основы Мирового
налогового кодекса / Пер. с англ. – Кембридж: Гарвардский университет,
1992. – 280 с.

(Додаткові джерела вибирайте з загального списку використаної та
рекомендованої літератури, а також здійснюйте самостійний пошук).

1.2. Природа, принципи, функції податків

Податки – основна складова системи державних доходів як сукупності
надходжень грошей і матеріальних цінностей із усіх джерел,
використовуваних для фінансування державних потреб на різних рівнях
публічно-правових адміністративно-територіальних утворень
(загальнодержавних, регіональних, місцевих). Крім виконання винятково
притаманної податкам фіскальної функції, призначення якої полягає в
покритті фінансових потреб, оподаткування виконує також
(пере)розподільчу (аллокаційно-дистрибутивну) та
регулюючо-стабілізаційну функції. Тим самим податки виконують роль,
властиву державним фінансам або державному фінансовому господарству
взагалі, що забезпечує:

а) утримання державних органів та реалізацію політики держави;

б) створення умов для економічного росту та суспільного добробуту;

в) здійснення регулюючих кон’юнктурно-стабілізаційних заходів.

Податки були, є і, схоже, назавжди залишаться найважливішим джерелом
бюджетних доходів і тим самим – діяльності держави як найважливішої й
неодмінної умови існування людського суспільства. Воднораз у всі часи
податки – найбільш регулярне й обтяжливе з усіх накладених державою
обмежень, що впливає на економічну поведінку людей, їх особистий
добробут. Настільки податки радикально важливий чинник суспільних
настроїв, може слугувати такий історичний приклад. Поземельна та подушна
подать з немусульманського населення в Османській імперії (джиз’я,
харадж), яка ніколи не була надто обтяжливою і справлялася один раз на
рік, дещо примиряла християн із жорстокими в усіх інших відношеннях
поневолювачами. Суперечність між високим суспільним призначенням
податків, індивідуальним усвідомленням їх обтяжливості, утилітарним
сприйманням кожним платником зосібна заставляє уважно придивитись до
сутності цього фінансового явища.

В деяких підручниках аналогічний розділ називають “Економічна суть
податків” або “Соціально-економічна сутність оподаткування”. За
старовинним науковим правилом “все піддавай сумніву” варто задатися
питанням, – а які, власне, підстави відносити податки до економіки?
Адже, економіка – це сукупність процесів виробництва, обміну та
споживання товарів і послуг, створення багатства та власності в
матеріалізованій і/або грошовій формі з метою задоволення індивідуальних
і суспільних потреб в умовах невизначеності та обмеженості ресурсів. Не
всі з ознак економіки підходять для податків. Достатньо прийняти до
уваги, що економічна діяльність передбачає ринкове ціноутворення,
комерційний розрахунок, попит і пропозицію, відображення результатів на
рахунку прибутків і збитків. Ці та інші відмінності між державним і
приватним секторами “не залишають місця для того, щоб створити єдину
науку про фінанси, котра б об’єднувала як державні, так і приватні
фінанси” [10, c. 42].

Оподаткування – багатомірне явище, в якому відображена амальгама
економічних, соціальних, політичних, нормативно-правових,
морально-етичних, соціально-психологічних властивостей. Західні
вчені-фінансисти давно й ґрунтовно розробляють вчення про податки. Вони
не лише розробили теорію податків, але й приклали зусилля до
впровадження ідей раціонального оподаткування в практику, їхні
підручники послужили справі виховання вправних фахівців і
дисциплінованих платників, а наукові трактати стали лозунгами і
програмами податкових реформ. То ж повчально побачити оподаткування
через призму їхніх уявлень.

2.1. Передісторія оподаткування, базові засади сутності податку

Одні з перших згадок про податки знаходяться в найдавнішому, найбільш
поширеному письмовому джерелі іудейсько-християнської цивілізації –
Біблії. Так, у Старому Завіті згаданий податок, який Мойсей –
національний герой і законодавець єврейського народу – збирав при
проведенні перепису населення близько 3,5 тис. років тому. Податок у
розмірі півшекеля (7 г сріблом, що еквівалентно 1,5 дол. за світовою
ціною срібла на початок 2004 р.) справлявся за подушним принципом із
кожного старшого 20 років незалежно від майнового стану платника·. В
пояснені походження та природи податків доречно опиратися саме на Святе
Письмо, оскільки відображені в ньому заповіді, цінності, уявлення
вкорінені в масовій свідомості, домінують над умами європейської
людності вже тисячі років. Були цивілізації ще давніші від нашої, але ми
їх менше знаємо і, головне, не мислимо властивими їм образами.

Первісною формою регулярного оподаткування, з котрої почалася історія
податків на Близькому Сході та в Європі, була десятина. Десятина (лат.
decima) – десята частина від воєнної здобичі, урожаю, худоби, доходу і
т. д. натурою або в грошовому еквіваленті, сплачувана монарху під видом
узаконеного духовного зобов’язання перед Богом·. Адже довгий час
будь-яке знання тісно примикало до богослов’я, а суспільні явища
пояснювали в світлі християнської догматики. У перші віки християнства в
середньовічній Західній Європі десятина спочатку була добровільною
пожертвою на користь церкви. Проте, вже протягом VI ст. церковні собори
спочатку закликали віруючих вносити десятину, а потім постановили
сплачувати її під загрозою анафеми (відлучення від церкви). В 779 р.
король Франкської держави Карл Великий (742–814) перетворив десятину в
фіскальну повинність, яка накладалася на всіх у силу державного закону
під страхом кримінального переслідування і навіть смертної кари.

Колоритна сторінка в історію податків вписана так званою саладіновою
десятиною – цільовим податком, запровадженим з ініціативи римського папи
у західноєвропейських країнах для фінансування третього хрестового
походу (1189–1192 рр.). Податок був названий за іменем вождя
мусульманського опору проти хрестоносців Саладіна (1137–1193). Даний
податок забезпечив великі збори, оскільки саладінова десятина –
рідкісний випадок оподаткування, збудженого почуттям релігійного
натхнення. Та, ентузіазм швидко проходить, і в невдовзі податки в
Західній Європі набули своїх звичайних форм.

Поступово під тиском політичних обставин фіскальні прерогативи остаточно
переходять до держави. Не обійшлося без ідейної критики церковних
зазіхань на оподаткування. Так, англійський релігійний філософ,
теологічний предтеча Реформації Джон Вікліф (1330–1384) виступив із
протестом проти вимоги римського папи сплачувати церковну десятину.
Вчинок Вікліфа тим привертає увагу, що його аргументи й сьогодні
виглядають логічними, демонструють дивовижну спадкоємність ідей у віках.
За Вікліфом, в основі влади знаходиться здатність держави служити людям,
забезпечувати потрібні їм блага, необхідні послуги. Звідси – право
держави справляти податки. Оскільки папа не робив ніяких послуг
англійському королівству і навіть підтримував його ворогів, то в нього
не було ніяких підстав претендувати на податкові платежі на користь
римської курії. Тому парламент мав повне, економічно й політично
мотивоване, право відмовитись від фіскальних зобов’язань перед Святим
престолом. Ідея про взаємну обумовленість оподаткування і послуг із боку
держави актуальна донині, саме ця ідея знаходиться в концептуальній
основі сучасних теорій суспільних благ та суспільного вибору.

Отже, так чи інакше саме десятина сприяла духовному й інтелектуальному
осмисленню податків, воно почалося з десятини. Як древній ізраїльтянин
вважав своїм священним обов’язком пожертвувати десятину свого урожаю на
користь храму, так сучасник віддає частину своїх доходів у формі податку
на користь держави·, – писав наприкінці XIX ст. відомий російський
учений-фінансист Д.М. Львов. Сутнісно-логічний зв’язок між церковною
десятиною і генетично похідним від неї власне державним податком
обумовлений практичними, етичними і культурними обставинами
християнської ери, протягом якої десятина приймала форми то
добровільного, то обов’язкового, то примусового платежу. Хитросплетіння
цих генетичних рис тяжіє над податком донині.

Слід додати, що як реліктова форма оподаткування церковний податок
справлявся і навіть зберігся дотепер у тих країнах, де християнство в
його католицькому та протестантському віросповіданнях оголошене
державною релігією (Велика Британія, Ірландія. Італія, Ісландія, ФРН).
Платники – прихожани церковних громад. База нарахування – річна сума
прибуткового податку, передбачені пільги на дітей і старих. Ставки – від
5 до 10%. Справляється державними податковими органами з метою цільового
фінансування діяльності церковних організацій.

Сучасні уявлення про так звану сутність податків складалися під
інтелектуальним впливом трьох факторів: суспільства, законодавства,
науки. Суспільство уособлюють самі платники податків, з яких воно
складається; законодавство формують депутати парламенту; науку
репрезентують учені та їх об’єднання (наукові школи). Вочевидь,
представники всіх трьох сторін є діючими особами соціуму і воднораз –
платниками податків. Тоді логічно, що найсуттєвіша риса сутності
податків відображена в мотиваціях, інтересах, емоціях платників,
обумовлених оподаткуванням. Якщо, скажімо, для суті астрономічних чи
фізичних явищ усе одно, як відноситься до них та чи інша наукова школа,
а тим більше – парламентська більшість, то в оподаткуванні самі платники
або їх представники є творцями і учасниками фіскальної дійсності. Певним
мотиваціям підпорядковані як вчинки людей, так і політика держав.

Наукові погляди формуються на основі узагальнення спостережень над
дійсністю, звичайно, з поправкою на суб’єктивний відбір фактів та
індивідуальні переконання конкретних науковців. Зміст юридичних законів
не завжди співпадає із науковими рекомендаціями, оскільки податкова
законотворчість при демократично-представницькій формі приймання рішень
є результатом політичного зговору, міжпартійних компромісів, лобіювання
різних соціально-економічних інтересів. Аби не відриватися від реалій, і
наукові погляди, і закони не можуть не залежати від домінуючих масових
настроїв, а останні є функцією загального матеріального, культурного,
інтелектуального рівня суспільства. “Как геологические наслоения
отражают в себе жизнь своих эпох, так и финансовая структура отражает в
себе общественные отношения своего времени,·” – писав на початку ХХ ст.
Іван Христофорович Озеров (1869–1942), один із найяскравіших
представників соціологічної школи фінансової науки.

Фіскальна соціологія та інституціональна фінансова теорія – домінуючі на
Заході школи сучасного вчення про державні фінанси. Розглянемо в
контексті положень, властивих цим науковим школам, сутнісні
інтерпретації податку, з яких ми почали, а саме сутнісне тлумачення
податку як платежу по відношенню до платника: (1) примусового; (2)
добровільного; (3) обов’язкового.

Аби розібратися, яка з цих версій ближча до сучасних реалій, повчально
послатися на стародавній папірус, де змальовано сцену збирання податків
у Єгипті часів фараона Рамзеса II (близько 3300 років тому). “Збирач
податків прибуває на окружну пристань у супроводі агентів, озброєних
палицями, і негрів із пальмовими різками; всі кричать: “Віддавай нам
частину твого врожаю”, – і немає порятунку від цих здирств”·. Подібні
сцени насильницького справляння податків історики відмічають і в інших
країнах у різні епохи: на Русі в епоху татаро-монгольського іга, в
окупованих країнах і колоніях. Ото були воістину примусові податки, що
не мають нічого спільного з оподаткуванням у сучасних
демократично-правових державах загального добробуту.

Ще й сьогодні раз у раз зустрічаються твердження, що податки залишаються
примусовими платежами. На перший погляд, вони не безпідставні, – адже,
якщо підприємства і банки акумулюють кошти через ринкові механізми, то
держава збирає доходи адміністративними засобами, притаманними
податковій системі. Проте, приймемо до уваги, що адміністрування в
широкому розумінні означає діяльність виконавчо-розпорядчих органів по
управлінню та забезпеченню функціонування держави, що лише як виняток,
властивий абсолютистським, тоталітарним і авторитарним режимам, допускає
безпосередні форми примусу: погрози, шантаж, тілесні покарання,
психологічне примушення. Вочевидь, що ніщо подібне давно не
практикується. Отже, визначення податку як примусового платежу відпадає
саме собою, воно не відповідає сучасним реаліям. Пояснення податку в
поняттях вульгарного насильства чи відвертого примусу – данина віджитому
минулому.

Примусове стягнення податків викликає асоціацію із збиранням данини з
підвладного населення чи підкореного народу за допомогою озброєної сили
на зразок полюддя в Київській Русі (згадайте відомий історичний епізод Х
ст. про княгиню Ольгу) або данини золотоординським ханам. Данина –
примусовий побір в формі воєнної контрибуції, збору натурою або грошима,
а також феодальної ренти, несплата яких супроводжувалася екзекуціями.
Данина мала грошовий і товарний (ясачний) різновиди. Ясак – данина
хутрами (соболями, горностаями, лисицями, бобрами, куницями), що платили
в царську казну так звані інородці Поволжя й Сибіру. Серед народностей
Далекого Сходу були навіть двоєданці, котрі платили ясак і Росії, і
Китаю. Так то все було задовго до початку ХХI ст. Вочевидь, що
оподаткування в сучасних демократично-правових державах не має нічого
спільного з тими манерами податкової служби, про які писав в XVIII ст.
один із авторів: “ясачные народы терпели от сборщиков ясака и прочих
начальников грабительство и разорение”. Сучасні податки остаточно
втратили характер контрибуцій і конфіскацій чи обумовлених особливостями
флори та фауни свавільних рентних платежів, а технології справляння
податків приведені у відповідність із правами і свободами громадян.

Тлумачення примусової сутності податків давно знаходиться під вогнем
наукової критики. З альтернативної концепції добровільного фіскального
обміну за схемою “податки – в обмін на забезпечувані державою суспільні
та соціальні блага” (“A Voluntary Exchange Theory of Public Economy”)
розпочав у 1939 р. свою наукову кар’єру видатний американський
фінансист-теоретик Ричард Масгрейв. Він опирався на положення,
розроблені цілою фалангою вчених із числа представників італійської та
шведської шкіл фінансової науки: Уго Мадзоли (1863–1899), Енріко Бароне
(1859–1924), Маффео Пантелеоні (1850–1924), Антоніо де Віті де Марко
(1858–1943), Кнута Вікселля (1851–1926), Еріка Ліндаля (1891–1960).
Згідно концепції фіскального обміну між процесами ціноутворення та
оподаткування існує сутнісний зв’язок, оскільки в економічній основі
обох процесів, обмінних за своїм характером, знаходиться оплата благ: у
першому випадку – благ ринкового походження та індивідуального
споживання; в другому – забезпечуваних державою благ здебільшого
колективного споживання.

В обставинах реальної суспільної практики твердження, що податок –
платіж добровільний у тому сенсі, що умовний типовий (медіанний)
платник-виборець повністю усвідомлює як через систему оподаткування
здійснюється обмін податків на блага загального споживання у вигляді
гарантованих державою прав власності, соціального захисту, безпеки та
комфорту існування виглядає непереконливим. Цілком вірогідно, що для
елементарної свідомості багатьох рядових платників подібні
інтелектуальні конструкції надто складні. Але була б перебільшеною і
протилежна думка, що податок в уявленні всіх платників – платіж
вульгарно примусовий, що середньостатистичний платник зовсім не
усвідомлює переваг оплачуваного за рахунок податків упорядкованого
існування під захистом державних законів, якими б не були конкретні
претензії до органів влади та управління.

В нашій системі аргументації ми не випадково користуємося поняттям
платник-виборець. У західних країнах давно утвердилася двоїстість
(дихотомія) людської індивідуальності як людини і громадянина, що
зокрема зафіксовано у “Декларації прав людини та громадянина” (1789 р.).
Особистість сприймається не лише як приватна особа в усій повноті її
індивідуальної ідентичності, але й в ролі фіскально зобов’язаного
громадянина, що приймає участь у суспільно-державному житті найперше
через голосування. Саме свобода суспільного вибору, тобто вільна участь
у прийманні рішень шляхом голосування, накладають свою печать на
характер оподаткування, а звідси – і на ставлення до держави.

Щоб упевнитися в переконливості даної тези, достатньо порівняти
національні інститути голосування в Англії та Франції. В історичній
ретроспективі вони розвивалися паралельно, але в Англії ще з часів
Великої хартії вільностей (1215 р.) спроби королів самочинно втручатися
в податковий процес присікалися. Тим більше в ході
буржуазно-демократичної революції XVII ст. у масовій свідомості
укорінився принцип самооподаткування: “no taxation without consent” –
“ніяких податків без згоди” (самих платників чи їхніх представників).
Тобто, за англійською системою вотуючи парламентський акт представники
нації ніби накладали податок на самих себе, з огляду на державні потреби
від імені всього суспільства свідомо погоджувалися на податки.

Подібне ставлення до податків закріпилося на науково-поняттєвому рівні.
В англомовній фінансовій літературі властиву податкам обов’язковість
сплати описують терміном tax compliance, що має семантичне значення
згоди на податки, готовності підкоритися фіскальним законам, розуміння,
що податки треба платити. Іншими словами, означає громадянську
лояльність до держави, виражену через усвідомлення необхідності
оподаткування, а не безумовну й беззастережну податкову повинність. Tax
compliance – це притаманна громадянам демократично-правової держави
поведінка свого роду фіскального патріотизму, що логічно випливає з
згаданого принципу (“no taxation without consent”), згідно якого
будь-який закон чи податок походять лише з демократично обраного
парламенту. В країнах Заходу готовність і згада щодо оподаткування
вироблені віками соціально-культурної еволюції, підготовлені релігійною
етикою, особливо з боку протестантизму, стали результатом зусиль
компетентного, не байдужого до національних проблем державного апарату.

На відміну від Англії, у Франції до буржуазної революції XVIII ст.
ініціатива запровадження податків, навпаки, походила зверху, від короля.
Монарх не завжди знаходив за потрібне звертатися навіть за формальним
схваленням до парламенту, який, до того ж, збирали неохоче і
нерегулярно. В результаті народна маса і навіть національна еліта
сприймали податки як платежі, нав’язані всупереч їхній волі. Не дивно,
що при такому ставленні суспільства до оподаткування Франція не раз
переживала бюджетні негаразди, яких не було в Англії. Кульмінацією
фінансової кризи стала революція 1789–1793 рр., що вибухнула не в
останню чергу з причини крайнього розладу державних фінансів,
викликаного надмірними податками і неоплатним державним боргом.

Таким чином, із трьох альтернативних епітетів, якими описують сутність
податку (примусовий, добровільний, обов’язковий), точніша, ближча до
дійсності інтерпретація податку як обов’язкового платежу. Обов’язок,
особливо у високому громадянському сенсі, відрізняється від примітивного
примушування і воднораз нерівнозначний охочій добровільності. В
цивілізованому суспільстві громадянський обов’язок платити податки
постає з усвідомленого морального принципу: “Я можу, виходить, я
повинен”. На Заході давно розроблена соціологічна теорія вчення про
податки, біля витоків якої стояв видатний американський учений-фінансист
Едвін Селігмен (1861–1939). У контексті даної теорії характер
оподаткування і поведінку платників пояснюють в економічних, політичних
і морально-етичних категоріях.

Існують історичні приклади обов’язкового по суті й водночас
добровільного по формі справляння податків. Так, в одному візантійському
документі ще в VI ст. згадується село Афродіта, громада якого мала
привілей фінансової автономії в тому розумінні, що була вилучена з-під
влади імперського збирача податків. У порядку самоврядування жителі самі
збирали належні платежі та вносили їх у центральну касу провінції·. Не
важливо – багато чи мало було таких громад, тут важливий сам принцип.

Разом із тим вочевидь, що податки не сплачують з ініціативи самих
платників. Немало людей не реагують на заклики добровільно додержуватися
правових норм, дехто ніколи і не жив у відповідності з ними. В реальній
суспільній практиці, коли мова заходить про фінансові інтереси
національного масштабу і державної ваги, самоплив недопустимий.
Великодушність і поблажливість в оподаткуванні недоречні. З цієї причини
контроль за виконанням правил і обов’язків залишається необхідною
функцією державних органів, хай навіть під риторику про добровільність.
Успіх роботи податкового відомства знаходиться в залежності від того, в
якій мірі уряд уміє переконувати та спонукати людей до соціальної
відповідальності стосовно сплати податків або спроможний у раціональній
формі заставити їх додержуватися установленої фіскальної дисципліни.
Наприклад, у США “податковий бунт” 70-х років минулого століття –
протест середнього класу проти росту податків на нерухомість – стих сам
собою під акомпанемент закликів, що американці мають вкладати гроші у
власну країну. В тому ж штаті Каліфорнія, де розпочався бунт, у 1990 р.
подвоєння акцизу на бензин не викликало опору завдяки усвідомленню, що
кошти будуть витрачені на будівництво нових автомагістралей.

З нашого погляду, саме в тлумаченні обов’язкового платежу податок
найбільш адекватно відображає свою економічну суть, оскільки
наближається до природного (“естественного”), натурального економічного
акту – ринкового акту купівлі-продажу. Адже зміст останнього зводиться
до добровільного вибору з боку покупця при обов’язковій оплаті
купованого блага (товару, послуги) на умовах взаємно прийнятної угоди
між продавцем і покупцем. По суті однотипний, хоч і квазі-ринковий по
формі, обмінний акт відбувається в процесі демократично-правового
механізму приймання рішень між державою – виробником суспільних благ і
соціальних послуг – та їх споживачем в особі громадянина-платника
податків. Схожість між оподаткуванням, як обмінним фіскальним
середовищем забезпечуваних державою благ на платежі споживачів тих благ,
та ринком посилюється ще й від того, що держава є монопольним
постачальником деяких благ і тим порушує досконалу конкуренцію на ринку.

Податки відомі людству вже декілька тисяч років. Так, в одному з
найдавніших письмових джерел – Біблії – податки згадуються як явище вже
звичне для людей, які жили близько 2,5 тисяч років тому. Поняття податку
завдяки історичній давності так вкорінене в масовій свідомості,
настільки стало саме собою зрозуміле, що в буденній дійсності не
потребує ніякого роз’яснення. Не випадково проф. Йоахим Ланг (ФРН) пише
про відмирання поняття податку при сучасному рівні його
інституціалізації [17, c. 27–28], тобто закріпленні в свідомості
неписаною традицією і писаним правом. Спеціалісти податкових служб у
практичній роботі, зазвичай, обходяться без визначення податку, не
наводять дефініцію податку і автори Основ Світового податкового кодексу.
В деяких країнах, наприклад у Німеччині, немає повного податкового
кодексу, що мотивується численними поправками і частими змінами
законодавства, “в надрах якого розгублюються навіть досвідчені експерти”
[17, c.11].

Проте, поняття податку має значення в наукових і навчальних цілях,
потреба в ньому виникає, коли приходиться звертатися до податкової
юрисдикції, наприклад, у судових процесах. У реальній суспільній
практиці для конкретних людей і організацій поняття податку набуває
практичного значення у зв’язку з правовими відношеннями між фіском і
платником податків.

Основні ознаки податку, сукупність його визначальних властивостей
розкривають дефініції, пропоновані в різних варіантах.

Глибоко продумана сутність податків у їх “філософському”
буржуазно-демократичному значенні, прикладом чого є дефініція,
сформульована Установчими зборами в часи Великої Французької революції
(1789 р.): “Оподаткування – спільний обов’язок громадян, форма
компенсації та ціна тих переваг, які дає членство в суспільстві. В
майбутньому за податками буде роль попередньої оплати забезпечення
соціального порядку, вони будуть внеском (contribution), накладеним на
кожного всіма” [44, c.153]. Зауважимо, що в редакції визначення
французьких революціонерів XVIII ст. податки поширюються лише на
громадян – людей, які утримують державу і тим самим заслуговують на
громадянські права. З такого погляду неплатників податків скоріше можна
назвати населенням, ніж громадянами, хоч за сучасних суспільних умов
громадянських прав не позбавлені і ті, хто не платить податків.

В одному з сучасних американських підручників наводиться таке
визначення: “Податки – обов’язкові збори, накладені державою на дохід,
видатки або майно, без точно визначеної зустрічної компенсації. Головна
мета оподаткування полягає в мобілізації доходів для фінансування
суспільних потреб” [46, р.1]. У першій частині визначення автор
опирається на самоочевидні (позитивні) факти, згадка про суспільні
потреби в другій частині вказує на бажані (нормативні) властивості
податків. Тобто, автор описує податки не тільки такими, якими вони є
(обов’язковими зборами), але й якими вини мають бути, – платежами на
благо людей.

Верховний суд США визначив податок як “нагальне стягнення з метою
утримання держави (government)” [47, р.1]. Дана юридична дефініція має
позитивний зміст, безвідносний до етичної оцінки податків у категоріях
добра і зла. Податки необхідні для існування держави незалежно від
ставлення людей до оподаткування. Щоправда, термін government допускає
двояке тлумачення: держава і уряд. Утримання держави обумовлює
об’єктивне призначення податків, а уряд у демократично-правовій державі
– знаряддя в суб’єктивному розпорядженні тих суспільних сил, які привели
його до влади, що передбачає використання оподаткування як засобу
реалізації певної політики. Отже, виходячи навіть з цього
прагматично-ділового визначення, податок не виглядає повністю
ізольованим від свого соціально-економічного оточення.

Професор Й. Ланг (ФРН) констатує, що податки поєднують здатність
“покриття загальної фінансової потреби” з “метою одержання доходу”. Тим
самим позитивні (фіскальні) цілі оподаткування скомбіновані з
нормативними (не фіскальними). Але Ланг наголошує, що в конституції
обов’язково треба задекларувати призначення податків як джерела
фінансування суспільних потреб. Такий запис принципово важливий із
міркувань не-афектації [17, c.29], тобто, щоб підкреслити суспільну
корисність податків, зайвий раз не нагадуючи платникам про тягар
оподаткування.

Розглянуті інтерпретації провокують бажання запропонувати власну
дефініцію: податки – частина приватних ресурсів, передана платниками у
формі грошових внесків у розпорядження держави в обмін на блага
цивілізованого існування, вже наявні, одержувані або ті, що стануть
доступні в майбутньому. Отже, в нашому розумінні поняття податку включає
відносини власності, а також фактори часу і перерозподілу ресурсів між
минулими, нинішніми та прийдешніми поколіннями. Ми підтримуємо професора
Прінстонського університету (США) Гарві Роузена в переконанні, що лише
громадяни сплачують податки, тільки люди (робітники, акціонери,
землевласники, споживачі та ін.) реально відчувають податковий тягар,
лише вони здатні жалкувати з приводу скорочення доходів. Формально
юридичні платники (компанії, корпорації, фірми, банки і т. д.)
інтерпретуються як особи. Проте, юридична особа – лише прийняте в
законодавстві поняття та зручна в ужитку фікція. “Тому, коли деякі
політики проголошують, що “бізнес має сплачувати свою належну долю
податків”, не ясно, який зміст мають подібні заяви, якщо взагалі мають”
[49, р.274].

Важливість фактора часу в оподаткуванні американський учений-фінансист
Ричард Вагнер ілюструє таким екзотичним доводом. Уявимо, пише він, що
державні фінанси перенесені на планету Уран, де календарний рік у силу
віддаленості від Сонця триває 84 земних років. При умові щорічної зміни
податкових законів їх би приймали один раз у вісім десятиліть, що
порівняно з тривалістю людського життя. Тобто, на Урані платник
сплачував би податок за одними правилами впродовж усього життя. В такому
разі платнику вигідно віддати перевагу прогресивному оподаткуванню над
пропорційним, оскільки в роки з низькими доходами прогресивна шкала
податкових ставок зменшувала б податкові зобов’язання, а в періоди
високих доходів збільшувала. В результаті вирівнювався б рівень
приватного споживання на протязі всього життєвого циклу. З наведеного
гіпотетичного прикладу Вагнер робить висновок, що кожен з окремих актів
сплати прогресивного податку, взятих у їх послідовній сукупності, не
рівнозначний одноразовому міжперсональному трансферту доходів із
нульовим результатом, коли в суспільному масштабі виграш у добробуті
одних людей елімінуються втратами других [55, c.5–6]. Отже, вже не на
Урані, а на Землі в досить тривалій життєвій перспективі оподатковування
через механізм бюджетного перерозподілу дозволяє дещо згладити
відмінності матеріальних умов існування індивідуума в різні періоди його
життя.

Вищенаведені аргументи привертають увагу до мотиваційної природи
податків з боку головних суб’єктів податкового процесу – платників.
Мотивація – пояснення й усвідомлене суспільством, а воно складається з
платників податків, виправдання оподаткування з економічних, соціальних,
політичних міркувань. Саме позиція платників, характер їх поведінки в
податковому процесі кардинально важливі для успіху в оподаткуванні. На
підставі ознайомлення з західними концепціями можна виділити три види
мотивацій на індивідуальному рівні сприймання податків: а) економічну,
б) політичну, в) імперативно-правову і відповідно пояснювати податок як
(а) економічний, (б) соціально-політичний, (в) правовий феномен.

А. Податок – платіж економічно обумовлений заміщенням втрачених вигод
від споживання приватних благ недоступними через ринок благами
суспільного користування. В даній інтерпретації оподаткування має
характер обмінної операції, а податки – дійсно форма економічних
відносин між громадянами-платниками і фіском з приводу оплати приватним
коштом функцій, благ і послуг, забезпечуваних державою.

Б. За влучним висловлюванням класика теорії державних фінансів Лоренца
Штейна (1815–1890), економічні аспекти оподаткування неможливо відділити
від політичних. “Концептуально оподаткування означає більше, ніж просто
розвиток формальних понять суми і розподілу індивідуальних грошових
внесків; у більш високому сенсі виправдання податків полягає у
витрачанні цих внесків на цілі, ради яких їх збирають, а саме – для
задоволення індивідуального через загальне та свідому діяльність цілого,
тобто уряду” [44, р.31].

Податок – платіж на користь держави, спричинений політичними і
морально-етичними спонуканнями (громадянськими, патріотичними,
національними, філантропічними). В цьому аспекті сутність податку
виводиться з природи людини, її прагнень і поведінки як істоти,
пристосованої до суспільного життя (“людина від природи є політичною
твариною”, Аристотель, 384–322 рр. до н. е.). З цього погляду податок
постає як дія платника з почуття обов’язку, совісності, усвідомленої
суспільної необхідності, утім, при одному застереженні. Оскільки ніхто з
платників при здоровому глузді не платить податки з ентузіазмом, а
моральний обов’язок, суспільна необхідність і соціальна відповідальність
мають узаконений характер, у даному випадку в оподаткуванні вже присутні
елементи повинності, хоч і суспільно вихованої.

Обґрунтування податків у соціально-політичному контексті має давнє
походження. Яскравим прикладом може служити проект податкової реформи,
запропонований видатним французьким економістом і державним діячем Анн
Робер Жаком Тюрго (1727–1781). За даним проектом повнота громадянських
прав, право певної особи обирати і бути обраним в органи державної влади
були поставлені в залежність від її матеріального стану – вартості
оподатковуваного майна і/або величини доходу. В такому разі виборчий
округ одночасно виконував функцію податкового округу. Повноправним
громадянином з правом голосу в представницьких органах влади міг бути
тільки той, хто мав власність (дохід) і сплачував відповідні податки,
інші могли розраховувати лише на статус так званих часткових громадян.
Навіть представники привілейованих соціальних верств (дворян і
духовенства) не допускалися до приймання рішень стосовно тальї
(особистого й майнового податку), якого вони не платили [39, c.371–372].
Тобто, передбачалося, щоб національні представницькі збори (асамблеї)
мали різний склад у залежності від справ, які вони розглядали в кожному
окремому випадку.

Таким чином, ідея Тюрго полягала в комплексному проведенні політичної та
податкової реформ, – чи не переконливий доказ органічної єдності
політичних і фіскальних елементів державного управління? Проте, оскільки
сучасне конституційне право не передбачає статусу “часткових” громадян,
а також податково-майнового цензу громадянських прав, проект Тюрго
залишився лише оригінальним пам’ятником адміністративно-фіскальної
думки. Для своєї епохи він був передчасним, а для нашого часу став
неприйнятним у силу загального виборчого права та демократичних свобод.
У сучасних демократично-правових державах політичні мотивації щодо
оподаткування реалізують через механізми суспільного вибору (вибори,
референдуми, парламентські вотування та ін.).

В. Податок – імперативний обов’язок платника перед фіском під контролем
державної влади, під загрозою примушення та покарання. Тут західні
теоретики мають на увазі основану на ідеї державного суверенітету
правову сутність оподаткування, відокремлену від фіскальних,
економічних, етичних тлумачень податку. Податок – правовий феномен,
оскільки перша ознака державності – право і здатність органів управління
(парламенту та уряду) встановлювати обов’язки, використовувати силу для
здійснення державної волі, влада примушує коритися законам. У межах
суверенних повноважень державної влади поруч із правом почати війну з
іншою державою знаходиться право відчужувати приватну власність через
податкову систему, переслідувати за ухилення від сплати податків подібно
до переслідування дезертирів.

Однак, право оподатковувати для певного рівня влади обмежене. В цьому
сенсі американські юристи, зазвичай, апелюють до знаменитої для
формування конституційного права США судової справи “Мак-Куллох проти
штату Меріленд” (1819 р.). Саме на матеріалах цього процесу верховний
суддя США Джон Маршалл (1755–1835) провів рішення, згідно якого
неоподатковувані структури, що знаходяться під юрисдикцією верховної
влади (в даному випадку створений за рішенням Конгресу США банк), не
підлягають оподаткуванню з боку підпорядкованій верховній владі
інстанції (тобто податком, запровадженим законодавчими зборами штату).
Інакше претензія на існування в державі паралельної, дублюючої верховної
влади була б неконституційною і справила б руйнівний вплив на її
суверенітет. У ході даного процесу була вироблена одна з основних формул
податкового права, що “оподатковувати владу податком означає владу
руйнувати”.

Податки держава вимагає від платників на підставі закону, тобто податок
– “неминуче зло” (Адам Сміт), але зло легітимне. Тут, на перший погляд,
податок виступає як обов’язковий, щоб не сказати примусовий, платіж.
Проте, треба прийняти до уваги, що фіскальні закони, прийняті за
демократичною процедурою, відображають суспільну згоду по відношенню до
податків і в принципі не можуть вважатися формою насильства чи
примушення.

У підсумку: добровільна готовність до сплати податків, спонукана
громадянськими чеснотами, доповнена передбаченою законами
обов’язковістю, прийнятими в демократично-правовій державі
представницькою владою (депутатами парламенту) як волевиявлення
електорату. У випадку ухилення від податків передбачено примушення до
виконання податкових зобов’язань. Таким чином, податок у суспільстві
сучасного типу – ні чисто добровільний, ні суто обов’язковий платіж.
Напрошується висновок, що природа податку має гетерогенний, тобто
змішаний, неоднорідний, неоднозначний характер, відображаючи суперечливі
мотивації платників.

Реально поведінку платників податків визначають усі три мотивації:
обов’язкова, добровільна, примусова. Справа і проблема – в пропорціях
між ними. У державах Заходу з давніми демократично-правовими традиціями
переважають перша і друга мотивації, а в деяких країнах СНД – перша і
третя. Наприклад, за визнанням російських спеціалістів, зниження на 11
процентних пункти ставки податку на прибуток та запровадження замість
собівартості показника “необхідні економічно обґрунтовані затрати”,
зроблені в розрахунку на заохочення підприємництва, фактично призвели до
скорочення бюджетних доходів та зниження темпів росту виробництва.
Причина – в низькій податковій культурі, а значить і громадянській
свідомості платників, які скористалися нововведеннями як можливістю
“обнулювання” прибутку на додаток до поширеної практики лжеекспорту з
метою повернення податку за додану вартість. Реально деморалізацію
платників можливо викорінити лише в еволюційному процесі тривалих
зусиль, направлених на зміну їхньої ментальності, а також шляхом
ретельної продуманості та невідворотності дії податкових законів.

Податкам властиві типологічні ознаки, за якими податки відрізняють від
неподаткових доходів:

– Відсутність безпосереднього зв’язку між сплатою податку і конкретною
вигодою, одержаною платником;

– Податки стягуються на основі наперед обумовлених критеріїв щодо їх
правового статусу, величини та умов сплати;

– Більшість податків справляються в безперервно повторюваному і
передбачуваному щорічному режимі, тільки деякі з них, наприклад податок
на спадщину, стягується спорадично в одноразовому порядку;

– Податки не аналогічні регулюючим платежам і штрафам. (Так, у США
деякий час діяв закон, згідно якого товари, виготовлені при участі
дитячої праці, оподатковувалися настільки високо, що було рівнозначно
забороні такого виробництва. Можна вважати, що в подібних випадках під
назвою податків йдеться про економічно-каральні платежі, використовувані
замість прямої адміністративної заборони певних видів діяльності);

– Податки безпосередньо безеквівалентні платежі, тим вони відрізняються
від плати за ліцензії та зборів за надання послуг із боку державних
установ.

Зарубіжні вчені, особливо представники англо-американської фінансової
науки, зазвичай не зв’язують визначення податку з поняттям відносин
(суспільних, економічних, фінансових), що властиво для вітчизняних
економістів. Так, наведемо лише одну, але типову дефініцію проф. В.М.
Опаріна: “За економічним змістом податки відображають фінансові
відносини між державою і платниками податків з метою створення
загальнодержавних централізованих фондів грошових коштів, необхідних для
виконання державою її функцій” [28, c.136]. Концепція відносин походить
із марксистської економічної теорії, куди була введена з ідеологічних
міркувань. Упродовж декількох десятиліть засилля догматичного марксизму
в фінансовій теорії не допускали нічого іншого, залишивши лише
можливість цитування та інтерпретації. На жаль, звичка слідувати
традиції діє й донині. Вченим властиво інколи “зациклюватися” на
усталених поглядах і набутих знаннях, що шкодить відкритості до нових
ідей.

Однак, ми далекі від повного заперечення на право існування концепції
відносин. Можна погодитися, що податок – гетерогенний феномен із
різними, навіть несумісними властивостями, подібно до того як, скажімо,
сонячне світло має дуалістичну природу: воднораз і матеріальну
(корпускулярну), і нематеріальну (хвильову).

2.2. Концепції адміністративної та податкової держави

Держава виникає і розростається як адміністративно-податкова структура,
хоч наукове пояснення цієї взаємообумовленості складається значно
пізніше.

Концепцію адміністративної держави висунув класик науки управління
американський соціолог Дуайт Вальдо в роботах “Адміністративна держава”
(1948 р.) і “Роль адміністрації в сучасному суспільстві” (1953 р.).
Надамо йому слово: “Добробут, щастя і навіть саме життя всіх нас
опираються в більшій степені на діяльність адміністративного механізму,
який оточує [увагою] і підтримує нас. Бажаємо ми того чи ні, про
державне управління має турбуватися кожен. Якщо ми хочемо вижити, нам
слід вести себе по відношенню до держави дуже розумно”·. В цих словах
виражена тенденція суспільних настроїв, обумовлена великими потрясіннями
і грандіозними подіями першої половини ХХ ст. Подібний пієтет у
ставленні до держави пояснюється зміною її ролі під впливом Першої
світової війни, Великої депресії (світової економічної кризи 1929–1933
рр.), Другої світової війни і майже без перерви наступної після неї
“холодної війни”. Теоретичні засади фінансово-економічної політики,
адекватної новим умовам, в яких опинилися суспільство, держава і
економіка, знайшли відображення в програмній монографії Джона М. Кейнса
(1883–1946) “Загальна теорія зайнятості, проценту і грошей” (1936 р.).

Ці події обумовили розростання державного сектора економіки, змінили
масштаби діяльності та функції державних органів, вплинули на динаміку
обсягів та структуру державних бюджетів. Відповідно суттєво підвищилися
податки, неймовірно збільшився державний борг. Так, у США доля сукупних
державних видатків – федеральних, штатних і місцевих – виросла з 9,9%
валового внутрішнього продукту в 1929 р. до 18,4% в 1940 р., 21,3% – в
1950 р., а в 90-ті роки ХХ ст. перевищила 34% [49, c.16].

На Заході демократично-правова держава поступово перетворилася в
інструмент економічного регулювання та гаранта соціальної солідарності,
стає важливим чинником вдосконалення суспільства. Достатньо навести
яскравий приклад – викорінення пияцтва в скандинавських країнах за так
званою готебургзькою системою (від назви м. Готебург у Швеції). Введені
в другій половині XIX ст. заходи адміністративного і фіскального
характеру (запровадження високих акцизів або державної монополії на
алкогольну продукцію) дозволили вже на початок ХХ ст. кардинально
скоротити масштаби цього соціального зла в Швеції, Норвегії, Фінляндії.

Попри намагання адептів неолібералізму скомпрометувати державу, сучасний
рівень економічного і соціального розвитку робить неможливим
реабілітацію в повному її значенні старої теорії laissez faire, себто
невтручання держави в економіку та у соціальну сферу. Щоправда, останнє
має свої межі, про що свідчить частковий демонтаж соціальних програм у
державах загального добробуту – процес, який у ФРН прийняв форму
комплексної перебудови моделі соціально-ринкового господарства під
назвою “Порядок денний 2010”.

В історичній ретроспективі влада держави поступово зростала, бо її
задачі з плином часу нарощувалися. Нікуди не ділися і навіть посилилися
традиційні функції управління, правопорядку, національної безпеки, що
вийшла на нові фронти боротьби з міжнародним тероризмом, наркобізнесом,
незаконною торгівлею зброєю, відмиванням грошей, ухиленням від податків
та ін., а їм на додачу виникли нові функції соціально-економічного
характеру, відмову від яких не можна уявити навіть у віддаленій
перспективі.

Отже, держава в розумінні сукупності її уряду, установ і організацій
реалізує своє призначення через управління людьми, подіями і процесами
на виконання рішень представницької законодавчої влади. Оскільки держава
будь-що має забезпечити надходження податків і тому підпорядковує
фізичних і юридичних осіб фіскальній дисципліні, така держава не може не
бути адміністративною державою.

“Адміністративна держава” – сутнісний аналог більш широко вживаного
поняття “правова держава” з тою різницею, що під правовою державою треба
мати на увазі правотворчу діяльність та конституційні норми державності,
а держава в її адміністративній ролі зосереджена на
функціонально-виконавській, правозастосовній діяльності державних
відомств і служб.

Оскільки у фіскальному відношенні адміністративна держава озброєна
системою оподаткування, то у фокусі вчення про адміністративно-податкову
державу знаходяться вже згадувані національні податкові системи –
створені на історично обумовлених інституціональних засадах, теоретично
обґрунтовані та закріплені в конституційно-правових нормах комбінації
податків, як і сукупність правил їх установлення, скасування та уплати,
способів контролю над процесом оподаткування, видів відповідальності за
податкові правопорушення. Податкові системи завжди національно-державні
за формою організації (німецька, французька, українська, російська і т.
д.), що не виключає спорідненості податкових систем суверенних держав,
близьких за рівнем соціально-економічного розвитку, а також уніфікації
та гармонізації національних податкових систем на засадах вимог
інтеграційних об’єднань, наприклад Європейського Союзу.

Отже, податкова система складається не просто з податків самих по собі.
Податкова система є сферою взаємодії людей, ринкових структур і
державних інститутів у певному соціально-економічному і міжнародному
оточенні. Як національно-державне явище вона відображає
історико-етнографічні обставини її формування, а також
законодавчо-нормативне, організаційно-адміністративне,
інформаційно-аналітичне середовище оподаткування. При цьому щоб
відповідати системним вимогам, зміни однієї з складових податкової
системи викликають ланцюгові зміни у всій системі, впливають на
результати її функціонування.

Традиційним податковим системам існують принаймні три альтернативи:
глобальна податкова система; безподаткове фінансування державних потреб;
і давня химера податкових реформаторів – єдиний податок.

Створення глобальної податкової системи ще не вийшло з стадії
концептуального обговорення.

На тему можливості наповнення бюджету шляхом добровільних відрахувань
від індивідуальних доходів при умові скорочення до мінімуму державних
функцій фантазує ультраправий американський економіст Аєн Ренд (Ayn
Rand) у роботі “Фінансування держави у вільному суспільстві”. Як уявляє
автор цієї екстравагантної ідеї існування безподаткової держави?

За Рендом, мінімально необхідні затрати на утримання армії, поліції,
адміністративних установ і органів правопорядку можуть бути покриті за
рахунок добровільних внесків на рівні 5–10% від індивідуальних доходів.
Він апелює до досвіду церкви, котра подібним чином акумулює десятки
мільярдів доларів, а також розраховує на економію непродуктивних
видатків на зразок відмови від утримання “антикапіталістичної”
Організації Об’єднаних Націй. Реалізацію свого проекту, щоб не сказати
прожекту, фінансованої на добровільних засадах держави, Ренд пов’язує з
рядом умов: ліквідацією суперечних духові капіталізму держави загального
добробуту, змішаної економіки, втіленого в глобалізації нового світового
порядку [52]. Ми вважаємо ідеї Ренда утопічними.

Якщо прийняти до уваги періодичні податкові реформи, а також часткові
зміни, доповнення, модифікації, конструювання податкової системи –
тривалий, складний, по суті безперервний процес. В такому разі чи не
можна звести податкову систему до абсолютної простоти за допомогою
запровадження єдиного податку? Фінансова наука знає декілька проектів
такого роду, якими то захоплювалися, то їх висміювали.

Найбільш відомі з них походять із Франції та США: “королівська десятина”
Себастіана Вобана (1633–1707), єдиний податок на землю Франсуа Кене
(1694–1774) і Генрі Джорджа (1839–1897). І хоч ні один із цих та інших
проектів не був практично реалізований, єдиний податок подібно до
вічного двигуна пропонують знову й знову [53]. Наприклад, деякі
економісти – Д. Львов і В. Соколов (Росія), М. Геффні (США), Ф. Харрісон
і Р. Бенкс (Велика Британія) – вбачають стратегічний фінансовий ресурс
відродження Росії в заміні побудованої за західними стереотипами
сучасної множинної податкової системи на оподаткування ренти від землі і
природних ресурсів. Над реалістичністю даної пропозиції в Росії – країні
унікально багатій природними ресурсами – варто задуматися.

Розглянуті нетрадиційні форми наповнення бюджетів за рахунок міжнародних
податків, добровільних пожертвувань або єдиного податку ще не вийшли і
навряд чи вийдуть із стадії ідей і гіпотез. Адміністративно-правова
держава була і в майбутньому, настільки можна передбачити, залишається
податковою державою. Тому ми вважаємо цілком правомірним злиття цих
понять в одне – адміністративно-податкова держава.

Раз податки по праву знаходиться в центрі державного життя, в розвинених
країнах Заходу давно склалася податкова (фіскальна) держава – оснований
на податках орган виконання суспільних функцій по розміщенню та
(пере)розподілу ресурсів, регулюванню соціально-економічних процесів
засобами оподаткування та фіскальної політики.

Автор ідеї та поняття “податкова держава” – видатний економіст і
соціолог Йозеф Шумпетер (1883–1950). За його словами: “Податки не лише
допомогли створити державу. Вони сприяли оформленню її. Податкова
система стала тим органом, розвиток якого спричинив появу других
органів. За допомогою податкового законодавства держава підпорядкувала
собі приватні господарства і забезпечила домінування над ними. Податок
вносить дух грошей і розрахунку в усі закутки, де ним до того і не
пахло, і таким чином стає творчим фактором самого державного організму,
який створив податок” [50, c.79]. Суттєву типологічну ознаку податкової
(фіскальної) держави Шумпетер вбачав у зростаючій важливості та новому
значенні оподаткування і державного боргу в національних державах, що
зумовлено посиленням централізованої влади, розширенням урядових
функцій, активністю зовнішньої політики, амбіціями національних еліт.
(За даними ознаками і Україна вже належить до такого типу держав).

Монографії, написаній у 1918 р. із викладом вчення про податкову
державу, Шумпетер не випадково дав назву “Криза податкової держави”
(“Die Krise des Steuerstaates”) [50, c.67]. Погляди Шумпетер можна
пояснити з огляду на обставини епохи та його творчого життя. Приводом
для висновків про кризу податкової держави слугували грандіозні події
початку ХХ століття: Перша світова війна, крах чотирьох імперій
(Австро-Угорської, Російської, Німецької, Турецької), соціалістична
революція в Росії, а також перші важкі роки самостійної Австрії, де
Шумпетер деякий час займав посаду міністра фінансів.

З аргументів Шумпетер випливає, що криза податкової держави настає за
певних умов: втрати державою здатності збирати податки і/або повністю
контролювати податковий процес; одержавлення господарської системи;
перебільшеного розвитку фіскальних засад державності.

Так, загибель Римської та Візантійської імперій обумовлена системною
кризою, частиною якої було скорочення податкових надходжень у результаті
занепаду економіки, зменшення кількості платників, втрати контролю над
кордонами. Гостра дефіцитність державних фінансів супроводжувала і крах
тих імперій, які розпалися на очах у Шумпетера та його сучасників.
Значною мірою параліч здатності приборкати тіньову економіку,
переслідувати і карати порушників фінансової дисципліни властивий
останнім рокам існування СРСР, який, до того ж, не був податковою
державою в повному розумінні цього слова.

Другий урок полягає в тому, що державу, яка намагається підмінити собою
економіку, прагне виконувати весь комплекс економічних і політичних
функцій, неминуче очікує банкрутство. За Шумпетером, соціалістична
держава, котра володіє економікою, сама господарює і відповідно, не
збираючи податків, живе за рахунок відрахувань від прибутків державних
підприємств і організацій, а громадяни якої замість того, щоб дбати про
власні інтереси, очікують на блага від держави, приречена. Пророцтво
Шумпетера тим вагоміше, бо він був сучасником народження першої
соціалістичної держави і відразу передбачив, що фактично безподаткова
держава з неефективною усуспільненою економікою нежиттєздатна в
принципі, час її існування – не більше, ніж поступова агонія. Вочевидь,
як фатум, ним напророчений, збувся.

Проте податки і в “нормальній” податковій державі мають мати міру. Аби
не стати економічним паразитом, не перестаратися у виконанні фіскальної
функції держава вправі брати з приватного сектора лише стільки податків,
скільки сумісно із збереженням індивідуальної вигоди платників. Іншими
словами, податкова держава повинна вимагати з платників не так багато,
щоб вони втрачали фінансовий інтерес до виробництва, щоб рівень
оподаткування паралізував економічну енергію, спричиняв деморалізацію
суспільства. В противному разі також наступає криза податкової держави,
коли податки руйнівним чином позначаються „спершу на економіці, потім на
способі життя, а наостанку – на культурному рівні” [50, р.82 ].

Даремно думати, що фіскальні кризи були можливі лише в минулому. Так,
феноменальна економічна, воєнна, технологічна, інформаційна могутність
США як єдиної супердержави – зовсім не гарантія від фіскальної кризи
сучасної американської держави. Експерти б’ють тривогу з того приводу,
що починаючи з 2010 р. вийдуть на пенсію близько 80% американців, які
народилися в період демографічного буму після закінчення Другої світової
війни. На той час, коли даний процес завершиться в 2030 р., населення
похилого віку зросте вдвоє. Відповідно покоління, котре прийшло в світ
на початку XXI ст., буде нести вдвоє вище в порівнянні з нинішнім рівнем
податкове навантаження для фінансування соціальних виплат. Вкупі з
проблемами бюджетних дефіцитів та зростаючого державного боргу це
істотно ослабить фінансовий стан США.

Аби запобігти неконтрольованому розростанню фіскальної функції
податкової держави та масовому незадоволенню платників, що переростає в
опір оподаткуванню, в країнах Заходу прийняті контрзаходи, котрі ми
зводимо до трьох позицій: законодавчого обмеження податкового тягаря;
додержання принципу не-афектації при інформуванні платників; клієнтурних
технологій обслуговування платників з боку податкової служби.

Законодавче обмеження податків реалізується в формі періодичних
податкових реформ, котрі, зазвичай, направлені на лібералізацію і
спрощення податкової системи. Так, остання з подібних реформ, проведена
у ФРН в 2003 р. під назвою “Порядок денний 2010”, передбачає зниження в
2005 р. максимальної ставки прибуткового податку з 53% до 42%, а
мінімальної ставки – з 22,9 до 15%. На 2004 р. установлено проміжні
компромісні ставки на рівні 45 і 16% відповідно. Іншою формою
законодавчого контролю над висотою податків є конституційно зафіксовані
норми оподаткування на зразок обмеження податку на нерухомість у штаті
Каліфорнія (США) 1% ринкової вартості майна.

Принцип не-афектації полягає в доцільності формулювань законодавчих
актів, а також текстів навчальної літератури таким чином, щоб
переорієнтовувати настрої громадян і увагу неофітів фінансової науки від
суто фіскального призначення податків до високої суспільно-державної
ролі оподаткування. Інформаційне висвітлення збирання податків подавати
в інтерпретації служіння інтересам людей. Дані аргументи – яскравий
доказ того, як уважно і всесторонньо підходять західні спеціалісти до
всіх аспектів оподаткування, в тому числі до впливу податків на
суспільну свідомість.

Клієнтурні технології роботи з платниками передбачають ставлення до
платника податків із боку персоналу податкового відомства за ринковим
правилом, – як до обслуговуваного клієнта, котрий, звісно, завжди
правий. У такий спосіб оподаткування і контроль над платниками набуває
рис сервісу. При сервісному підході центральна фігура податкового
процесу, його головна діюча особа, господар становища в державі –
платник, а не збирач податків.

У результаті названих засобів сучасна адміністративно-податкова держава
за класичною схемою здержувань та урівноважень здатна стримувати власні
фіскальні апетити.

Ввівши в науковий вжиток поняття “податкова держава” і “криза податкової
держави”, Шумпетер посилив позиції соціології у вченні про державні
фінанси. Поставивши питання про податкову державу і можливу її кризу,
він визнав, що оподаткування породжує немало серйозних проблем. Яким
чином створити раціональну податкову систему, – фіскально ефективну і
водночас економічно й соціально прийнятну суспільству, розірваному
суперечливими класовими, регіональними, галузевими і т. д. інтересами?
Як впливають окремі податки на мотивації поведінки, матеріальний стан
платників, виробничі процеси? Як узгоджується оподаткування з свободами
і правами людини? Тим самим Шумпетер причетний до започаткування нової
наукової школи, що пізніше одержала назву фіскальної соціології, мова
про пізнавальний потенціал якої піде в підрозділі 2.1. Справу Шумпетера
продовжили Ричард Масгрейв, Генрі Хінрічс, Ентоні Даунс та інші. Методи
фіскальної соціології стали темою обговорення на 41-му конгресі
Міжнародного інституту державних фінансів (Мадрид, 1985 р.) [37,
c.26–38].

В адміністративно-податковій державі функціонування податкової служби,
подібно до інших державних відомств, передбачає ієрархічну субординацію,
сукупність процедур і санкцій, які приводять у дію систему
оподаткування. Адже правовий порядок у демократичній державі був би
неможливим без адміністративного механізму його підтримки. Дисципліна і
відповідальність усіх учасників податкового процесу, а також обумовлені
соціально-інституційним оточенням та підсилені загрозою санкцій етичні
норми поведінки, виконують роль головних регуляторів стосунків між
фіском і платниками податків.

Свого часу Адам Сміт (1723–1790) наполягав, що ключ до добробуту
суспільства знаходиться в “невидимій руці”. Під “невидимою рукою” Сміт
розумів природне прагнення до власної вигоди, котре направляючи людей до
власного інтересу, забезпечує й інтерес суспільства в цілому. Тобто,
суспільне благо безпосередньо не входить у наміри індивіда, а
складається з суми індивідуальних егоїстичних інтересів. Сміт явно
абсолютизував стихійні сили ринку, нехтуючи конфліктами соціальних
інтересів, не передбачав ситуацій, коли приватні вигоди суперечать
суспільним. За слушним зауваженням, що відображає сучасний погляд на
проблему, “невидима рука” справді діє, але “вона, швидше за все,
страждає артритом” [33, c.330].

“Видима рука бюджетного процесу, – додає Масгрейв, – не менш
“натуральна”, ніж невидима рука ринку” [43, c.31]. На його думку,
податки (фіскальні ресурси) необхідні для виконання державних функцій:
постачання суспільних благ, соціально мотивованого перерозподілу
доходів, проведення макрополітики, а способи, за допомогою яких їх
збирають, формують характер фінансових контактів між громадянами і
державою. Саме за рахунок податків фінансують унікальні суспільні блага,
запропонувати які ринок неспроможний, що і перетворює сучасну
демократично-правову державу в податкову державу.

Суперечливе сприймання адміністративно-податкової держави обумовлене
неоднозначністю соціально-психологічного реагування на оподаткування та
на саму державу. Корифей російської фінансової науки І.Х. Озеров писав
із цього приводу: “Рассматривая средневековые налоги, мы попадаем как бы
в музей орудий, которыми пытали людей; но, вместе с тем, налоги же
принесли людям и свободу: разве политический строй Англии не вырос на
почве борьбы против произвольных налогов, разве свободная жизнь Северной
Америки не была вскормлена английским произволом в сфере обложения, а во
Франции разве не налоговый гнет и финансовые неурядицы внесли в головы
французского населения идеи свободы? Налог – это закоренелый смутьян,
проникнутый мятежным духом подстрекателя, источник свободы, но и орудие
пытки”. “Да, при помощи налогов совершена в мире масса добра, но и масса
зла, пролиты реки крови, моря слез, но и приобретено лучшее достояние
человека – свобода, и этому учителю лжи и клятвопреступления благодарное
человечество могло бы воздвигнуть памятник с надписью: “Источнику
человеческой свободы”·.

Сучасна держава, навіть сама процвітаюча і демократична нереальна без
податкового відомства, як і не може обійтися без армії та поліції.
Більше того – благоденство й демократія зобов’язані своїм існуванням
податковій службі, армії та поліції. Адже в будь-якому суспільстві,
навіть найбільш благополучному і стабільному число людей, необтяжених
почуттям громадянського обов’язку, – легіон, на таких діє лише сила
закону, та, і то не завжди. В цих обставинах – квінтесенція
адміністративно-податкової держави.

Адміністративно-податкова держава – неоднозначне, але велике завоювання
цивілізації. В країнах Західної Європи та Північної Америки вона існує з
XVIII ст., бо саме з цього часу під впливом демократичних перетворень,
породжених Великою Французькою революцією та Війною за незалежність США,
започаткована тенденція витрачати податки на цілі, які виправдовують їх
збирання, а саме – в інтересах добробуту, безпеки, здоров’я, освіти,
комфорту існування всіх і кожного.

2.3. Принципи оподаткування та податкова політика

Принципи оподаткування – розроблене на наукових засадах зведення
догматичних, раціоналістичних, етичних і нормативних положень стосовно
функціонування податкової системи, це неформальний кодекс поведінки всіх
учасників податкового процесу, однаково рекомендаційний як для
податкової служби, так і платників податків. Принципи виконують роль
стандартів податкової системи, провідних настанов щодо проведення
податкової політики та розробки технологій оподаткування. В фіскальній
сфері принципи оподаткування нагадують те значення, котре в теології
належить декалогу – десяти заповідям Божим. Одні принципи виведені
теоретично з певних суспільних ідеалів, другі опираються на емпіричний
досвід, віковічну податкову практику. Призначення принципів полягає в
узгодженні двох основних вимог до податкової системи: задоволення
фіскальних потреб держави при врахуванні інтересів платників податків.
Тому наукове обґрунтування принципів оподаткування виходить із задач
виконання державних функцій і впливу податків на економічну діяльність.

Аби зрозуміти важливість принципів оподаткування, достатньо нагадати про
“безпринципний” стан державних фінансів часів королівського абсолютизму.
З цією метою наведемо приклад із XVII ст. про діяльність суперінтенданта
(міністра) фінансів Франції Нікола Фуке (1615–1680). Через систематичне
розкрадання бюджетних коштів Фуке привів фінанси в повний розлад. Так,
він передавав податки на відкуп за хабарі, а відкупщики мало того, що
самі обкрадали казну, повинні були за рахунок зібраних податків
оплачувати приватні витрати Фуке та його кліки. Фуке осмілився взагалі
не вести облік державних доходів, тим самим одержавши можливість
присвоювати величезні суми бюджетних коштів. Щоправда, останні 15 років
життя Фуке провів у в’язниці. Знадобилися державницький ум й
адміністративний хист його наступника Жана-Батиста Кольбера (1619–1683),
щоб навести порядок у фінансах королівства.

Найвідомішими в історії фінансової науки є принципи, сформульовані
Адамом Смітом (1732–1790) і Адольфом Вагнером (1835–1917). Вони мають
ранг класичних.

Таблиця 1.1

Принципи оподаткування Адама Сміта та Адольфа Вагнера

Принципи за Смітом Принципи за Вагнером

1. Громадяни зобов’язані брати участь у покриванні державних видатків по
можливості у відповідності з своїми доходами.2. Податок повинен бути
точно визначеним щодо часу, способу та розміру, ясним і відомим як
самому платнику, так і будь-кому іншому.3. Податок повинен стягуватися у
момент і способом, найбільш зручним для платника.4. Кожен податок має
складати суму якомога меншу зверху того, що поступає в дохід держави
[34, c.505–506 ]. I. Фінансові принципи:1. Достатня дохідність.2.
Еластичність оподаткування.II. Економічні принципи:3. Продуманий вибір
джерел оподаткування, особливо між податками на доходи і національне
багатство (капітал), а також відносно допустимої різниці між
індивідуальним і національним інтересом.4. Вибір видів податків із
позицій впливу оподаткування в цілому та окремих податків на платників,
врахування проблеми перекладання податків.III. Принципи справедливості
(зрівняльного розподілу податків):5. Універсальність (загальність) і6.
Рівність оподаткування.IV. Принципи адміністрування податків (принципи
адміністративної ефективності податкової системи):7. Визначеність
оподаткування.8. Зручність.9. Забезпечення найнижчих по можливості
затрат по збиранню податків [44, р.11].

Помітно, що принципи оподаткування, викладені А. Смітом у знаменитій
книзі “Добробут націй” (1776 р.), опираються на філософсько-етичну
доктрину з його праці “Теорія моральних почуттів” (1759 р.). За Смітом,
правило абсолютної моральності полягає в такій поведінці, котра викликає
симпатію ближніх. Звідси і уряди мають вести себе таким чином, щоб
уникнути антипатії з боку платників податків, і навпаки – останні не
повинні викликати невдоволення урядів. Вочевидь, що подібна позиція
ставить і тих, і других у становище, зазвичай, мало реальне. У більш
прагматичному сенсі принципи Сміта носять утилітарно-індивідуалістичний
характер, тобто вони орієнтовані більше на інтереси конкретних
платників, ніж на спільні для всіх національно-державні інтереси.
Значною мірою така позиція була продиктована низьким рівнем британської
податкової служби у XVIII ст. На неї зовсім не схожа сучасна компетентна
і добросовісна податкова адміністрація західних країн, побудована на
основі співробітництва представників фіскальної служби і платників
податків, що по суті є ознакою згуртованості політичної нації.

Перший принцип Сміта (“Піддані держави мають по змозі брати участь в
утриманні уряду відповідно до своєї здатності й сил, тобто відповідно до
доходу, яким вони користуються під протегуванням і захистом держави”
[34, c.505]) дозволяє пояснити соціально-економічну роль податкових
привілеїв: імунітетів, цензів і пільг. Імунітети (звільнення від
податків представників окремих сфер діяльності і/або соціальних станів у
силу їх привілейованого становища) і цензи (надання політичних і
громадянських прав лише під умовою сплати певної суми прямих податків)
мали вийти і справді вийшли з вжитку під впливом буржуазно-демократичних
перетворень.

Внутрішній смисл першого принципу допускає існування пільг, на що
вказують застереження Сміта: “по змозі”, “відповідно до своєї здатності
й сил”. Пільга як полегшення, надане в порядку винятку із загальних
правил, – суперечливий, а дехто вважає, що навіть негативний фактор
оподаткування. Порушуючи умови конкуренції, котрі мають бути рівні для
всіх, створюючи вигоди одним за рахунок інших, пільги тим самим
розбещують перших і озлобляють других, у підсумку деморалізуючи все
суспільство. “Податкові привілеї, – пише професор Й. Ланг, – посилюють
оподаткування для тих, хто не попав у число пільговиків, активізують їх
опір податкам і дають привід до нових привілеїв” [17, c.5]. Пільги
порушують не лише рівність в оподаткуванні та знижують фіскальну
ефективність податкової системи, але й шкодять раціональним засадам
економіки, бо анулюють загальні для всіх господарюючих суб’єктів,
значить – нейтральні, – умови для приймання економічних рішень. Отже,
дія пільг по суті скасовує принцип нейтральності оподаткування, мова про
який піде пізніше. Не випадково, в деяких країнах, у тому числі в Росії,
взятий курс на максимальне обмеження кількості пільг.

У США деякі спеціалісти податкової справи вважають, що “Адам Сміт
зупинився надто рано” і з посиланням на Американський інститут присяжних
аудиторів рекомендують додати до принципів Сміта ще шість принципів
податкової системи і податкової політики:

– податкова система має бути простою;

– податок має бути нейтральним щодо свого впливу на бізнесові рішення;

– податкова система не повинна шкодити розвитку та ефективності
економіки;

– має бути забезпечена максимальна поінформованість платників щодо
певного податку, його параметрів і правил справляння;

– податок треба конструювати таким чином, щоб невиконання податкових
законів було мінімальним;

– устрій податкової системи має полегшувати податковій службі
передбачення сум і термінів надходження доходів [55, c.5].

Принципи оподаткування мають суперечливий, релятивістський характер,
залежать від обставин місця і часу. Наприклад, якщо прийняти прогресивну
шкалу податкових ставок за втілення соціальної справедливості в
оподаткуванні, то напрошується порівняння з уявленнями про
справедливість при соціалізмі, коли вищим, більш напруженим планом за
принципом “від кожного – за його здібностями” карали тих, хто краще
працював. Так і у Вагнера принципи третьої групи допускають різне
тлумачення соціальної справедливості в залежності від стану економіки,
рівня культури, громадської думки. Деякі з названих принципів
двохсотрічної давності ще й досі не в повній мірі реалізовані.
Універсальні істини оподаткування дійсно існують, але вони
видозмінюються в залежності від конкретних соціально-економічних умов.
Тобто, принципи не тільки логічна, але й історична категорія. В сучасній
законодавчій практиці не рідкість відмова від запровадження певних
податків чи заходів податкової політики у зв’язку з складністю
адміністрування ними, навіть якщо вони відповідають вимогам фінансових,
економічних і соціальних принципів.

Заслуговує на увагу останнє за часом (1992 р.) зведення принципів
оподаткування, розроблене експертами з Гарвардського університету (США)
У. Хассі та Д. Любіком згідно Міжнародної податкової програми ООН і
включене в так званий Світовий податковий кодекс. Останній передбачає
такі принципи конструювання та функціонування національних податкових
систем у постсоціалістичних державах Східної та Центральної Європи:

– єдиний постійний податковий кодекс без окремих законів про податки;

– відмова від протекційних фіскальних заходів як умова інтеграції в
світову економіку;

– відмова від податкових пільг та звільнень від податків, заміна їх у
разі необхідності субсидіями виробникам і/або споживачам;

– врахування національних особливостей;

– орієнтація прибуткового податку з фізичних осіб більше на соціальну
справедливість, ніж на мету одержання доходів;

– врахування фактора інфляції [40, c.1–25].

Та, над усе автори “Світового податкового кодексу” попереджають:
“Розробка й написання законів є тільки прелюдія до головного в
податковій реформі – розвитку ефективного адміністрування. Наявність
чесної та високо компетентної податкової адміністрації – абсолютна
необхідність. Структура повноважень податкової адміністрації має бути
встановлена в законодавчому порядку, але саме втілення цієї структури в
реальність у кінцевому підсумку визначає успіх податкової реформи” [40,
c.11].

Узагальнюючи світовий досвід, можна стверджувати, що сучасні податкові
системи складалися, функціонують і реформуються на основі таких
теоретично сформульованих і емпірично виправданих принципів.

По-перше, простота адміністрування, – збір того чи іншого податку має
супроводитися мінімальними затратами коштів, часу і зусиль працівників
податкових органів, бухгалтерських служб, громадян-платників, повинен
обходитися без створення зайвих бюрократично-апаратних структур.

По-друге, фіскальна ефективність, – бюджетні доходи від справляння
певних податків мають багатократно перевищувати додаткові видатки на
обслуговування податків, а також на утримання відповідної податкової
служби. Слід максимізувати масу доходу від податків, а не висоту
податкових ставок, що відповідає відомому критерію А. Лаффера.

По-третє, при введенні податків і установленні процедур їх справляння
треба передбачити захист від ухилення від податків, мінімізувати таку
можливість або технологічно зробити ухилення економічно невигідним
(надто дорогим, складним, небезпечним) для потенційного неплатника.

По-четверте, універсальність – ставки податків, норми і режим
оподаткування мають бути максимально уніфікованими для різних категорій
платників, регіонів і видів діяльності в тому числі і в міждержавному
аспекті.

По-п’яте, податкове заохочення корисних видів діяльності (наприклад,
інвестицій) і дестимулювання шкідливих (наприклад, забруднення
довкілля). Щоправда, цей принцип знаходиться під сумнівом у прихильників
принципу нейтральності податків. На їх думку, податки не здатні
виконувати стимулюючу роль, адже в такому разі кращий стимулятор –
відсутність податку. Варто також попередити, що податок на забруднення
випадає з кола податків у традиційному розумінні форми участі в оплаті
суспільних благ і державних послуг. Податок на забруднення, тобто на
антиблаго, виконує скоріше функцію штрафу, фіскальної санкції,
фінансової компенсації за заподіяну шкоду.

По-шосте, податкову систему в цілому треба оцінювати як за її прямим
фіскальним ефектом, так і за загальним впливом на стан економіки (темпи
економічного росту, рівні цін, інвестицій і зайнятості).

Деякі з наведених принципів аксіоматичні. Так, принципи визначеності,
зручності й економічності збирання є самоочевидними, вони не потребують
особливих доведень. По слову американського вченого-фінансиста Гарольда
Гроувса, автора унікальної роботи “Податкові філософи”, “оподаткування –
майстерність, техніка і воднораз наука” [45, c.24]. На перше місце в
податковій справі поставлені знання і вміння, тобто науковий,
професійний і адміністративний фактори в оподаткуванні.

Так чи інакше принципи оподаткування торкаються проблеми забезпечення
соціальної справедливості в оподаткуванні. Та, задамося питанням, – що
означає справедливість, для кого вона і для чого? Абсолютного,
однакового для всіх людей, однозначного в усіх ситуаціях
суспільно-економічного буття поняття справедливості просто не існує. В
філософському плані, за визначенням у Статуті Організації Об’єднаних
Націй, принцип справедливості – категорія морально-правової та
соціально-політичної свідомості, що дозволяє оцінювати суспільну
дійсність і діяльність під кутом зору належного, того, що слід. Але
рівень і характер свідомості, уявлення про належне у людей різний.
Скажімо, бізнесмен і працівник його фірми можуть протилежним чином
суб’єктивно сприймати прогресивну шкалу оподаткування доходів: перший
оцінювати її негативно, другий – позитивно. Тобто, одні можуть розуміти
справедливість у комуністичному сенсі за формулою “всім однаково”, інші
– в дистрибутивному аспекті за принципом мерітократії “кожному – по
заслугах”.

Протилежність ідеалів призводить до того, що в реальній суспільній
практиці визначення норм справедливості є результатом суспільного вибору
за демократичною процедурою. Процедурна справедливість означає поняття
та критерії справедливості в ставленні до певних соціально-економічних
явищ, підтримані більшістю голосів у представницькому законодавчому
органі. Зазвичай, парламентські рішення опираються на домінуючі в даний
момент, але загалом мінливі суспільні настрої. В питаннях процедурної
справедливості наукові аргументи не завжди беруть верх над інтересами та
емоціями.

Принципи виконують регуляторну роль. Завдяки дії принципів оподаткування
в державах західного світу давно викоренений фіскальний макіавеллізм· –
нерозбірливість у засобах збирання державних доходів, властиву
добуржуазним суспільно-економічним формаціям. Сьогодні особливо зростає
значення адміністративних принципів, які посилюють транспарентність
(прозорість) податкового процесу, а також обмежують негативний людський
фактор в оподаткуванні – бюрократизацію, корупцію, лобіювання рішень.
Залишаючись ідеальними орієнтирами, принципи не відриваються від
національно-історичних і соціально-економічних обставин свого
застосування.

На основі здорового глузду та практичного досвіду всі автори розвивали і
розвивають по суті одні і ті ж положення, що свідчить про певну сталість
раз і назавжди відкритих істин фінансової науки. Загальний сенс
принципів – зібрати належну суму державних доходів при умові зробити все
можливе, аби якомога менше порушувати інтереси платників податків. Якщо
ж спробувати звести всі принципи оподаткування до узагальнюючої формули,
то найбільш переконливо звучить максима, запропонована видатним
політичним діячем Франції, кардиналом Ришельє (1585–1642): не варто
переобтяжувати підданих податками, як і не слід брати з них менше, ніж
потрібно для держави. Дане повчання, перенесене з XVII в XXI ст.,
звучить так: задача податкової політики полягає в тому, щоб інтереси
населення та підприємництва привести в сумірність з інтересами
суспільства і держави.

Вся сукупність принципів оподаткування знаходить своє реальне втілення в
податковій політиці. Податкова політика (як і фінансова політика
взагалі) – законодавчо оформлена сукупність заходів, що формується на
домінуючій ідейно-теоретичній основі в результаті конкурентної взаємодії
економічних, партійних і соціальних угрупувань, які переслідують у сфері
оподаткування власні інтереси, реалізують свої уявлення про
національно-державні потреби, керуючись комплексом корисливих,
ідеологічних, електоральних і кон’юнктурних міркувань. В умовах
демократично-правової державності податкова політика – не стільки
“цілеспрямована діяльність держави”, скільки продукт існуючих обставин.
Це завжди результат діяльності об’єднаних на основі спільних цілей та
переконань людей, які з тих чи інших спонукань добиваються здійснення
своїх вигод і/або принципів через намагання привести доходну частину
державного чи місцевого бюджету у відповідність із своїми поглядами та
інтересами. Інтереси, забезпечувані через систему оподаткування, в
залежності від конкретної ситуації треба розуміти як у самому
вульгарному матеріальному значенні індивідуальної, корпоративної,
галузевої, регіональної, етнічної і т. п. користі, так і в протилежному
сенсі звеличених суспільних вимог.

Вітчизняні автори податкову політику часто визначають як цілеспрямовану
діяльність держави в сфері оподаткування. Але в сучасних
демократично-правових державах із розвиненим громадянським суспільством
держава – не єдиний суб’єкт податкової, фінансово-економічної політики
взагалі. Формування політики – багатофакторний процес, що передбачає
запозичення ідей і принципів із декількох джерел, розробку й приймання
на їх основі певної, зазвичай, компромісної системи рішень щодо
спрямованості та характеру діяльності. Зміст податкової політики
залежить від комбінації впливів принаймні з чотирьох напрямків:
наукового, політично-законодавчого, національно-культурного,
адміністративно-виконавського.

Наукові установи фінансово-економічного та правового профілю, в тому
числі недержавні, забезпечують теоретичне обґрунтування та
інформаційно-аналітичну підтримку, формулюють ідеали і рекомендації щодо
проведення політики. На політичному рівні вступають у дію інститути
громадянського суспільства (політичні партії, різні організації
громадян, профспілки, органи ЗМІ та ін.), під впливом яких складається
громадська думка відносно очікуваних чи здійснюваних заходів. Якщо
останні співпадають із виборчою компанією, то на результатах виборів
відбивається виражене через голосування ставлення електорату до
податкової політики уряду чи проведення податкової реформи. Тим самим на
політичному рівні під дією інститутів і процедур суспільного вибору
визначаються ті положення податкової політики, які приймають форми
законів і рішень, підтриманих парламентською більшістю. В свою чергу
суспільний вибір знаходиться під впливом національної культури і рівня
цивілізованості – духовних і соціальних цінностей, етнічних,
психологічних, моральних рис, звичаїв і традицій, переважно властивих
даному народу.

Нарешті, успіх реалізації податкової політики, крім належної її
обґрунтованості на наукових засадах, законодавчого супроводження і
культурної обумовленості, залежить від творчих й організаційних
здібностей окремих державних діячів, а також від
адміністративно-виконавського хисту персоналу податкового та інших
відомств – професійної майстерності, спеціальних знань, вміння
виконувати посадові функції згідно установлених правил, точно, своєчасно
і в повному обсязі. Мистецтво податкової політики полягає в ефективному
використанні наявного наукового, організаційно-адміністративного,
професійно-функціонального потенціалу.

Історія державних фінансів знає творців новаторської для своєї епохи
фіскально-бюджетної політики на рівні мистецтва. Такі люди поєднували в
собі риси теоретика, політичного діяча, адміністратора. Вони залишили
слід в історії своїх країн і створили собі ім’я у науці. Найбільш відомі
з них це Жан Батист Кольбер (1619–1683) і Анн Робер Тюрго (1727–1781) –
у Франції, Олександр Гамільтон (1757–1804) – у США, Джон М. Кейнс
(1883–1946) – у Великій Британії, Густав Шмоллер (1838–1917) і Людвіг
Ерхард (1897–1977) – у Німеччині, Ейген Бем-Баверк (1851–1914) і Йозеф
Шумпетер (1883–1950) – в Австрії, М.Х. Бунге (1823–1895) і С.Ю. Вітте
(1849–1915) – у Росії, Гуннар Мюрдаль (1898–1987) – в Швеції. Їхні ідеї
не вийшли з наукового вжитку донині.

2.4. Соціально-економічні ефекти податків

Не менший теоретичний і практичний інтерес, ніж самі податки, їх види,
ставки, податкові технології, кодекси і т. д., викликає
соціально-економічна дія податків, – тобто, ті ефекти і наслідки, котрі
справляє оподаткування за межами власне податкової системи. Саме
вивчення зовнішніх ефектів оподаткування, впливу податків на
виробництво, обмін, розподіл і споживання, на мотивації поведінки людей
як громадян і господарюючих суб’єктів і перетворює вчення про податки в
галузь економічної науки. Дія зовнішніх ефектів, що знаходиться поза
власне фіскальним призначенням оподаткування, дає підстави віднести
знання про податки до економічної науки як такої, що вивчає вибір
способів використання обмежених ресурсів для задоволення необмежених
потреб суспільства, аналізує співвідношення затрат і вигод під кутом
зору оптимального розміщення (аллокації) наявних ресурсів.

За уявленнями західних, зокрема американських, теоретиків держаних
фінансів, економічна діяльність держави полягає в переміщенні ресурсів
із приватного сектора, де вони створюються, до державного сектора. В
демократичному суспільстві цю мету неможливо реалізувати без згоди
громадян уступити право розпоряджатися відчуженими фінансовими ресурсами
урядовим структурам таким чином, щоб їх коштом забезпечити потреби
загального, суспільно-державного характеру.

Виступаючи основним засобом фінансування держаних функцій, податки
впливають на економічні, політичні та соціальні обставини, що знаходить
своє вираження через їх вплив на стани ринкової та політичної рівноваги;
на процеси соціального розподілу і перерозподілу доходів.

В контексті розробленої західними вченими теорії економіки оподаткування
– важливий фактор, що впливає на стан ринкової рівноваги (market
equilibrium). Поняття рівноваги пояснює ситуацію, за якої всі ринки
перебувають у стані рівноваги, тобто обсяги товарних мас і рівень цін на
певний момент залишаються незмінними, якщо тільки не підпадають під
вплив чинників, наприклад податків, що порушують ринкову рівновагу.
Подібні порушення вивчають за допомогою всіх доступних засобів
економічного аналізу.

Оподаткування породжує також ефект політичної рівноваги (political
equilibrium): відповідна стану рівноваги корисність (вартість,
кількість) забезпечуваних державою суспільних благ і соціальних послуг
знаходиться в залежності від суми податків, яка припадає на кожну
одиницю благ, оскільки податковий тягар на кожного з платників впливає
на характер його суспільного вибору в процесі голосування. Це важливо,
бо результати голосування в умовах демократії визначають обсяг і
структуру бюджету, напрям фінансової політики.

В силу властивих оподаткуванню соціально-перерозподільних ефектів вибір
альтернативних податкових схем перерозподілу доходів здійснюють таким
чином, щоб зменшення тієї частини доходу, котру платник міг витратити на
приватне придбання товарів і послуг, компенсувати пропозицією
оплачуваних за рахунок податків суспільних благ колективного споживання.
При цьому соціальну проблему оподаткування можна звести до твердження,
що не існує такого способу перерозподілу доходів і розподілу податкового
тягаря, котрий задовольняв би всіх громадян-платників. Вибір обмежений
дилемою між принципом вигоди і принципом платоспроможності.

За принципом вигоди кошти, затрачені на виконання податкових
зобов’язань, мають бути адекватні вартості вигод у формі забезпечуваних
державою суспільних благ і соціальних послуг, які платники податків
одержують з боку держави. Саме принцип вигоди мав на увазі французький
філософ-просвітитель Шарль-Луі Монтеск’є (1689–1755), стверджуючи, що
податок – частина достатків кожного, якою жертвують заради того, щоб
втішатися рештою.

За принципом платоспроможності податки мають бути розподілені між
платниками у відповідності до їх економічного становища, тобто в
залежності від доходу, споживання, власності, загалом, – від рівня
добробуту (багатства).

Принцип платоспроможності опирається на показники об’єктивної кількісної
оцінки матеріального становища чи фінансового стану платника, на основі
чого можна логічно вивести, наприклад, виправдання податкової прогресії.
Принцип вигоди зосереджений на суб’єктивному сприйманні індивідуальних
вигод, уособлених у фінансованих за рахунок податків суспільних благах
та державних послугах. На комбінації критеріїв платоспроможності та
вигоди побудовані всі теоретичні системи оподаткування.

Податкова система спричиняє різноманітні ефекти стосовно функціонування
економіки, приймання підприємницьких рішень, ділових і трудових
мотивацій. В англомовній фінансовій літературі, а вона лідирує по
багатству ідей і теоретичному рівню, для означення загального впливу
податків на економіку і соціальну сферу існує спеціальний термін –
incidence of taxation (tax, taxes), якому немає аналога в українській
мові. В перекладі ємне за змістом поняття incidence передає ціла фраза
“загальна (соціально-економічна) сфера дії оподаткування (податку,
податків)”. Дане поняття включає перекладання податків, сукупність
породжуваних податками ефектів, величину податкового тягаря і його
розподіл між платниками. Для короткості ми будемо називати incidence
термінами дія, вплив, ефект, сфера поширення податку (податків,
оподаткування), користуючись ними як синонімами.

Ефекти, процеси і наслідки, спричинювані податками в економічній базі,
вплив оподаткування на ринки і поведінку суб’єктів економіки складають
предмет знання, що ввійшло у фінансову науку під назвою економіки
оподаткування (economics of taxation). На Заході авторами найбільш
відомих робіт по теорії і практиці економіки оподаткування є Джозеф
Стігліц (лауреат Нобелівської премії), Генрі Аарон, Ентоні Аткінсон,
Ричард Масгрейв, Джозеф Печман, Карл Шоуп. У підручниках із державних
фінансів питанням економіки оподаткування відводиться не менше місця,
ніж власне податкам і податковій політиці. Економіка оподаткування не
торкається суто фіскально-адміністративної та фінансово-правової сторін
функціонування податкових систем. Тут у плані доказовості наукових
положень важливо, що вони допускають математично формалізоване
тлумачення засобами аналітичної геометрії та алгебри. Останнім західні
автори відводять значне місце.

Класик вчення про tax incidence, американський учений-фінансист Едвін
Селігман (1861–1939) зазначав: “Для державних фінансів не існує більш
важливої теми, ніж загальна дія оподаткування, оскільки кардинальне
питання будь-якої податкової системи – її вплив на суспільство. Без
точного аналізу впливу певного податку неможливий належний висновок щодо
його фактичного ефекту чи справедливості” [51, p.1]. Він таким чином
сформулював мету і зміст дослідження: “Кому в кінцевому підсумку
доводиться платити податок? Знайшовши відповідь на це питання, можна
переходити до вивчення ефектів податкового тиску на різні класи чи
окремих осіб. Перекладання податків – процес; загальна дія оподаткування
– результат; зміни в розподілі багатства – ефекти” [51, p.4]. Дія
податків, взята загалом, породжує ряд відкритих емпіричними
спостереженнями типових ефектів, що відображають реакцію економіки на
оподаткування.

Так, фактичний тягар податку не обов’язково припадає на того платника,
на кого він покладений офіційно, по закону. Простий приклад:
універсальні акцизи (податок на додану вартість, податок з обороту)
формально сплачують виробничі підприємства і торгівельні заклади, а в
дійсності податковий тягар несуть покупці оподаткованих товарів, податок
перекладається з бізнесу на споживачів. Іншими словами, ефект
перекладання – одна з прояв економічної дії податків. У найбільш
очевидній формі перекладання стосується податків на споживання, частіше
іменованими непрямими податками.

Податки можуть бути перекладені в різних напрямках. Перекладання
“вперед” відбувається в тому випадку, коли тягар податку повністю
приходиться на користувача, а не постачальника товару чи послуги, що
здійснюється через підвищення ціни на суму податку. Перекладання “назад”
має місце, якщо ціна оподаткованого товару не змінюється, а тому тягар
податку залишається на виробнику. Останній може позбавитися податкового
тягаря шляхом зменшення заробітної плати, закупки дешевшої сировини,
пониженням проценту на позичений капітал. Якщо ці дії не вдаються,
податок залишається на виробнику, зменшуючи на суму податку
підприємницький прибуток.

Той чи інший режим оподаткування – серйозний (позитивний або негативний)
фактор капіталізації. Термін капіталізація має декілька значень, один із
яких означає конвертацію чистого нерозподіленого прибутку або резервів
компанії в емітований акціонерний капітал. Іншими словами, капіталізація
дозволяє власникам грошей інвестувати їх у компанію з метою, щоб вона
діяла і приносила акціонерам прибуток на вкладений капітал. У західних
країнах довго експериментували з різними методами посилення
капіталізації прибутків. З рештою було знайдене ефективне рішення:
прибуток, інвестований у виробництво протягом поточного податкового року
(тобто, до здачі податковим органам бухгалтерського балансу) не підлягає
оподаткуванню. Відсутність такого правила, наприклад, в Росії – одна з
головних перешкод для як для іноземних, так і російських
капіталовкладень у економіку. Саме відсутності сприятливих умов для
капіталізації прибутків приписують той факт, що в Росію західні
інвестори вклали в десятки разів менше капіталів, ніж, скажімо, в Китай
чи Індію. Звичайно, капіталізацію посилює і зниження ставки податку на
прибуток.

В порівнянні з ефективністю приватного господарства результативність
державного сектора, віддачу від витрачання бюджетних коштів апріорі
вважають нижчими. Тому в світлі ідеалів ринкової економіки підвищення
рівня капіталізації підприємницьких прибутків – головна мета податкової
реформи, що може не співпадати з фіскальним призначенням податків.

Інший аспект капіталізації, пов’язаний із впливом оподаткування на
економіку, передбачає власне капіталізацію податку – зміну вартості
основних фондів під впливом податків. Цей ефект виникає у випадку, коли,
наприклад, ціна землі зменшується на суму, яка компенсує сплату
поземельного податку, що означає перекладання податку на землевласника.
Або: оподаткування видобутку вугілля, як правило, зменшує вартість шахт,
адже купити неоподатковувану копальню вигідніше, а тому і коштувати вона
буде дорожче. Підвищення ціни бензину на суму акцизу може призвести до
зменшення попиту на автомобілі з високою витратою палива, що рівнозначно
розподілу податкових зобов’язань між власниками і виробниками машин із
деяким пониженням продажних цін на автомобілі, а також на обладнання для
їх виробництва. Оподаткування прибутку корпорації може знизити курсову
вартість її акцій. У наведених економічних ситуаціях власник основних
фондів втрачає на вартості капіталу, оскільки ціна фондів зменшується на
капіталізовану суму податку.

Зауважимо, що в розглянутих випадках ключовим словом є “може”, тобто
перекладання може відбутися вперед, назад, а може і не статися зовсім.
Результат залежить від конкретних, перебіжних кон’юнктурних обставин.

Оподаткування взаємодіє з усіма ринковими факторами, викликаючи ефект
заміщення товарів і видів господарської діяльності, що супроводжується
відповідним руху цін. Запровадження будь-якого податку “запускає”
механізм змін у споживанні, виробництві, пропозиції факторів виробництва
(земля, праця, капітал), зовнішньоекономічних зв’язках. Податок впливає
також на степінь підприємливості як окремий інтелектуальний і
організуючий фактор господарської діяльності.

Викликані податком зміни можуть позначитися на соціально-економічних
процесах, віддалених від конкретного місця і часу застосування податку.
Наприклад, податок на певний товар може справити вплив на ціни зовсім
інших неоподатковуваних товарів, яких навіть не використовують при його
виробництві. Тобто, запровадження податку на певній фазі економічного
процесу ще мало що говорить про кінцевий результат його дії чи його
вплив на економіку в цілому. Щоб бачити картину дії оподаткування в
масштабах усієї економічної системи, потрібний складний аналіз на основі
теорії загальної рівноваги. Але саму можливість і пізнавальну цінність
адекватного описання на математичній мові стану економічної рівноваги
деякі вчені ставлять під сумнів. Так, американський економіст Людвіг фон
Мізес (1881–1973) вважав рівновагу ідеальною конструкцією, “марною
гімнастикою людського розуму”, “забавою, що не дає ніякого знання”,
уявним станом, а не реалією·.

Результати перекладання податків підпорядковані базовій закономірності:
користувач певного оподаткованого виробу може в більшій або меншій мірі
уникнути податку шляхом перекладання в залежності від того легше чи
важче йому знайти неоподаткований або нижче оподаткований замінник
даного виробу. Другими словами, йдеться про заміщення споживання одного
блага іншим. Постачальнику (власнику) фактора виробництва,
оподаткованого самого або використовуваного при виробництві
оподатковуваних товарів, більше чи менше можливо перекласти податок у
залежності від того легше чи важче йому знайти альтернативний
використовуваному ним фактор виробництва.

Коли попит на товари-замінники зростає, ціни на них, зазвичай,
підвищуються, що рівнозначно створенню вигод для виробників таких
товарів і можливості перекласти частину податкового тягаря на тих
споживачів, хто не відмовляється від споживання і після запровадження
податку. Наприклад, якщо вино оподатковується, а пиво – ні, ці напої
ідеально заміщують один одного. Не виключена ситуація, що ціна на пиво
не підвищується при зростанні попиту на нього. В такому разі, враховуючи
можливість заміщення вина пивом, податковий тягар перекладається на
власників земельних ділянок під виноградом, а також на працюючих на цій
землі. Якщо ж земля придатна тільки для виноградарства, а робітники,
працюючі на ній, можуть знайти інше місце роботи, податок повністю
перекладається на землевласника. Коли любителі вина і при підвищенні
ціни на величину податку не скорочують споживання, вони несуть увесь
податок. При деякому заміщенні вина пивом ціна на пиво зростає,
податковий тягар розподіляється між споживачами обох напоїв із вигодою
для броварень.

Ефект заміщення та вплив цін на процес перекладання податків і розподіл
податкового тягаря як його остаточний результат доповнюють інші ефекти,
створювані факторами доходу, часу, виду податку, рівня юрисдикції
введення податку, стану монополізації ринку, які треба прийняти до
уваги.

Ефект доходу полягає в тому, що при зменшенні на суму податків реальних
доходів приватне споживання товарів і послуг, а також блага вільного
часу, відповідно скорочується. Більше того, якщо податок викликає
значний перерозподіл доходів, а різні соціальні групи мають неоднакові
схильності до заощадження та різні структури споживання, тоді
перерозподіл суттєво видозмінює попит на товари і ресурси, впливає на
пропозицію праці.

Ефект часу виявляє себе тим чином, що інтенсивність перекладання може
змінюватися впродовж певного періоду в залежності від того, скільки часу
займає переорієнтація споживання, зміни у використанні землі та
капіталу, перепідготовка робочої сили. Ті з споживачів і постачальників
благ та ресурсів, хто найбільш повільно пристосовується до змін,
приймають на себе найважчий тягар податків.

Процесу перекладання властивий також ефект, який можна назвати ефектом
масштабності, що залежить від виду податку і рівня влади, який його
запроваджує. Діє така закономірність: чим ширша (вужча) база податку,
тим вищий (нижчий) податковий тягар, бо коло неоподатковуваних чи менш
оподаткованих товарів у розпорядженні платника відповідно звужується або
ширшає. Так, акциз на обмежений асортимент напоїв дозволяє переключитися
на неоподатковувані вироби, а при суцільному оподаткуванні акциз
повністю перекладається на споживачів. Подібним чином, на норму прибутку
на капітал менше впливає оподаткування лише нерозподіленого прибутку,
ніж податки і на нерозподілений, і на розподілений між акціонерами
прибуток.

Чим на нижчому рівні юрисдикції вводять податок, тим легше споживачам і
постачальникам скористатися неоподатковуваними або нижче оподаткованими
товарами, завезеними з іншої місцевості за межами даної
адміністративно-територіальної одиниці. Йдеться про податки,
запроваджувані на субнаціональному (штатному, муніципальному, місцевому)
рівні, коли місцеві виробники у силу іммобільності свого капіталу
неспроможні перекласти податок на фактори виробництва і товари, належні
комусь іншому. Так, у США цей ефект спостерігається стосовно
прибуткового оподаткування в штатах і місцевих податків на власність,
платники яких можуть виїхати в інші місцевості з більш ліберальним
податковим режимом. Тим самим податки, хоч і в менших розмірах,
перекладаються на платників, переміщених під іншу податкову юрисдикцію,
яка одержує додаткові доходи за рахунок “імпорту платників” і відповідно
податків. Повністю немобільним, отже і неперехідним, є оподаткування
нерухомої власності, специфічних послуг місцевого характеру, а також
незаможних платників, які не можуть змінити місце проживання.

Ефект недосконалості конкурентних ринків, наприклад, наявність природних
і галузевих монополій – ще один фактор, що впливає на масштаби і напрям
перекладання. Монополіст-виробник диктує рівень цін і йому легше всього
перекласти податок, якщо тільки він не має справу з
монополістом-споживачем. Не виключено, монополіст, щоб не скорочувати
обсягу продаж, радше візьме частину податку на себе, ніж повністю
перекладе його на споживачів через монопольні ціни. В тих галузях, де
діють декілька фірм (класичний приклад олігополії – автомобільна
промисловість), цінова політика, а отже і пропорції перекладання
податків, дуже залежить від поведінки конкурентів. Легко перекласти
“вперед” на споживачів податок на комунальні послуги, що надаються за
регульованими цінами. Стабільність рівня цін сприяє перекладанню
податків на робочу силу, якщо тільки не діють контр-ефекти, пов’язані з
кон’юнктурою на ринку праці.

Отже, спостереження та міркування, що відносяться до перекладання
(shifting) і загальної дії податків (incidence), мають теоретичний і
аналітичний характер, але майже не піддаються кількісному виміру.
Головна проблема таких досліджень – практична неможливість ізолювати
вплив податків на окремі економічні процеси від дії на них же інших
численних мотивацій і факторів. У результаті оцінки степені
перекладання, скажімо, податку на прибуток корпорацій у різних
дослідників коливаються в межах від нульової до більш, ніж
100-процентного перекладання! Навіть корифеї економічної науки визнають
труднодоступність визначення кінцевого тягаря податків. За словами
лауреата Нобелівської премії Поля Самуельсона: “Одні з них [економістів]
вважають, що податок на прибуток корпорацій лягає тягарем перш за все на
плечі споживачів, інші думають, що він сильніше всього б’є по власниках
акцій, або капіталістах. Деякі тримаються проміжної позиції, а дехто
займається гаданням на кавовій гущі. Нарешті, є і такі, хто у відчаї
розводить руками”·.

Складаються два важливих висновки. По-перше, перекладання податків і
загальна дія оподаткування – процеси дуже складні, багатофакторні,
заплутані. Красномовний приклад. Вивчаючи перекладання податків на зерно
і м’ясо, німецький економіст Е. Ласпейрес протягом 20 років обробив
статистичні дані про динаміку півтора мільйону цін по 40 видах продукції
за 300 місяців по 136 містах [19, c.49–67]! Здійснивши подібний науковий
подвиг, дослідник прийшов до скромного висновку, що акцизи спричиняють
подорожчання продуктів харчування, яке перекладається на споживачів, –
факт, відомий із досвіду.

По-друге, так чи інакше остаточно тягар податків припадає на людей.
Фірми, корпорації, компанії, банки і т. д. виступають лише посередниками
або формальними платниками податків, реальний тягар яких несуть
акціонери, робітники, землевласники, споживачі, самі бізнесмени нарешті.
В кінцевому підсумку всі ефекти оподаткування – позитивні й негативні –
дають себе взнаки на людях. Саме люди несуть тяготи податків, як і
користуються оплачуваними податками вигодами цивілізованого суспільного
існування. Тому в залежності від життєвої позиції платника оподаткування
допускає двозначне тлумачення в етичних термінах добра і зла. Зв’язок
податків з юридичними особами має формальний характер, це лише практично
зручна фікція. Скажімо, вимога “треба посилити (послабити) оподаткування
підприємств автомобільної промисловості” не обмежується переглядом
податку на прибуток декількох заводів, а означає зміни мотивацій і
доходів маси учасників економічних процесів у автомобілебудуванні
впродовж усього циклу виробництва і життя автомобіля – від видобутку
залізної руди до утилізації на звалищі.

Та, скидається на те, що з породжуваних оподаткуванням ефектів найбільш
економічно, соціально, фіскально значимим є ухилення від податків –
мінімізація податкових зобов’язань з боку платників. Ухилення як
соціально девіантна поведінка платників здійснюється двома способами.
Перший – ухилення без порушення чинних законів, користуючись лише їх
недосконалістю й неповнотою, що можна назвати також униканням,
запобіганням, відверненням, утечею від податків. Другий – нелегальна,
переслідувана за законом, мінімізація податкових зобов’язань шляхом
утаювання об’єктів оподаткування і/або подачі в податкові органи
фальшованої інформації. В англійській мові ці явища означають
спеціальними термінами: tax avoidance і tax evasion відповідно.

Попри досить високий рівень лояльності громадян і твердий
державно-правий порядок, проблема ухилення від податків – явища,
здавалося б, несумісного з цінностями західної цивілізації – стоїть
достатньо гостро. Парадоксальним чином причина полягає в тому, що на
Заході існує розвинене громадянське суспільство – корпорація індивідів,
які можуть переслідувати власні цілі, відмінні від національних і
державних інтересів, намагаються вирішувати більшість своїх проблем в
обхід держави, без її втручання. В системі громадянського суспільства
вищою цінністю є ледве не абсолютна свобода особистості, для останньої
обтяжливе все, що нагадує про виконання обов’язків і пов’язані з ними
напруги за межами особистих інтересів. Раз на рівні масової соціальної
психології індивідуальні інтереси мають сакральний характер, платники,
ухиляючись від податків, можуть і не відчувати комплексу вини.

В західних країнах через Інтернет відкрито пропонують способи
мінімізації податкових зобов’язань. Так звані tax saving strategies –
стратегії економити на податках – передбачають максимізацію податкових
скидок і кредитів, прискорення повернення податків, поради платникам на
випадок різних життєвих ситуацій (одруження, розлучення, військової
служби, навчання, виходу на пенсію і т. д.), а також рекомендації (tax
guide) інвесторам. Наприклад, у Канаді на сайтах розміщені “інформаційні
центри фінансової та правової самодопомоги”, скориставшись послугами
яких можливо цілком законно зекономити від 20 до 40% платежів по
прибутковому податку. Вочевидь, що логіка подібного ставлення до
оподаткування проста: якщо сам законодавець допускає можливість
ухилитися від податків, то цілком природно не пропустити такий шанс. За
цинічним визнанням відомого американського бізнесмена Джона Пірпонта
Моргана (1837–1913), “якщо уряд неспроможний стягати належні податки, то
треба бути дурнем, щоб сплачувати їх”·. Доки платник не виходить із меж
правового поля, йому дозволені будь-які дії, не заборонені законом.

Як дає зрозуміти знаменитий “алхімік фінансів” Джордж Сорос, совість у
сфері бізнесу, – категорія позаекономічна. Бізнес не ставить собі за
мету захист загальнолюдських цінностей, мотивація типового бізнесмена
зводиться до особистого збагачення. “В умовах вільного руху капіталу
будь-яка спроба оподаткувати або приступити до його регулювання може
спричинити втечу капіталу з країни”·. Отож, щоб залишатися добропорядним
платником, достатньо не виходити з меж легалізованих форм ухилення від
податків. Слова Сороса дають підстави думати, що покладання сподівань на
совісність платників чи заклики до справедливості в оподаткуванні просто
свідчать про неефективність фіскального адміністрування, низький рівень
державного управління взагалі, а вимоги справедливості часто виникають
із почуття заздрості. Утім, Сорос дає і рецепт проти ухилення. Оскільки
чим довше тримається той чи інший податок, тим вища вірогідність
ухилення від сплати, то доцільно час від часу змінювати форми
оподаткування.

Своєрідним каналом ухилення від податків є узаконена форма фіскального
фаворитизму – податкові пільги, особливо ті з них, які через діяльність
лобістів або самих платників відкривають можливості для зловживання
ними. Проте, пільга від пільги різниться. Так, жителі Аляски у США
повністю звільнені від штатних і місцевих податків, в провінціях
канадської півночі діє нульова ставка податку з фонду заробітної плати.
Податкові пільги запроваджені також на північних територіях Норвегії,
Швеції, Фінляндії, Росії. В деяких країнах знижують податки при
підключенні платника до Інтернету. Існують пільги соціального характеру
за ознаками віку, роду занять та ін. Інколи роль пільги виконує цільовий
розподіл податкових надходжень. Так, у США доходи від роялті
(обов’язковий платіж за використання природних ресурсів) розподіляють у
такому порядку: 10% надходить у федеральний бюджет, 37,5% – у бюджет
штату, 52,5% направляється в автономний фонд рекультивації земель.
Звісно, подібний розподіл по суті перетворює роялті в екологічний
податок, що стимулює збереження природних ландшафтів.

Avoidance – форма аморальної, але не антидержавної чи злочинної
поведінки. Ситуація змінюються полярно протилежним чином як тільки
платник переступає дозволене законом, тобто стає на шлях tax evasion.
Неповну і/або несвоєчасну несплату податків суворо переслідують,
нелегальне ухилення сприймається як економічний тероризм проти держави.
Загроза зазнати значно більших у порівнянні з податковими зобов’язаннями
втрат заставляє раціонально мислячих людей справно платити податки. В
державах Заходу свобода і вільне підприємництво співіснують з достатньо
репресивним податковим режимом. Адже деякі соціологи небезпідставно
доводять, що бажаючих охоче платити податки ніколи не було, немає і не
буде, оскільки розставання з власністю суперечить людській природі.
Податки платять тому, що наслідки несплати для розсудливих громадян
неприйнятні ні з матеріальних, ні з моральних міркувань.

На Заході ставлення до ухилення з боку властей і самих платників
упродовж віків пройшло певну еволюцію (див. додаток Б). Так чи інакше,
масштаби ухилення в обох його формах відображають силу чи слабкість
держави, авторитет уряду, характер правлячої еліти. З проблеми ухилення
ми виводимо основну суперечність оподаткування – в різній степені
несумісність, невідповідність, протилежність особистого інтересу
платника у вузькому розумінні його ж претензіям на якомога вищий рівень
комфорту існування, забезпечуваний державними установами і суспільними
структурами. В широкому розумінні заінтересовані в нарощуванні
суспільних благ раціональні економічні суб’єкти не обмежуються лише
врахуванням впливу податків на матеріальний добробут, а приймають до
уваги цінності свободи, демократії, законності, котрі багатство, взяте
саме по собі, забезпечити не в змозі. Тим самим в умовах ринкової
економіки, громадянського суспільства і демократично-правової
державності в самій сутності оподаткування закладені як тенденція до
ухилення від податків, так і контртенденція, в силу якої з боку
платників податків забезпечується фінансова підтримка суспільних і
національно-державних цінностей.

Науковий аналіз впливу податків на економічні процеси має надто багато
аспектів, він носить здебільшого теоретичний і економетричний характер.
Методи такого аналізу розглядаються в курсах економічної теорії
(політичної економії, економіксу) або розширених курсах теорії державних
фінансів. До них відносяться дослідження розподілу податкового тягаря:
на ринку праці; на конкурентних ринках при еластичному й нееластичному
попиті або пропозиції на оподатковуваний товар; при оподаткуванні
продавців і покупців специфічним або універсальним акцизом; вплив
запровадження податку на монополізованому ринку; переміщення податку на
прибуток підприємств; надлишковий податковий тягар та багато інших. На
жаль, вивчення цих і подібних питань впливу податків на економічні
процеси виходить за межі можливостей навчальної дисципліни “Податкові
системи зарубіжних країн”.

У підсумку складається загальне враження, що для західних економістів
основний науковий інтерес до податків знаходиться за межами власне
оподаткування. Оскільки останнє повністю зарегламентоване в
законодавчо-нормативному порядку, то засвоєння кодексів, правил,
інструкцій має скоріш функціонально-професійне призначення для
підготовки фахівців податкової служби, ніж носить характер власне
фінансово-економічного знання чи дослідження. Невідоме починається там і
тоді, де і коли податки викликають різні й мінливі ефекти, виникають
впливи тих чи інших форм і режимів оподаткування на економічну систему
та соціальну сферу.

З огляду на породжувані оподаткуванням соціально-економічні ефекти, стає
зрозумілою одна з сучасних тенденцій у податковій політиці західних
держав – під приводом стимулювання інвестицій уникнення посиленого
оподаткування багатих людей і корпораційного бізнесу. Адже грошові
накопичення слугують важливим джерелом економічного зростання.
Прогресивна шкала оподаткування розглядається як серйозна причина
відставання соціально-економічного розвитку, зокрема країн із
економіками перехідного типу.

Інша тенденція – уникнення раптових і радикальних змін під гаслом
“природі не властиві стрибки”. Податкові реформи готують і проводять
роками на зразок реформи Служби внутрішніх доходів у США, розрахованої
на 1998–2008 рр., або комплексної фінансово-економічної реформи у ФРН
“Порядок денний 2010”, передбаченої на 2004–2010 рр.

Проблемно-евристичні питання для самотестування

1. Переконайтеся, що ви впевнено засвоїли зміст ключових понять і
термінів: альтернативні визначення (дефініції) податку; адміністративна
держава; податкова держава; принципи оподаткування; позафіскальні ефекти
податків; перекладання податків.

2. Дайте своє тлумачення епізоду, описаному в Новому Завіті.

“І справив Левій у своїм домі велику гостину для Нього. І був натовп
великий митників й інших, що сиділи з ним при столі. Фарисеї ж та
книжники їхні нарікали на Нього та учням Його говорили: “Чому з
митниками та із грішниками ви їсте та п’єте?” (Євангелія від св. Луки
15: 29–30).

4. На ваш погляд, оподаткування має бути нейтральним щодо впливу на
економічні й технологічні процеси чи, навпаки, пристосованим до
стимулювання або дестимулювання цих процесів?

5. В порівнянні з податками дайте порівняльну характеристику
альтернативним джерелам фінансування державних видатків.

6. Якими можуть бути типові мотивації платників податків: (а) в
демократично-правовій державі; (б) у державі з авторитарним режимом?

7. Розкрийте зміст і значення концепції податкової держави за
Шумпетером.

8. Розкрийте позафіскальні ефекти оподаткування. Як ви розумієте ідеали
рівності та соціальної справедливості в оподаткуванні? Чи справедливо,
щоб будь-які категорії платників, користуючись підтримкою парламентської
більшості, були звільнені від сплати податків?

9. Сформулюйте принципи оподаткування за А. Смітом. Чи відповідають вони
сучасним вимогам і викликам часу при справлянні податків? Що нового в
принципи внесли А. Вагнер, А. Лаффер, інші сучасні вчені?

10. Прокоментуйте позитивні й негативні наслідки оподаткування доходів
за єдиною (“плоскою”) ставкою, поясніть свою позицію. Наведіть приклади
прогресивних, пропорційних, регресивних і паушальних податків.

Рекомендована література

Андрущенко В.Л. Фінансова думка Заходу в ХХ столітті (Теоретична
концептуалізація і наукова проблематика державних фінансів). – Львів,
Каменяр, 2000. – 305 с.

Андрущенко В. Сучасні ремінісценції питань оподаткування в трактаті
Йозефа Шумпетера “Історія економічного аналізу” // Вісник податкової
служби України. – 2001. – Лютий. – С. 53–59.

Андрущенко В. Камералістика: витоки фіскально-адміністративної науки //
Вісник податкової служби України. – 2003. – Квітень–травень. – С. 46
–53.

Бланкарт Ш. Державні фінанси в умовах демократії. Вступ до фінансової
науки / Пер. із нім. – К.: Либідь, 2000. – 654 с.

Ланг Й. Проект кодекса налоговых законов для государств Центральной и
Восточной Европы / Пер. с нем. – Бонн: Федеральное министерство
финансов, 1993. – 464 с.

Мельник П.В. Розвиток податкової системи в перехідній економіці. –
Ірпінь: Академія ДПС України, 2001. – 362 с.

Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов: Учебное
пособие. – М.: ИНФРА-М, 1996. – 192 с.

Сміт А. Добробут націй. Дослідження про природу та причини добробуту
націй / Пер. з англ. – Книга 5. Про прибутки правителя

або держави. – К.: Port-Royal, 2001. – С. 425–586.

Хасси У.М., Любик Д.С. Мировое налогообложение. Основы Мирового
налогового кодекса / Пер. с англ. – Кембридж: Гарвардский университет,
1992. – 280 с.

(Додаткові джерела вибирайте з загального списку використаної та
рекомендованої літератури, а також здійснюйте самостійний пошук).

1.3. Методологія дослідження податків

Методологічні засоби, завдяки яким ставлять і вирішують ті чи інші
дослідницькі задачі, відображають масштаби, значення і складність
проблеми, характеризують рівень наукової, духовної та культурної
зрілості дослідників. Із цього погляду, роздуми про сутність і
призначення податків мають довгу історію: тут і тексти Святого Письма, і
твори художньої літератури, і офіційні документи, і, звичайно, наукові
трактати та міркування спеціалістів. Наведемо лише деякі з особливо
повчальних чи оригінальних підходів до осмислення оподаткування.

Так, у Новому Завіті – священній книзі християн – є декілька фрагментів,
над глибоким сенсом яких варто задуматися. Фарисеї спокушали Ісуса
Христа лукавим питанням – належить сплачувати кесарю (римському
імператору) податок чи ні? Христос, показавши на зображення кесаря на
динарії (монеті), відповів їм: “Тож віддайте кесареве – кесареві, а
Богові – Боже” (Євангелія від св. Матвія 22: 15–21). До апостола Петра
підійшли збирачі податків й запитали: “Чи не заплатить ваш учитель?”.
“Так”, – відказав Петро. Тоді Ісус сказав: “Як ти думаєш Симоне: царі
земні з кого беруть мито або податки: від синів своїх, чи чужих?” А як
той відказав: “Від чужих”, то промовив до нього Ісус: “Тож вільні сини!”
(Євангелія від св. Матвія 17: 24–26).

Сенс наведених висловів полягає в Божественному походженні влади, що
передбачає послух перед установленнями властей (Послання до римлян св.
апостола Павла 13: 1–7). Тим самим християнська релігія не допускає
антидержавного ставлення до податків. Чи не першою в історії фінансової
літератури інтерпретацією податків з теологічних позицій став написаний
у Візантії в Х ст. “Фіскальний трактат”, що регламентував принципи
оподаткування та способи стягування податків·. Пізніше під кутом зору
християнської догматики оподаткування трактували відомі богослови
західної церкви Фома Аквінський (1225–1274), Егідій Колонна (1247–1316),
Ніколай Кузанський (1401–1464).

У зовсім іншому, нігілістичному тоні описували податки деякі світські
автори, зокрема великий англійський письменник-сатирик Джонатан Свіфт
(1667–1745). В гротескній формі Свіфт висміює сучасну йому податкову
систему на прикладі вигаданої країни Лапути, де збираються накласти
податки на “ті властивості тіла і душі, за які люди більше всього цінять
себе”·. Пропонуються податки на ум, хоробрість, ввічливість при
глузливій умові, що визначення наявності цих достоїнств буде покладене
на самих платників. Самий високий податок передбачається для тих, хто
користується найбільшою прихильністю у протилежної статі. Жінки мають
бути оподатковувані відповідно до їхньої вроди та вміння чепуритися (за
їх власною оцінкою!). Щоправда, деякі риси жіночої вдачі не підлягають
оподаткуванню, бо “доходи від цих статей не покриють витрат по
справлянню податку”. Саркастичний стиль не заважає показати значення
податків як одного з найважливіших суспільно-державних інститутів, і
воднораз із позиції мізантропа Свіфт розкриває соціально-психологічну
природу людей як платників податків. Жанр фантастичного гротеску лише
підкреслює серйозність і актуальність податкових проблем для всіх часів
і народів.

Не минула тема податків і сучасної соціально-орієнтованої естради. Так,
в репертуарі знаменитого квартету “Бітлз” була пісня “Збирач податків”:
На машине держишь путь – мне за / улицу плати, / в парке сядешь
отдохнуть от налога / не уйти. /Если холодно кому, за тепло налог
/возьму. / Коль идет кто по дороге, / обложу налогом ноги·.

Таким чином, для осмислення податків задіяні всі форми пізнання
дійсності та ставлення до неї: релігійна віра, мистецтво, наука, що
вводить оподаткування в царину духу, культури і знання.

3.1. Пізнавальні методи вчення про податки

З одного боку наука про податки – окрема галузь фінансової науки. В
цьому напрямку вона розвивається за принципом “знати все більше про все
менше”, маючи характер вузько спеціалізованого знання про податкову
систему і/або про окремі податки. В іншому сенсі податкова наука –
галузь суспільствознавства, що розглядає оподаткування в контексті
знання про людей, суспільство, економіку і державу, тобто відноситься до
гуманітарних наук. У гуманістичному аспекті податки інтерпретуються як
поставлений на службу інтересам людини фінансовий ресурс, що знаходиться
в розпорядженні держави.

Під кутом зору теорії пізнання (гносеології, епістемології) вчення про
податки, державні фінанси взагалі, базується на методології
філософського дуалізму, тобто визнанні рівноцінності й рівносильності
матеріалістичних та ідеалістичних засад наукового осмислення фіскальної
дійсності. “Методологія досліджень однаково опирається як на об’єктивний
матеріальний детермінізм фінансових явищ, так і на ідеальну мотивацію,
що передбачає вирішальну роль ідей, ідеалів та свідомо поставлених цілей
у функціонуванні державних фінансів” [2, c.19].

Метод, який використовують для тлумачення текстів і смислів наукових
положень, викладених в творах інших авторів, не торкаючись аналізу
реалій дійсності, носить назву герменевтичного методу. Для
безпосереднього дослідження фактів, явищ, процесів, проблем
оподаткування застосовують комплекс загальнонаукових і спеціальних
методів пізнання.

До найбільш поширених загальнонаукових методів відносяться діалектика,
методи формалізації та моделювання. Діалектика дозволяє розглядати
фіскальні явища в їх розвитку, а теоретичне вчення про податки, його
ідейні засади – у процесі еволюції. За допомогою методу математичної
формалізації зміст фінансових явищ виражається символічними засобами
алгебри, аналітичної геометрії, математичної логіки. Метод моделювання
забезпечує створення знакових моделей та схем, що відтворюють процеси і
функції оподаткування. Економетричними засобами математичної статистики
здійснюють перевірку гіпотез, аналізують динаміку фінансово-економічних
показників, будують формалізовані моделі бюджетно-фіскальних процесів.

До загальнонаукових методів належить також генетичний метод, оснований
на аналізі походження податків і розвитку оподаткування. Цей метод
передбачає пояснення явищ виходячи з деякого первісного стану, певного
відправного пункту дослідження з послідуючим відображенням основних
етапів і тенденцій. Наприклад, походження податкового кодексу можна
вивести від податкового статуту, запровадженого в III ст. до н. е. царем
елліністичного Єгипту Птоломеєм II Філадельфом [2, c.252]. Німецька
фінансова наука XVI–XVIII ст. була представлена камералістикою, котра
теоретично приймала величину державних доходів за головний показник
національного добробуту. Камералісти відводили перше значення питанням
ефективності адміністрування податків, проблемі актуальній донині. На
цій підставі можна вважати, що камералістика – генетична прамати
сучасного вчення про організацію та управління податковою системою. У
фокусі уваги іншої фінансово-економічної школи – меркантилістів –
знаходилися способи фіскального регулювання економіки та протекціонізму
національного виробництва, що також залишається на порядку денному
донині.

Подібні приклади легко продовжити. Загалом, теоретичні розробки і
практичні технології оподаткування створюють на основі або за допомогою
своїх попередниць, їх будують як мозаїки з нових елементів у комбінації
з давно відомими. Одні знання створюють на основі других знань.
Нововведення уточнюють, доповнюють, розвивають давніші положення. Адже
зміст будь-якого розвитку полягає в прирощенні нового до старого, що і
складає суть генетичного методу. Проблема даного методу – знаходження
генетично вихідного моменту, вибір якого носить суб’єктивний характер,
що інші дослідники завжди можуть взяти під сумнів.

У дослідженні податкових систем зарубіжних країн важлива роль належить
порівняльно-історичному методу, а також близькому йому методу
компаративістики – порівняльному країнознавству в сфері оподаткування.
Цей метод має ті переваги, що вивчаючи податки в інших країнах, ми
порівнюємо їх із податковою системою України і тим самим розвиваємо
критичне мислення, вчимося в іноземців, запозичуємо зарубіжний досвід.

Один із самих корисних методів – структурно-функціональний аналіз
податків, державних фінансів взагалі, в зв’язку функціями, виконуваними
ними в системі інших соціально-економічних явищ. Даний метод передбачає
вивчення впливу (сприятливого, негативного, нейтрального) конкретних
податків і фіскальних заходів на суспільно-економічну систему в цілому.

Фінансове становище держави і стан фінансової науки не можна пояснити
поза соціологічним контекстом. Ідеї та поняттєвий арсенал, пропоновані
фіскальною соціологією, дозволяють охарактеризувати рівень податкового,
ширше кажучи, фінансового мислення, а звідси – й сучасних фінансової
політики і практики. Під соціологічним кутом зору суспільство сприймає
податки суперечливим чином, то усвідомлюючи їх як джерело забезпечуваних
державою суспільних благ і послуг, то засуджуючи їх як засіб скорочення
індивідуальних доходів і власності. Законослухняна більшість платників
сплачує податки хоч і свідомо, але в порядку, який ми пропонуємо назвати
свідомою покорою. Адже нереально засвідчити ентузіазм при сплаті
податків, нехай буде платник хоч ідеальним патріотом. Головна драма
оподаткування, що породжує напругу в ставленні громадян до держави, –
посягання на власність, відчуження доходів у формі податків. Конфлікт
між “моє” і “наше” існує завжди, хай навіть суспільство складалося б
суспіль із святих. Суперечливі властивості однаково здатні перетворити
оподаткування як у фактор підйому, так і занепаду держав.

Представники фіскальної соціології не проводять чітких розмежувальних
ліній між фінансовою наукою (в її генетичному походженні від політичної
економії), соціальною психологією, правом і етикою, вводять у коло
досліджуваних явищ людські фактори (переконання, мотивації, стереотипи
поведінки). З соціологічного погляду при рівній величині податкових
внесків на оплату певних суспільних благ суб’єктивна цінність останніх
для різних індивідів неоднакова. Або, що одно і те ж, однакові податки
суб’єктивно по-різному сприймаються окремими категоріями платників у
залежності від їх соціального статусу, рівня громадянської свідомості,
інших факторів. Скажімо, для пацифіста воєнні видатки в мирний час,
відповідний їм податковий еквівалент у державному бюджеті психологічно
сприймаються як більш обтяжливі, ніж для патріота. Подібні аргументи
давно ввійшли до дослідницького арсеналу західної фінансової науки, а
уряди демократично-правових держав враховують суспільні настрої при
розробці заходів фінансової політики.

Загалом соціологічна школа вчення про податкову державу констатує:
пояснення податкових явищ настільки багатофакторне, що не можна обійтись
без використання положень економіки, юриспруденції, історії, соціальної
психології, врахування факторів національної ментальності, етики і
політики. Це той випадок у науці, коли еклектика, за якою радянська
наука закріпила репутацію безпринципної комбінації різнорідних поглядів,
насправді є продуктивною пізнавальною силою, пропонуючи засобами
міждисциплінарного мислення комплексне розуміння такого складного
суспільного феномена як оподаткування. Подібні методи дослідження
допомагають розпізнати наближення кризи податкової держави – момент, із
якого починається наростання економічних труднощів, суспільної
деморалізації, соціальної нестабільності, загроз національній фінансовій
безпеці.

Видатна роль у розробці вчення про державу в соціологічному контексті
належить відомому американському ученому-фінансисту Р. Масгрейву. Він
виходив із передумови, що держава – “асоціація індивідів, об’єднаних
спільною дією, згуртованих для вирішення проблем суспільного співжиття
демократичним і справедливим чином. Словом, держава є договірною
організацією, основаною на забезпеченні інтересів її громадян” [43,
p.31]. За Масгрейвом, держава як політична установа, державний сектор
економіки і ринок інтегровані в єдину соціально-економічну структуру.

Науковій методології учених-фінансистів властиві також позитивний і
нормативний методи. Різниця між ними полягає в принциповому розмежуванні
мотивацій дослідження між питаннями “що є”? і “що має бути”?

Позитивна наука має справу з фактами, явищами, процесами, які не
підлягають і не підкоряються суб’єктивним оцінкам в етичних категоріях
добро-зло, краще-гірше, правильно-неправильно, бажано-небажано. З такого
погляду всі природознавчі науки позитивні, оскільки їх положення не
залежать від поглядів і волі людей. Фінансова наука також позитивна в
тій мірі, в якій вона досліджує факти і реалії. За словами Мілтона
Фрідмена, позитивне дослідження “є засобом розуміння фактів, ми не
можемо зрозуміти факти поза певною теорією”·. Дослідники-позитивісти
використовують емпіричні методи аналізу: спостереження, кількісні виміри
явищ, опитування, експерименти. Наприклад, англійські вчені шляхом
опитування платників податків виявили, що існуючий рівень оподаткування
заробітної плати суттєво не впливає на мотивації до роботи юристів і
бухгалтерів як окремої соціальної групи платників. У США за допомогою
експериментів пройшов перевірку і закінчився невдачею проект так званого
негативного прибуткового податку.

Проте, досліджувані в сфері державних фінансів факти і реалії – продукт
людської діяльності, вони несуть на собі печать переконань, успіхів і
невдач їх творців. Суб’єкти фінансових явищ не лише можуть по-своєму їх
тлумачити, але й здатні переосмислити і переробити власні творіння.
Перетворення дійсності в бажаному напрямку складає предмет нормативної
науки. Вона впливає на дійсність через критичне ставлення до неї.

На відміну від позитивної теорії, положення якої можуть бути емпірично
(на основі досвіду) перевірені, нормативні припущення й ідеали вільно
приймаються або відхиляються. Нормативна наука в залежності від симпатій
і антипатій дослідника дає рекомендації на зразок: “податкові ставки
мають бути прогресивними; пропорційними; регресивними”. Інакше кажучи,
нормативне дослідження його автор підпорядковує певним світоглядним
установкам чи теоретичним положенням за своїм вибором. Воно опирається
на оцінні судження, (погано, добре), на соціально-етичні погляди
дослідника індивідуалістично-суб’єктивного характеру. У такому разі
виникає небезпека фальсифікації уявлень про реальну дійсність в світлі
особистих переконань. Переслідуючи зарані поставлену мету, нормативне
дослідження може стати знаряддям інтересів ненаукового характеру,
видавати бажане за дійсне.

Нормативне знання існує в формі пропозицій і рекомендацій.
Суб’єктивність і варіантність робить їх приступними для критики й
заперечення, коли опонент вважає висновки помилковими, розділяє
протилежні погляди, не згодний із доводами, на основі яких зроблені
пропозиції. У цьому зв’язку деякі теоретики вважають нормативні розробки
більше політикою, ніж наукою.

Проте, в творчому, суспільно значущому аспекті нормативна фінансова
наука у найбільшій мірі відповідає положенням теорії економіки добробуту
– вчення, котре інтерпретує суспільну бажаність чи небажаність різних
фінансово-економічних ситуацій на основі оціночних припущень
морально-етичного характеру (справедливості, рівності, політичної
доцільності та ін.). Центральним постулатом економіки добробуту є
оптимум Парето, названий за іменем італійського економіста і соціолога
Вільфредо Парето (1848–1923). Оптимум Парето – ефективний розподіл
(розміщення) ресурсів, зміни якого з метою поліпшення добробуту одних
людей неможливе без одночасного погіршення становища інших. Зауважимо,
оптимум Парето передбачає ефективне розміщення ресурсів під кутом зору
їх цільового і продуктивного використання (витрачання), що не
рівнозначно кінцевому розподілу благ і вигод із бажаним чи необхідним
суспільним результатом. Останнє досягається поліпшенням за Парето, що
логічно випливає з поняття оптимуму Парето.

Поліпшення за Парето – (пере)розподіл ресурсів таким чином, що при
підвищенні добробуту одних людей добробут інших не погіршується. Тобто,
поліпшення за Парето виключає ситуацію, що нагадує гру з нульовою сумою,
в якій виграш одного рівнозначний програшу другого, навпаки, добробут
обох стає взаємообумовленим. Парето розумів, що загальний суспільний
добробут не може залежати тільки від обсягу матеріальних благ, доступних
завдяки раціональному егоїзму та особистому інтересу, без їх розподілу
на засадах гуманістичної етики. Іншими словами, Парето шукав джерела
добробуту суспільства не стільки в успіхах розуму, скільки в успіхах
моральності. З такого погляду, в сфері державних фінансів, на відміну
від ринку, економічний принцип з’єднаний із моральним, через
бюджетно-податкову політику держава має забезпечувати реалізацію
демократично визначених етичних ідеалів. Поліпшення за Парето можливе
стосовно забезпечуваних державою благ і послуг неринкового походження в
силу їх неділимості та неконкурентності споживання. Так, користування
фінансованими за рахунок бюджетних коштів благами національної безпеки
чи справедливого правосуддя одними людьми не зменшує корисності й
доступності даних благ для інших.

Оптимальний або ефективний розподіл за Парето – теоретичний варіант,
оскільки реально суспільство через електоральні та парламентські
процедури може віддати перевагу менш економічно ефективному, але більш
соціально справедливому чи політично прийнятному розподілу, що,
зазвичай, і є поводом для державного втручання в економічні й
розподільчі процеси. При всій теоретичній переконливості оптимум Парето
– ідеал, а ідеали в реальній суспільній практиці рідкість. За критерієм
Парето виправдана тільки та фінансово-економічна політика, котра нікому
не наносить шкоди. Вочевидь така умова накладає серйозні обмеження на
практичне застосування даного підходу. Справді, важко уявити економічну
політику, котра б передбачала загальне збільшення національного доходу,
виключивши при цьому саму можливість його часткового зменшення в
галузевому, регіональному чи соціальному вимірах.

Отже, чим менше реальних фінансово-економічних ситуацій оптимальних за
Парето, тим більше зростає роль оподаткування в перерозподілі ресурсів і
доходів у бажаному напрямку. Коли під дією ринкових факторів
підвищується добробут (рівень життя, дохід, корисність, вигода, інтерес)
одних людей, а рівень добробуту інших залишається незмінним або навіть
знижується, завжди є можливість через бюджетно-фіскальні канали
перерозподілити частину доходів тих, хто виграв, на користь потерпілих.
Особливо, якщо величина приросту доходів у перших перевищує суму втрат,
понесених другими. Ефект ініційованого суспільними сподіваннями і
державними інтересами перерозподілу можна розуміти і таким чином, що
передавши в формі податку частину своїх доходів, платник вправі
розраховувати на блага і послуги державного походження більш значні від
тих благ приватного характеру, які він втратив, заплативши податок.

Ідеї Парето воднораз торкаються положень економічної теорії, соціології,
державних фінансів. Теорія Парето формулює ідеальний результат, хоч мало
турбується про способи його реалізації. І все ж розроблена на основі
вчення Парето так звана нова концепція суспільного добробуту не
випадково фігурує у наукових монографіях і університетських підручниках
із економіки та фінансів, бо служить справі ідейно-теоретичного
виховання національних еліт західних країн. Адже оптимум Парето на
науковому рівні відображає прагматичне правило: живи і давай жити іншим.
За таким правилом добробут суспільства в цілому зростає, якщо незалежно
від оподаткування покращується добробут кожного. І навпаки – вигоди
одних за рахунок втрат інших рівнозначно загальному зменшенню добробуту,
що деморалізує і дестабілізує суспільство.

Серед знаменитих економістів до позитивістів належить лідер монетаристів
Мілтон Фрідмен, до “нормативістів” можна віднести Джона М. Кейнса, хоч
першому не чужі рекомендації на основі спостережень над дійсністю, а
рецепти другого опираються на емпіричний аналіз фінансово-економічних
реалій. Чисто нормативні чи позитивні роботи практично неможливі, в
реальних дослідженнях – від студентської курсової роботи до наукового
трактату – поєднані обидва методи. Словом, – дослідник-позитивіст ніби
закликає пристосовуватися до існуючої дійсності, а прихильник
нормативного методу пропонує змінювати, вдосконалювати її. Вимоги життя
диктують доцільність комбінації обох підходів.

Різні методи пізнання розкривають суперечливу суть оподаткування: на
макроекономічному рівні податки мають обумовлений діяльністю держави
об’єктивний характер, а на мікроекономічному рівні сприймаються кожним
із платників зокрема суб’єктивно. В цьому зв’язку не можна не погодитися
з присудом класика фінансової науки Лоренца Штейна “Сутність
оподаткування розвивається з сутності людини і держави” [44, p.31].

3.2. Модель Ліндаля-Вікселля

В західній теоретичній традиції логіка висвітлення природи оподаткування
нерозривно зв’язана з концепціями суспільного блага, суспільного вибору
та поліпшення за Парето, так званою проблемою безбілетного пасажира
(free-rider problem), поняттями зовнішніх ефектів (екстерналій) і
державного сектора.

Суспільні блага – блага (товари, послуги, корисності, вигоди),
задоволення якими одного індивіда робить ці блага доступними й іншим
споживачам без додаткової оплати з їх боку. Суспільні блага
характеризуються такими родовими ознаками як: 1) неконкурентністю
споживання – доступність певного блага для одного індивіда не знижує
рівня його споживання для інших людей; 2) невиключеністю, тобто виробник
(постачальник) блага не може виключити з кола споживачів осіб, які не
бажають або не можуть його оплачувати, а окремі споживачі суспільного
блага не можуть перешкоджати споживанню даного блага іншими. Отже,
споживання суспільних благ носить неподільний колективний характер. Як
уже зазначалося, до суспільних благ відносяться безпека нації,
особистості та власності, правопорядок, захист довкілля, транспортна
інфраструктура та ін., що відповідає видатковим статтям бюджетів.

Вищим суспільним благом колективного користування та засобом задоволення
загальних потреб є сама держава. За словами видатного британського
економіста Альфреда Маршалла (1842–1924), впорядковану державу “треба
вважати важливим елементом національного багатства”·. Суспільне благо –
давнє поняття західної суспільно-гуманістичної думки, розроблене в його
сучасному фінансово-економічному аспекті лауреатом Нобелівської премії
Полем Самуельсоном. Всі блага мають свою ціну. Проте, через унікальні
властивості неконкурентності та невиключеності в сфері виробництва і
споживання суспільних благ не діє звичайний ринковий механізм
ціноутворення. Тому пропорції виробництва та умови пропозиції суспільних
благ визначаються в процесі суспільного (колективного) вибору.

Суспільний вибір – економічно мотивований політичний процес колективного
приймання рішень щодо визначення обсягу і структури суспільних благ.
Джеймс Б’юкенен – один із фундаторів теорії суспільного вибору, за
розробку якої був відзначений Нобелівською премією, так описує роль
суспільного вибору в умовах демократії: “Хто вирішує і як це мотивує,
які блага і послуги має забезпечити держава? Хто приймає рішення і чим
при цьому керується щодо кількісних співвідношень окремих благ і послуг?
Хто і на якій підставі вирішує питання про розподіл їх вартості між
членами суспільства? Нарешті, хто вирішує відносно того, хто має
вирішувати”·? Суспільний вибір властивий лише для державного сектора, де
здійснюється шляхом голосування на виборах та у парламентах, через
постанови уряду, а також приймання рішень на різних етапах бюджетного
процесу.

Визначені через процедури суспільного вибору блага надаються державою та
оплачуються податками. При цьому характер оподаткування можна
інтерпретувати двояко: як обов’язкові платежі або як ціну благ,
добровільно узгоджену на основі консенсусу між громадянами-платниками з
метою фінансування суспільного споживання.

Добровільну альтернативу обов’язковим податкам запропонував і
теоретизував шведський економіст Кнут Вексель (1851–1926). Він виходив
із двох припущень: по-перше, кожне суспільне благо певного виду має
оплачуватися за рахунок окремого цільового податку; по-друге, існує
одностайна угода стосовно обсягу суспільних благ при умові, що до всіх
громадян доведена інформація про їх вартість, виражену в добровільно
взятих на себе податкових зобов’язаннях. Розробку даної концепції
продовжив співвітчизник Вікселля Ерік Ліндаль (1891–1960), який
передбачив колективне обговорення і приймання рішень щодо частки кожного
платника в загальній сумі податків, а також обсягу наданого блага. В
результаті склалася так звана модель добровільного обміну
Ліндаля-Вікселля, без посилання на яку на Заході не обходиться жоден
підручник із державних фінансів. Згідно даної моделі для досягнення
рівноваги, (тобто в даному контексті ситуації, котра задовольняє
платників податків і в них немає спонукальних причин змінювати її),
необхідно, щоб податкове зобов’язання кожного платника дорівнювало
граничній корисності (додатковій корисності додаткової одиниці блага),
отриманого ним суспільного блага.

У модель Ліндаля-Вікселля, відомої також під назвою моделі справедливого
оподаткування (just taxation), введені дві категорії платників податків
(вони ж споживачі суспільних благ): багатша і бідніша, що спрощено
відображає соціальну структуру суспільства. Всі індивіди кожної з
категорій оплачують суспільні блага по одній (податковій) ціні, реальний
рівень якої неоднаковий для представників різних категорій. Проблема
полягає в установленні пропорції, в якій ціни суспільних благ для кожної
з категорій співвідносяться між собою. Іншими словами, в моделі
ставиться питання про розподіл загальної вартості благ колективного
споживання між заданими групами платників податків.

Для суспільства з двох груп індивідів A і B модель Ліндаля-Вікселля
приймає в прямокутній системі координат таку графічну форму, де на
горизонтальній осі відображено кількість блага, а на вертикальній –
частка кожного з платників у сумі податку [44, p.168].

Рис. 1. Модель добровільного обміну

Криві Da і Db показують бажані відповідно для A і B обсяги блага при
різноманітних частках сплачуваного даними особами податку. При цьому
податок, сплачуваний A, зростає знизу вверх, а виплачуваний B – зверху
вниз. У міру того як частка податку на A і B знижується, бажаний ними
рівень забезпечення благом зростає. Рівновага наступає в точці Q1 при
розподілі тягаря податку між A і B, відображеному в точці S.

Справедливе оподаткування складається при умові, коли всі соціальні
групи мають рівні права відстоювати свої економічні інтереси в
політичному процесі приймання податкового законодавства, наприклад,
шляхом голосування, підтримки певних програм і депутатів. Тобто,
демократія створює кожному з платників можливість платити ту суму
податку, яка відповідає його суб’єктивним оцінкам державних (суспільних)
благ і, відповідно, на що він дає політичну згоду. Надамо слово самому
Ліндалю: “Це доводить, що фактично існуюча градація шкали оподаткування
певною мірою результат тих самих економічних закономірностей, за якими
на вільному ринкові на однакові товари складаються однакові ціни” [44,
p.173]. В іншій роботі Ліндаль підсилює аргументацію твердженням, що
“певний порядок розподілу власності має бути основою тих індивідуальних
оцінок, які фактично виконують роль рушійних сил податкової системи”
[44, p.232].

Вікселль по-своєму інтерпретував відомий принцип вигоди в оподаткуванні
в поняттях вартості по відношенню до обох учасників податкового процесу:
платника податків і держави. Вікселль застосував теорію граничної
корисності і суб’єктивної вартості (цінності) як по відношенню до
суспільних благ, так і до індивідуальних мотивацій оплати цих благ,
розширивши аналіз у бік самого соціально гострого питання в
оподаткуванні – розподілу податкового тягаря за ознаками майнового стану
платників. Він був впевнений у зосередженні в імущих верствах
суспільства переважної долі інтелекту та економічних здібностей
будь-якої нації, кількісно значно вищої від їх частки в загальній
чисельності населення. В роботі “Новий принцип справедливого
оподаткування” Вікселль проводить думку, що деяке привілейоване
соціальне положення економічно активних буржуазних класів почасти
виправдане їхніми заслугами перед суспільством. Тому несправедливо
навіть під демократичними гаслами закликати переобтяжувати багатих людей
за допомогою надто “крутої” прогресивної шкали оподаткування. Як і не
варто вимагати від бідніших оплачувати державні видатки, соціальна
корисність і необхідність яких викликає в них сумнів [44, p.117–118 ].

З тих пір, коли Вікселль і Ліндаль сформулювали свої теоретичні
положення, пройшло все ХХ століття. Гострота поставлених ними соціальних
проблем оподаткування в демократичних правових державах загального
благоденства помітно спала. Та, залишаються класичними ті концепції
шведської школи фінансової науки, що з економічної точки зору діяльність
державних і місцевих органів влади породжена необхідністю задоволення
потреб людей. Фінансування вартості цієї діяльності за рахунок податків
означає зміну частини приватної власності на державну (публічну,
суспільну), що і створює саму можливість задоволення нагальних
колективних потреб усього суспільства.

Подібно до будь-якого основаного на власності господарювання діяльність
державних структур підпорядкована економічним мотиваціям. Пропозиція
суспільних благ для кожного з платників є функцією сукупної податкової
вартості цих благ. Оскільки ринок неспроможний розподілити вигоди
кожного з споживачів у залежності від його долі в оплаті благ, зміна
форм власності в процесі оподаткування забезпечується через
демократичний політичний механізм суспільного вибору і приймання рішень.
Тим самим політично легітимну форму бюджетного фінансування суспільних
благ забезпечують самі платники податків у ролі виборців, а податкові
платежі в індивідуально мотивованому суб’єктивному сприйманні платників
у ролі споживачів адекватні обсягу та якості суспільних благ. Податки і
видатки стають взаємно обумовленими.

Модель Ліндаля-Вікселля ілюструє ситуацію, в якій суспільне благо
надається таким чином, що відповідає критерію покращення за Парето.
Тобто кожен платник має вигоду від забезпечуваного державою блага в
оптимальній для нього кількості при даній величині сплаченого ним
податку. Проте, при всій теоретичній доказовості та етичній
привабливості модель Ліндаля-Вікселля скоріше має гіпотетичний, ніж
реальний характер. Справа в тому, що надто проблематично забезпечити
вирішальну умову оптимальної відповідності кількості суспільного блага
його вираженій у податках ціні – одностайну підтримку з боку громадян.
Кожен із них є водночас платником податків і споживачем суспільних благ,
а тому може приховати свої справжні оцінки корисності суспільних благ,
щоб споживати їх більше, а платити за них менше, якщо платити взагалі.

Так у результаті неподільності й невиключеності споживання суспільних
благ, коли надання блага одній людині рівнозначно наданню його і всім
іншим, виникає проблема “безбілетного пасажира” (free rider problem).
При бюджетному фінансуванні суспільних благ деякі люди не виявляють
готовності платити, приховують свою справжню платоспроможність, тобто
попросту ухиляються від сплати податків і намагаються скористатися
благами, оплаченими іншими.

Загальний сенс моделі Ліндаля-Вікселля полягає в доведенні, що суспільні
блага, забезпечувані з рахунок державних і місцевих бюджетів
(національна безпека, правосуддя, освіта і т. д.), фінансуються в
демократичній правовій державі коштом добровільних податкових платежів
на основі досягнутої між платниками і державою угоди (суспільного
договору) на умовах консенсусу. За концепцією фіскального обміну ринок –
система економічного співробітництва в масштабах суспільства, інститут
обміну, де люди задовольняють свої особисті потреби. Завдяки ринку
споживачі ототожнюють свої економічні інтереси з тими благами (товарами,
послугами), які їм необхідні або бажані, а у виборі між благами
керуються суб’єктивними цінностями. Аналогічна поведінка властива не
лише для ринку, але і для політики, в сфері якої суспільство взаємодіє з
державою, зокрема через механізм оподаткування.

Ліндаль і Вікселль розглядали систему державних фінансів як здійснюваний
політичними засобами процес взаємовигідного обміну за схемою
“забезпечувані державою суспільні блага – податки з споживачів тих
благ”. Другим ідейним джерелом концепції “блага – податки” були
теоретики італійської школи державних фінансів кінця ХIХ – першої
половини ХХ ст. Енріко Бароне, Маффео Пантелеоні, Антоніо Де Віті Де
Марко, Уго Мадзола, Джованні Монтемартіні. Названих шведських та
італійських учених по праву вважають класиками теорії державних
фінансів. Сучасний розвиток теорії оподаткування на основі концепції
обміну пов’язаний із американським ученим-фінансистом, лауреатом
Нобелівської премії 1986 р. Джеймсом Б’юкененом та його послідовниками.

Якщо в конституційно-правовому аспекті тлумачення податків зосереджене
навколо ідеї держави як зобов’язуючої і стримуючої сили, то в
альтернативній ринковій інтерпретації податки постають як категорія
добровільного обміну типу “послуга за послугу”. Обмеження, котре
накладає на дану модель проблема неплатників, пояснює обов’язковість
податків.

Наукові заслуги шведських, а також італійських учених-фінансистів перед
сучасною фінансовою теорією над усе полягають у тому, що вони розглядали
функціонування державних фінансів через призму взаємодії та взаємної
обумовленості економічних принципів і політичних механізмів при
безпосередній участі людей – всіх заінтересованих суб’єктів економіки і
політики. Головне у вченні шведської школи – мотиваційних підхід до
вигод і невигод оподаткування з суб’єктивних позицій учасників
податкового процесу. Адже Ліндаль визнавав, що податки – не тільки
джерело суспільних корисностей, “оподаткування завжди дає шкідливі
побічні продукти – зниження економічних стимулів” [44, p.232].

Таким чином, на прикладі моделі Ліндаля-Вікселля вочевидь, що західна
фінансова теорія допускає суперечливо-парне тлумачення природи податків:
як платежів за схемою добровільної обмінної угоди між державою і
споживачами продуктів державної діяльності (благ, послуг); як
обов’язкових платежів під контролем державної влади. Добровільна
концепція опирається на логіку поведінки демократичного громадянського
суспільства, котре створило й утримує державу для служіння власним
інтересам. Проте, через можливість безплатного користування благами
державного походження (free rider problem), що суперечить природі
обміну, добровільна концепція не зовсім узгоджується з дійсністю.

Подібну позицію, що передбачає двоїсте поєднання протилежних поглядів, у
науці називають еклектикою. В свою чергу до еклектики відношення також
подвійне: її розглядають то як безпринципність переконань, то як
плодотворний засіб пізнання складних соціально-економічних явищ, які не
можна пояснити під одним кутом зору. В даному контексті йдеться про
випадок, коли еклектизм посилює теоретичне осмислення оподаткування як
багатофакторного, неоднозначного явища.

Ті думки, котрі привнесли в теорію державних фінансів представники
шведської та італійської шкіл, назавжди зберегли їх імена для науки,
забезпечили їм почесне місце на сторінках наукових трактатів і
підручників.

Проблемно-евристичні питання для самотестування

1. Переконайтесь, що ви впевнено засвоїли зміст ключових понять і
термінів: діалектичний і генетичний методи дослідження; камералістика;
позитивний і нормативний методи дослідження; фіскальна соціологія;
еклектика; економіка добробуту; оптимум Парето, поліпшення за Парето;
суспільне благо; суспільний вибір; free rider problem; модель
Ліндаля-Вікселля.

2. В чому полягають позитивний і нормативний методи дослідження
фінансових явищ? Якщо позитивний метод закликає вивчати дійсність з
метою пристосуватися до неї, а нормативний – з метою змінити її, то що
ви вибираєте? Наведіть приклади застосування даних методів при
дослідженні податків.

3. Еклектика – в ній сила чи слабкість фінансового дослідження?

4. При запровадженні певного податку законодавці мають враховувати
фіскальні, економічні, соціальні, етичні, політичні й адміністративні
фактори. Поясніть їх зміст. Знайдіть суперечливі ефекти в дії названий
факторів.

5. Наведіть приклади суспільного вибору в податковому процесі.

6. Охарактеризуйте відношення free rider problem до теорії та практики
оподаткування.

7. Деякі вчені-економісти виступають проти застосування математичних
методів до дослідження фінансових і фіскальних явищ. Погодьтесь або
доведіть протилежне.

8. В чому полягає значення поглядів німецьких камералістів XVI–XVIII ст.
для сучасного вчення про адміністрування податків?

9. У поглядах на податки ви віддаєте перевагу об’єктивним чи
суб’єктивним, матеріалістичним чи ідеалістичним факторам розвитку
оподаткування? Обґрунтуйте відповідь.

10. В чому полягає новизна вчення про податки Е. Ліндаля та К. Вікселля?
В яких положеннях їхня теоретична інтерпретація оподаткування
відрізняється від концепцій вітчизняних учених-фінансистів?

Рекомендована література

Андрущенко В.Л. Фінансова думка Заходу в ХХ столітті (Теоретична
концептуалізація і наукова проблематика державних фінансів). – Львів,
Каменяр, 2000. – 305 с.

Андрущенко В. Сучасні ремінісценції питань оподаткування в трактаті
Йозефа Шумпетера “Історія економічного аналізу” // Вісник податкової
служби України. – 2001. – Лютий. – С. 53–59.

Андрущенко В. Камералістика: витоки фіскально-адміністративної науки //
Вісник податкової служби України. – 2003. – Квітень–травень. – С. 46
–53.

Бланкарт Ш. Державні фінанси в умовах демократії. Вступ до фінансової
науки / Пер. із нім. – К.: Либідь, 2000. – 654 с.

Ланг Й. Проект кодекса налоговых законов для государств Центральной и
Восточной Европы / Пер. с нем. – Бонн: Федеральное министерство
финансов, 1993. – 464 с.

Мельник П.В. Розвиток податкової системи в перехідній економіці. –
Ірпінь: Академія ДПС України, 2001. – 362 с.

Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов: Учебное
пособие. – М.: ИНФРА-М, 1996. – 192 с.

Самуэльсон П.Э., Нордхаус В.Д. Экономика / Пер. с англ. – 16-е изд. –
М.: Вильямс, 2000. – 688 с.

Сміт А. Добробут націй. Дослідження про природу та причини добробуту
націй / Пер. з англ. – Книга 5. Про прибутки правителя

або держави. – К.: Port-Royal, 2001. – С. 425–586.

Хасси У.М., Любик Д.С. Мировое налогообложение. Основы Мирового
налогового кодекса / Пер. с англ. – Кембридж: Гарвардский университет,
1992. – 280 с.

(Додаткові джерела вибирайте з загального списку використаної та
рекомендованої літератури, а також здійснюйте самостійний пошук).

Тема 2. Національні податкові системи

2.1. Податкова система Сполучених Штатів Америки

Сполучені Штати Америки в усіх можливих вимірах – економічному,
політичному, воєнному, науково-технологічному – найбагатша і
наймогутніша країна сучасного світу, єдина супердержава. Важливо
нагадати, що виникнення американської держави безпосередньо пов’язане з
податком.

Однією з подій, яка підготовила відокремлення англійських колоній у
Північній Америці від метрополії був інцидент, що увійшов в американську
історію під назвою Бостонського чаювання (Boston Tea Party). Коли в 1773
р. англійський уряд наклав мито на чай, завезений у Америку Британською
Ост-Індською компанією, обурені колоністи в гавані м. Бостон напали на
кораблі з вантажем чаю і викинули його в море. З цього моменту почалося
найбільш гостре протистояння між колоніями та метрополією, що привело до
Війни за незалежність (1775–1783 рр.). Декларація незалежності США була
проголошена 4 липня 1776 р.

4.1. Становлення податкової системи, етапи фіскальної політики,розвиток
наукової думки

Основні події фіскальної історії США

Закон про розпродажу (приватизацію) фонду федеральних земель.
(Переглядався в 1804, 1820, 1841, 1862 рр. Згідно Homestead Act 160
акрів землі коштували 18 дол.) 1787 р.

Створення Міністерства фінансів США (U.S. Department of the Treasury)
1789 р.

10-та поправка до конституції США (Білль про права). Проголошення
рівності фінансових прав властей штатів із федеральним урядом 1791 р.

“Горілчаний бунт” (Whiskey Rebellion) – заворушення, викликані
запровадженням федерального податку на віскі 1794 р.

Протекціоністський тариф на бавовняні та шерстяні вироби.Переглядався в
1824, 1828, 1846, 1857 рр. 1816 р.

Уряд США за 7,2 млн. дол.. викуповує в Росії Аляску 1867 р.

Створення Служби внутрішніх доходів (Internal Revenue Service) 1862 р.

Протекціоністський тариф Мак-Кінлі 1890 р.

Протекціоністський тариф Вільсона 1894 р.

Протекціоністський тариф Дінглі 1897 р.

16-та поправка до конституції. Введення федерального податку на прибуток
корпорацій 1908 р.

Запровадження федерального податку на особисті доходи 1913 р.

Введення прогресивного податку на спадщину 1916 р.

“Акт про бюджет і звітність”. Створення Головного контрольно-ревізійного
управління 1921 р.

Штат Джорджія першим запроваджує податок з продаж

Президент Ф. Рузвельт проголошує фінансово-економічну політику “Нового
курсу” (New Deal) 1933 р.

Скасування податку на виборців (Poll tax) 1964 р.

На гастролях у США квартет “Бітлз” виконує пісню “Збирач податків” 1971
р.

„Податковий бунт” (Taxpayer’s Revolt) у Каліфорнії. Поправка до
конституції штату („Пропозиція тринадцяти”) про обмеження податку на
нерухомість 1% вартості майна 1978 р.

“Закон про збалансований бюджет” (закон Гремма-Рудмена-Холлінгса) 1985
р.

Радикальна податкова реформа, зниження рівня і спрощення оподаткування
1986 р.

Податкова реформа, вдосконалення адміністрування податків 2000 р.

В науково-теоретичному плані в перші сто років існування США
американська фінансова думка знаходилася під впливом західноєвропейських
учених. Оригінальні роботи американських авторів появилися з другої
половини XIX ст. Так, Генрі Джордж (1839–1897) у книзі “Прогрес і
бідність” (1879 р.) висунув ідею націоналізації земельної ренти в формі
заміни всіх податків єдиним податком на землю. Попри свою утопічність,
ця пропозиція принесла автору світове визнання. В 1892 р. виходить
видатна праця Едвіна Селігмена (1861–1939) “Перекладання і сфера дії
податків”, у 1894 р. – “Прогресивне оподаткування в теорії та на
практиці”. Ці роботи цитують донині.

З другої половини ХХ ст. американська фінансова наука зайняла домінуючі
позиції. У 1959 р. виходить досі не перевершений за науковим рівнем
підручник Ричарда Масгрейва “Теорія державних фінансів (Дослідження
державної економіки)”. В монографії “Економіка податкового бунту” (1979
р.) Артур Лаффер оприлюднив тепер широко відому “криву Лаффера”, яка
зробила його знаменитим і слугувала теоретичним обґрунтуванням
податкової реформи 1986 р. Світове визнання заслуг американської школи
фінансової науки стало особливо помітним після нагородження в 1986 р.
Джеймса Б’юкенена Нобелівською премією – першого в історії цих нагород
ученого-фінансиста. Б’юкенен – автор і співавтор багатьох монографій, у
тому числі і роботи “Влада накладати податки” (1980 р.). Основна ідея
Б’юкенена: в сфері державних фінансів, оподаткування зокрема, інтереси
осіб, які приймають рішення (від простого виборця до президента) і в
сукупності формують суспільний вибір (public choice), визначаються не
одними економічними, але й соціальними, політичними, культурними та
іншими неекономічними мотиваціями. Щоправда, за визнанням самого
лауреата, в розробці фіскально-бюджетних аспектів вчення про суспільний
вибір, що стало новим словом у теорії державних фінансів, він опирався
на роботи представників італійської і шведської шкіл фінансової науки.
Вільям Вікрі (1914–1996), другий лауреат Нобелівської премії, крім
іншого, відомий розробкою концепції оптимального прибуткового податку в
розрахунку на довготерміновий період життя платника, а не в щорічному
вирахуванні.

4.2. Система федеральних податків

В центрі системи федеральних податків знаходиться індивідуальний
прибутковий податок (personal income tax), забезпечуючи близько 49%
податкових надходжень до федерального бюджету, обсяг якого у 2002/2003
фінансовому році досяг 2 трильйонів доларів.

Найперша проблема прибуткового податку – визначення оподатковуваного
доходу як бази оподаткування. Важлива деталь: податковий кодекс США не
дає визначення доходу. Згідно поправки до Конституції про запровадження
індивідуального прибуткового податку, “Конгрес наділяється правом
вводити і збирати податки на доходи з будь-яких джерел” [49, p.360],
тобто чіткий перелік конкретних видів доходів не передбачений.

У фінансовій теорії існує два підходи до визначення доходу: концепція
суми джерел і концепція приросту чистої вартості споживання. На світанку
розвитку прибуткового податку Б. Ф’юстінг (1907 р.) запропонував
визначення доходу як суми доходів у грошовій і товарній формах, що
надходять платнику з постійних джерел, тим самим нехтуючи податковою
платоспроможністю, що походить із тимчасових джерел. Цей спосіб став
теоретичною підставою для визначення оподатковуваного доходу в Англії та
Німеччині.

В США Роберт Хейг і Генрі Сімонс запропонували інше визначення доходу:
дохід – це грошова вартість чистого приросту реальної вартості
індивідуального споживання протягом певного періоду. Другими словами,
дохід підсумовує вартість фактичного споживання плюс чистий приріст
потенційного споживання (багатства, капіталу, заощаджень) даної особи за
певний час.

Отже, за способом Хейга-Сімонса дохід включає всі джерела як фактичного,
так і потенційного споживання, незалежно від грошової чи товарної форми
споживання. В той же час, даний спосіб передбачає скорочення доходу на
суму зменшення потенційного споживання. З такого погляду,
платоспроможність – це приріст економічного потенціалу платника, що
передбачає плюсування всіх вхідних потоків доходів, які підвищують
рівень індивідуального споживання, та вилучення всіх зменшень
споживання, а також витрат, пов’язаних із одержанням доходу. Наприклад,
якщо валовий дохід зубного лікаря з усіх джерел за рік дорівнює 100 тис.
дол., а витрати на обладнання зуболікарського кабінету склали 95 тис.
дол., то обсяг реально можливого індивідуального споживання лікаря –
всього 5 тис. дол., які і підлягають оподаткуванню.

Розрахунок оподатковуваного доходу демонструє наступна схема.

Неоподатковуваний мінімум (personal and dependency exemption) складає
6000 дол. на кожного члена сім’ї у рік (дані 2004 р.), стандартна скидка
(basic standard deduction) за даними 2002 р. – 7850 дол. на подружжя
(при подачі спільної декларації). Крім того, по відношенню до деяких
категорій платників діє додаткова стандартна скидка (each additional
standard deduction) у розмірі 900 дол. на сім’ю, 1150 дол. – на
самітних, а також на подружжя при подачі окремих декларацій. (Для
довідки: межа бідності для сім’ї з чотирьох чоловік складає 14335 дол.;
середня величина сімейного доходу дорівнює близько 40 тис. дол.).

Максимальні ставки індивідуального прибуткового податку мають тенденцію
до зниження: 1954–1961 рр. – 91%; 1962–1981 рр. – 70%; з 1982 р. – 50%;
1986 р. – 39,6%; 2001 р. – 30,1%; 2002 р. – 38,6%. Мінімальна ставка з
1986 р. знаходилася на рівні 14–15%, в 2002 р. знижена до 10%. З 1998 р.
для всіх категорій платників діяла п’ятиступенева прогресія, в 2002 р.
установлена шестиступенева шкала оподаткування. Коли нагадати, що до
1986 р. діяла 14-ти розрядна шкала, вочевидь значне спрощення
адміністрування податку.

Платники індивідуального податку діляться на чотири категорії: самітні
фізичні особи; подружні пари, які сплачують податки спільно; члени
сімей, які виплачують податок самостійно; глави домогосподарств. Поріг
доходу для застосування максимальної ставки для всіх категорій платників
єдиний, а для мінімальної ставки різний. У найбільш непривілейованому
становищі знаходяться неодружені, що, можливо, є ознакою певної
демографічної політики, здійснюваної через фіскальні заходи.

Чинні з 2002 р. шкали оподаткування прийняли такий вигляд:

Таблиця 4.1.

Оподатковуваний дохід, дол.

$ 0 – 6000

6000 – 27950

27950 – 67700

67700 – 141250

141250 – 307050

307050 – …

Податкове зобов’язання

10%

$ 600, 00 + 15%

3892,50 + 27%

14625 + 30%

36690 + 35%

94720 + 38,6

з суми вищої від –

$ 0

6000

27950

67700

141250

307050

Таблиця 4.2

Подружжя з спільною декларацією (Married filing jointly – Schedule Y–1)

$0 – 12000

12000 – 46700

46700 – 112850

112850 – 171950

171950 – 307050

307050 – …

10%

$ 1200 + 15%

6405 + 27%

24265 ,50 + 30%

41995,50 + 35%

89280,50 + 38,6%

$ 0

12000

46700

112850

171950

307050

Таблиця 4.3

Глава домогосподарства (Head of household – Schedule Z)

Оподатковуваний дохід, дол.

$ 0 – 10 000

10 000 – 3 7 4 50

3 7 4 50 – 96 700

96 700 – 1 5660 0

1 5660 0 – 307050

307050 – …

Податкове зобов’язання

10%

$ 10 00 + 15%

5117 ,50 + 27%

2111 5 + 30%

390 85 + 35%

9 1 7 4 2 , 5 0 + 38,6%

з суми вищої від –

$ 0

10 000

3 7 4 50

96 700

1 5660 0

307050

Таблиця 4.4

Подружжя з окремими деклараціями

(Married filing separately – Schedule Y–2)

Оподатковуваний дохід, дол.

$ 0 – 6000

6000 – 23350

23350 – 56425

56425 – 85075

85975 – 153525

153525 – …

Податкове зобов’язання

10%

$ 600, 00 + 15%

3202,50 + 27%

12132,75 + 30%

20997,75 + 35%

44640,25 + 38,6%

з суми вищої від –

$ 0

6000

23350

56425

85975

153525

При мінімальній ставці 10% і максимальній – 38,6% фактична (ефективна)
норма оподаткування завдяки сумарній дії податкових знижок, за
розрахунками американських спеціалістів, не перевищує 8%.

На другому місті за питомою вагою у доходах федерального бюджету (біля
33,5%, більше 600 млрд. дол.) знаходяться цільові соціальні податки або
внески (обов’язкові платежі) у фонди соціального страхування: податок
для фінансування програм соціального страхування (social security tax),
податок для медичного обслуговування (medicare tax), податок на
фінансування допомог по безробіттю (unemployment tax). Податок на
соціальне страхування (пенсії по старості та інвалідності, допомоги по
тимчасовій непрацездатності) справляються в залежності від фонду
заробітної плати за ставкою 12,4%, яка розділяється порівну – по 6,2%
для роботодавців і працюючих. За таким же принципом розщеплюються
порівну ставка податку (2,9%) на медичне обслуговування та податок у
фонд допомог по безробіттю (14,5% від фонду заробітної плати).

Зокрема, за рахунок податку на медичне обслуговування фінансуються
федеральні програми Medicare – безплатного лікування літніх людей
(старших 65 років) і Medicaid – безплатної або пільгової медичної
допомоги тим, хто не може оплачувати лікування.

Податок на прибуток корпорацій (corporate income tax) складає близько
10% доходів федерального бюджету (близько 200 млрд. дол.). Він
справляється за 8-ми розрядною шкалою оподаткування:

Таблиця 4.5

Оподаткування прибутку корпорацій

Оподатковуваний прибуток, дол.

Ставка, %%

Менше 50 000

15

50 001 – 75 000

25

75 001 – 100 000

34

100 001 – 335 000

39

335 001 – 10 000000

34

10 000001 – 15 000000

35

15 000001 – 18 333333

38

Більше 18 333333

35

Отже, особливість американського податку на прибуток корпорацій полягає
в тому, що максимальна ставка в загалом прогресивній шкалі оподаткування
знаходиться не в кінці шкали, а в її середині. Подумайте, – з яких
міркувань був установлений такий порядок.

Всі корпорації, незалежно від розміру, оподатковуються в однаковому
порядку, в тому числі мають право на податкові кредити. Збори акціонерів
вправі прийняти рішення, за яким податок сплачується не на
корпоративному рівні, а самими акціонерами в формі прибуткового податку
з дивідендів. Саме у такий спосіб сплачує податок на прибуток більшість
американських корпорацій. Подумайте, – які мотиви спонукають подібні
рішення?

Відповідно до податкового кодексу США валовий дохід корпорації
визначається в порядку, аналогічному визначенню валового оподаткованого
доходу фізичної особи. Зазвичай, оподатковуваний дохід корпорації
дорівнює або дуже близький до величини її прибутку. Прибуток, одержаний
корпорацією, підлягає подвійному оподаткуванню: перший раз як дохід
корпоративної господарської одиниці, другий раз – як прибуток після
сплати корпоративного податку, що підлягає розподілу між акціонерами. В
результаті сукупний тягар обох податків може сягати і навіть
перевищувати 60% [36, c.47].

Крім розглянутих індивідуального і корпоративного прибуткових податків,
у США справляється так званий альтернативний мінімальний податок (АМП),
який був запроваджений у 1969 р. з метою запобігання зменшення
платниками з високим рівнем доходів податкових зобов’язань шляхом
зловживання пільгами, знижками і кредитами, передбаченими для податку на
прибуток корпорацій (тобто легалізованого ухилення від податків). Для
АМП кількість пільг значно скорочена. Отже, АМП – реакція на можливість
такої комбінації пільг і знижок, що здатна звести податкові зобов’язання
нанівець. Якщо АМП, нарахований однаково на дохід корпорації чи фізичної
особи, перевищує суми звичайних зобов’язань по корпораційному й
індивідуальному прибуткових податках, то платник має сплатити саме
альтернативний податок. Ставки АМП: 26% для фізичних осіб, доходи яких
не перевищують 175 тис. дол., і 28% на суму перевищення 175 тис.; для
корпорацій – 20%.

Альтернативний мінімальний податок прийнято, щоб примусити тих, хто має
право на численні пільги, хоч що-небудь платити. Американські фахівці
так оцінили цю форму оподаткування: “Альтернативний мінімальний податок
– ще один доказ відсутності внутрішньої логіки в нашій податковій
системі… Такий податок є визнанням невдачі. Він демонструє не тільки
дефекти системи, але й нездатність Конгресу справитися з ними”[49,
p.384].

Податок на спадщину і дарування – податок на майно, яке переходить до
спадкоємців (посмертний податок) і/або роздаровується при житті. Лише 2%
громадян США підпадають під дію даного податку, оскільки майно вартістю
менше 675 тис. дол. не оподатковується. До 2006 р. неоподатковуваний
поріг має піднятися до 1 млн. дол. Дарування, вартість яких не перевищує
10 тис. дол.. на рік, також звільнені від оподаткування. Тому не дивно,
що надходження податку на спадщину і дарування складають 1,5% доходів
федерального бюджету (близько 28 млрд. дол.). Податок справляється за
прогресивною шкалою при мінімальній ставці 18% і максимальній – 55%.

Податок на спадщину та дарування дуже дорогий в адмініструванні через
великі затрати часу, складності обліку й оцінки об’єктів оподаткування,
а також труднощі врахування на визначення податкових зобов’язань степені
родинних зв’язків, які в юридичному сенсі бувають дуже заплутаними. Тому
майбутнє податку на спадщину і дарування в США знаходиться під знаком
питання. Конгрес прийняв рішення про поступове скасування даного
податку, хоч президент загрожує накласти на цей законопроект вето.

Акцизи забезпечують 4% біля доходів федерального бюджету (близько 70
млрд. дол.). Акцизи установлені на нафтопродукти, шини, знаряддя для
мисливства та рибальства, транспортні та комунікаційні послуги.
Звичайно, в такій моторизованій країні як США на першому місці за своїм
фіскальним значенням знаходиться акциз на бензин. Роздрібна ціна бензину
складає 42–45 центів за літр, доля федеральних і місцевих податків, у
тому числі акцизу, в ціні дорівнює 31% (для порівняння приведемо інші
ціноутворюючі фактори: вартість нафти – 43%, вартість нафтопереробки –
13%, дистрибуція і маркетинг – 13%). Акцизну природу мають також
природоохоронні збори, які входять у вартість хімічної та іншої
продукції, що шкодить природі, руйнує озоновий шар.

За рахунок мита формується приблизно 1% доходної частини федерального
бюджету (близько 20 млрд. дол.).

Інші поступлення складають 2% федеральних доходів (40 млрд. дол.).

Помітна особливість американської системи федеральних податків –
відсутність податку на додану вартість, що вочевидь суперечить
загальносвітовій тенденції. Полеміка навколо цього податку ведеться в
США давно, але уряд так і наважився запровадити ПДВ на федеральному
рівні. Можливі причини полягають у тому, що проти налаштовані впливові
ділові кола, з погляду яких ПДВ не надає реальних конкурентних переваг
американським корпораціям на внутрішньому ринку та у зовнішніх
економічних зв’язках. Крім того, в опозиції до ПДВ знаходяться
губернатори штатів, оскільки даний податок буде конкурувати з штатним
податком із продаж.

Домінуюче фіскальне значення оподаткування індивідуальних доходів у
структурі державних доходів відображає високу ефективність ринкової
економіки США, матеріальний добробут американського суспільства, де
абсолютна більшість громадян мають високі доходи з відповідно високою
купівельною та податковою спроможністю. Щоправда, на науковій
конференції „Податкова політика в XXI столітті” звучали пророцтва, що
під кінець нинішнього століття оподаткуванню особистих доходів фізичних
осіб загрожує занепад, що можна пояснити зростаючим тягарем соціальних
та екологічних проблем. Натомість невпинно будуть зростати податки на
заробітну плату, що відраховуються у фонди соціального страхування, а
також податки на споживання, особливо ПДВ·. Так чи інакше виходить, що
податок на додану вартість – податок і американського майбутнього.

4.3. Система штатних і місцевих податків

В американській традиції організації державних фінансів відсутнє поняття
зведеного або консолідованого бюджету як предмету законодавчих актів,
фінансово-економічного аналізу чи показника офіційної статистики. Всі
ланки бюджетної системи США автономні, формально незалежні одна від
одної. Ця традиція походить із двох джерел: американської історії та
національної ментальності.

Справа в тому, що на початках своєї історії США склалися з окремих
англійських колоній у Північній Америці, котрі об’єдналися в процесі
боротьби за незалежність. Згідно 10-ї поправки до конституції (в складі
Білля по права), прийнятої в 1788 р., „повноваження, не делеговані
Сполученим Штатам конституцією та не заборонені нею для штатів,
закріплені відповідно за штатами або за народом”·. Отже, за основним
законом, владні права урядів штатів і федеральної адміністрації
рівнозначні, вони доповнюють одні одних, без домінування центру над
штатами.

Друге джерело американського партикуляризму – сформований обставинами
заселення й освоєння території країни менталітет індивідуалізму,
вихований у поколінь піонерів (перших переселенців у Америку) і
скваттерів (колоністів, які займали земельні ділянки на frontier – межі
просування колоністів на Захід)·. Звичка американців опиратися на власні
сили, надіятися на самих себе була перенесена з індивідуального рівня на
рівень державного будівництва.

Відповідно до принципів фінансової автономії та бюджетного федералізму,
котрі історично склалися в США, кожна з ланок бюджетної системи має
власні, закріплені за нею податкові доходи. Між окремими бюджетами
податки розмежовуються на підставі трьох підходів:

– виключного права (податок закріплений за одним із бюджетів:
федеральним, штатним чи місцевим);

– співпадаючого права (на один і той же податок мають право різні рівні
влади, податкові надходження розподіляються між бюджетами в дольовому
порядку або мають форму надбавок; наприклад, у такому порядку
справляється податок на майно, надходження від якого розподіляються між
бюджетами штату та місцевими бюджетами міст, графств, округів);

– делегованого права або „правила Ділона” (з одного рівня влади на інший
разом із певними повноваженнями передаються і адекватні податкові
доходи, необхідні для їх фінансування).

Американські спеціалісти визнають, що і так достатньо складна податкова
система США ще більш ускладнюється внаслідок непростих податкових
відносин між федеральними і місцевими органами влади [36, c.54].
Незважаючи на існуючі проблеми, уряди різних рівнів успішно взаємодіють
між собою в обміні інформацією стосовно податків. Зокрема, розрахунки
штатних і місцевих податків опираються на федеральні податкові
декларації.

Основу доходної бази штатних бюджетів складають прибуткові податки з
громадян і корпорацій, а також податок із продаж.

Ставки прибуткового податку диференційовані в залежності від штату в
діапазоні від 2 до 15%. Реальну автономію штатів відображає також
порядок визначення оподатковуваного доходу та справляння індивідуального
прибуткового податку, що кожен із штатів робить по-своєму. Так, одні
оподатковують лише доходи громадян свого штату, незалежно від місця
походження доходів. Інші обмежуються доходами, одержаними в межах даного
штату. Треті враховують всі доходи, незалежно від території їх
походження. Подібний різнобій створює умови для так званої міграції
податків із штату в штат, і, звичайно, породжує серйозні труднощі в
адмініструванні податків. Крім того, штати мають право установлювати
власний неоподатковуваний мінімум.

Податок із продаж (sales tax) – різновид податку з обороту – стягують у
44 штатах. Ставки знаходяться в межах від 3 до 8,25%. Самі високі ставки
в Каліфорнії (7,25%) і Нью-Йорку (8,25%), що можна пояснити виключно
високим економічним потенціалом саме цих штатів. Як виняток, у штаті
Мічиган, одному на всю країну, з 1975 р. запроваджений податок на додану
вартість.

На рівні штатів справляється також податок на ділову активність, який
складається з двох частин: податку з річного обороту (ставки 1–2,5%) і
податку на фонд заробітної плати (1,6%).

Місцеві податки справляються на локальному рівні під юрисдикцією органів
влади місцевих адміністративно-територіальних одиниць. До останніх
відносяться муніципалітети (міста), графства (райони), тауншипи
(містечко), шкільні та спеціальні округи. Всього в США налічується
близько 80 тис. місцевих органів влади і, отже, відповідна кількість
місцевих бюджетів.

Серед місцевих податків найперше фіскальне значення має податок на
нерухоме і рухоме майно. В загальній сумі місцевих податків доля
майнового податку в окремі роки перевищує 80%. До нерухомого майна
відносять землю, будинки, будівлі та споруди різного призначення. Їх
велика кількість природна для урбанізованої країни, де в одному
Нью-Йорку налічується 1 мільйон будівель. Під рухомим майном розуміють
власність „осязаемую и неосязаемую”. До першої належать виробниче
обладнання, товарні запаси, худоба, а також деякі предмети особистого
користування та побутового призначення (витвори мистецтва, антикваріат,
коштовності); до другої – цінні папери (акції, облігації), договори і
патенти, що засвідчують право їх власника на певний дохід.

Ключова проблема оподаткування майна – облік та оцінка об’єктів податку.
В більшості штатів вартість майна визначають спеціальні управління
оцінки нерухомості один раз в два роки. Видатки на адміністрування
майнових податків, затрати часу, зусиль, грошей на консультування й
оскарження з боку платників (compliance costs) значно вищі, ніж в інших
податків.

Ставка податку на нерухоме майно (землю і будівлі) сягає 6,75% від 1/3
їх оціночної вартості, але в середньому по країні складає 1,4%.

Податок на готельне обслуговування справляється за ставкою 5% від
вартості готельних послуг.

Податок на комунальні послуги – 3% від їх вартості.

Податок на угоди по продажі нерухомості справляється за фіксованою
ставкою 2 дол. 50 центів із кожної 1000 дол. продажної вартості майна.

Податок на транспортні засоби складається з декількох частин: збору за
реєстрацію, ліцензії за право володіння, збору за паркування, збору за
користування автомагістралями. Зрозуміло, в країні, де більше 100
мільйонів автомобілів, даний податок належить до основних місцевих
податків. Ставки диференційовані в залежності від місцевих умов та класу
автомобіля.

Ліцензії поширюються на молоко і харчові продукти, спиртні напої,
тютюнові вироби, на ресторанний бізнес, на право тримати домашніх
тварин.

У бюджеті типового американського міста податкові доходи складають
приблизно половину доходів бюджету міста, а решта – неподаткові доходи.
Серед останніх особливо виділяються доходи від операцій з цінними
паперами, а також різні трансферти.

4.4. Адміністрування податків

Федеральний уряд здійснює виконавчі функції, реалізує державну політику,
що передбачає адміністрування федеральних фінансів (збирання податків,
витрачання бюджетних коштів, управління державним боргом); управління
персоналом федеральних відомств, менеджмент федеральною власністю, а
також реалізацію програм фінансової підтримки штатів і місцевих органів
самоврядування.

Найбільш впливовим федеральним відомством є Міністерство фінансів
(Department of the Treasury, інколи перекладається також як Державне
казначейство) – головна фінансова установа держави, що здійснює емісію
та стабілізує національну валюту; реалізує бюджетну, фіскальну та
економічну політику; регламентує діяльність фінансових інститутів;
регулює виробництво алкогольних напоїв, тютюнових виробів, вогнепальної
зброї; бореться з економічною злочинністю (зокрема, з „відмиванням”
доходів, одержаних незаконним способом); забезпечує берегову охорону.

Основний структурний підрозділ мінфіну США СВД – Служба внутрішніх
доходів (Internal Revenue Service), декларована місія якої:
“забезпечення американських платників податків послугами вищої якості
через допомогу в роз’ясненні та виконанні податкових зобов’язань, а
також застосування податкових законів належним чином і справедливо по
відношенню до всіх”·. Збирання податків має бути якомога економнішим під
кутом зору менших затрат часу, фінансових, матеріальних і людських
ресурсів. Діяльність СВД поєднує функції власне податкової служби і
податкової поліції.

Згідно прийнятого в 1998 р. закону “Про реструктуризацію та реформу
Служби внутрішніх доходів”, СВД зазнає радикальної реорганізації і
модернізації. За ознакою роботи з певними категоріями платників
сформовано чотири функціональних управління (operating divisions)·:

– Управління оподаткування заробітної плати та інвестицій обслуговує 116
млн. платників, які подають індивідуальні та/або спільні (сімейні)
декларації про доходи;

– Управління оподаткування малого бізнесу і працюючих не за наймом (45
млн. платників: дрібних підприємців, комерсантів, фермерів, осіб вільних
професій);

– Управління оподаткування великого й середнього бізнесу обслуговує
корпоративних платників, активи яких перевищують 10 млн. доларів;

– Управління податкових пільг і оподаткування державних підприємств
обслуговує пенсійні фонди, органи соціального забезпечення,
неоподатковувані організації, господарюючих суб’єктів державної форми
власності.

Крім того, в структуру СВД входять Управління апеляцій, Управління
інформації та координації, Управління кримінальних розслідувань,
Наглядова рада (Office of Chief Counsel). Остання інтерпретує всі
рішення СВД з юридичної точки зору на відповідність букві закону та духу
справедливості. До складу Наглядової ради входять представники
громадськості та неурядових організацій. З 1998 р. у структуру СВД
введена Служба адвокатської допомоги платникам, що має незалежний статус
і покликана відстоювати інтересів платників податків. У кожному з штатів
діє представник даної служби.

Структурно СВД складається з центрального апарату; семи регіональних
управлінь; 62 податкових округів; 10 сервісних центрів електронної
обробки даних. На початок 2004 р. у системі СВД працювало 99 тис.
персоналу.

Фактичні видатки на утримання та функціонування СВД складали в 2004
фінансовому році 10,2 млрд. дол. або 0,5% від суми зібраних податків.
Таким коштом СВД забезпечує поступлення доходів до федерального бюджету
на рівні 86% потенційної податкоспроможності. 83% податкових зобов’язань
сплачуються добровільно і 3% – у примусовому порядку. Тобто, через
ухилення від сплати податків СВД не добирає 14% надходжень.

Масштаби діяльності СВД ілюструють і такі показники . Щорічно в СВД
поступає близько 120 млн. декларацій індивідуального і 4 млн. декларацій
корпораційного податків, а також маса інших документів, що містять
податкову інформацію, значна частина яких передається через електронні
засоби зв’язку. Середній задекларований дохід становить близько 40 тис.
дол., що в національному масштабі складає в останні роки 5–5,4 трильйони
доларів. Щорічно агенти СВД здійснюють повний аудит крупних корпорацій,
а також перевіряють 1–2% поданих податкових декларацій. Останні
відбираються на основі ознак імовірних податкових порушень через
комп’ютерне рейтингове сканування за спеціальною вибірковою програмою
(Discriminative Function System). За результатами аудиту податкові
органи мають право брати у заставу та продавати майно платника з метою
погашення податкової заборгованості.

Діяльність СВД, її взаємовідношення з платниками регламентує податковий
кодекс. Зрозуміло, для найбагатшої країни світу, з багатогалузевими
реальним і фінансовим секторами економіки, з інтенсивними операціями
транснаціональних корпорацій і банків податковий кодекс – складний і
об’ємистий документ. Повний зміст тисяч статей на сотнях сторінок
доступний лише юристам і бухгалтерам екстра-класу. На погляд рядового
платника, кодекс “оточує недоступна розумінню таємничість.
Недоговореностям немає кінця, бо немає кінця і поправкам”·. Як вияснили
соціологи, для американців заповнення податкових декларацій – один із
самих сильнодіючих факторів стресу.

Не дивно тому, що СВД, не знімаючи мети забезпечення добровільної сплати
податків, проголосила своїм основним завданням полегшення становища
платників шляхом надання консультативних послуг; роз’яснення платникам
їхніх податкових зобов’язань; справедливого застосування податкового
законодавства. Вирішальними факторами, які впливають на рівень
податкової дисципліни, СВД вважає не стільки посилення контролю, скільки
навчання, інформування, консультування платників. Саме з цією метою у
структурі центрального апарату і регіональних відділах СВД створені
управління апеляцій, а також служби, які ведуть роботу з платниками
податків і громадськістю. Управління апеляцій по суті виконують функції
представництва платників у податковій службі, займаючись врегулюванням
тих проблем, які виникають у платників у їх стосунках з СВД.

Служба по роботі з платниками консультує заповнення декларацій та їх
подання, зокрема через електронні мережі. Розробляється система передачі
декларацій через кабельне телебачення і відеотелефон. Працівники
управління надають послуги безкоштовно, цілодобово сім днів на тиждень,
на різних мовах. Під егідою даного управління діє 15 тис. волонтерів
податкової допомоги, які пройшли спеціальну підготовку. Запроваджені
навчальні програми для учнів шкіл, а також людей, які вперше відкривають
свій бізнес, по роз’ясненню суті податків добровільного виконання
податкового законодавства, налагоджена система лекцій на податкові теми
для різних категорій населення. Крім того, СВД організує допомогу
платникам через так звані благодійні податкові профілакторії та центри
швидкої консультативної допомоги [36, c.50].

Функція Служби відносин з громадськістю полягає в розповсюдженні
податкової інформації, популяризації діяльності СВД через засоби масової
інформації, проведенні прес-конференцій, брифінгів, семінарів тощо,
роз’ясненні суспільної значущості податкової роботи. Наприклад,
починаючи з 2000 р. наголошується, що зусилля СВД зосереджені на
модернізації податкової служби в інтересах платників за рахунок
запровадження у податковий процес досконалих інформаційних технологій;
скорочення до мінімуму затрат часу на заповнення декларацій і сплату
податків; підвищення кваліфікації персоналу.

Обов’язки американських платників податків збалансовані з їхніми
правами. Так, помилкові, з погляду платника, рішення працівників
податкової служби він може оскаржити в адміністративному порядку на
декількох послідовних рівнях. Перша інстанція – звернення зі скаргою до
начальника відповідного податкового органу; друга – відділ апеляцій СВД;
третя – Податковий суд (U.S. Tax Court), який розглядає відхилені
апеляції; четверта – окружний федеральний суд загальної юрисдикції;
п’ята і остання інстанція – Федеральний апеляційний суд, що призначений
до розгляду позовів, поданих проти державних установ. Таким чином,
прийнята в США система оскарження практично виключає помилки й
несправедливості в сфері оподаткування.

В деяких передбачених законом випадках СВД з метою визначення суми
податкового зобов’язання має право застосувати непрямі методи, що
передбачено ст. 7602 податкового кодексу США. Наприклад, про всі
перекази і виплати коштів більші 10 тис. дол. банки зобов’язані
інформувати СВД і Федеральне бюро розслідувань (ФБР). Якщо платник у
процесі розслідування співробітничає з податковими органами, то згідно
ст. 7441 податкового кодексу обов’язок і відповідні витрати по доведенню
порушення під час розгляду судової справи покладається на федеральний
уряд. У противному разі вартість доведення відсутності вини покладається
на самого платника [36, c.50–51].

Функціонери СВД визнають, що об’ємність податкового законодавства,
складність адміністративних процедур призводить до значних економічних
втрат бізнесу і й індивідуальних платників, які оцінюються в десятки
мільярдів доларів щорічно. Щоб зменшити таку непродуктивну розтрату
ресурсів, фахівцями СВД постійно вдосконалюються процедурні й
інформаційні технології адміністрування податків. Так, бланки форм
податкової звітності та інструкції по їх заповненню доступні через
Інтернет. Перед СВД поставлена задача домогтися, щоб платник міг
передати декларацію з свого персонального комп’ютера, по відеотелефону
чи кабельному телебаченню.

Податкова система США сама масштабна в світі за величиною фіскальних
надходжень, вона відноситься до самих розвинених за рівнем наукової
розробки та організаційного оформлення. Не зупиняючись на досягнутому, в
останні роки її вдосконалення йде за рахунок активізації людського
фактора в адміністративній, інформаційній і технологічній сферах
оподаткування. Модернізація податкової служби здійснюється в рамках
поетапної адміністративної реформи СВД, розрахованої на 10 років
(1998–2008 рр.). Концепція реформи передбачає реалізацію таких цілей:

– усунення факторів, які перешкоджають справедливому ставленню до всіх
платників податків;

– перехід від традиційного податкового контролю до сервісного
обслуговування громадян по типу клієнтів податкової служби на основі
презумпції невинності громадян як платників;

– здійснення структурної реорганізації, до 2005 р. скорочення персоналу
з нинішніх 90 тис. до 40 тис.;

– проведення суцільної професійної перепідготовки персоналу СВД;

– запровадження найсучасніших комп’ютерних технологій податкових
розрахунків та дублюючих систем багатократного безконтактного контролю;

– посилення внутрішньої безпеки шляхом регулярного контролю за
поведінкою персоналу;

– підвищення ефективності координації СВД з іншими федеральними
відомствами – ФБР, Агентством національної безпеки, Управлінням
соціального забезпечення, пенсійними і страховими фондами.

Щоправда, взятий було в ході реформи курс на зведення до мінімуму прямих
контактів між функціонерами СВД і платниками податків, на спілкування
між ними майже виключно по електронних каналах не виправдав себе. Тому з
2004 р. СВД посилює ті методи, що пов’язані з роботою з платниками на
особистому (face-to-face) рівні.

Оцінюючи реформу адміністрування податків у США, важливо нагадати, що
належним чином налагоджені організація та управління здатні, подібно до
інтелекту, інформації, капіталу і знань створювати і/або зберігати
суспільне багатство. Податки як раз і є формою суспільного багатства, що
поступає в розпорядження органів державної влади всіх рівнів, обов’язок
яких – інвестувати податкові надходження у виконання державних функцій
по забезпеченню благ і послуг в інтересах самих платників податків.

Американські вчені та спеціалісти аналізують адміністрування податкової
системи за допомогою ефектів, що дозволяють оцінити економічні втрати
платників і самої податкової служби, обумовлені чинними законами,
правилами і технологіями оподаткування.

По-перше, під кутом зору суспільно необхідних затрат вартість
функціонування податкової системи складається з двох частин. За рахунок
видатків держави на утримання податкової служби здійснюється визначення,
збирання і контроль податків. Участь платників у податковому процесі
також обходиться їм у певну вартість, яку не відображає власне
нарахований податок. Мова про ресурсні затрати часу і зусиль, (які так
чи інакше мають грошовий еквівалент), пов’язані з виконанням податкових
зобов’язань. Відповідно одна частина затрат носить назву
адміністративних видатків (administrative costs), а друга – витрат
платників, зумовлених стягненням податків (compliance costs).

Так, видатки СВД по забезпеченню справляння прибуткового податку з
фізичних осіб складають 58 центів на 100 дол. податкових надходжень,
тобто приблизно 0,6%. За підрахунками американських економістів, видатки
самих платників на „самообслуговування” істотно вищі. Так, на оплату
послуг адвокатів і консультантів по оподаткуванню середньостатистична
сім’я витрачає в рік 66 дол. Затрати часу на заповнення документів по
сплаті федерального прибуткового податку складають 27 годин, що
еквівалентно при ціні кожної години 10 дол. втраті вигод на 270 дол.
Отже, вартість затрачених ресурсів на кожен акт сплати прибуткового
податку складає 336 дол. [49, p.348]. Коли прийняти до уваги ті більш
ніж 100 млн. декларацій, які заповнюють американці щорічно, вартість
ресурсів, витрачених у національному масштабі на обслуговування одного
прибуткового податку досягає 50 млрд. дол. Тобто, платники затрачають на
підтримання податкової системи США коштів у 5 разів більше, ніж державні
видатки на утримання власне податкової служби.

По-друге, йдеться про втрачені потенційні податкові надходження, котрі
не добирає податкова служба в силу існуючих податкових пільг і винятків
із дії фіскального законодавства. Адже американська податкова система, а
втім як і будь-яка інша, передбачає податкові привілеї (пільги, скидки,
понижені ставки, податкові кредити) для окремих категорій платників –
фізичних і юридичних осіб, з тих чи інших причин підтримуючи їх у такий
спосіб. Легально оформлена відмова від збору в принципі можливих
податків по суті є аналогом прямих бюджетних видатків, що і пояснює дещо
парадоксальну назву суми скорочень і списань податкових зобов’язань –
податкові видатки (tax expenditure), яка поєднує в одному нерозривному
понятті податки і видатки.

Податкові видатки – аномалія реальної податкової системи в порівнянні з
її еталонною формою. Остання за принципом загальності оподаткування в
ідеалі не передбачає виключень для платників податків під яким би то не
було приводом. Тому податкові видатки не просто враховують при аналізі
ефектів оподаткування, це важливий офіційний показник, який затверджують
нарівні з статтями бюджетних видатків. Наприклад, у федеральному бюджеті
США на 2000 фінансовий рік податкові видатки по відомствах освіти,
підготовки кадрів і зайнятості склали 10 млрд. дол., по відомству
місцевого і регіонального розвитку – 2 млрд. дол. і т. д. Це означає:
дані відомства мають відношення до діяльності, звільненої від
оподаткування на суму 12 млрд. дол., що еквівалентно бюджетним видаткам
такого ж розміру.

У США та інших західних країнах податковим видаткам на аналітичному і
політичному рівнях відводиться значна увага в силу їх суперечливої ролі:
з одного боку вони знижують фіскальну ефективність податкової системи, а
з другого є важливим засобом розподілу ресурсів та впливу на економічні
процеси. Тому скорочення або скасування податкових видатків поєднується
з зусиллями по підвищенню ефективності їх використання.

4.5. Фінансово-економічний стан держави

Американська держава володіє значною частиною національного багатства. У
власності федерального уряду знаходиться 25% території країни, йому
належать автомагістралі федерального значення та інші об’єкти
економічної інфраструктури. Доля державного сектора у виробництві ВВП
складає 13%, у тому числі федерального уряду – 4%. В державному секторі
зайняті 20 млн. чоловік, із них у збройних силах – 1,4 млн.

В 2000 р. із ініціативи президента Джорджа Буша розпочата масштабна
податкова реформа. Її оголошена мета – поетапне протягом 10 років
зменшення податків на загальну суму 1 трлн. 270 млрд. дол. Зокрема, з
2003 р. передбачено скасування оподаткування доходів від біржової
спекуляції, (її ведуть приблизно 35 млн. американців), а також податку з
дивідендів власників акцій, що скоротить податкові зобов’язання на суму
364 млрд. дол. Ці заходи розраховані на заохочення інвестиційної
активності, збільшення споживацького попиту, збільшення кількості
робочих міст, вивільнення продуктивних сил у цілому.

Проте, вперше після бюджетних профіцитів 1998–2001 рр. 2001/2002
фінансовий рік закінчений із дефіцитом федерального бюджету в сумі 157
млрд. дол. У 2003/2004 році очікується 400 мільярдний дефіцит
федерального бюджету, а в 2004/2005 – 480 млрд. дол., що наближається до
критичної величини дефіциту, установленої на рівні 5% ВВП. Фінансовим
станом держави серйозно занепокоєна впливова громадська Організація
платників податків за здоровий глузд. Повернення дефіцитів американські
експерти пояснюють трьома причинами: зниженням податків; економічним
спадом; а особливо – ростом воєнних видатків.

Виступаючи в січні 2004 р. на церемонії інаугурації, губернатор штату
Каліфорнія, колишній знаменитий кіноактор Арнольд Шверценнегер
виголосив: “Я не допущу, щоб податки знищили наш прекрасний штат”, –
фраза, що вміщує цілу програму. Її треба розуміти таким чином, що
18-мільярдний дефіцит бюджету штату слід покрити не за рахунок
підвищення податків, а шляхом нарощування бази оподаткування через
заохочення підприємницької активності, збільшення виробництва товарів і
послуг, розширення платоспроможного попиту.

Тим самим у котрий раз підтверджені принципи фінансово-економічної
політики, сформульовані знаковими в американській історії президентами
Вудро Вільсоном (1856–1924) і Франкліном Рузвельтом (1882–1945): з боку
держави можна і треба впливати на пріоритети економічного розвитку, але
неможливо й непотрібно їх повністю фінансувати з бюджетних коштів.
Зрозуміло, засобами такого впливу є бюджетно-податкова та
кредитно-грошова політика.

Проблемно-евристичні питання для самотестування

1. Переконайтесь, що Ви впевнено засвоїли зміст ключових понять і
термінів: “Бостонське чаювання”; фрітредери і протекціоністи; 16-та
поправка до Конституції США; “Новий курс”; крива Лаффера; рейганоміка;
система федеральних податків; система штатних податків; система місцевих
податків; Служба внутрішніх доходів; фіскальний федералізм.

2. Американський економіст Генрі Джордж (1839–1897) запропонував
замінити всі існуючі податки єдиним податком на землю. Ваше ставлення до
такої ідеї, в чому її переваги і недоліки, настільки вона реальна, які
можливі соціально-економічні наслідки? Обґрунтуйте відповідь.

3. Республіканська партія США виступає за “економіку пропозиції”,
демократична – за “економіку попиту”. В чому полягає їх зміст, які
соціальні сили підтримують ці партії, на якій стороні ваші переконання?

4. Для США властива міграція податків – переміщення фіскального
потенціалу з штату в штат у зв’язку з переміщенням оподатковуваних
доходів, капіталів, власності. Поясніть фактори, від яких залежить цей
процес.

5. Тягар податку на прибуток фактично несе сама корпорація, скажімо
“Форд”, чи люди, пов’язані з її діяльністю, – акціонери, робітники,
споживачі? Чи має сенс має заклик до зниження оподаткування бізнесу?

6. Американський уряд не відмовляється від прогресивної шкали
прибуткового оподаткування на користь пропорційної (“плоскої”) ставки на
зразок прийнятої в Росії та Україні. Поясніть мотиви. Охарактеризуйте
прогресивний податок під кутом зору принципів оподаткування.

7. Після підвищення цін на нафту в США запроваджений додатковий податок
на автомобілі з потужними двигунами. Якими міркуваннями міг керуватися
уряд? Охарактеризуйте податок під кутом зору принципів оподаткування та
його соціально-економічних ефектів.

8. В США не запровадили податок на додану вартість під тиском доводів,
що ПДВ – регресивний податок і шкідливий для міжнародної торгівлі
американськими товарами. Поясніть.

9. Охарактеризуйте функціонально-організаційну структуру та стиль роботи
Служби внутрішніх доходів США. Порівняйте з ДПА України.

10. США практично відмовилися від митного протекціонізму національної
економіки. Поясніть мотиви.

Рекомендована література

Александров И.М. Налоговые системы России и зарубежных стран. –

М.: Бератор-Пресс, 2002. – С. 175–179.

Налоги и налогообложение / Под ред. И.Г. Русаковой, В.А. Кашина. –

М.: ЮНИТИ, 2000. – С. 347–392.

Налоги и налогообложение / Под ред. М.В. Романовского,

О.В. Врублевской. – СПб.: Питер, 2001. – С. 452–456.

Тютюрюков Н.Н. Налоговые системы зарубежных стран: Европа и США. – М.:
Дашков и Ко, 2002. – С. 92–104.

(Додаткові джерела вибирайте з списку використаної та рекомендованої
літератури, а також здійснюйте самостійний пошук).

2.2. Податкова система Великої Британії

Вихідним моментом для формування державного і фінансового права Великої
Британії послужила Велика хартія вільностей (лат. Magna Charta
libertatum, англ. Great Charta of Liberties) – договір про громадянські
права та політичні вільності, укладений між королем Іоанном Безземельним
і представниками аристократичної знаті в 1215 р. Серед найважливіших
положень Хартії знаходяться статті про недоторканість приватної
власності (ст. 20) та право затвердження податків парламентом (ст. 12).
З часом та частина Хартії, що регламентувала середньовічні феодальні
відносини, втратила своє значення. Надбанням англійського народу
залишилися ті статті, в яких проголошені права і свободи. Було б
справедливо стверджувати, що Хартія мала більше значення для нащадків,
ніж для її сучасників, – вона стала вікопомним символом, на неї
посилалися всякий раз, коли виникала загроза правам і свободам. Закони,
прийняті пізніше, по суті підтверджують, захищають, розвивають засади,
вперше закладені у Хартії*. Так, Конституція США опирається на ідеї та
навіть містить окремі положення, безпосередньо запозичені з Великої
хартії.

Деякі королі не бажали упокоритися владі парламенту над державними
фінансами. Так, у 1635 р. король Карл I без згоди парламенту запровадив
так звані корабельні гроші (ship money) – податок на морські
перевезення, що для острівної країни з активним судноплавством і
морською торгівлею неабияк шкодило їм. Депутат парламенту Джон Гемден
відмовився заплатити цей податок і очолив опозицію проти короля. Цій
події судилося стати одною із віх європейської історії, бо корабельний
податок і вчинок Гемдена послужили приводом до розгортання нового витка
боротьби за владу між королем і парламентом, що вилилося в кровопролитну
громадянську війну і буржуазну революцію, вплив якої поширився далеко за
межі Британських островів.

Іншим наріжним каменем британського конституційно-демократичного ладу
став Білль про права (Bill of Rights) – прийнятий у 1689 р.
парламентський акт із метою захисту законів, прав і свобод, а також
державних фінансів, від посягань королівської влади. Білль проголошував,
що будь-яке справляння грошей на державні потреби під приводом
королівської прерогативи без згоди парламенту не має законної сили, як і
не слід вимагати надмірних податків, ні накладати непомірні пені, ні
визначати надто суворі покарання.

Таким чином, згуртовані в парламенті представники феодальної
аристократії, а пізніше, вже остаточно, буржуазії, вирвали право
оподатковувати з рук королів, створивши класичну систему контролю
представницької влади над податками. Донині Велика хартія вільностей і
Білль про права виконують роль актів адміністративного і податкового
права основаного на прецедентах конституційно-державного ладу Великої
Британії, що можна вважати переконливим доказом послідовності та взірцем
сили законів у правовій державі. Не випадково Велика Британія – країна,
авторитетна давністю своєї демократії, вільної ринкової економіки,
політичних свобод населення.

5.1. Становлення національної податкової системи

Король Вільгельм I Завойовник заснував Казначейство (Exchequer,
Treasury) 1066 р.

Проведення податкового кадастру – “Книга Страшного Суду” (Domesday Book)
1086 р.

“Велика хартія вільностей ” (Magna Charta) – перше обмеження влади
королів запроваджувати податки; пізніше мала декілька редакцій, в
остаточний текст (1297 р.) внесений пункт, що “податок не може бути
установлений без згоди рицарів і громадян, зібраних у парламенті” 1215
р.

Повстання Уота Тайлера, викликане подушним податком 1381 р.

Ведення місцевого податку на утримання бідних (Poor Rate) 1601 р.

“Корабельний податок” (Ship Money) як привід до громадянської війни між
королем і парламентом. Пролог Англійської буржуазної революції XVII ст.
1635 р.

Запровадження акцизів на пиво, вино, тютюн; входить у вжиток народна
назва акцизів – “голландський чорт” 1643 р.

Томас Гоббс у трактаті “Левіафан” заявляє: “Податки – ціна, якою
оплачують громадянський мир” 1651 р.

Виходить “Трактат про податки і збори” Уільяма Петті 1662 р.

“Білль про права” закладає державний і бюджетний устрій Англії, основи
якого збереглися донині 1689 р.

Землевласникам надається право викупляти поземельний податок на 25 років
наперед одноразовим авансовим внеском 1798 р.

Перше запровадження прибуткового податку 1799 р.

Друге запровадження прибуткового податку 1805 р.

Остаточне запровадження прибуткового податку під назвою Property and
Income Tax 1842 р.

Закон про вільну торгівлю 1846 р.

Введення оподаткування доходів за прогресивною шкалою 1911 р.

Угода про преференційний митний тариф для країн Британської імперії 1932
р.

Запровадження універсального акцизу (податку з продаж) 1943 р.

Квартет “Бітлз” виконує пісню “Збирач податків” 1961 р.

Введення корпораційного податку (прибуткового податку з компаній) 1965
р.

Введення податку на додану вартість 1973 р.

Уряд М. Тетчер запроваджує Community Charge – місцевий податок подушного
типу (скасований у 1993 р.) 1990 р.

5.2. Сучасна податкова система

У державний бюджет Великої Британії поступають прямі податки: особистий
прибутковий; корпоративний прибутковий; на доходи від нафти; на
спадщину; на капітал; внески на соціальне страхування; непрямі податки
(на споживання): податок на додану вартість; акцизи; мито; гербові
податки; податок із грального бізнесу. Місцеві бюджети формуються за
рахунок муніципального податку на нерухоме майно.

Прибутковий податок (income tax) – фіскально й соціально найбільш
важливий податок у Великій Британії. Був запроваджений у 1842 р. у
розмірі 7 пенсів із кожного фунта стерлінгів оподатковуваного доходу.
Нагадаємо, що до запровадження десяткової системи в 70-ті роки ХХ ст.
фунт стерлінгів складався з 240 пенсів (20 шилінгів по 12 пенсів), тобто
в процентному вимірі тодішня ставка дорівнювала 2,9%.

При визначенні оподатковуваного доходу сучасний прибутковий податок
передбачає скидки і пільги. Стандартна особиста скидка, яка виконує роль
неоподатковуваного мінімуму, складає 3445 ф. ст. у рік; для осіб,
старших 64 років – 4200 ф. ст. старших 74 років – 4370 ф. ст. Платники
ще старшого віку сплачують податок по понижених ставках, якщо їх
сукупний дохід не перевищує 14200 ф. ст. Величина знижок щорічно
індексується в залежності від інфляції. Оподатковуваний дохід
зменшується на суму витрат, пов’язану з одержанням доходу (спецодяг,
обладнання для роботи), а також на суми внесків до пенсійних і
благодійних фондів, медичної страховки для старших 65 років, процентних
платежів по позиках на придбання житла та власності (максимум 30 тис. ф.
ст.).

У числі пільг знаходяться особисті скидки (personal allowance) одиноким
людям, які мають на утриманні дітей віком до 16 років, або старшого віку
за умови, що дитина студент денної форми навчання. На відміну від раніше
діючого порядку стягування прибуткового податку з подружньої пари як з
одного платника (сумарний дохід сім’ї приписувався чоловікові), з 1990
р. запроваджено обов’язкове нарізне (незалежне) оподаткування доходів
подружжя. Тобто, під кутом зору податкового законодавства дружина і
чоловік у шлюбі не перебувають. При новій системі оподатковуються
індивідуальні доходи подружжя, включаючи ті частини, які походять від
власності, що знаходиться в спільному володінні. Крім того, вказані
зміни торкнулися особистих пільг, які поширюються на кожного з подружжя
при сплаті як прибуткового податку, так і податку на реалізований
приріст ринкової вартості капіталу.

На перші 3900 ф. ст. оподатковуваного доходу установлена ставка 20%, на
доходи від 3901 до 25 тис. ф. у рік – 22% (базова ставка), 40% – доходи,
що перевищують 25 тис. [46, p.62]. По відношенню до прибуткового податку
діє правило маржинальної ставки. Це означає, що платник, який сплачує
податок за найвищою ставкою 40%, буде на такому ж рівні сплачувати
податок на всі додаткові доходи. Є твердження, що таке правило
дестимулює зусилля найбільш діяльної категорії платників.

Передбачено спеціальну податкову пільгу на приріст доходу. Остання
надається у випадку, коли незначне додаткове збільшення доходу платника
переміщає його у категорію платників, для яких установлені більш високі
податкові ставки. Наприклад, декларований дохід платника складає 30100
ф. ст., тобто, одержавши понад 30 тис. всього 100 ф. ст., платник
попадає у вищу рубрику оподатковуваних доходів. У такому разі у платника
є право сплатити податок на 30 тис. за ставкою 24% плюс надлишок у 100
ф. ст., що, вочевидь, вигідніше, ніж платити з усієї суми 30100 ф. ст.
за ставкою 40%.

Британський прибутковий податок має так звану шедулярну форму, що
означає групування оподатковуваних доходів за певною ознакою. Шедули
названі за літерами англійського алфавіту: A, C, D, E, F. Названі шедули
передбачають оподатковування таких видів доходів:

Шедула A – доходи від власності та орендованого майна (землі, будинку,
квартири, якщо це буде навіть автофургон чи яхта, пристосовані для
постійного проживання); оподатковуваний дохід вираховується як різниця
між доходами від власності чи володіння майном і експлуатаційними
видатками на його утримання; до даної шедули відносяться також доходи
від колишньої шедули B (комерційна експлуатація лісів, що знаходяться в
приватній власності);

Шедула C – доходи від облігацій державних позик;

Шедула D – доходи від виробничо-комерційної діяльності (наприклад,
прибуток власника магазину), від надання послуг особами вільних професій
(адвокатами, лікарями і т. д.), аліменти, гонорари, доходи британських
підданих від цінних паперів і майна, що знаходиться за кордоном);

Шедула E – заробітна плата, пенсії з приватних пенсійних фондів,
оподатковувані соціальні допомоги;

Шедула F – дивіденди та інші виплати, здійснювані компаніями.

Оподаткування доходів за шедулою E передбачає збирання податку в момент
і по місцю одержання доходу (“біля джерела”) за процедурою
pay-as-you-earn – “платіть там і тоді, де і коли заробляєте”. Зрозуміло,
до цієї групи платників прибуткового податку відносяться особи найманої
праці, на роботодавців яких покладається обов’язок стягувати податки із
заробітків і перераховувати в державний бюджет. Інші категорії платників
сплачують податок за деклараціями. Загалом, шедулярна система має ту
перевагу, що дозволяє визначити кількість платників по кожній із окремих
груп доходів.

Корпоративний податок (corporation tax) – податок на прибуток компаній
від комерційних операцій та інших доходів після зменшення валового
доходу на величину передбачених законом відрахувань і податкових пільг.
Стандартна ставка – 30%, для компаній, прибутки яких не досягають 250
тис. ф. ст., – 19%.

Справляння даного податку здійснюється за процедурою pay and file –
“заплати і поклади в папку”, що означає обов’язок компанії сплатити
належний податок через 9 місяців після закінчення розрахункового
періоду, а звіт подати ще через три місяці.

Корпоративний податок ділиться на дві частини: авансовий і основний
податок. Авансовий податок (advance corporation tax) пов’язаний з так
званим принципом оподаткування з умовним нарахуванням (imputation system
of taxation), який застосовується при взаємодії стягнення податку з
компанії як юридичної особи з прибутковим оподаткуванням дивідендів її
акціонерів. При виплаті дивідендів своїм акціонерам британські компанії
сплачують податок за базовою ставкою прибуткового податку (24%) плюс
авансовий податок (33% від суми дивідендів). Наприклад, при величині
дивідендів 750 ф. ст. авансовий податок складе 250 ф. ст. (разом 1000 ф.
ст.), то 24%-ний податок з даної суми дорівнює 250 ф. ст., тобто буде
рівний величині авансового податку. Отже, встановлення авансового
податку переслідує потрійну мету: (1)сплату особистого прибуткового
податку на дивіденди, одержані акціонерами; (2) частина корпораційного
податку прирівнюється до сплати акціонерами прибуткового податку з
одержаних дивідендів; (3) якщо компанія розрахувалася з податком на
корпорації, будь-які суми виплачуваних нею дивідендів можуть пройти
через необмежену кількість інших компаній, не підлягаючи більше податку
на корпорації. Тобто, корпоративний податок у певній його частині
виконує роль податкового кредиту по відношенню до особистого
прибуткового податку, сплачуваного власниками акцій з доходу від
дивідендів·.

Даний порядок стає зрозумілішим у порівнянні з альтернативною системою,
коли залишок прибутку компанії після сплати корпораційного податку
розподіляється між акціонерами у вигляді дивідендів, які підлягають
повторному оподаткуванню за повними ставками прибуткового податку.

При визначенні оподатковуваного доходу компаній (корпорацій) вирахуванню
з валового доходу підлягають·:

– поточні витрати ділового характеру (оренда виробничих приміщень,
вартість ремонту та ін.);

– компенсаційні виплати при звільненні працюючих за виробничою
необхідністю, затрати на перепідготовку персоналу, вартість премій і
подарунків;

– витрати на юридичні консультації і бухгалтерські послуги; транспортні
витрати виробничого характеру; вартість ліцензій;

– затрати, пов’язані з одержанням майбутнього прибутку (наприклад,
затрати по догляду за садами, врожай від яких буде через декілька
років);

– представницькі витрати розважального характеру на співробітників даної
компанії та іноземних партнерів “у розумних межах”; подарунки рекламного
характеру вартістю не вищою 10 ф. ст., крім напоїв, продуктів
харчування, тютюнових виробів; подарунки у формі зразків продукції
компанії, але вартістю не вище 10 ф. ст. на одного одержувача на рік;

– витрати на заробітну плату, в тому числі заробітну плату
співробітників, які відволікаються на надання добродійних послуг та на
викладацьку роботу;

– поточні експлуатаційні витрати виробничого характеру (водопостачання,
електроенергія, газ, поштові послуги, опалення, телефон, канцелярські
товари);

– внески і пожертвування до добродійних фондів (на максимальну суму не
більшу 3% від суми дивідендів по акціях);

– збитки комерційного і некомерційного характеру;

– витрати на наукові дослідження;

– деякі інші затрати, борги, платежі. (Зокрема, спонсорська допомога
політичним партіям, програми яких не допускають проведення
націоналізації. Всі інші внески у фонди політичних партій вирахуванню не
підлягають).

Велика Британія – нафтодобувна країна. Для компаній, які добувають нафту
і газ у Північному морі, крім загального податку на корпорації,
встановлено спеціальні податки: роялті та податок із доходу від
видобутку нафти.

Роялті (royalty) – податок, сплачуваний підприємствами, які розробляють
мінеральні ресурси, оскільки всі права на них у Великій Британії
належать Короні (державі). За своєю економічною природою роялті є формою
ренти з експлуатації природних ресурсів. Для нафтовидобувних компаній
роялті становить 12,5% від вартості нафти на місці видобутку та 12,5%
від вартості нафти, доставленої на сушу, при цьому прибутковість
видобутку до уваги не приймається. Для деяких нафтових і газових родовищ
роялті скасовані.

Податок з доходу від видобутку нафти (petroleum revenue tax, PRT) –
доповнення до роялті, запроваджений у 1975 р. За ставкою 75% PRT
оподатковують дохід від видобутку нафти та газу після відрахування
виробничих витрат, роялті, податкових знижок. Податкова знижка на
інвестиції складає 135% від їх величини; податкова знижка на
нафтовидобуток дорівнює сумі витрат на видобуток 10 млн. тонн із нових
родовищ. Подібний порядок оподаткування розрахований на стимулювання
розвідки та освоєння нових родовищ.

Економічною базою capital gains tax (податку на приріст вартості
капіталу, в іншій версії перекладу – податку на капітальний прибуток,
коротко – податку на капітал) є збільшення (реалізований чистий приріст
після вирахування збитків) ринкової вартості активів за період між їх
придбанням і продажем. Тобто, в ряді випадків оподаткування торкається
спекулятивних операцій. До активів відносяться всі форми власності на
території Великої Британії і за кордоном, включаючи як матеріальні
(земля, будівлі та споруди, машини і устаткування, товарні запаси,
акції, дебіторська заборгованість, іноземна валюта), так і нематеріальні
активи (патенти, авторські права, торгові марки та ін). Від
оподаткування звільняються перші 5 тис. ф. ст. доходу від реалізації, а
також доходи від продажі приватних автомобілів, житлових будинків,
витворів мистецтва, державних цінних паперів (облігацій, ощадних
сертифікатів), а також доходи від полісів на страхування життя та
азартних ігор.

У Великій Британії даний податок має однакову шкалу з прибутковим
податком, тобто 20, 25, 40%. Податок сплачують приватні особи, компанії
від нього звільнені. На податок на капітал також поширюється правило
маржинальної податкової ставки.

Навколо оподаткування капіталу йде тривала дискусія, оскільки податок
справляється при кожній продажі активів незалежно від того, чи будуть
виручені кошти реінвестуватися у виробництво чи направляються на
особисте споживання. На думку відомого теоретика бізнесу Брюса
Хендерсона (1915–1992), важко придумати податок гірший, ніж податок на
капітал виробничого призначення.

Податок на спадщину (inheritance tax) – різновид податку на багатство,
яким у кумулятивній сумі оподатковується все майно (власність)
небіжчика, залишене на момент смерті з урахуванням вартості дарувань,
зроблених в останні сім років життя. Оподаткування дарувань установлене
з метою попередити можливе ухилення від податку шляхом розподілу майна
між родичами у формі дарунків. При цьому вартість дарувань, одержаних
протягом року, не повинна перевищувати 3 тис. ф. ст. Продаж або
дарування будь-якої власності (будівель, цінних паперів і т. д.)
розглядаються як активи, передача яких оподатковується податком на
реалізований приріст ринкової вартості капіталу. Ставка податку на
спадщину становить 40% вартості майна, що перевищує 150 тис. ф. ст.
Податок справляється з суми активів за вирахуванням особистих
зобов’язань покійного.

За час свого існування з 1894 р. зазнав декількох змін, у 1986 р.
одержав свою сучасну назву. Проте вважають, що британський варіант
оподаткування спадщини не в повній мірі відповідає ознакам класичного
податку на спадщину, оскільки останній передбачає оподаткування
власності, успадкованої спадкоємцями, а не вартості майна, залишеного
померлим. Майно вартістю 150 тис. ф. ст. і вище, як правило, за життя
відписують за заповітом. Тому зобов’язання сплатити податок лежить на
дарувальнику. Опоненти такої форми оподаткування вважають, що оскільки
успадкована власність змінює на краще матеріальний стан спадкоємців, то
більш соціально справедливим є оподаткування спадщини і дарувань за
принципом податку на вступ у права (accessions tax), тобто покладати
податкові зобов’язання на одержувачів.

Податок на спадщину – один із самих складних і дорогих в адмініструванні
податків, оскільки його справляння передбачає масу нюансів юридичного
характеру. В цьому зв’язку в 1964 р. з метою перешкодити дарителю
поширювати свою волю на надто віддалене майбутнє і тим самим створювати
невизначеність щодо остаточної власності на майно був прийнятий закон
про так званий безстроковий період і грошові накопичення.

Внески на соціальне страхування, маючи характер соціальних цільових
податків, витрачаються на виплату пенсій і соціальних допомог. У Великій
Британії суб’єкти даної форми оподаткування діляться на чотири класи. До
першого класу відносяться особи найманої праці та їх роботодавці; до
другого – особи, які не перебувають у відношеннях найму (так звані
самозайняті: фермери, професійні спортсмени, митці і т. д.); до третього
– непрацюючі або ті, хто не відноситься до перших двох класів; до
четвертого – особи другого класу з підвищеними доходами. Величина
соціальних виплат залежить від приналежності до певного класу.

Найбільш численна і соціально диференційована категорія належить до
першого класу. Ті з них, хто заробляє менше 54 ф. ст. на тиждень
повністю звільнені від сплати соціальних внесків. Якщо заробітна плата
перевищує дану суму, внески становлять 2% від перших 54 ф. ст. плюс 9%
із решти доходу, але не вище 405 ф. ст. на тиждень. Другий і третій
класи сплачують соціальні внески за твердими ставками відповідно 5,35 і
5,25 ф. ст. на тиждень. Четвертий клас сплачує внески за ставкою 6,3%
від заробітку·.

Крім державної пенсії, яка нараховується по вищезазначеним нормам
внесків, кожен має право прийняти участь у альтернативних приватних або
комбінованих приватно-державних системах пенсійного забезпечення
(державна пенсійна програма в залежності від доходів; пенсійна програма
по місцю роботи; особиста пенсійна програма; пенсійний фонд для
менеджерів).

Податок на додану вартість (value-added tax, VAT) був запроваджений у
1973 р. як фіскальна умова членства Великої Британії в Європейському
Союзі. Ставки податку: 0, 8, 17,5%. Звільнені від ПДВ земля, поштові,
страхові та фінансові послуги, освіта і охорона здоров’я, гральний
бізнес і лотереї, професійні спілки (тред-юніони), спортивні змагання,
твори мистецтва, ритуальні послуги. До товарів з нульовою ставкою
відносяться продукти харчування, ліки, книги і журнали, вугілля, газ та
електрична енергія, житлове будівництво, дитяча одежа і взуття, золото,
цінні папери, транспортні послуги. Ставка 8% поширюється на послуги по
постачанню паливом та електроенергією підприємств і організацій
некомерційного характеру. Різниця між звільненням від ПДВ і
оподаткуванням за нульовою ставкою, зазвичай, полягає в тому, що
звільнені товари і послуги не включаються в систему ПДВ, а тому не дають
права на компенсацію податку, сплаченого на попередніх стадіях, а
нульова ставка дає таке право.

Перевірки платників ПДВ здійснюються з інтервалом 1 – 9 років, великих
підприємств – щомісяця. Порушення в залежності від обставин караються
30-ти процентним або трикратним штрафним відшкодуванням податку, за
карний злочин передбачено ув’язнення на строк від шести місяців до семи
років.

Не всі економісти розділяють переконання, що податок на додану вартість
– найдосконаліша форма оподаткування споживання, нейтральна щодо окремих
виробників. Так, Ричард Кох дав податку на додану вартість таке
визначення: “Британський податок на кожну ланку в низці створення
вартості; мрія бюрократа. Його збір пов’язаний з великими затратами”·.

Акцизами (excise duties) оподатковуються алкогольні напої,
нафтопродукти, тютюнові вироби, транспортні засоби. Акциз на спиртні
напої та пальне стягується в твердих сумах на одиницю проданого товару,
акциз на тютюнові вироби встановлений у формі процентної надбавки (10 –
30%) до ціни товару.

Мито (customs duties) у відповідності з режимом митного роззброєння в
межах Європейського Союзу (ЄС) не поширюється на імпорт із
країн-партнерів по ЄС. Але по відношенню до країн, які не входять до ЄС,
діє спільний зовнішній митний тариф, що захищає внутрішній ринок ЄС.
Суми, зібрані через спільний тариф, минаючи державний бюджет Великої
Британії, перераховуються в бюджет ЄС. Країнам Африки, Карибського моря
та Тихоокеанського басейну, асоційованим із ЄС за так званою Ломейською
конвенцією, дозволено безмитне ввезення на митну територію ЄС всіх
промислових товарів і більшості сільськогосподарської продукції.

До непрямих податків відносяться також податки на гральний бізнес, кінні
верхогони, собачі перегони.

Гербові збори (stamp duties) справляються в твердих сумах або за
адвалерним принципом при оформленні документів на цивільно-правові
угоди. Необхідним реквізитом юридичних і комерційних документів є марка
або штамп про сплату гербового збору, що тим самим засвідчує законність
трансакції. Ця стародавня форма оподаткування існує з 1694 р. Ставка
гербового збору на право передачі власності вартістю понад 60 тис. ф.
ст. (менші суми звільнені від гербових зборів) становить 1% від
вартості, зазначеної в угоді. При трансферті акцій стягується 0,5% їх
ціни, а при конверсії британських акцій в американські депозитарні
розписки – 1,5%.

Основу місцевого оподаткування складає муніципальний податок (council
tax) – податок на майно, що замінив собою в 1993 р. непопулярний
суспільний збір подушного типу (community charge). Справляється з
власників і орендарів нерухомого майна, вартість якого оцінюється один
раз у 10 років, та в залежності від кількості членів родини, проживаючих
за одною адресою. В кожному з регіонів країни установлені свої норми
оподаткування, тому ставки податку значно диференційовані.

Муніципалітети мають право встановлювати й інші місцеві податки та
збори, для яких немає єдиного переліку.

5.3. Адміністрування податків

Парламент як вищий орган законодавчої влади вперше був скликаний у 1265
р. у формі представників дворянства, духовенства і міщан. Сучасний
парламент Великої Британії юридично складається з монарха, палати лордів
і палати громад; має право видавати, змінювати і скасовувати закони,
приймати державний бюджет. Монарх – голова Об’єднаного Королівства
Великої Британії та Північної Ірландії і Британської Співдружності
Націй, формально є верховним носієм виконавчої та судової влади, виконує
представницькі повноваження за принципом „монарх царствує, але не
управляє”.

У Великій Британії Міністерство фінансів історично носить назву
Казначейства (The Treasury), функції якого полягають в управлінні
системою державних фінансів, розробці фінансово-економічної політики.
Формально Казначейство очолює прем’єр-міністр, що має титул першого
лорда Казначейства. Фактично фінансовим відомством управляє канцлер
казначейства (міністр фінансів), посада якого в уряді вважається
ключовою. Крім нього, до вищого керівництва належать генеральний
скарбник (член кабінету міністрів), фінансовий секретар (перший замісник
міністра, член кабінету), парламентський секретар і 5
лордів-уповноважених (Lord Commissioners).

У підпорядкуванні лорда-канцлера – спікера палати лордів, члена кабінету
міністрів, голови юридичної комісії Таємної ради (номінально вищого
органу державного управління) знаходяться так звані казначейські
спеціальні та загальні уповноважені парламенту по справах оподаткування.
Уповноважені вступають у дію коли виникає конфлікт між податковою
службою і платником із приводу визначення суми податкового зобов’язання.

Загальні уповноважені комплектуються з-поміж знаних на місцях людей
(підприємців, юристів, просто авторитетних обивателів), які виконують
роль радників на громадських засадах, але мають штатних помічників.
Головна перевага загальних уповноважених – знання локальних умов, людей,
обставин тієї чи іншої справи. Їхню діяльність можна сприймати як аналог
послуг волонтерів податкової допомоги в США. Спеціальні уповноважені –
оплачувані кваліфіковані спеціалісти. За аналогією судової процедури
роль перших нагадує присяжних засідателів, а других – професійних
суддів. Про право вибору між уповноваженими англійці кажуть так: перед
загальними уповноваженими краще звертатися до їх серця, а перед
спеціальними варто вплинути на напрям думок в їхніх головах·.

Рішення уповноважених мають однакову силу для платників і податкової
служби, але можуть бути оскаржені у Канцлерському суді (структурний
підрозділ Верховного суду). Проте, суд приймає до розгляду лише ті
справи, в яких рішення уповноважених сумнівні з точки зору закону чи
неправильно оформлені. Нарешті, в разі невдоволення сторін справа
доходить до Апеляційного суду, а в останній інстанції – до Палати
лордів.

Управління податків і зборів (Board of Inland Revenue) відповідає за
збір податків: прибуткового, корпораційного, на приріст ринкової
вартості капіталу, на спадщину, на видобуток нафти. Члени Ради
Управління (так звані комісари) приймають участь у підготовці
законодавчих проектів і несуть відповідальність за призначення
податкових інспекторів і збирачів податків. До складу Управління входить
також Департамент пенсійних фондів за вислугою років, який контролює всі
пенсійні фонди та установлює пенсійні пільги.

До функцій Митного та акцизного управління (Board of Customs and Excise)
відноситься стягнення податку на додану вартість, мита й акцизних
зборів. Інститут митних комісарів був запроваджений ще в 1671 р. У
складі даного управління знаходяться структурні підрозділи, що ведуть
боротьбу з ухиленням від податків і контрабандою (зокрема зброї та
наркотиків), контролюють валютні та експортно-імпортні операції, ведуть
статистику зовнішньої торгівлі.

У фіскальному відношенні країна поділена на 15 податкових округів, яким
підпорядковані 600 дільниць (districts) і 135 центрів збирання податків.
Центральними фігурами податкової служби є збирачі податків і податкові
інспектори, які упідлеглені окружним контролерам. Збирачі забезпечують
надходження податків, у тому числі і стягнення в примусовому порядку,
контроль за правильністю податкових зобов’язань здійснюють інспектори.
Посадові обов’язки інспектора на його дільниці полягають у розсиланні
платникам нагадувань і бланків податкових декларацій; перевірці
декларацій та іншої податкової звітності; нарахуванні податкових
зобов’язань у випадках неподання належної декларації або неточності
даних. У підпорядкуванні податкового інспектора знаходяться помічники і
клерки.

Оцінюючи британську систему податкової адміністрації, варто наголосити,
що в ній скомбіновані апаратно-бюрократичні й громадські засади.
Представники громадськості можуть приймати активну участь у податковому
процесі, до якого напряму залучені парламентські структури. У такій
системі оподаткування платник не пасивний суб’єкт, а активний компаньйон
фіску. Він при нагоді нарівні конфліктує з державою, зберігаючи строгий
пієтет до влади. Такий порядок є ознакою правової держави і
громадянського суспільства, що заслуговує поваги і наслідування.

5.4. Фінансово-економічний стан держави

–

^

b

^

`

b

d

f

?

3/4

A

- vxz|†?aee,

.

0

2

?

?

O

Oe

O

U

ae

ae

>b

d

?

z|0

0

2

O

U

??

e§™SQeFkd\

gdO=•BkdE

gdO=•Bkd/

”

$

&

(

*

vX

xX

?X

¶X

”

на 0,1%. Більший динамізм розвитку – результат фінансово-економічної
політики, орієнтованої на підвищення ефективності виробництва за рахунок
трьох факторів: проведення крупномасштабної приватизації (виручка від
реалізації активів державних підприємств і власності склала близько 80
млрд. фунт. ст.); дерегулювання та децентралізації управління
економікою, зокрема шляхом розширення автономних прав Шотландії та
Уельсу з відповідною передачею на регіональний рівень ряду господарських
і соціальних функцій; стимулювання економічної активності засобами
податкової політики завдяки зниженню рівня оподаткування доходів і
прибутків при одночасному розширенні податкової бази за рахунок
скорочення кількості податкових пільг, але при збереженні останніх для
заохочення інвестування капіталів у науковоємні технології.

Нагадаємо, що базова ставка прибуткового податку була зменшена з 33% у
1979 р. до 22% в 2000 р. За останні двадцять років ставка податку на
прибутки корпорацій скорочена з 50% до 30%. Про значення, котре надає
уряд розвитку малого і середнього бізнесу, свідчить понижена ставка
податку на прибуток даної групи підприємств – 19%.

Проблемно-евристичні питання для самотестування

1. Переконайтесь, що ви впевнено засвоїли зміст ключових понять і
термінів, що відносяться до фінансової історії і сучасної податкової
системи ВБ: казначейство, “Книга страшного суду”, Велика хартія
вільностей, фіскальна монополія, “корабельний податок”, “Білль про
права”, митні преференції, викуп поземельного податку, шедулярна система
прибуткового оподаткування, вільна торгівля, подушний податок,
муніципальний податок.

2. Адам Сміт запропонував чотири принципи оподаткування: пропорційності,
визначеності, зручності для платника, дешевизни справляння.
Прокоментуйте. Чи відповідають вони сучасним уявленням? Що нового
внесено в принципи оподаткування за час, що минув із XVIII ст.?

3. Британська податкова система дає переваги власникам житлових будинків
над орендарями житла. Поясніть мотиви запровадження такого порядку.

4. Поясніть переваги і недоліки шедулярного прибуткового податку в
порівнянні з глобальним типом прибуткового оподаткування, а також із
прибутковим податком в Україні.

5. У Великій Британії рівень оподаткування придбань нерухомого майна,
антикваріату, витворів мистецтва нижчий від податків на доходи. Які
соціально-економічні процеси стимулює такий порядок оподаткування?

6. Традиційно оподаткування спадщини і дарувань у Британії вище від
інших податків. Які соціально-економічні наслідки спричиняє такий
порядок?

7. Коли у Великій Британії був введений прибутковий податок? Чому
Британія була першою, якими мотивами міг керуватися уряд? Майже водночас
був прийнятий закон про вільну торгівлю. Поясніть зв’язок між цими
подіями.

8. Англійський король Ричард I Левове Серце в 1194 р. запровадив
оподаткування рицарських турнірів за такою шкалою ставок: для графа – 20
марок сріблом, барона – 10, рицаря-землевласника – 4, безземельного
рицаря – 2 марки. Куди віднести даний податок за сучасною класифікацією
податків: до прямих чи непрямих; до прогресивних, пропорційних чи
регресивних; до станових чи загальних; до майново-цензових чи без
цензових?

9. Між англійськими науковцями і політичними діячами віками точилася
дискусія навколо порівняльних – позитивних і негативних – властивостей
прямих і непрямих податків. Які аргументи ви можете виставити за чи
проти цих видів оподаткування на сучасному рівні знань?

10. Англійський економіст Артур Пігу запропонував податкові методи (так
звані податки Пігу) з метою обмеження забруднення довкілля. Що це за
методи, які альтернативи їм існують?

Рекомендована література

Александров И.М. Налоговые системы России и зарубежных стран. –

М.: Бератор-Пресс, 2002. – С. 157–160.

Налоги и налогообложение / Под ред. И.Г. Русаковой, В.А. Кашина. –

М.: ЮНИТИ, 2000. – С. 237–259.

Налоги и налогообложение / Под ред. М.В. Романовского,

О.В. Врублевской. – СПб.: Питер, 2001. – С. 434–449.

Тютюрюков Н.Н. Налоговые системы зарубежных стран: Европа и США. – М.:
Дашков и Ко, 2002. – С. 35–47.

(Додаткові джерела вибирайте з загального списку використаної та
рекомендованої літератури, а також здійснюйте самостійний пошук).

2.3. Податкова система Німеччини

За рівнем економічного розвитку та фінансового потенціалу Федеративна
Республіка Німеччини – найпотужніша країна Європейського Союзу. Та, перш
ніж постати державою в її сучасному статусі німецький народ пройшов
через драматичні випробування історичної долі. Конгломерат трьохсот
самостійних князівств, 50 суверенних міст, 1500 автономних володінь
рицарів, – ось чим була німецька земля на рубежі XVIII і XIX ст. Треба
було зазнати окупації наполеонівською Францією, щоб покінчити з тим
аморфним квазідержавним утворенням, що існувало протягом тисячі років
(800–1806 рр.) під назвою Священної Римської імперії германської нації.
Треба було пройти через два об’єднання країни – в 1871 р. і в 1990 р.,
через поразки в Першій і Другій світових війнах, пережити періоди
гітлерівського режиму та післявоєнної відбудови країни, щоб прийти до
німецького “економічного чуда”.

В Німецькій імперії з 1871 р. проводилась політика фіскально-бюджетної
децентралізації. Прямі податки, а також мито, акцизи на тютюнові вироби,
пиво, горілку, цукор і сіль були закріплені за бюджетами так званих
імперських територій – земель, що були колишніми самостійними державами.
У Веймарській республіці (1918 р.) фінансовий суверенітет земель був
ліквідований, такий порядок існував до 1945 р. Після створення ФРН у
1949 р. фіскально-бюджетна децентралізація була відновлена.

Німеччина – батьківщина першої в світі наукової школи управління
державними фінансами та фіскального адміністрування, так званої
камералістики. Тому логічно відкрити виклад матеріалу про податкову
систему ФРН тими положеннями, якими німецька фінансова думка, схоже,
найсильніша в світі, тобто почати з питань адміністрування податків як
відображення в сфері оподаткування німецького порядку, знаменитого
ordnung. Не дивно, що саме з Німеччини походить один із сучасних
напрямків неолібералізму – фрейбурзька школа ордо-лібералізму,
представники якої поєднують переваги вільного ринкового підприємництва і
демократії з необхідністю твердого правопорядку.

6.1. Особливості національної податкової системи ФРН

В адміністративно-територіальному відношенні в склад сучасної
Федеративної Республіки Німеччини входять 16 федеральних земель і біля
11 тис. общин (органів місцевого самоврядування), що входять у склад
земель.

Для ФРН властива множинна податкова система, що налічує близько 40 (!)
окремих податків. У залежності від закріплення за окремими ланками
бюджетної системи податки розділяються на п’ять груп: загальні
(надходять у бюджети різних рівнів); федеральні; земельні; общинні
(місцеві); церковні. Так, до загальних належать податки (називаємо лише
найбільш фіскально значимі з них): прибутковий, корпоративний, на додану
вартість, на доходи від капіталу; до федеральних: акцизи на
нафтопродукти, тютюнові та спиртогорілчані вироби; страховий податок; до
земельних: податок із власників автомобілів, майновий, на спадщину і
дарування, акциз на пиво; до общинних: промисловий і поземельний
податки. Сучасна система розподілу податків під назвою Великого
податкового союзу склалася в ході фінансової реформи 1969 р., у
концептуальному плані підготовленої ідеологом і фундатором соціального
ринкового господарства в Німеччині Людвігом Ерхардом (1897–1977).

Одна з особливостей податкової системи ФРН полягає в тому, що по
відношенню до окремих податків законодавча ініціатива (компетенція) по
їх запровадженню (як за німецьким, так і міжнародним правом
Європейського Союзу), бюджетна приналежність одержуваних доходів,
організаційно-адміністративний рівень справляння можуть співпадати
повністю, співпадати частково, а в окремих випадках навіть не співпадати
зовсім. Справляє належне враження кількість і різноманітність податків у
ФРН, система яких має вигляд, відображений у наступній таблиці.

Таблиця 6.1

Податки, їх законодавча компетенція та адміністрування

Вид податків

Законодавча компетенція

Бюджет-одержувач доходів

Рівень адміністрування

Прибутковий податок

федерація

федерація/землі

землі

Мито на імпорт сільськогосподарської

продукції

федерація / Європейський Союз (ЄС)

ЄС

федеральна митниця

Експортне мито

федерація / ЄС

ЄС

федеральна митниця

Акциз на пиво

федерація

землі

федеральна митниця

Акциз на спиртогорілчані вироби

федерація

федерація

федеральна митниця

Податок з обороту імпорту

федерація

федерація

федеральна митниця

Податок із спадщини і дарувань

федерація

землі

землі

Протипожежний збір

федерація

землі

землі

Податок на продажу напоїв

землі

общини

общини

Податок

на товариства

федерація

федерація

землі

Промисловий податок

федерація

общини

землі / общини

Поземельний податок

федерація

общини

землі / общини

Податок на купівлю земельної ділянки

федерація

землі

землі

Податок

із власників собак

землі

общини

общини

Податок на право мисливства та рибальства

землі

общини

общини

Акциз на каву

федерація

федерація

федеральна митниця

Податок на дохід

від капіталу

федерація

федерація / землі

землі

Церковний податок

землі

церква

землі / церква

Податок з корпорацій

федерація

федерація / землі

землі

Податок із власників транспортних засобів

федерація

землі

землі

Акциз на електроосвітлювальні засоби

федерація

федерація

федеральна митниця

Збори за перевищення лімітів виробництва молока

федерація / ЄС

ЄС

федеральна митниця

Акциз на нафтопродукти

федерація

федерація

федеральна митниця

Збір з виробництва молока

федерація / ЄС

ЄС

федеральна митниця

Збір з виробництва зерна

федерація / ЄС

ЄС

федеральна митниця

Податок на тоталізатори

та лотереї

федерація

землі

землі

Акциз на сіль

федерація

федерація

федерація

Збір при видачі дозволу на продаж напоїв у розлив

землі

округи

общини

Акциз на гристі вина

федерація

федерація

федеральна митниця

“Внесок солідарності”

федерація

федерація

землі

Податок з ігрових закладів

федерація

землі

землі

Акциз

на тютюнові вироби

федерація

федерація

федеральна митниця

Акциз на чай

федерація

федерація

федеральна митниця

Податок на додану вартість

федерація

федерація / землі

землі

Податок на доходи видовищних

і розважальних підприємств

землі

общини

общини

Податок з майна

федерація

землі

землі

Страховий збір

федерація

федерація

землі

Вексельний збір

федерація

федерація

землі

Мито

федерація

ЄС

федеральна митниця

Збір

за виробництво цукру

федерація

ЄС

федеральна митниця

Акциз на цукор

федерація

федерація

федеральна митниця

Отже, функціонування податкової системи ФРН здійснюється таким чином, що
адміністративна компетенція (право справляння податків) не співпадає з
законодавчою прерогативою (право установлювати податки та правила їх
сплати). Так, власне федеральний уряд збирає лише два види податків:
акцизи (крім акцизу на пиво) і мито, обов’язки адміністрування всіма
іншими податками від імені федерації покладені на податкові органи
земель і общин.

Розподіл надходжень окремих податків між окремими ланками бюджетної
системи фіксований у певній пропорціях, має регульований характер або
податки повністю закріплюються за певними бюджетами. Так, надходження
від акцизів і мита в повних сумах закріплені за федеральним бюджетом.
Прибутковий податок із громадян (забезпечує близько 40% бюджетних
доходів) розподіляється наступним чином: 42,5% надходжень поступає в
федеральний бюджет; 42,5% – у бюджет землі; 15% – у бюджети общин.
Корпоративний податок і податок на дохід із капіталу ділиться в
пропорції 50 на 50% поміж федеральним і земельними бюджетами. Розподіл
податку на додану вартість між трьома видами бюджетів має регульований
характер, що періодично змінюється в залежності від кон’юнктурних
обставин. Податки на майно, спадщину і дарування, з власників
автомобілів закріплені за бюджетами земель, а поземельний податок – за
бюджетами общин. Промисловий податок надходить у періодично змінюваній
пропорції в усі бюджети.

Таким чином, для ФРН характерна складна, багатоступенева система
розподілу всієї сукупності податкових надходжень між різними бюджетами.
Зате така система забезпечує ефективне вертикальне (між федерацією,
землями й общинами) та горизонтальне (між окремими землями, а в межах
земель – між общинами) фінансове вирівнювання, метою якого є
гармонізація можливостей соціально-економічного розвитку всіх регіонів.
Особливо велика роль у такому вирівнюванні належить податку на додану
вартість у силу його фіскального значення (близько 30% бюджетних
доходів), а також мінливої пропорції відрахувань від податку в
залежності від податкового потенціалу земель-донорів і дотаційних
земель·.

Визначення податків як найважливішого джерела державних доходів
здійснюється за таким порядком: перед початком роботи над складанням
проектів бюджетів федерації, земель і громад на планований період
збирається “Робоча група по оцінці податків”. У цю групу входять
експерти від федерації, земель і громад, а також від федерального
статистичного відомства і науково-дослідних інститутів. Рівень
очікуваних податкових надходжень оцінюють на підставі прогнозу
передбачуваного загальноекономічного розвитку, а виконані розрахунки
слугують федеральному міністерству фінансів для визначення мінімальних
витрат бюджету. До обов’язків федерального міністра фінансів відноситься
не тільки контроль за ощадливим витрачанням коштів, але й скорочення тих
чи інших витрат у зв’язку з загальною економічною ситуацією, якщо
балансування бюджету не може бути забезпечене іншим способом. Звідси
численні варіанти розроблювальних проектів бюджету федерації, а задача
працівників міністерства фінансів полягає в тому, щоб привести рівень
державних видатків у відповідність із реальними доходами. Крім того, в
процесі складання бюджету мають враховуватися рекомендації Ради по
фінансовому плануванню, яка координує дії федерації земель і громад в
галузі державного фінансового господарства.

При складанні проектів бюджетів орієнтиром служать доходи конкретних
територій (земель і громад) на душу населення. Від земель із високим
рівнем душових доходів частково кошти вилучаються і перерозподіляються
серед земель із рівнем душових доходів нижче середнього.

Виключна увага в ФРН приділяється здійсненню регіональної політики. Як
відомо, нинішні федеральні землі не одне сторіччя були самостійними
державами. Ця національно-історична обставина обумовлює значні
відмінності між ними. Постійно йде пошук форми оптимальних взаємин між
землями за схемами вертикального і горизонтального податково-фінансового
вирівнювання. Мова не тільки про ефективну взаємодію між федерацією
(центральною владою) і землями (включаючи общини). Не менш важлива
проблема диференційованого горизонтального перерозподілу фінансових
коштів між самими землями, (а також общинами), що знаходяться на різних
рівнях соціально-економічного розвитку.

Оригінальна система горизонтального й вертикального вирівнювання
бюджетної забезпеченості всіх видів бюджетів діє за складною поетапною
схемою міжбюджетних відносин, що забезпечує перерозподіл фінансових
ресурсів між високодохідними “багатими” землями (Баварія, Вюртемберг,
Північний Рейн-Вестфалія) і менш розвиненим “бідним” землям (Саксонія,
Шлезвіг-Гольштейн та ін). В 2001 р. прийнятий новий закон про бюджетне
вирівнювання, котрий вступить у силу з 1 січня 2005 р. і втрачає дію
після 31 грудня 2019 р. (Для заінтересованих даною темою є детальний
виклад чинної та майбутньої систем бюджетного федералізму в ФРН·).

Бюджетне вирівнювання здійснюється також у рамках програм “Поліпшення
регіональної господарської структури” та “Відновлення європейської
економіки”. Обидві програми базуються на класифікації регіонів за рівнем
економічного розвитку, передбачають виділення тих із них, які потребують
фінансової підтримки, на основі спеціальних показників.

На науку урядам країн Центральної і Східної Європи, відомий німецький
учений-фінансист, професор Кельнського університету Йоахим Ланг пропонує
принципи, на яких функціонує податкова система ФРН [17, c.97–118]. В
інтерпретації Ланга принципи оподаткування, запропоновані свого часу
корифеями економічної та фінансової науки, не переосмислені цілковито, а
переглянуті під кутом зору їх відносного значення в сучасних умовах. За
Лангом, основних принципів п’ять, їх слід розмістити в послідовності,
яку диктують проблеми, породжені дефіцитністю державних бюджетів і
переорієнтацією пріоритетів податкової політики, зокрема, її соціальною
та регулятивною складовою.

Згідно першого за значенням принципу економічної ефективності податкова
система не повинна перешкоджати ефективному розміщенню ресурсів. Даний
принцип означає, що тягар податків має бути розподілений таким чином,
аби не блокувати ефективне з точки зору економіки виробництва
використання ресурсів у масштабах національної економіки і водночас не
порушувати критеріїв податкової справедливості і нейтральності
оподаткування по відношенню до окремих господарюючих суб’єктів.
Додержуючись принципу економічної ефективності, фіскальна служба має
уникати переслідування виключно фіскальної мети своєї діяльності.

Безпосередньо до діяльності податкового відомства відноситься принцип
дешевизни або адміністративної економічності, відповідно з яким
формулювання податкових законів має бути якомога простішим, а справляння
податків не потребувати значних затрат. Йдеться не тільки про
мінімізацію витрат на утримання власне податкових органів, але й про
граничну простоту податкових законів, тобто економічність
адміністрування податків як для функціонерів податкової служби, так і
для платників податків під кутом зору зменшення затрат часу, ресурсів і
зусиль, пов’язаних із процесом оподаткування.

Принцип гнучкості (еластичності) придає податковій системі здатність
автоматично, без змін законодавства реагувати на економічну кон’юнктуру.
Тобто, податкові надходження мають спонтанно зменшуватися чи зростати
під дією кон’юнктурної динаміки економічних процесів, змінюватися в
залежності від обсягу валового національного продукту. Попри
цілеспрямовані законодавчі заходи чи додаткові зусилля фіскальної служби
податки дають більші чи менші збори в залежності від стану економіки.

Принцип транспарентності (прозорості) оподаткування вимагає, щоб
громадянам були зрозумілі як умови оподаткування та правила вирахування
податкових зобов’язань, так і відомі напрямки й результати витрачання
зібраних податків державними структурами. Даний принцип дозволяє виявити
тенденції громадської думки, врахувати її вплив на напрям податкової
політики.

Найбільш неоднозначним, суттєво непевним є принцип справедливості в
оподаткуванні, оскільки він покликаний забезпечити справедливе ставлення
до кожного з платників податків, незважаючи на індивідуальні відмінності
між ними та різні, часом протилежні, соціально й суб’єктивно
детерміновані уявлення про зміст самої справедливості.

Лозунги Ланга: “За податкову справедливість через спрощення податкової
системи!”, “Ніяких податкових привілеїв!” [17, c.3, 5]. Справді,
небезпідставна думка, що за податковими пільгами за соціальною,
галузевою, регіональною і т. д. ознаками стоять певні егоїстичні
інтереси. До речі, за відмову від податкових пільг і звільнень від
податків, заміну їх у разі необхідності субсидіями виробникам і/або
споживачам виступають і автори альтернативного Лангу проекту податкового
кодексу американські економісти У.Хассі та Д. Любік [40, c.1–25].

6.2. Функціонування податкових органів та організація перевірок

Впродовж віків, починаючи ще від часів камералістів, які в XVI–XVIII ст.
виконували функції управителів державними маєтностями та збирачів
податків у численних німецьких державах, у Німеччині поступово
складалася високопрофесійна податкова служба, традиційно організована на
високому рівні та укомплектована кваліфікованим персоналом. У її
сучасному стані вона може слугувати взірцем для інших країн.

Спеціального податкового відомства по типу Державної податкової
адміністрації України в Німеччині не існує. Функції податкової служби
виконують федеральне і земельні відомства по фінансах, відповідно
підпорядковані федеральному й земельному міністерствам фінансів. Дана
досить своєрідна організаційна структура відображає федеративний устрій
держави і неабиякий рівень автономності 16 федеральних земель.
Адмініструванням податком на додану вартість, фіскальними монополіями,
митом і фінансовими взаємовідносинами з бюджетом Європейського Союзу
відають федеральні фінансові органи, решту податків адмініструють
земельні фінансові органи.

У кожній федеральній землі, крім того, є так звана Верховна фінансова
дирекція (в іншому перекладі: Головне фінансове управління),
підпорядкована одночасно і федеральному, і земельному міністерствам
фінансів. Верховній фінансовій дирекції безпосередньо підпорядковані
податкові інспекції і митні органи. Верховна фінансова дирекція по суті
є посередницьким органом.

Подібна дещо незвичайна структура фінансових органів передбачає
необхідність обміну інформації між різними фіскальними органами, а також
іншими державними інстанціями. При цьому підпорядкованість податкової
поліції, податкових і митних органів міністерству фінансів забезпечує
координацію їх діяльності, сприяє їх співробітництву та тісній
взаємодії.

У ФРН існує інститут податкових консультантів. Вони не числяться
працівниками міністерства фінансів, але останнє видає їм ліцензію на
право надання платних консультацій платникам податків. Професію
консультанта вважають украй необхідною, оскільки німецьке податкове
законодавство дуже заплутане. Справа в тому, що в ФРН немає податкового
кодексу в його класичній формі на зразок податкових кодексів США чи
Франції. Кодифікація податкових законів обмежена “Положенням про
справляння податків, зборів і мита”. Щоправда, безладній мінливості
податкових норм під впливом соціально-економічної кон’юнктури та тиску
регіональних, галузевих, групових і т. д. інтересів відомі науковці
пропонують протиставити кодекс. Так, на переконання професора Йохима
Ланга “Дана нервозність податкового законодавства приводить усіх тих,
хто з ним професійно зв’язаний, у тихий відчай… Податкове право
переростає в хаос, у надрах якого розгублюються навіть досвідчені
експерти” [17, c.11]. За консультаціями платники також можуть звертатися
до уповноважених по податках, адвокатів, аудиторів. Усі інші фізичні і
юридичні особи, що самовільно надають консультаційні послуги, караються
штрафом до 10 тис. марок. Порядок консультування регламентоване “Законом
про податкові консультації”.

В разі незгоди з рішенням податкових органів платник податку має право
звернутися до спеціалізованого фінансового суду. Звертання до них
можливо лише в тому випадку, якщо конфлікт не був вирішений позасудовим
шляхом (практично позасудовим шляхом вирішуються 97% усіх податкових
суперечок). Вищою фінансовою судовою інстанцією Німеччини є Федеральний
фінансовий суд у Мюнхені.

Функціонування податкової системи ФРН регулюють також акти міжнародного
права, до яких відносяться договори про запобігання подвійного
оподатковування, правові положення, що регулюють зовнішньоекономічні
зв’язки та інші міжнародно-правові документи, зокрема Римський договір й
інше законодавство Європейського Союзу.

Головний функціональний і найбільш масовий структурний підрозділ
податкової служби ФРН – податкова інспекція. Чисельність персоналу
типової інспекції складає від 100 до 300 працівників у розрахунку один
співробітник на 600 платників податків (фізичних осіб). Інспекцію очолює
начальник, за фахом, зазвичай, юрист. Інспекція розділена на відділи за
видовими ознаками податків. Оціночний відділ виконує функції по оцінці
майна, земельних ділянок, сільськогосподарських угідь, що необхідно,
зокрема, при розрахунку податку з спадщини. Крім того, є підвідділи
відстрочки платежів, реєстрації платників ПДВ, перевірки підприємств
(великі підприємства перевіряються спеціальним відділом Верховної
фінансової дирекції), електронної обробки податкової інформації та
автоматизованої системи контролю платників податків. До складу
податкової інспекції входить також фінансова каса з штатом так званих
конфіскаторів. У великих інспекціях існують відділи оподаткування
юридичних осіб, слідчі та розшукові відділи.

Для прикладу: персонал податкової інспекції федеральної землі
Бранденбург складається з 2800 спеціалістів. Із них: працівники і
молодший обслуговуючий персонал – 122 (4%); працівники середнього рівня
служби – 1807 (65%); підвищеного рівня служби, інспектори та інші
спеціалісти – 838 (30%); адміністратори вищого рівня служби (керівники)
– 33 (1%).

Податкова поліція (служба податкових розслідувань) Німеччини, так звана
“Штойфа”, була створена в 1922 р. у часи Веймарської республіки,
реформована в 1934 р. Сучасну діяльність “Штойфи” регламентує “Закон про
загальний порядок оподаткування” (1977 р.). Згідно даного закону до
компетенції німецької податкової поліції відносяться кримінальне
переслідування та податковий розшук, що реалізуються через функції даної
служби:

– розслідування податкових злочинів і порушень порядку нарахування та
сплати податків;

– визначення бази оподаткування у випадках податкових злочинів, а також
порушень порядку вирахування і сплати податків;

– виявляння невідомих податкових злочинів та обставин, які є основою для
виникнення податкового зобов’язання.

При розслідуванні податкових злочинів співробітники податкової поліції
мають права та обов’язки, аналогічні працівникам кримінальної поліції
(права на обшук, виймання документів, арешт майна, затримання та
попереднє ув’язнення підозрюваного). Більше того, агенти “Штойфи”
наділені правами на перегляд ділових і банківських документів,
записників, рахунків майже усіх державних установ (за винятком деяких
спецслужб) і приватних організацій, на що представники кримінальної
поліції права не мають. Щоправда, співробітникам податкового розшуку не
дозволено носити зброю.

Вартий уваги німецький досвід поєднання в податковому процесі додержання
прав і обов’язків громадян. Так, сам факт податкового розслідування
завдає шкоди репутації людини. Тому в разі безпідставного притягнення до
розслідування, платнику податків має бути компенсована нанесена шкода.
Але разом із тим на платника покладений обов’язок сприяння податковим
органам. Він має інформувати податкову службу про всі факти, що мають
значення для належного оподаткування.

Органи фінансового розшуку ФРН працюють у тісній взаємодії з
кримінальною поліцією і прокуратурою. Вони можуть проводити
розслідування як по замовленням останніх, так і з власної ініціативи.
Співробітники фінансового розшуку приймають також участь у слідчих
заходах по кримінальних справах, якщо вони стосуються поряд з іншими
обставинами правопорушень у сфері оподаткування.

Фінансовий контроль за грошовими операціями населення з боку податкових
служб, разом із правоохоронними органами і спецслужбами, у ФРН та інших
країнах ЄС став можливим завдяки розвитку систем безготівкових
розрахунків із інтенсивним використанням інформаційно-комп’ютерних
технологій. Наділення податкових служб цих країн правами і функціями
правоохоронних органів, а саме, створення в їх рамках підрозділів
фінансового розшуку, які використовують специфічні методи робіт,
характерні для спецслужб, дозволило суттєво підвищити ефективність
фінансового контролю у сфері оподаткування. Поряд із цим тісна взаємодія
податкових служб з правоохоронними органами, перш за все у сфері обміну
інформацією, сприяла помітній активізації боротьби з економічною
злочинністю.

Спеціальним органом, у компетенцію якого входять питання практичної
реалізації податкової політики країни, є податкова поліція (“штойфа”).
Податкова поліція почала функціонувати у 1922 році. Сьогодні не існує
загальнодержавної організації податкового розшуку. Землі, кожна у
відповідності зі своїм законодавством, створили власні структури.

За деякими виключеннями, “штойфа” входить до складу земельних
міністерств фінансів. Податковий розшук наділений такими ж правами, що і
кримінальна поліція: співробітники “штойфи” мають право на проведення
обшуків, особистий огляд, на доступ до будь яких документів, а при
необхідності – на безумовне їх вилучення в інтересах розслідування, на
затримку підозрюваних осіб. Проте, Оперативно-розшукові функції слідчого
апарату “штойфи” полягають у розслідуванні правопорушень, пов’язаних із
приховуванням доходів і ухиленням від сплати податків, а також у
здійсненні заходів по виявленню, попередженню і запобіганню різних видів
злочинів у економічній сфері.

Кримінальний кодекс ФРН містить три пункти, в яких передбачена
відповідальність за правопорушення в сфері оподаткування: за незаконне
стягнення непередбачених зборів і зменшення платежів; за порушення
податкової таємниці (позбавлення волі на строк до двох років або
грошовий штраф); за порушення правил ведення бухгалтерських книг
(позбавлення волі на термін до двох років).

Німецькі експерти відмічають, що діючі статті податкового і
кримінального законодавств, а також традиційні криміналістичні методи,
не завжди ефективні по відношенню до юридично підготовлених
професіоналів податкової злочинності.

У відповідності до Положення про проведення фінансової перевірки
податкова перевірка проводиться з метою встановлення і оцінки обставин
справи, що мають суттєве значення для оподаткування, а не для вилучення
додаткових податків. При проведенні перевірки враховується
співвідношення засобів, затрачених на проведення перевірки,
передбачуваним результатам при виключенні найменшого втручання у справи
підприємства.

Податковий орган на власний розсуд приймає рішення про призначення
перевірок, їх терміни та обсяг. Робота по проведенню контрольних
перевірок організовується на основі планів, які затверджуються щорічно і
щоквартально керівником податкового органу. Вищі податкові інстанції
практично не приймають участі в складанні вказаних планів. Однак їм
надано право самостійно проводити перевірки окремих платників податків
за своїм вибором.

Заслуговує на увагу діюча у ФРН система бальної оцінки роботи податкових
інспекторів. Бальний нормативний показник – засіб службового та
спеціального нагляду з боку керівників відділів податкових перевірок. У
залежності від категорії перевіреного підприємства (за класифікацією на
великі, середні, малі та дрібні, а також галузевої належності)
податковому інспектору зараховується певна кількість балів (від 1 до 8).
При цьому протягом звітного року кожен інспектор повинен набрати, як
мінімум, 34 бали, що є підставою для висновку про його службову
відповідність. При значному відхиленні результатів роботи певного
податкового інспектора від нормативного показника приймається відповідне
рішення. Крім того, бальний норматив є підставою для складання планів
перевірок на наступний звітний період у сфері найбільш оптимального
розподілу навантаження між окремими інспекторами.

У розпорядженні про призначення перевірки вказуються правові основи її
проведення, види податків, що належать перевірці, звітні періоди, які
охоплюються перевіркою. До документу про призначення перевірки додаються
роз’яснення щодо основних прав і обов’язків платника податків при
проведенні перевірки. Якщо в процесі перевірки працівники податкового
органу приходять до висновку про необхідність контролю певних додаткових
питань, то їм видають додатковий документ про розширення кола питань, що
перевіряються, з яким повинен бути ознайомлений платник податків.

Як правило повідомлення про перевірку великі підприємства отримують за 4
тижні до її початку, середні – 3 тижні, малі і дрібні підприємства – 1
тиждень. За клопотанням платника податків дата початку перевірки може
бути перенесена на інший час за наявності поважних причин. Середня
тривалість контрольних перевірок складає: на великому підприємстві –
25-30 днів; на середньому підприємстві – 15 днів; на малому і дрібному
підприємствах – 6-8 днів. Платник зобов’язаний сприяти перевірці
(надавити довідки, бухгалтерську звітність, ділову документацію та інші
документи, давати потрібні пояснення). За підсумками податкової
перевірки складають акт, в якому відображаються виявлені в процесі
перевірки факти, а також внесені зміни в розмір належних до сплати
податків. При відсутності виявлених порушень і внесених змін достатньо
направити платнику податку повідомлення.

Документальні перевірки в Німеччині охоплюють відносно невелику
кількість підприємств. Наприклад, із 160 тис. підприємств, розміщених на
території Берліну, щорічно перевіряються 30 тис. (для довідки: у Берліні
нараховується близько 9 тис. податкових інспекторів, із яких 900
спеціалізуються на проведення документальних перевірок). Під перевірку
щорічно потрапляють 19% великих, 7% середніх, 2% малих підприємств.

Порядок відбору платників податків для проведення контрольних перевірок
регламентований нормативними документами федерального міністерства
фінансів відносно раціоналізації відбору платників податків для
проведення контрольних перевірок. Передбачено два способи відбору
платників податку для проведення документальних перевірок.

Випадковий відбір передбачає вибір об’єктів для проведення контрольних
перевірок на основі використання методів статистичної вибірки. При цьому
переслідують реалізацію наступних цілей: максимально можливе охоплення
підприємств контрольними перевірками; профілактика податкових порушень
раптовістю контрольних перевірок; оцінка загального стану податкової
дисципліни на території, що контролюється податковим органом за рахунок
репрезентативного відбору всіх категорій платників податків для
перевірок.

Спеціальний відбір забезпечує цілеспрямований вибір платників податків,
про яких є інформація відносно високої вірогідності податкових порушень.
Відбір вказаним способом здійснюється відділами контрольних перевірок
податкових інспекцій на основі аналізу даних картотеки підприємств, яка
містить необхідну інформацію про платників податку з урахуванням
пропозицій відділу, що займається нарахуванням податків. Направлений
відборі платників для перевірки спрямований на такі підприємства,
перевірку яких вважають пріоритетною.

До групи пріоритетних віднесені наступні категорії платників.

Великі підприємства, до яких належать підприємства з річним оборотом
більше 11,5 млн. марок та (або) річним прибутком більше 450 тис. марок.
Податкова перевірка таких підприємств повинна проводитись не менше
одного разу на рік, але не частіше одного разу в шість місяців. При
цьому період, що перевіряється, повинен безпосередньо йти за останнім
звітним періодом, за який проводилась попередня перевірка.
Безперспективні під кутом зору стягнення додаткових податків
підприємства, як правило, не включають до плану перевірок. Рішення на
цей рахунок приймає керівник відділу контрольних перевірок за
узгодженням із керівником відділу нарахувань.

Підприємства, запропоновані до першочергової перевірки відділом
нарахувань податків, а також іншими контролюючими органами, на підставі
міркувань доцільності перевірки (наприклад, у випадку змін, що виникли у
структурі підприємства, при наявності сумнівів у відношенні
достовірності податкових декларацій і бухгалтерських звітів).

Підприємства, що не підлягали перевірці протягом тривалого терміну.
Відбір підприємств даної категорії частково здійснюється на основі
застосування способу випадкової вибірки.

При відбиранні підприємств для проведення перевірок першочергова увага
надається аналізу наступних факторів:

– наявність великих змін у структурі податкового балансу підприємства
порівняно з податковим балансом на момент останньої перевірки;

– сумніви щодо повноти обліку доходів підприємств (при цьому широко
використовують співставлення з показниками дохідності інших аналогічних
підприємств);

– співвідношення вкладень приватних коштів у розвиток підприємства і
обсягів вилучення матеріальних і фінансових коштів для особистого
користування (перевищення вкладів над вилученням протягом тривалого
терміну є основою для призначення перевірки);

– інформація про порушення податкового законодавства, що надійшла від
інших контролюючих організацій (податкові органи мають право отримувати
інформацію про платника податків, яка відноситься до комерційної
таємниці, у тому числі про банківські операції, якщо тільки існують
суттєві підстави підозрювати, що даним платником податків здійснено
податкове правопорушення;

– продаж (придбання) земельних ділянок, зміни в правах користування
земельними ділянками у випадку появи в результаті проведення таких
операцій значних сум доходів (збитків) підприємств;

– реалізація іншого майна у великих розмірах, коли виникає сумнів щодо
повноти відображення одержаних доходів у податковій декларації;

– участь в фінансово-господарській діяльності інших підприємств
(наявність фінансових вкладів, цінних паперів);

– придбання, відчуження, реорганізація, припинення діяльності
підприємства;

– отримання фінансових дотацій від держави, що викликають необхідність
здійснення контролю за дотриманням умов державного субсидіювання;

– інформація про здійснення підприємством значних експортних (імпортних)
операцій;

– попередні відрахування сум податку з обороту з точки зору дотримання
підприємством умов для здійснення таких відрахувань;

– приріст майна платника податків неясного походження.

З 1998 р. у ФРН діє “Закон про контроль і прозорість у підприємницькій
сфері”, прийнятий для виявлення випадків фальсифікації звітних
матеріалів та економічних злочинів. З 2002 р. податкові інспектори і
співробітники податкової поліції (“Штойфи”) одержали право доступу до
систем даних платників податків. Це право поширюється на річні звіти,
інвентарні реєстри, описи складських запасів, інші бухгалтерські
документи. Ефективному податковому контролю сприяє розвинена банківська
система, високий рівень комп’ютеризації податкової служби, наявність
високоякісних статистичних і аналітичних матеріалів. У результаті
оподаткування у ФРН знаходиться під належним контролем, що відповідає
принципам знаменитого німецького порядку.

6. 3. Основні види податків

У ФРН на загальнодержавному і окремо на федеральному, регіональному й
місцевому рівнях діє розгалужена система, що налічує близько 40
податків. До числа найбільш фіскально важливих із них, що забезпечують
90% податкових надходжень до бюджетів усіх рівнів, належать усього 15
податків.

Загальні податки:

– прибутковий податок;

– корпоративний податок;

– податок на доходи від капіталу;

– податок на додану вартість;

– податок з обороту імпорту.

За бюджетами федерації, земель і общин закріплені власні податки.

Федеральні податки:

– акцизи на нафтопродукти, тютюнові вироби, спиртогорілчані вироби;

– страховий податок.

Земельні податки:

– податок із власників автомобілів;

– майновий податок;

– податок із спадщини;

– акциз на пиво.

Податки общин:

– промисловий податок;

– поземельний податок.

Розглянемо фіскально-технологічні особливості основних податків.

Базою прибуткового податку в ФРН є сукупний дохід фізичної особи, з
якого виділені сім груп доходів: від сільського і лісного господарства;
від промислової діяльності; від індивідуальної трудової діяльності
(роботи не за наймом); від найманої праці; від капіталу; від здачі майна
в оренду; від інших доходів. Не оподатковуються виплати з фондів
соціального страхування, державні соціальні допомоги на дітей та деякі
інші доходи. Податок сплачується на основі декларації або стягується
безпосередньо з джерела доходу. Так, податок із заробітку найманих
працівників утримується роботодавцем. В основу оподатковування
покладений принцип рівного податку на рівний дохід незалежно від його
джерела. Всі, хто отримує доходи з декількох джерел, подають податкову
декларацію.

Правильність суми податку визначається після закінчення відповідного
календарного року на основі декларації платника. Декларація
перевіряється відповідним фінансовим органом і підтверджується у формі
податкового повідомлення, якщо перевіркою порушень не виявлено.
Платники, що працюють не наймом, зобов’язані щоквартально робити
авансові відрахування фінансовому відомству на рівні платежів
попереднього року.

При визначенні величини оподатковуваного доходу з сукупного доходу
вираховуються так звані особливі та непередбачені витрати. До особливих
витрат віднесені затрати, що мають характер матеріального забезпечення
платника та його сім’ї в майбутньому: страхові внески, цільові внески на
житлове будівництво, витрати на професійне навчання та підвищення
кваліфікації, аліменти. В групу особливих витрат входять також витрати
на підтримку благодійних, церковних, наукових установ (загальний обсяг
таких пожертвувань не може перевищувати 5–10% загальної суми доходів
платника). До не передбачуваних витрат належать вимушені затрати у
випадку лікування, інвалідності, догляд за хворими членами сім’ї (в
межах установленого рівня).

Крім того, при визначенні оподатковуваного доходу з нього вираховуються
скидки за віком (для платників, старших 64 років), неоподатковуваний
мінімум, скидки на дітей. Подібні досить щедрі знижки оподатковуваної
бази і податкові пільги випливають із характеру німецької держави
загального добробуту, по суті є елементами соціальної ринкової
економіки.

Якщо згідно британської (шедулярної) системи оподаткування платники
прибуткового податку класифікуються за характером і джерелом
одержуваного доходу, то в Німеччині, крім виділення семи груп доходів,
традиційно прийнята так звана класна система оподаткування, де в основу
класифікації платників на шість класів покладений їх
соціально-громадянський статус. Історично така система походить від так
званого рангово-класного (станового) податку, що існував у Німеччині в
XIX ст. [3, c.58–63].

Таблиця 6.2

Класна диференціація платників прибуткового податку

Класи

Категорії платників

I

Неодружені працюючі без дітей

II

Неодружені, розлучені, овдовілі

III

Одружені, при умові, що в сім ’ ї

працює один із подружжя; якщо працюють обоє, то один із них може

за спільною згодою перейти в V клас

IV

Працюють обоє з подружжя, але оподатковується нарізно

V

Одружені працюючі, один із них оподатковується за умовами III класу

VI

Працюючі, котрі одержують заробітну плату в декількох місцях

Наявність податкових класів за соціальною ознакою створює додаткові
можливості користування пільгами шляхом переходу з класу в клас.
Наприклад, працююче подружжя може саме собі створити пільгу таким чином:
один із них переходе з третього в п’ятий клас, в такому разі їх сукупний
дохід ділиться на дві рівні частини, податок справляється з кожної
половини доходу окремо за зниженою в силу прогресивної шкали податковою
ставкою, а потім подвоюється. В результаті сума двох податкових
зобов’язань, взятих окремо, буде меншим, ніж оподаткування сукупного
доходу.

Процедуру справляння прибуткового податку суттєвого спрощують так звані
податкові таблиці, за допомогою яких за семи видами оподатковуваного
доходу визначають суму податку для всіх шести класів платників. Стосовно
найбільш численної категорії платників – працюючих по найму –
прибутковий податок стягує роботодавець при кожній виплаті заробітної
плати на основі податкової карти, що містить всю необхідну інформацію
про платника. Карта, яку заповнюють за місцем проживання, відображає
податковий клас, кількість дітей, віросповідання (для нарахування
церковного податку), сімейний стан, вік працюючого.

В податкових картах враховані обставини, в яких знаходяться платники, а
також передбачені звільнення від оподатковування. До них, зокрема,
відносяться (в цифрах на кінецьXX ст.): різдвяні виплати (600 марок);
відшкодування витрат на транспорт для поїздок на роботу і з роботи (до
564 марок); витрати на різні види страхування життя, підвищення ділової
кваліфікації в розрахунку 270 марок на одного працюючого або 540 марок
на родину; засоби на підтримку сімейного бюджету самотніх із дітьми в
розмірі 4752 марок у рік; суми звільнення від податку в залежності від
кількості дітей (від 1242 марок на одного працюючого чи 2484 марки на
сім’ю, що має одну дитину, до 7452 і відповідно 14904 марки на 6 дітей;
суми, призначені для забезпечення старості (3510 або 7020 марок у рік) і
ряд інших. Так, по завершенню будівництва приватного житлового будинку
кошторисною вартістю не вище 300 тис. марок протягом 8 наступних років
щорічно сума в розмірі 5% від вартості будинку не оподатковується, тобто
через механізм прибуткового податку відшкодовується 40% витрачених
коштів на будівлю власного будинку. Для осіб, старших 64 років,
оподатковуваний дохід зменшується на 40%, хоч і не більш, ніж на 3720
марок. Так що ФРН на ділі є щедрою для своїх громадян соціальною
державою.

До розпочатої в 2000 р. податкової реформи діяла така шкала
оподаткування доходів фізичних осіб:

Таблиця 6.3

Норми прибуткового оподаткування

Оподатковуваний дохід (марки)

Ставка прибуткового податку, %%

До 13499

0

13500 – 17495

22,9 – 25,0

17496 – 114695

25,0 – 51,0

Понад 114695

51,0

(Незвичайна для нас диференціація доходів без округлювання їх величини
пояснюється тим, що шкала розрахована на основі математичної формули).

В останнє десятиліття ХХ ст. у Німеччині склалася несприятлива
економічна кон’юнктура. За щедру соціальну систему держави загального
благоденства населення та бізнес розплачувалися надто високими
податками. В результаті почався відтік капіталу і висококваліфікованих
спеціалістів із країни, сповільнився економічний ріст, зросло
безробіття. На названі виклики уряд вирішив відповісти комплексом дій, у
тому числі податковою реформою. Розпочавшись у 2001 р., реформа
передбачає поетапну реалізацію заходів, направлених на подолання
відставання ФРН у міжнародній податковій конкуренції. Загальний сенс
реформи полягає у лібералізації оподаткування.

Таблиця 6.4

Проект змін у податковій системі ФРН у 2001–2005 рр.

Етапи реформи

Оподаткування

прибутку корпорацій

Прибутковий податок

із фізичних осіб

Перший етап:

2001–2002 рр.

Зниження ставки корпораційного податку з 40% до 25%

для розподіленого прибутку

і 30% – для прибутку, що розподіляється в формі дивідендів

Зниження мінімальної ставки з 22,9% до 19,9%;

Зниження максимальної ставки з 51% до 48,5%

Другий етап:

2003–2004 рр.

Зниження мінімальної ставки до 17%;

Зниження максимальної ставки до 47%

Третій етап:

2005 р.

Зниження мінімальної ставки до 15%;

Зниження максимальної ставки до 45%

Складено за матеріалами публікації: Соколинский В.М., Костюк А.Н.
Эволюция налоговой политики: опыт Германии // Финансы. – 2001. – № 5. –
С. 60.

Проект податкової реформи викликав гострі міжпартійні розбіжності. В
результаті був прийнятий компромісний варіант реформи. З 1.01.2004 р.
прибутковий податок справляється за прогресивною шкалою з мінімальною
ставкою – 15% і максимальною – 42%. Неоподатковуваний мінімум становить
1536 марок в місяць для одиноких, 3072 марки – для сімейних пар.
Установлені пільги на дітей, вікові пільги, надзвичайні пільги (хвороба,
нещасний випадок). Власниками земельних ділянок не оподатковується
прибутковим податком, якщо вартість ділянки не перевищує 4750 марок.
Найвища ставка прибуткового податку застосовується до громадян, дохід
яких складає більше 120 тис. марок, 240 тис. марок для сімейних пар.

Податкова реформа викликала жваву дискусію. Як писав один із експертів,
поки ще рано розраховувати, що ставки 42% буде достатньо для того, аби
утримати розумні голови в Німеччині чи залучити такі голови з-за
кордону. Проте податкову реформу підтримали впливові підприємницькі
кола. Зокрема, діячі Федерального союзу німецької промисловості
сподіваються, що реформа буде сприяти більш ефективному функціонуванню
економіки.

Своєрідний додаток до прибуткового податку – так званий церковний
податок. Він справляється на базі прибуткового податку і знаходиться в
законодавчій компетенції земель. Платниками податку є члени релігійних
громад двох домінуючих у Німеччині християнських конфесій – католицької
та євангелічної (протестантської). Податок має цільовий характер,
надходження витрачаються на фінансування діяльності церкви та релігійних
організацій. Ставка податку складає в різних землях 8–9 % щомісячного
доходу офіційно зареєстрованих членів церкви. Вихід із церкви припиняє
зобов’язання по сплаті даного податку, але процедура виходу платна (50
євро) і оформляється через адміністративний суд або відділ запису актів
громадянського стану.

Податок на прибуток корпорацій (корпоративний податок) – податок на
фактично отриманий прибуток корпорацій (компаній) усіх форм власності. У
доходах бюджету питома вага цього податку протягом багатьох років
знаходиться на рівні 2–6%. Проте він відіграє значну роль у регулюванні
виробничо-фінансової діяльності підприємств.

Корпоративний податок справляється в комплексі з податком на доходи від
капіталу, що стягується з фізичних осіб безпосередньо при виплаті
доходів з капіталу: дивідендів і відсотків (процентів). Податок на
капітал забезпечує близько 4% загальної суми податкових надходжень.
Оподатковуванню підлягає сума дивідендів після сплати корпоративного
податку.

На величину оподатковуваного прибутку суттєвий вплив справляють вільні
від податку відрахування в численні резервні фонди. Правила
запровадження даних фондів досить ліберальні, їх фірми-платники можуть
створювати і ліквідовувати на свій розсуд. Так, існують щонайменше п’ять
подібних фондів: для компенсації інфляційного зростання цін на сировину,
матеріали та енергію; для акумуляції коштів, одержаних у результати змін
оціночної вартості майна підприємства; для прибутку, одержаного від
реалізації майна; для компенсації непередбачених фінансових зобов’язань
і збитків; пенсійний фонд. Вочевидь, що шляхом маніпулювання величиною
фондів компанії по суті мають легальну можливість приховування прибутку.
Крім того, оподатковуваний прибуток дозволено зменшувати на суму
пожертвувань у благодійні, наукові, громадські фонди, а також на певну
суму представницьких затрат. Схеми прискореного списання амортизації
також фактично скорочують сукупні податкові зобов’язання
підприємницького сектора. На користь бізнесу слугує також вилучення
з-під оподаткування процентів за кредити

У ФРН встановлено різні рівні корпоративного податку для нерозподіленого
прибутку і прибутку, що розподіляється у вигляді дивідендів. На перший
погляд, формально має місце подвійне оподаткування прибутку: спочатку на
рівні фірми, а потім – на рівні акціонерів. З метою усунення подвійного
оподаткування в ФРН застосовують систему заліків.

Система заліків діє за досить складною процедурою. До 2004 р. сума
нерозподіленого прибутку оподатковувалася за ставкою 40%, після
розподілу прибутку – 30%. Залишок розподіленого прибутку, тобто
дивіденди акціонерів готівкою, повторно обкладаються податком на доходи
від капіталу (ставка 25%). Нараховані суми за даними двома актами
оподаткування порівнюють із податком, розрахованим за шкалою
прибуткового податку. Якщо податок, розрахований за схемою прибуткового
податку, перевищує суму податку на розподілений прибуток, то акціонер
доплачує відповідну різницю, в противному разі він одержує компенсацію.
Для акціонера податок на розподілений у його користь прибуток по формі є
авансовим платежем прибуткового податку.

Отже, в економічному плані система корпораційного оподаткування у ФРН до
останнього часу діяла таким чином, що не стимулювала капіталізацію
прибутку, оскільки податок на дивіденди акціонерів був нижчим від рівня
оподаткування тезаврованого (накопиченого) компанією прибутку. З 1 січня
2004 р. максимальна ставка корпоративного податку знижена до 28,5%, а
оподаткування прибутку, розподіленого в порядку дивідендів, залишається
на рівні 30%, що тепер стимулює процеси нагромадження прибутку як
капіталу.

Декларацію про прибутки за минулий податковий період (календарний рік)
корпорації-платники подають до 31 травня поточного року. Декларація
містить дані про: прибуток (збиток); відрахування в резервні фонди;
адміністративні затрати, пов’язані з сплатою податків всередині країни і
за рубежем (корпораційного, на дивіденди, на майно та ін.); виплати
членам ради директорів; інвестиції в іноземні компанії та деякі інші
показники. До податкової декларації додають бухгалтерський баланс,
рахунок прибутків і збитків, акт ревізії, рішення зборів акціонерів.
Платежі податку вносять щоквартально до 10 числа в березні, червні,
вересні, грудні. На основі декларації підлягаюча сплаті сума податку
уточнюється з відповідною доплатою чи поверненням переплати.

Серед податків одним із найбільш фіскально вагомих є податок на додану
вартість (ПДВ), який за питомою вагою в дохідній частині бюджету (28%)
займає друге місце після прибуткового податку. Нагадаємо, що Німеччина –
батьківщина універсального акцизу (податку з обороту). Цей прообраз
сучасного податку на додану вартість був введений у 1916 р. Донині в ФРГ
ПДВ загальноєвропейського типу, як і колись, називають податком з
обороту.

Базова ставка податку на додану вартість становить 15%. Пільгова ставка
(7%) поширюється на продукти харчування (крім спиртних напоїв, послуг
кафе і ресторанів), суспільний транспорт, засоби інформації (книги,
газети, журнали), твори мистецтва.

Об’єктом оподатковування є обороти по постачанню товарів, наданню послуг
виробничого і невиробничого характеру за плату (грошову винагороду). Не
обкладаються постачання товарів на експорт, для морського флоту і
цивільної авіації, кредитні операції та операції з цінними паперами.
Суб’єктом оподатковування визначено підприємця, хто постійно і
самостійно здійснює виробничу, ремісничу, торгову й іншу діяльність із
метою отримання доходів. Тобто, підприємцем може бути як фізична, так і
юридична особа.

Податок остаточно визначають на базі угод за календарний рік. Однак
платник зобов’язаний не пізніше 10 числа місяця, що слідує за місяцем, у
якому минає встановлений для нього термін звітності, подати у фінансове
відомство податкову декларацію. Як правило, цей термін складає
календарний місяць. Якщо ж у минулому році сплачений податок не
перевищив суму в 6000 марок, то платник подає податкову декларацію
щоквартально, при сумі податку не більше 600 марок звільняється від
подачі декларації.

Після закінчення календарного року, але не пізніше 31 травня наступного
року, платник надає податкову декларацію за рік. Якщо виявляється
різниця між фактично виплаченими і підлягаючими сплаті сумами, то вона
відповідно або вноситься в бюджет, або повертається платнику протягом
місяця.

Своєрідним супутником податку на додану вартість є податок з обороту
імпорту, збір якого здійснюють митні органи за ставками ПДВ: 15 і 7%.
Крім фіскальної функції (близько 5% загальної суми податкових
надходжень), мета даного податку – поставити в однакові конкурентні
умови товари, завезені з третіх країн (не членів Європейського Союзу) і
звільнені від ПДВ у країнах-експортерах, і аналогічні товари німецького
виробництва. База обкладання даним податком – митна вартість
імпортованого товару

До податків, у повних сумах закріплених за федеральним бюджетом,
належать ряд акцизів.

Об’єкт акцизу на нафтопродукти – кількість реалізованого бензину,
дизельного палива, газу. Акциз (з бензину – 1 марка на 1 л) сплачує
виробник нафтопродуктів. Даний акциз має суттєве фіскальне значення
(близько 9% загальних податкових надходжень).

Акциз на тютюнові вироби (біля 3% податкових надходжень) справляється за
комбінованою ставкою, що враховує як кількість, так і вартість
реалізованої продукції. Податок сплачує виробник.

Акциз на алкогольні напої (0,6% податкових надходжень) має характер
фіскальної монополії. Вироблений спирт поступає в розпорядження
Федерального монопольного відомства, яке реалізує його фірмам-виробникам
горілчаних виробів. Податок сплачує виробник продукції, ставка 2550
марок на гектолітр (100 л).

Промисловий податок має деякі риси архаїчних реальних
(матеріально-речових) податків. Реальний характер податку ґрунтується на
відшкодуванні збитків, які будь-яка господарська діяльність наносить
навколишньому середовищу, а також на використанні платниками комунальної
інфраструктури. Оподатковуються підприємства, що здійснюють промислову,
торгову, постачальну та іншу комерційно-господарську діяльність, крім
сільського і лісового господарства, а також фізичних осіб вільних
професій. У нових землях ФРН (колишня Німецька Демократична Республіка)
даний податок не справляється.

Доходи від промислового податку надходять у місцеві бюджети. Даний
податок складається з двох частин – податку на дохід і податку на
капітал. Базові податкові ставки установлені на двох рівнях: 5% від
прибутку (промислового доходу) і 0,2% від вартості основних виробничих
фондів (промислового капіталу). Неоподатковуваний мінімум складає 36
тис. марок для податку на дохід і 120 тис. марок – для податку на
капітал. Фактичні податкові ставки можуть у декілька разів бути вищими
від базових, оскільки вони визначаються общинними (муніципальними)
органами влади в залежності від місцевих умов. Наприклад, поправочні
коефіцієнти до базових ставок складають для Берліна – 410%, Франкфурта
на Майні – 470%, Гамбурга – 470%, Мюнхена – 490%, у середньому по країні
– 400%. Тобто, реальний рівень оподаткування промисловим податком
складає 20 і 0,8% відповідно. Звичайно, можливість змінювати ставки в
широкому діапазоні перетворює даний податок в ефективний інструмент
регіонально-комунальної політики, що в такій же мірі може шкодити
інтересам бізнесу.

Німецькі підприємці відносяться до промислового податку з антипатією,
тим більше, що податок такого типу відсутній в інших країнах ЄС.

До об’єктів податку на нерухомість відносяться земельні ділянки та
будівлі на цих ділянках, що належать компаніям і приватним особам.
Установлена федеральним законодавством базова ставка податку становить
0,35% ринкової вартості нерухомого майна з правом місцевих органів
підвищувати ставку на коефіцієнт у межах від 280 до 600% від ринкової
вартості землі. В середньому по країні ставка даного податку складає
1,5%. Від сплати земельного податку звільнені державні установи, церква,
установи дошкільного виховання, лікарні, інтернати, а також земельні
ділянки, призначені для використання в наукових цілях. У рамках політики
стимулювання житлового будівництва протягом перших десяти років
побудовані житлові будинки не оподатковуються.

Земельний податок стягується поквартально у формі авансових платежів на
рівні надходжень за минулий рік. Оклад податку визначають один раз у три
роки, при змінах вартості нерухомого майна здійснюється перерахунок.

Податок на власність(майно) у Німеччині має давні традиції, бо був
запроваджений ще в 1278 р. Сучасна ставка податку становить 1% від
вартості майна фізичних осіб та 0,6% – майна промислових компаній і
підприємств. Пільга у вигляді пониженої ставки поширюється на майно в
сільському та лісовому господарствах. Не оподатковується майно вартістю
до 70 тис. марок. При досягненні власником майна віку 60 років пільга
підвищується до 100 тис. марок.

Оподаткуванню податком на майно підлягає: майно підприємств сільського і
лісового господарства; нерухоме майно юридичних і фізичних осіб;
виробниче майно компаній; окремі види особистого майна. Оподатковується
майно за мінусом сум заборгованості, зобов’язань по соціальних платежах
тощо.

Одна з проблем майнового оподатковування – оцінка вартості майна в силу
трудоємкості та затратності даної операції. Загальнодержавна оцінка
майна підприємств ФРН останній раз здійснювалася в 1964 р. В 1974 р.
вартість була скорегована за різними коефіцієнтами і визначена як основа
для оподаткування майна, (а також для прибуткового податку на
підприємства сільського і лісового господарства, промислового і
земельного податків). В основі оцінки вартості майна лежить сумарна
оцінка всіх елементів майна виходячи з його прибутковості. Нерухоме
майно фірми включається в сумарний показник за ціною його реалізації на
момент оцінки, виходячи із залишковій вартості, а цінних паперів – із
курсової вартості. Встановлено мінімальну величину майна компанії, з
якого стягується податок на майно.

Останнім часом у ділових і наукових колах ФРН посилюється критика
податку на майно. Справа в тім, що, по-перше, нерухоме майно компаній
підлягає потрійному оподатковуванню: податком на майно, земельним і
промисловим податками. По-друге, на відміну від інших місцевих податків
податок на майно не вважається витратами виробництва, на суму яких
зменшується оподатковуваний прибуток. По-третє, податок на майно
підлягає сплаті навіть у тому випадку, якщо компанія закінчила звітний
період зі збитком. Тобто, податок приходиться сплачувати за рахунок
позики чи продажі майна.

Оподатковуванню підлягає особисте нерухоме майно, а також цінні папери,
банківські рахунки, внески в страхові компанії, предмети мистецтва,
коштовності, приватні літаки, яхти й інші предмети розкоші. Для
платників податків установлений неоподатковуваний мінімум майна в 70
тис. марок, для чоловіків —140 тис. марок. Також передбачені
відрахування на кожну дитину в розмірі 70 тис. марок.

Податки на споживання. Відповідно до податкового законодавства ФРН до
податків на споживання (акцизів) віднесено оподаткування споживання
і/або використання товарів і послуг. Оподатковування товару
здійснюється, як правило, на стадії виробництва чи при ввозі товарів
через кордон. Розрізняють чотири основних групи товарів, що підлягають
оподаткуванню на підставі споживання:

— товари, податкові надходження від яких надходять у бюджет федерації
(податок на нафту і нафтопродукти, цукор, чай, лікеро-горілчані вироби,
каву, освітлювальні прилади, сіль і деякі інші); частка таких надходжень
у федеральний бюджет дещо перевищує 20% усіх податкових доходів
центрального уряду;

— товари, податкові надходження від яких поступають у бюджети земель
(серед товарів даної групи найбільше фіскальне значення має податок на
пиво, по споживанню якого німці знаходяться на одному з перших місць у
світі);

— товари, оподатковувані податком на імпортний оборот, що поширюється на
більшість імпортованих виробів; даний податок одночасно є і формою
податку з обороту (податку на додану вартість);

— товари, оподатковувані місцевими податками (податок на деякі
алкогольні і безалкогольні напої, ліцензії на торгівлю в розлив напоїв в
кафе, податок на власників собак).

Податки на споживання – одна з найбільш фіскально ефективних і дешевих у
адмініструванні форм оподатковування. Витрати на справляння даної групи
податків складають всього 0,7% сумарної величини надходжень від цих
податків. Висока фіскальна й адміністративна ефективність досягається в
силу того, що кількість виробників оподатковуваних товарів порівняно
невелика. Так, цукор виробляють 66 заводів, сіль – 42 підприємства, пиво
– 1219 броварень. Левову частку доходів забезпечують акцизи на
мінеральне паливо, тютюн та каву.

Контроль за правильністю оподаткування споживчих товарів здебільшого
покладений на митну службу, однак на рівні земель і місцевих органів
самоврядування контроль здійснюють фінансові відомства.

Соціальні нарахування на фонд заробітної плати складають 6,8%, що
розподіляються в рівній пропорції між працівником та роботодавцем.

Значний суспільний резонанс викликало запровадження в 1999 р. так
званого екологічного податку на бензин та інші нафтопродукти,
розрахованого на скорочення споживання нафтопродуктів із метою захисту
навколишнього середовища від забруднення шкідливими викидами. Навряд чи
даний податок призвів до помітного зменшення інтенсивності
автомобільного руху, але безперечно переніс витрати по ліквідації
негативних ефектів із державного бюджету на тих, хто створює ці самі
негативні ефекти.

Загалом, попри унікальну множинність і розмаїтість податкової системи,
для Німеччини властива висока степінь збирання податків. Такий результат
обумовлений декількома факторами: дисципліною і відповідальністю
платників податків, національною схильністю до установленого порядку;
високим рівнем професіоналізму персоналу податкової служби; докладним,
якісно розробленим податковим законодавством, яке, зазвичай, виключає
суперечливу інтерпретацію окремих положень, а тому зводить до мінімуму
конфлікти між платниками і податковими органами з приводу змісту норм
закону.

6.4. Особливості оподатковування в сільськогосподарському секторі

Функціонування податкової системи можна вивчати і під галузевим кутом
зору. В такому контексті для вітчизняних спеціалістів і неофітів
фінансової науки повчально познайомитися з особливостями оподатковування
сільського господарства ФРН. Особливе положення аграрного виробництва
обумовлене високою конкуренцією на ринку продовольчих товарів, як на
внутрішньому ринку ФРН, так і в рамках ЄС, значним експортом дешевої
сільськогосподарської продукції з інших країн і, як наслідок, фінансовою
нестійкістю окремого фермерського господарства. Саме в цій галузі
найбільш показово реалізована регулююча функція німецької соціальної
держави з ринковою економікою. Тому в аграрному секторі широко
застосовуються податкові пільги, спрощені методи нарахування, а також
повне звільнення від податків.

У сільському господарстві ФРН діють такі податкові пільги: спрощене
визначення прибутку для дрібних господарств; прискорена амортизація на
машини, устаткування, будівлі; інвестиційні пільги; спрощене нарахування
податку на додаткову вартість, справляння ПДВ за зниженою ставкою 7%;
звільнення окремих сільськогосподарських кооперативів від корпоративного
та промислового податків, а також податку на майно; запровадження на
перші 10 років неоподатковуваного мінімуму для прибутку, майна та
звільнення від промислового податку кооперативів, що обслуговують
фермерів.

Крім того, у сільському господарстві діють усі податкові пільги,
передбачені для прибуткового оподатковування, та інші пільги, що діють
для всієї економіки ФРН (щодо регіонального розвитку, охорони
навколишнього середовища тощо).

Для цілей оподатковування сільськогосподарські виробники розділені на
три групи, для кожної з яких визначений окремий метод підрахунку доходу
(прибутку).

До першої групи відносяться господарства (у ФРН їх близько 110 тис., 16%
від загальної кількості), посівна площа яких перевищує 32 га або ті, які
мають річний прибуток понад 40 тис. марок. Такі господарства ведуть
бухгалтерську звітність на основі складання балансу виробничого і
невиробничого майна. Для оцінки окремих частин майна (машин, будівель,
худоби, споруджень, запасів, врожаю, житлових будівель, домашнього
майна) застосовується його усереднена оцінка на початок і кінець року.
Збільшення вартості майна вважається прибутком, що підлягає
оподатковуванню. До прибутку також додаються всі особисті витрати
власника ферми. При оцінці майна застосовують 20%-ну надбавку до його
вартості, визначеної у 1974 р.

Друга група охоплює сільськогосподарські ферми з посівною площею від 25
до 32 га або сукупним доходом 32 – 40 тис. марок. Якщо підприємства, що
мають зазначену площу оброблюваної землі чи відповідний дохід, не ведуть
обліку своїх доходів і витрат, то податковий інспектор має право
збільшувати доходи (до 20% у рік), зазначені в податковій декларації
власника ферми. Зазвичай, даний захід спонукає фермерів вести
бухгалтерський облік за установленою формою. Друга група господарств
налічує 7%, а надходження прибуткового податку від них складають 17% від
загальних надходжень зазначеного податку.

Третя, найбільш численна груп сільськогосподарських підприємств не веде
офіційної звітності про результати діяльності. Вони складають близько
50% усіх виробників у аграрному секторі. Такі господарства мають річний
прибуток не вище 32 тис. марок і/або земельну ділянку менше 25 га.

З огляду на середню прибутковість сільськогосподарських угідь (5,5%)
розрахункова вартість 1 га землі у ФРН коливається від 1000 до 2000
марок. Ринкова вартість землі значно перевищує розрахункові показники.

6.5. Стимулювання нових технологій, ділової та експортної активності

З метою заохочення оновлення основного капіталу, спонукання до
проведення науково-дослідних і конструкторських робіт для німецьких
промислових підприємств установлений метод прискореного списання
виробничих фондів шляхом збільшення в перші роки експлуатації
амортизації в порівнянні з звичайними нормами.

Схеми прискореної амортизації діють і в аграрному секторі. Так, після
придбання устаткування дозволяється в перший рік списати до 50% його
вартості, а по машинах з нормативними термінами використання до 10 років
у перші 3 роки – до 80% вартості. Нормативний термін служби на селі
будинків і споруд 25 років, норма амортизації – 4% у рік, у перші 3 роки
експлуатації можна списати до 30% їхньої вартості. В наступні роки
нарахування амортизації для списання на витрати виробництва здійснюється
на основі залишкової вартості фондів.

З приводу амортизації в законодавстві ФРН діють два паралельних порядки:
на основі торгового права підприємства мають право застосовувати метод
прискореної амортизації за своїм вибором, по податковому праву списання
зносу фондів повинне здійснюватися виходячи з нормативних термінів
служби. Зазвичай контролюючі органи погоджуються з діями промисловців,
які вибрали метод прискореного списання фондів, оскільки практика
прискореної амортизації прискорює акумуляцію коштів для запровадження
новітніх технологій.

При умові, що нове промислове підприємство в певній місцевості створює
додаткові робочі місця, за рахунок федерального бюджету будівництво
субсидується на 10% кошторисної вартості.

В ФРН при відсутності інших форм державного сприяння експорту держава
впливає на розвиток експорту шляхом страхування експортних операцій від
ризиків. Особливо велике значення страхування експорту має при одержанні
експортерами банківських кредитів, оскільки банки, як правило, вимагають
гарантій у формі страхування експортних угод. З цією метою уряд ФРН
щорічно установлює ліміти страхування, величина яких залежить від
експортного потенціалу національної економіки.

До заходів сприяння нарощуванню експорту відноситься також звільнення
фірм-експортерів від сплати податку на додану вартість.

Митне оподаткування імпорту в ФРН істотно диференційоване по окремих
групах товарів. Для сировини і напівфабрикатів, в імпорті яких
заінтересована промисловість, мито відсутнє або розмір його незначний.

Понижені ставки мита встановлені на ті готові вироби, у виробництві чи
комплектуванні яких приймають участь німецькі фірми.

Проблемно-евристичні питання для самотестування

1. Переконайтесь, що ви впевнено засвоїли зміст ключових понять і
термінів, що відносяться до фінансової історії і сучасної податкової
системи ФРН: камералісти; класний прибутковий податок; прибутковий
податок глобального типу; митний союз; митний протекціонізм; податок з
обороту.

2. Засновниками фінансової науки в Німеччині були камералісти, в Італії
та Англії – меркантилісти, у Франції – фізіократи. Поясніть, чим
відрізняються ці школи економічної думки в поглядах на оподаткування. В
чому полягають заслуги камералістів перед наукою адміністрування
податків?

3. Класний прибутковий податок передбачав податковий (майновий) ценз для
участі у виборах, квоту представництва в парламенті певних соціальних
груп ставив у залежність від суми сплачених податків. Прокоментуйте
позитивні і негативні сторони такого типу оподаткування. Що заважає
запровадити подібний порядок сьогодні?

4. Назвіть етапи і поясніть мотиви реформи податкової системи ФРН у
2001–2005 рр. Порівняйте з податковою реформою в Україні.

5. Дайте порівняльну характеристику шедулярного і глобального типів
оподаткування доходів фізичних осіб під кутом зору фіскальної
технології, адміністрування та соціально-економічних наслідків.

6. Німецька система оподаткування дає ґрунт для запитань: який із
способів найбільш ефективний для стимулювання зниження забруднення
навколишнього середовища: податки, штрафи, заборони, кількісні
обмеження? Якщо змінити розрахунок податку на автомобілі з обсягу
двигуна на кількість шкідливих викидів, – які інноваційні та
технологічні процеси може стимулювати такий податок? Аргументуйте
відповіді.

7. У ФРН справляють 21 так званих квазі-податків цільового призначення
(збір для обслуговування осіб з тяжкими фізичними недоліками, „вугільний
пфенінг” та ін.). Аргументуйте своє відношення до такого типу
оподаткування.

8. Якими соціально-економічними факторами обумовлене справляння зборів
за перевищення лімітів виробництва молока в Німеччині? З яких міркувань
поступлення від даного збору зараховуються в бюджет ЄС?

9. У ФРН на рівні громад (общин) успішно справляється податок із
власників собак, яких у країні декілька мільйонів. В Україні аналогічний
податок успіху не мав. Поясніть.

10. У США діє система закріплених доходів (всі існуючі податки
закріплені за певними бюджетами), у ФРН – система регулюючих доходів,
коли основні податки в певній пропорції розподіляються між федеральним,
земельними і місцевими бюджетами. Порівняйте і прокоментуйте.

Рекомендована література

Александров И.М. Налоговые системы России и зарубежных стран. –

М.: Бератор-Пресс, 2002. – С. 160–165.

Налоги и налогообложение / Под ред. И.Г. Русаковой, В.А. Кашина. –

М.: ЮНИТИ, 2000. – С. 393–415.

Налоги и налогообложение / Под ред. М.В. Романовского,

О.В. Врублевской. – СПб.: Питер, 2001. – С. 457–458.

Тютюрюков Н.Н. Налоговые системы зарубежных стран: Европа и США. – М.:
Дашков и Ко, 2002. – С. 84–91.

(Додаткові джерела вибирайте з загального списку використаної та
рекомендованої літератури, а також здійснюйте самостійний пошук).

2.4. Податкова система Франції

Ми вже мали нагоду торкатися викликаних податками драматичних історичних
подій, які вплинули на формування державності в Англії та США. Не
обійшли подібні події і Францію, де в 1648–1652 рр. розгорілася
громадянська війна, котра ввійшла в історію під назвою Фронда.
Безпосередньою причиною Фронди стали непопулярні фіскальні заходи уряду,
зокрема запровадження обтяжливого податку на будинки·, що викликало
незадоволення всіх верств населення. Придушення Фронди знаменувало
перемогу королівського абсолютизму над опозиційним йому парламентом,
відкривши шлях до необмеженого свавілля в сфері оподаткування.

У Франції епохи абсолютизму набула широкого розповсюдження особливо
зловредна відкупна система податків – передача на договірній основі
справляння податків приватним особам, які в порядку передоплати вносили
державі обумовлену суму доходу в обмін на право навпрямки збирати
платежі з платників податків. Відкупник у ролі посередника між фіском і
платником – мабуть найбільш лиховісна фігура в історії адміністрування
податків. Оскільки умови податкових відкупів не підлягали законодавчій
регламентації, відкрилися ідеальні можливості для казнокрадства і
корупції. За оцінками сучасників, у XVIII ст. державі поступала лише
половина (!) фактично зібраних податків, решта прилипала до рук
відкупників. Сам король, його оточення, міністри і чиновники не
гребували щедрими презентами відкупників. Лише Тюрго (1727–1781)
відмовився від ганебної практики підношень генеральному контролеру
(міністру) фінансів хабара в 100 тис. ліврів при щорічному укладенні
відкупного контракту. (Дана сума складала 500 кг срібною монетою, що в
сучасних світових цінах на срібло еквівалентно 100 тис. дол.).

Адам Сміт із гордістю писав, що у Великій Британії не було такої
економічно руйнівної, фіскально марнотратної та дорогої системи
справляння податків, бо тільки “ті, хто не надає значення крові народу
порівняно з доходами правителя, можуть, мабуть, схвалювати такий спосіб
стягування податків” [34, c.557]. Відкупники викликали такої сили
народну ненависть, що всі вони були страчені під час Великої французької
революції, а відкупна система скасована.

Ідеї та цілі революції були проголошені в знаменитій “Декларації прав
людини і громадянина” (1789 р.). “Декларація” справила не минущий вплив
на уми і донині залишається сучасною, вона стала гаслом демократичних і
суспільних перетворень, у тому числі в сфері оподаткування, і не тільки
в одній Франції. Як інакше розцінити статтю 14: “Всі громадяни мають
право безпосередньо або через своїх представників установлювати
необхідність податків, вільно на них погоджуватися, визначати
призначення податків, їх кількість і суму, порядок використання,
принципи і терміни оподаткування” [10, c.27]. Хіба Верховна Рада України
через більш ніж два століття, після того як були написані ці слова,
запропонувала щось інше? Подібні істини залишається тільки повторювати.
Небезпідставно відомий письменник Андре Моруа (1885–1967) стверджував,
що інші народи звикли віками слідкувати за вчинками і жестами Франції,
подібно до того, як стародавній світ реагував на події в Греції.

Багато видатних учених-фінансистів і державних діячів, які внесли
неоцінимий вклад у розвиток світової фінансової думки і
фіскально-бюджетної практики, – французи за походженням. Назвемо лише
про двох із них: Жана-Батиста Кольбера (1619–1683) і вже згаданого Анн
Робер Жака Тюрго.

Кольбер на посаді міністра фінансів дещо полегшив тягар податків для
бідних і жорстоко розправився з казнокрадами, а також проводив
економічну політику, пізніше названу за його іменем (кольбертизм), по
сприянню розвитку виробництва й експорту французьких товарів, зокрема,
предметів розкоші: парфумів, шовку, гобеленів, дорогих меблів, посуду,
вина, одежі, взуття і т. п. Наслідки такої політики відчуваються через
віки, – адже Франція й донині залишається законодавицею моди і лідером
по постачанню на світовий ринок парфумів, вишуканих вин та ін. Попри
непопулярність Кольбера при житті, його діяльність відіграла національно
значиму роль і може служити прикладом для державних діячів далеко за
межами Франції й епохи Людовика XIV.

Через сто років протилежним чином діяв Тюрго, – якщо Кольбер був
прихильником протекціонізму та регулювання промисловості й торгівлі з
боку держави, то Тюрго заявив протест проти державного втручання держави
в господарські процеси. Він проповідував політику економічного
лібералізму за принципом “Laissez faire, laissez passer” (франц.): дайте
спокій, не заважайте діяти, тобто мав на увазі, що держава лише шкодить
своїм втручанням. Разом із тим Тюрго звернув увагу на проблему
соціальної несправедливості в оподаткуванні. Він попереджав, що станові
привілеї в формі податкового імунітету для дворян і духовенства руйнівні
для державних фінансів і, крім того, справляють деморалізуючий вплив на
суспільство. Пізніше багато хто з тих, хто не прислухався до остережень
Тюрго, поплатилися життям під час революції.

Суть наведених прикладів: діючи навіть із протилежних позицій, але
керуючись національними інтересами, можна принести користь. Незалежно
від епохи і переконань діяльність таких людей – взірець служіння своєму
народу.

Сучасна Франція (Французька республіка) входить до клубу “Великої
вісімки”, належить до групи високорозвинених держав Заходу. Від останніх
національна податкова система вирізняється лише деякими, але помітними
особливостями. По-перше, для Франції властиві високі соціальні податки –
платежі та внески у фонди соціального призначення (більше 40% загальної
суми обов’язкових платежів і податків у порівнянні з близько 30% в
середньому по країнах Європейського Союзу). По-друге, структура
французької податкової системи історично склалася таким чином, що
фіскальне значення непрямого оподаткування (податків на споживання) у
загальній сумі державних доходів перевищують долю прямих. Не випадково
саме Франція – батьківщина податку на додану вартість. По-третє, в
основі бюджетного процесу знаходиться принцип пріоритету ресурсів. На
відміну від багатьох інших країн, це означає затвердження парламентом
спочатку доходної частини бюджету, а потім видаткової. По-четверте,
всупереч давній традиції централізованого управління з початку 80-х
років уряд проводить політику децентралізації, що полягає в розширенні
прав місцевих органів самоврядування і супроводиться відповідним
перерозподілом податкових надходжень. По-п’яте, відповідно до вимог
уніфікації податкових систем в рамках Європейського Союзу протягом
останнього десятиліття спостерігається зниження ставок оподаткування з
одночасним розширенням податкової бази за рахунок скасування пільг.

7.1. Становлення національної податкової системи

Генеральні штати (періодично скликувані станові збори аристократів)
вперше декларують правило запровадження податків за законом, а не
рішенням короля 1314 р.

Запровадження оподаткування солі (gabelle) в формі соляної регалії
(пізніше відкупу), скасоване через 450 років під час Великої Французької
революції (1789 р.). 1341 р.

Жанна д’Арк добилася від короля звільнення рідного села Домремі від
податків (скасоване через 360 років у 1789 р.) 1429 р.

Введення податку на землі та будівлі (taille reelle) подушного податку
(taille personnelle) 1439 р.

Король Франциск I запроваджує продажу державних посад із фіскальною
метою 1522 р.

Максима кардинала Ришельє: “Не слід переобтяжувати підданих податками,
але не слід і брати з них менше, ніж потрібно для потреб держави” 1640
р.

Введення фіскальної монополії на тютюн 1674 р.

Невдала спроба запровадити “королівську десятину” – 10%-й податок на
доходи за проектом С. Вобана 1710 р.

“План оподаткування всіх мешканців Франції”, (включаючи коней, биків,
овець), за проектом Рішара де Глан’єра 1774 р.

Скасування солідарної відповідальності (кругової поруки) при справлянні
податків 1775 р.

Нереалізована фіскально-політична реформа за проектом А. Тюрго, що
передбачала громадянські права лише для власників-платників податків
1776 р.

Виходить у світ робота Жака Неккера “Про управління державними доходами
Французького королівства” 1784 р.

Велика Французька революція: скасування податкових імунітетів і
церковної десятини; проголошення податків почесним обов’язком; введення
податкового цензу громадянських прав; гільйотинування відкупщиків
податків 1789–1794 рр.

Запровадження податку на спадщину та дарування 1798 р.

Податковий кадастр земель (закінчений у 1850 р.) 1807 р.

Перший в Європі акциз на буряковий цукор 1837 р.

Ведення фіскальної монополії на сірники 1871 р.

Запровадження податку на цінні папери 1872 р.

Запровадження акцизу на автомобілі 1893 р.

Запровадження прибуткового податку (різні проекти розглядалися з 1907
р.) 1916 р.

Запровадження податку з обороту 1920 р.

Запровадження податку на додану вартість 1954 р.

Реформа податку на додану вартість 1968 р.

Реформа самоуправління та системи місцевих податків 1982 р.

Приведення фіскального законодавства у відповідність із нормами
Європейського Союзу 1992 р.

7.2. Організація адміністрування податків

Податкова служба Франції знаходиться в складі Міністерства економіки,
фінансів і бюджету, очолюваного міністром-делегатом із бюджету.
Адміністрування податків здійснюють Головне податкове управління та
Головне управління мита та інших надходжень. Структурно Головне
податкове управляння складається з п’яти відділів:

– відділ підготовки законодавства (функції: розробка проектів законів та
інших нормативних актів в сфері оподаткування);

– відділ загального управління податками (функції: забезпечення
акумуляції податкових надходжень у державному бюджеті);

– відділ розгляду спорів (функції: розгляд скарг і підготовка матеріалів
для кримінального переслідування за податкові правопорушення);

– відділ у справах земель і державного майна (функції: кадастрова оцінка
земель, управління рухомим і нерухомим державним майном);

– відділ кадрів (функції: кадрове забезпечення податкової служби).

Головне управління мита та інших надходжень організує роботу митних
пунктів на кордонах Франції та всередині країни. Воно забезпечує нагляд
за додержанням державної заборони на продажу зброї, наркотиків і т. ін.,
а також здійснює санітарний контроль зовнішньої торгівлі.

Головне управління обліку визначає обсяг державних доходів на основі
даних про податкові надходження, що надходять від управлінь податків і
мита, інших державних відомств.

Чисельність податкової служби складає близько 80 тис. працівників,
зайнятих у 830 податкових і 16 інформаційних центрах. Відомо, що
персонал податкових органів підбирають шляхом ретельного відсіву.
Співробітники податкових центрів розраховують податкову базу по кожному
податку, збирають податкові платежі, контролюють правильність сплати
податків. Справляння податків регламентується податковим кодексом, який
вважають взірцевим для інших країн. Щороку кодекс уточнюють при
затвердженні закону про бюджет і видають коментарі до кодексу.

Про податковий контроль у Франції дають уявлення деякі деталі системи
покарань і організації податкових перевірок. Так, за несвоєчасне подання
декларації податок стягується в повній сумі з одночасним накладанням
штрафу в розмірі 0,75% на місяць (9% на рік). Якщо дохід прихований
навмисне з метою ухилення, то штраф складає від 40 до 80% від суми
нарахованого податку. В разі регулярного применшення доходів податки
стягують у безспірному порядку з рахунків платника. При серйозних
порушеннях податкового законодавства (фальсифікація документів тощо)
передбачається кримінальна відповідальність, аж до тюремного ув’язнення.

Як відмічає один з українських дослідників, у Франції на відміну від
України звинувачення в ухиленні від сплати податків юридичної особи
пред’являють лише керівникові підприємства, а в разі переплати податків
відповідна різниця повертається негайно з відсотками. Списання боргів
(податкова амністія) проводиться під час президентських виборів [26,
c.22–23] (один раз у п’ять років).

Для Франції властиві загальноприйняті у світовій фіскальній практиці
санкції кримінального й адміністративного характеру за податкові
правопорушення. Окремої уваги заслуговує оригінальний виправно-виховний
захід: суд після розгляду справи про ухилення від сплати податків шляхом
обману дає дозвіл на повторювану протягом трьох місяців публікацію
вироку в засобах масової інформації, а також повідомляє про винесений
вирок по місцю роботи або проживання засудженого.

В процесі збору й обробки податкової інформації інтенсивно
застосовуються комп’ютеризовані технології. Податкова служба має
спеціальний підрозділ, що займається питаннями спрощення документообігу
та автоматизації розрахунків. Декларації обробляються в спеціальних
обчислювальних центрах, кожний з яких обслуговує кілька десятків
податкових центрів, а також забезпечує обмін податковою інформацією та
послугами. Наприклад, у разі потреби певний обчислювальний центр може
взяти на себе обробку декларацій іншого центру, перевантаженого роботою
в даний час.

Податковий процес здійснюється за єдиною державною системою
бухгалтерського обліку, обов’язковою для всіх категорій платників
податків. При цьому допускається спрощений бухгалтерський облік для
дрібних фірм. На всіх підприємствах, що знаходяться на території
Франції, в тому числі іноземних, незалежно від виду їхньої діяльності
(промисловість, будівництво, сільське господарство, торгівля тощо) для
обліку витрат на виробництво продукції, виконання робіт і послуг,
визначення фінансових результатів використовується єдиний план рахунків.
Це забезпечує узагальнення фінансових показників по всій країні, що
важливо для складання прогнозів розвитку економіки, формування проектів
державного бюджету, ведення національної статистики; полегшує проведення
аналізу фінансово-господарської діяльності підприємств, а також
здійснення податкового контролю; вносить впевненість у дії підприємців;
створює умови для належної автоматизованої обробки інформації.

Робота по перегляду та вдосконаленню плану рахунків покладена на
національну Раду бухгалтерського обліку – суспільний міжвідомчий орган,
до складу якого входять представники приватного бізнесу, державних
інститутів, вищих навчальних закладів, професійних спілок. Раду очолює
відповідальний працівник Міністерства економіки і фінансів Франції, кому
підпорядкований робочий апарат, що складається з висококваліфікованих
фахівців в галузі бухгалтерського обліку.

Основна функція Ради полягає в удосконалюванні бухгалтерського й
аналітичного обліку на підприємствах, приведення його у відповідність з
вимогами економічного розвитку країни та фіскальними інтересами держави.
Важливо, що дискусії по методології обліку можуть вестися до ухвалення
рішення, після його прийняття воно стає нормою, обов’язковою для всіх
підприємств і комерційних організацій. Робота Ради ведеться на основі
короткострокових планів, інформаційною базою для яких служать матеріали
парламентських дебатів по проекту бюджету. Поряд з установленням правил
обліку витрат і фінансових результатів Рада приділяє велику увагу
спрощенню обліку, а також питанням уніфікації оподаткування та обліку
відповідно вимогам ЄС. Кінцевим результатом роботи Ради служить
періодичний випуск нової редакції плану рахунків.

7.3. Податкові доходи центрального бюджету

На початок XXI ст. питома вага податків у ВВП Франції дорівнювала 45,8%,
що приблизно на 5 процентних пунктів вище від середньої норми
оподаткування країнах Європейського Союзу. Дольова частка окремих
податків у ВВП складала: прибутковий податок – 8,1%; податок на прибуток
підприємств (компаній, корпорацій) – 2,9%; внески на соціальне
страхування – 16,6%; податки на споживання (товари і послуги) – 12,3%;
інші податки – 5,9%·.

Структуру бюджетних доходів від податкових надходжень, обов’язкових
платежів і внесків відображають такі дані (в %%): прибутковий податок –
12,2; податок на прибуток корпорацій – 5,2; внески у фонди соціального
призначення – 43,3; податок на заробітну плату – 1,8; податок на майно –
4,8; податки на товари і послуги – 29,4; інші податки – 3,3% [31,
c.261].

Найбільш важлива дохідна стаття державного (центрального) бюджету
Франції – податок на додану вартість(TVA, taxe sur la valeur ajoutee),
запроваджений у 1954 р. на операції виробничого та комерційного
характеру. Тридцять років тому в одній із перших публікацій в Україні на
тему податку на додану вартість (ПДВ) було відзначено, що цей податок –
найновіша, найдосконаліша і, можливо, остаточна форма еволюції
універсальних акцизів, за якою майбутнє·.

За станом на початок 2001 р. французький ПДВ справлявся за ставками:
стандартною (19,6%) і пониженими (2,2% і 5,5%) [38, c.70]. Оподаткування
за пониженою ставкою передбачене для сільськогосподарської продукції та
продовольства, медикаментів і медичного обладнання, книг, вантажних і
пасажирських перевезень, культурних і культурно-видовищних заходів,
туристичних і готельних послуг, а також для обідів працівників
підприємств протягом робочого дня.

Установлено п’ять видів пільг, які звільняють від сплати ПДВ:

– Малі підприємства – у тих випадках, якщо їх оборот за фінансовий рік
не перевищує 70 тис. франків (тепер установлена еквівалентна сума в
євро).

– Всі операції, пов’язані з експортом. Суб’єкти підприємництва, які
здійснюють експортні угоди, користуються правом на відшкодування
сплаченого ними ПДВ за цінності, куплені у постачальників та використані
при виробництві експортної продукції або робіт і послуг.

– Банківська і фінансова діяльність.

– Послуги приватних лікарів і викладачів.

– Сільське господарство і рибальство.

– Державні установи, що здійснюють адміністративні, соціальні, культурні
і спортивні функції.

ПДВ сплачується один раз у місяць згідно поданої декларації.

Крім податку на додану вартість, оподаткування споживання, зазвичай,
здійснюється за допомогою акцизів на нафтопродукти; електроенергію;
спиртні напої та пиво; мінеральну воду; тютюнові вироби; цукор і
кондитерські вироби; деякі продовольчі товари, вироблені з олійних і
зернових культур; сірники; дорогоцінні метали та ювелірні вироби;
витвори мистецтва й антикваріат; страхові та біржові операції; гральний
бізнес; видовищні заходи; телевізійну рекламу.

Про висоту акцизів дають уявлення ставки на деякі товари. Франція
належить до найкрупніших у світі виробників вина, виноробство – одна з
провідних галузей національної економіки. Акциз на вино знаходиться в
межах від 350 до 9060 франків у залежності від ґатунку в перерахунку на
галон чистого спирту, тобто кращі за якістю вина оподатковуються в
десятки разів вищими ставками від ординарних вин. Ставка акцизу на
бензин установлена на рівні 347,42 франків на галон (4,5 л); на цигарки
до 2003 р. ставка акцизу складала 58% від ринкової вартості, а в жовтні
2003 р. була підвищена ще на 30%; на олію – 22,5 франків на тонну.

Серед прямих податків у французькій податковій системі домінує
прибуткове оподаткування фізичних і юридичних осіб (корпорацій).

Прибутковий податок із фізичних осіб забезпечує близько 1/5 доходів
державного бюджету. Податок поширюється на сукупність доходів, одержану
фізичною особою протягом року з джерел як у самій Франції, так і за
кордоном, а саме: заробітну плату, пенсію, ренту, доходи від усіх видів
комерційної й некомерційної діяльності, винагороди. Платником даного
податку вважають так звану фіскальну одиницю – сім’ю в складі подружжя
та осіб, які знаходяться на утриманні. Для самітних фіскальною одиницею
є відповідно сама людина.

Прибутковий податок справляється із осіб, дохід яких перевищує
неоподатковуваний мінімум (25610 франків на рік), за шестирозрядною
прогресивною шкалою. Мінімальна ставка 10,52%, максимальна – 47%. Одна з
особливостей французького прибуткового оподаткування полягає в системі
так званих коефіцієнтів. Самотні платники без дітей мають коефіцієнт 1,
подружжя без дітей – 2, подружжя з однією дитиною – 2,5, з двома дітьми
– 3 і т. д. Податок розраховується в такому порядку: загальну суму
доходу ділять на відповідний коефіцієнт, вираховують податок за ставкою,
передбаченою для даної рубрики доходів, а одержану суму множать на той
самий коефіцієнт. Наприклад, якщо сім’я має коефіцієнт 3 і дохід 300
тис. франків, то визначають податок на 100 тис., і одержаний оклад
податку збільшують у три рази. Для деяких категорій платників
(пенсіонерів, інвалідів, а також осіб, які одержують цільову допомогу на
харчування) передбачені податкові пільги.

Для Франції властиві особливі правила оподаткування доходів, одержаних
від операцій із нерухомістю, цінними паперами та іншим рухомим майном.

Так, дохід, одержаний у результаті продажі нерухомого майна, вважається
оподатковуваним доходом у рік продажі. При цьому нульова ставка діє по
відношенню до продажі будинку або квартири фактичного проживання, від
першої продажі, а також від продажі нерухомості, що знаходилася у
власності не менше 32 років. Диференціація ставок залежить від терміну
знаходження будівель у власності продавця. За максимальною ставкою
оподатковуються доходи від реалізації нерухомості, проданої в перші 2
роки після її придбання. Вочевидь, що подібний порядок запроваджений із
метою перешкоджання спекулятивним операціям із нерухомим майном.

Прибуток одержаний від операцій із цінними паперами, оподатковуються за
ставкою 16% у випадку, якщо величина прибутку перевищує 307600 франків
(цей показник був установлений ще в 90-ті роки і цілком можливо вже
переглянутий).

Прибуток, одержаний від операцій з іншим рухомим майном, (крім цінних
паперів), оподатковується у випадку, коли сума угоди перевищує 20000
франків. Для витворів мистецтва встановлені дві ставки: 4,5% і 7% – для
предметів мистецтва, для виробів із дорогоцінних металів – 7,5%.

По суті характер прибуткового оподаткування мають фіскальні збори,
об’єктом яких служить фонд оплати праці (ФОП). До них відносяться
цільові податки соціального характеру: податок на заробітну плату,
податок на розвиток професійної освіти (учнівство), цільовий збір на
професійну підготовку, збір на будівництво житла.

Податок на заробітну плату стягується на основі річного ФОП певного
працівника в грошовій і натуральній формах. Установлена прогресивна
шкала оподаткування: при річному обсязі ФОП до 35,9 тис. франків – 4,5%;
від 35901 до 71700 фр. – 8,5%; при перевищенні 71,7 тис. – 13,5%.

Податок на розвиток професійної освіти (учнівство) справляється на базі
річного ФОП за ставкою 0,5% і надбавкою 0,1%.

Цільовий збір на професійну підготовку в розмірі 1,2% річного ФОП
кожного працівника встановлений із метою фінансування професійної
(пере)підготовки на всіх приватних підприємствах, де кількість працюючих
перевищує 10 осіб. При використанні тимчасової робочої сили ставка
збільшується до 2% ФОП. Крім того, справляється додатковий збір (0,3%
річного ФОП), який призначений для професійної підготовки молоді.

Об’єктом оподаткування збором на будівництво житла є той же річний обсяг
ФОП, ставка збору – 0,65% ФОП кожного працюючого. Якщо працівників
більше 10, роботодавець зобов’язаний приймати участь у фінансуванні
житлового будівництва в формі позик або прямих інвестицій.

Згадані цільові збори соціального спрямування не можна розцінити інакше,
як ознаку соціального характеру французької держави.

Податок на спадщину і дарування запроваджений у 1798 р. як частина
соціальних буржуазно-демократичних перетворень у часи Великої
французької революції. Суб’єкти податку: резиденти (спадкоємці та
реципієнти) в усіх випадках переходу права власності, а також
нерезиденти при переході права власності на майно, що знаходиться на
території Франції. Ставки для майна, що переходить у власність як у
порядку спадщини, так і дарування, єдині. Майно оцінюється за ринковою
вартістю.

Не оподатковується майно, що за заповітом переходить на користь держави,
органів місцевого самоврядування, добродійних організацій у самій
Франції або в інших країнах, де діє система оподаткування спадщини і
дарувань, аналогічна французькій. Крім того, з вартості спадщини і
дарування підлягають вирахуванню прийняті у Франції та в інших західних
країнах так звані довічні сімейні ануїтети за принципом дожиття. Тобто,
всю суму виплат одержує той (та) з подружжя, хто переживе другого.
Нагадаємо, що ануїтет – різновид довічної державної позики, згідно умов
якої кредитори держави (в даному випадку сімейна пара) одержують ренту
до смерті останнього з них. При цьому виплати одному з подружжя
починаються лише після смерті другого і продовжуються до його кончини,
іншими словами, – переходять йому (їй) у неоподатковувану спадщину.
Аналогічним чином переходять у спадщину чоловікові (жінці) або родичу по
прямій лінії виплати по страхуванню життя.

Неоподатковуваний мінімум для подружжя, нащадків по прямій лінії та
батьків складає 275 тис. франків (для непрацездатних – 300 тис.), для
братів і сестер – 100 тис. Для решти категорій спадкоємців
оподатковується спадщина, вартістю вище 10 тис. франків. Ставки податку
в діапазоні від 5 до 60% диференційовані за двома ознаками: в залежності
від вартості майна та за трьома степенями споріднення спадкоємців.

Оригінальною рисою оподаткування спадщини у Франції є несподівана для
даного виду податку екологічна, природоохоронна спрямованість. Так, на
75% знижується рівень оподаткування, якщо у спадщину переходять ліси,
лісопосадки, а також земельна власність, передана у довгострокову
оренду.

Податком на прибуток (акціонерних) компаній (impot sur les societes), що
в різних джерелах може також носити назву податку на корпорації або
податку на акціонерні товариства, оподатковуються юридичні особи,
“діяльність яких приймає форму експлуатації різного роду ресурсів або
має характер операцій, пов’язаних із одержанням прибутку” [31, c.270].
Під таке формулювання французького закону підпадають числення
господарюючі суб’єкти: не тільки приватні акціонерні компанії та
асоціації, але й державні підприємства, установи, комунальні
організації, котрі користуються фінансовою автономією, виробляють товари
і/або надають послуги на підприємницьких засадах.

Податок поширюється на прибутки, одержані від діяльності на території
Франції як резидентами, так і нерезидентами. База оподаткування –
задекларований прибуток за звітний (минулий) рік, дані про який
подаються податковому відомству не пізніше 1 квітня поточного року. До
моменту остаточного розрахунку платник щоквартально вносить авансові
платежі.

Базова ставка податку – 33,33% чистого прибутку, для компаній, які
реалізують нафту і газ, ставка підвищена до 50%. За пониженою ставкою
20,9% оподатковуються сільськогосподарські ферми, прибутки від
землекористування та операцій із цінними паперами.

Суму прибутку вираховують як різницю між валовим доходом (виручкою) і
затратами, понесеними у зв’язку з одержанням прибутку (заробітна плата,
найом і утримання виробничих приміщень, придбання сировини та
матеріалів, оплата процентів за кредити та ін.). Небезінтересно
зауважити, що у Франції до затрат, на суму яких скорочуються видатки, не
відносяться так звані представницькі видатки, а також штрафи на
керівників підприємства.

Амортизаційні відрахування нараховують у Франції як прямолінійним, так і
прискореним методом і, звісно, списуються на затрати підприємства.
Прискорена амортизація поширюється, зокрема, на комп’ютерне програмне
забезпечення (списується 100% протягом року), а також на обладнання,
призначене для поліпшування навколишнього середовища та економії
енергії.

Не оподатковується прибуток, направлений у резервні фонди для покриття
виробничих витрат або можливих збитків у майбутньому, пов’язаними з
зарубіжними інвестиціями, змінами кон’юнктури ринку, кредитними
ризиками, списанням безнадійних боргів. Виручка від продажі активів
оподатковується як звичайний дохід. Але, направлена в резервний фонд
виручка від продажі активів, якими користувалися більше двох років,
оподатковується за пониженою ставкою 19%. Зрозуміло, такий порядок
стимулює позбавлення від старого обладнання.

Сплата податку на прибуток здійснюється в чотири терміни: до 20 числа
лютого, травня, серпня, листопада.

В силу інтенсивних зовнішньоекономічних зв’язків, особливо в межах
Європейського Союзу, ретельно регламентовано оподаткування французьких
компаній за кордоном й іноземних корпорацій – у Франції. З метою
недопущення подвійного оподаткування з іншими країнами укладені
податкові конвенції, котрі передбачають право виняткового оподаткування
в одній із країн за принципом: або за місцем походження доходу, або за
місцезнаходженням одержувача (власника) доходу. Так, прибутки
промислового і торгового походження, а також доходи від нерухомості,
оподатковуються в тій країні, де на постійній основі розташовані
суб’єкти оподаткування або знаходиться їхнє майно.

Поширені у Франції податки на власність і майно в деяких джерелах
фігурують під іншими назвами: податок на доходи від грошових капіталів,
податок на приріст капіталу, податок на доходи від нерухомості, податок
на спекулятивні надприбутки при будівництві та продажі нерухомості.

Оподаткуванню підлягають: нерухоме майно (будівлі та споруди, обладнання
промислових і сільськогосподарських підприємств), рухоме майно (акції та
облігації, кошти на поточних рахунках), права власності. Деякі види
майна повністю або частково звільнені від податку (майно,
використовуване з метою професійної діяльності, предмети старовини та
ін.). Згідно установленого обмеження, загальна сума податку на власність
і прибуткового податку не повинна перевищувати 85% доходу платника.
Прогресивну шкалу ставок демонструє табл. 7.1.

Таблиця 7.1

Оподаткування власності у Франції

Вартість майна, тис. франків

Ставка податку, %%

До 4260

0

від 4260 до 6920

0,5

від 6920 до 13740

0,7

від 13740 до 21320

0,9

від 21320 до 41280

1,2

понад 41280

1,5

Джерело: [24, c.437].

До податків на власність належать також інші види майнових податків.

Податком на будівлі, що належать іноземним компаніям, за ставкою 3%
оподатковується нерухома власність діючих у Франції компаній, але
головний офіс яких знаходиться за межами Франції.

Податок на оренду за ставкою 2,5% справляється з орендодавця при здачі в
оренду нерухомого майна, якщо річна орендна плата перевищує 12 тис.
франків.

Податок на автотранспортні засоби, що знаходяться у власності юридичних
осіб (за винятком автомобілів, які використовуються з виробничими цілями
або старші 10 років). Рівень ставок залежить від потужності двигуна.

Податок на автотранспортні засоби, вага яких перевищує 16 т,
справляється за шкалою фіксованих ставок у межах від 50 до 3600 франків.
Має альтернативний режим сплати: щоквартально, щоденно в розмірі 1/25
щоквартальної ставки, в момент перетину митного кордону (для
автомобілів, зареєстрованих за кордоном).

Реєстраційні податки і гербові збори збирають при оформленні прав
власності в момент переходу власності від одної особи до іншої. Податок
(збір) справляється при добровільній або по суду продажі, перепродажі,
переуступці майна. Ставки диференційовані в залежності від характеру і
вартості угоди: при передачі прав власності на майно – від 13,4 до
15,4%; при передачі долі участі – 1–4,8%; при реєстрації створеної
компанії – 1%. В деяких випадках реєстраційний податок справляється за
фіксованою ставкою в євро.

Навіть такі скромні платежі як реєстраційний податок чи гербовий збір
мають не тільки фіскальне значення, але й можуть бути пристосованими для
виконання регулюючої соціально-економічної ролі. Так, у Франції явно
заохочувальний характер має зменшення ставки реєстраційного збору при
продажі житлового будинку при умові, що він не буде перепроданий
протягом трьох місяців. Понижені ставки поширюються також на угоди по
купівлі лісних насаджень і власності, призначеної для
сільськогосподарського виробництва; на нерухомість, продану суспільним і
релігійним організаціям та деякі інші. Повністю звільнені від сплати
реєстраційного збору придбання, зроблені центральними і місцевими
органами державної влади, науковими установами та освітніми закладами,
благодійними організаціями.

7.4. Місцеві податки і збори

У 80-х роках ХХ ст. у Франції була проведена реформа місцевого
самоуправління. Законом “Про права і свободи комун, департаментів,
регіонів” від 2 березня 1982 р. було врегулювано розмежування
повноважень, розподіл фінансових ресурсів між органами державної та
місцевої влади, адміністративну організацію регіонів, форми
співробітництва між різними територіальними структурами. У результаті
деякої децентралізації управління питома вага місцевих бюджетів досягла
60% загального обсягу бюджетних коштів держави. При формуванні місцевих
бюджетів відповідні органи влади самостійно визначають ставки податків,
на які поширені їхня компетенція, але в межах установленого актом
Національних зборів (парламентом Франції) максимального рівня.

На початок XXI ст. склалася система з 16 місцевих податків і зборів, а
саме: земельний податок на забудовані ділянки; земельний податок на
незабудовані ділянки; податок (збір) на прибирання територій; податок на
житло; професійний податок; збір на утримання сільськогосподарської
палати; збір на утримання торгово-промислової палати; збір на утримання
палати ремесел; місцевий збір на освоєння рудників; збір на установку
електроосвітлення; збір за використовуване обладнання; податок на продаж
будівель; збір з автотранспортних засобів; податок на перевищення
допустимого ліміту щільності забудови; податок на перевищення ліміту
зайнятості території; збір на озеленення.

Не всі з названих податків і зборів звичні для українського читача.
Утім, не всі з них мають істотне фіскальне значення, назви деяких із них
говорять самі за себе. Тому більш докладного розгляду заслуговують лише
окремі податки, до яких можна віднести земельний податок, податок на
житло, професійний податок.

Земельним податком на забудовані ділянки оподатковується 50% кадастрової
або орендної вартості нерухомості та земельних ділянок, призначених для
промислового і комерційного використання. Звільнені від податку:
державна власність; будівлі сільськогосподарського призначення; житлові
будинки і квартири, що належать фізичним особам, старшим 75 років, а
також особам, які одержують допомоги з соціальних фондів або виплати по
інвалідності.

Земельний податок на незабудовані ділянки справляється на основі 80%
кадастрової або орендної вартості ділянки під забудову, а також полів,
лісів і боліт, які знаходяться в приватній власності. Від даного податку
повністю звільнені державні землі, тимчасово – площі з штучними
лісонасадженнями (вірогідно до моменту комерційної експлуатації лісу) та
деякі інші.

Податок на житло сплачують власники і/або орендарі житлових приміщень
(будинків і квартир). Малозабезпечені повністю або частково звільняються
від даного податку.

Ставки земельного податку і податку на житло визначаються кожним органом
місцевого самоуправління зокрема, але не можуть перевищувати більше ніж
у 2,5 рази середню ставку попереднього року на регіональному або
загальнонаціональному рівні.

Професійний податок (taxe professionnelle, що у деяких джерелах
перекладають як промисловий податок) накладається на осіб, за роботу
яких заробітна плата безпосередньо не виплачується. Найбільш численна
категорія платників даного податку – так звані особи вільних професій
(письменники, журналісти, художники, артисти та ін., крім медичних
сестер і доглядальниць, а також власників автомобілів, зайнятих
візникуванням). Ставка податку визначається кожною
адміністративно-територіальною одиницею окремо в залежності від двох
критеріїв: від оціночної вартості приміщення, котре платник використовує
для своєї діяльності, та величини доходу платника. Ставка професійного
податку не може перевищувати 3,5% суми доданої вартості, створеної
платником протягом року. Додана вартість визначається як різниця між
сумою одержаного доходу і затратами в поточних цінах, пов’язаними з
професійною діяльністю. Можливі різні скидки в залежності від стану
використовуваних приміщень, степені амортизації обладнання, динаміки
цін. Платник податку подає декларацію з відповідною інформацією.

Проблемно-евристичні питання для самотестування

1. Переконайтесь, що ви впевнено засвоїли зміст ключових понять і
термінів, що відносяться до фінансової історії і сучасної податкової
системи Франції: податковий імунітет; податковий ценз; фіскальна
монополія; „королівська десятина”; відкупна система оподаткування;
французька система податку на додану вартість; прибутковий податок;
податки на власність; професійний податок; земельні податки.

2. Французький податок на сіль (габель) був запроваджений під час
Столітньої війни як надзвичайний (воєнний) податок, але не був
скасований і проіснував до Великої французької революції. Справлявся в
формі королівської соляної регалії. Назвіть дати і поясніть зміст
історичних обставин, супутніх габелі (Столітня війна, Французька
буржуазна революція). Розкрийте сутність регалії як форми державних
доходів.

3. В чому сенс заміни під час Великої Французької революції терміну
„impot” (податок) терміном „contribution” (внесок)? Якими соціальними і
політичними мотивами була викликана така заміна?

4. У Франції запроваджений режим прискореного списання амортизації машин
та обладнання. Які процеси в економіці стимулює даний порядок, чому він
є різновидом податкових пільг?

5. У Франції передбачені податкові кредити в розмірі 50% щорічного
приросту інвестицій у наукові дослідження. Поясніть зміст і призначення
податкового кредиту в даному випадку.

6. Поясніть особливості французької системи професійного податку. З якою
метою, крім фіскальної, запроваджений даний податок?

7. У Франції деякий час існував так званий податок солідарності з
цільовим призначенням для фінансування програм підтримки
малозабезпечених сімей за рахунок платників податків, доходи яких
перевищують 3,6 млн. фр. у рік. Як можна оцінити податок такого типу? Чи
доцільно і можливо запровадити схожий податок в Україні? З вашого
погляду, який спосіб фінансування соціальних допомог більш ефективний:
за рахунок цільових податків чи загальних податкових надходжень?

8. У XVII ст. міністр фінансів Франції Жан Батист Кольбер запровадив
пільгове оподаткування виробництва предметів розкоші (прикрас, парфумів,
дорогих тканин і меблів, вишуканих вин, модної одежі і т. п.). Чи зберіг
цей захід значення для сучасної французької економіки? Поясніть:
втручання держави в економіку – це добро чи зло?

9. Франція була піонером запровадження податку на додану вартість.
Розкрийте французьку систему ПДВ із максимальними подробицями.

10. Поясніть особливості оподаткування майна і власності за французьким
законодавством.

Рекомендована література

Александров И.М. Налоговые системы России и зарубежных стран. –

М.: Бератор-Пресс, 2002. – С. 183–188.

Налоги и налогообложение / Под ред. И.Г. Русаковой, В.А. Кашина. –

М.: ЮНИТИ, 2000. – С. 260–288.

Налоги и налогообложение / Под ред. М.В. Романовского,

О.В. Врублевской. – СПб.: Питер, 2001. – С. 434–439.

Тютюрюков Н.Н. Налоговые системы зарубежных стран: Европа и США. – М.:
Дашков и Ко, 2002. – С. 66–77.

(Додаткові джерела вибирайте з загального списку використаної та
рекомендованої літератури, а також здійснюйте самостійний пошук).

2.5. Податкова система Італії

Італія знаменита своєю давньою, ще з античних часів культурою,
унікальним вкладом у європейську цивілізацію. Саме слово “фінанси”
походить із середньовічної італійської мови. Проте, як держава в її
сучасних межах Італія сформувалася порівняно пізно, в епоху
Рісорджіменто – боротьби за незалежність та об’єднання країни
(1859–1870). Саме в ту пору на хвилі національного піднесення почала
складатися італійська наукова школа, що здійснила справжній переворот у
вченні про державні фінанси. По силі оригінальних ідей, які залишаються
актуальними донині, Маффео Пантелеоні (1850–1924) – одного з корифеїв
даної школи – порівнюють із появою в фінансовій науці “архангела з
вогненним мечем” [2, c.27].

Найбільш значними подіями в розвитку сучасної податкової системи Італії
стали реформи 1973–1974 рр. та 1988 р. Перша була проведена з метою
модернізувати структуру й адміністрування національної податкової
системи у відповідності з вимогами Європейського Союзу, друга внесла
зміни в оподаткування доходів фізичних і юридичних осіб.

* * *

Прибутковий податок з фізичних осіб резиденти сплачують із усіх видів
доходів, одержаних в Італії і за кордоном, нерезиденти – лише з доходів,
одержаних в Італії. В залежності від свого походження джерела доходів
поділені на п’ять категорій, кожній з яких властиві свої особливості
оподаткування: нерухоме майно (земля і будівлі); капітал;
підприємництво; трудові доходи від роботи за наймом і в порядку
самостійної зайнятості осіб вільних професій; інші джерела. Під одною
назвою по суті справляються п’ять різних податків.

Податок на нерухоме майно справляється на основі кадастрових оцінок,
котрі переглядаються кожні 10 років. Норми оподаткування диференційовані
в залежності від характеру експлуатації майна. Так, здані в оренду,
належні державі, зайняті під будівництво землі не оподатковуються. Якщо
земельна ділянка або будівля не використовуються за призначенням,
кадастрова оцінка збільшується за установленою системою коефіцієнтів
(максимально до 300%).

Прибутковий податок на капітал справляється в момент і по місцю
одержання доходу. Він поширюється на депозитні рахунки в банках,
проценти по позиках, доходи від цінних паперів, лотерейні виграші.
Проценти по банківських рахунках оподатковуються за ставкою 25%; по
облігаціях, по бонах і кредитних сертифікатах – 12,5%; по іноземних
позиках – 30% [31, c.292].

Податок на трудові доходи осіб працюючих за наймом поширюється на
заробітну плату, компенсації, винагороди, доплати та ін.; осіб вільних
професій – на гонорари, доходи від оплати послуг, виручку від продажу
витворів мистецтва і т. ін. У силу різноманітності, нерегулярності,
кон’юнктурності таких доходів адміністрування оподаткування трудових
доходів осіб вільних професій досить складне.

Соціальною базою податку на підприємців є представники дрібної
буржуазії, що ведуть приватну комерційну діяльність або сімейний бізнес.
Тому об’єктом даного податку може бути як доход, так і прибуток.

До п’ятого виду прибуткового податку з фізичних осіб – податку на інші
джерела доходів – відноситься оподаткування доходів від спекулятивної
перепродажі землі та іншого нерухомого майна; разових продаж витворів
мистецтва; від власності, яка знаходиться за кордоном; від винагород за
випадкові чи тимчасові послуги. При визначенні величини оподатковуваного
доходу загальний доход (прибуток) зменшується на суми витрат на орендну
плату; сплату процентів за іпотечний кредит; видатків на лікування й
освіту; пожертвування на користь церкви, благодійних організацій,
наукових і культурних установ та деякі інші затрати.

По відношенню до всіх категорій платників прибуткового податку за
винятком власників капіталу діють єдині норми оподаткування.

Таблиця 8.1

Шкала прибуткового податку [31, c.295]

Оподатковуваний доход (млн. лір) Ставка податку (%%)

До 6 10

6 – 12 22

12 – 30 26

30 – 60 33

60 – 150 40

150 – 300 45

Більше 300 50

Вирахувана за даною шкалою податок зменшується на суму індивідуальних
пільг у залежності від сімейних обставин (кількості дітей і утриманців).

Платниками прибуткового податку з юридичних осіб, що справляється за
ставкою 36%, є промислові підприємства, комерційні організації,
фінансово-кредитні установи, в тому числі їх філіали за кордоном. Об’єкт
оподаткування – чистий дохід у формі нерозподіленого прибутку. Останній
визначається в такому порядку: валовий дохід мінус затрати виробництва
та видатки на комерційну діяльність (заробітна плата, експлуатаційні
затрати, амортизаційні відрахування та ін.). До складу валового доходу
входять: виручка від основної діяльності та реалізації цінностей (землі,
будівель, споруд, зайвого обладнання і т. п.). Не підлягають
оподаткуванню резервні фонди.

Податок на додану вартість справляється в Італії за диференційованою
шкалою ставок: 2% (пільгова), 9% (основна), 18% і 38% (підвищені), 0,8%
(експортна). Пільгова ставка поширюється на продукти харчування першої
необхідності (хліб, молоко та ін.), а також газети і журнали, підвищена
– на предмети розкоші (ювелірні вироби, спортивні автомобілі, хутра).

Акцизи поширюються на звичайне коло товарів: нафтопродукти, тютюнові
вироби, сірники, алкогольні напої, цукор, електроенергію.

Об’єкт податку з спадщини та дарувань – ринкова вартість майна, що
змінює власника у випадку смерті або в результаті дарування. Шкала
ставок побудована за принципом так званої подвійної прогресії, тобто
знаходиться в залежності як від вартості спадщини або дарування, так і
від степені спорідненості з тими, у власність яких переходить майно.
Так, подружжя, батьків і дітей стосується лише перша частина податку,
інші спадкоємці, починаючи з братів і сестер, сплачують обидві частини
податку. Ставки податку з загальної вартості майна знаходяться в
діапазоні від 3 до 27%, майно вартістю до 120 млн. лір не
оподатковується. Ставки податку для рідні: брати і сестри – від 3 до
25%; родичі 3-ї та 4-ї степені (двоюрідні, племінники) – від 3 до 27%;
інші родичі та особи – від 6 до 33%. Максимальні ставки для обох частин
податку і для всіх категорій платників установлені для успадкованого
майна чи доходу, що перевищує 3 млрд. лір [31, c.301].

До групи податків з ділових операцій відносяться гербовий,
реєстраційний, концесійний податки.

Гербовий податок справляється в формі збору при продажу державними
установами гербових видів продукції (бланків, марок, квитанцій, чеків і
т. п.). Тому всі нотаріальні операції оподатковуються гербовим збором.

Реєстраційний збір справляється при складанні угоди або реєстраційного
акту щодо переходу прав власності в розмірі 0,5 – 0,8%.

Концесійний податок справляється воднораз з реєстраційним збором у
випадку, коли державний орган дає дозвіл або ліцензію.

За рахунок місцевого прибуткового податку формуються доходи місцевих
бюджетів, хоч сам податок справляється центральним урядом. Платники
даного податку – фізичні та юридичні особи, ставка 16,2%. Доходи від
роботи за наймом (тобто заробітна плата) даному податку не підлягають.

Проблемно-евристичні питання для самотестування

1. Назвіть та охарактеризуйте основні поняття та інституції, властиві
податковій системі Італії.

2. У IV ст. н. е. імператор Костянтин запровадив в Римі подушний
податок. Охарактеризуйте елементи подушного податку: об’єкт, суб’єкт,
шкалу оподаткування (прогресивна, пропорційна, регресивна). Вважають, що
даний податок сприяв занепаду Римської імперії. Аргументуйте або
спростуйте точку зору, що податки здатні зруйнувати державу.

3. Італійський мислитель Нікколо Макіавеллі (1469–1527) рекомендував
ввести загально-майновий податок. Чому ця пропозиція була нездійснима в
середньовічну епоху? Розкажіть про сучасні особливості
адміністративно-організаційної технології справляння такого податку.

4. Прибутковий податок в Італії був запроваджений за британською
(шедулярною) системою справляння, деякі елементи якої збереглися при
оподаткуванні доходів донині. Поясніть особливості шедулярної системи.

5. Представнику італійської школи фінансової науки Антоніо Де Віті Де
Марко (1858–1943) належить робота “Теоретичні основи економіки державних
фінансів”. Уявіть, що вам запропонували курсову або дипломну роботу на
тему “Економіка оподаткування”. Який зміст ви б вклали в дане поняття ?
Чим зміст такої роботи відрізняється від теми “Податкова система”?

6. В Італії був проведений один із перших в Європі податкових кадастрів.
Охарактеризуйте кадастр як фіскальну технологію. Які інші методи обліку
та оцінки об’єктів оподаткування вам відомі.

7. Італія – країна мафії. Які, з вашого погляду, способи ухилення від
податків властиві для мафіозних структур? Які заходи протидії ви можете
запропонувати? В останні роки італійську мафію удалося значною мірою
приборкати завдяки запровадженню правила: доходи, законне походження
яких не доказане, вважаються нелегальними, а їх власник підлягає
слідству. Як ви оцінюєте подібний захід? Чи доцільно застосувати його в
Україні?

Рекомендована література

Александров И.М. Налоговые системы России и зарубежных стран. –

М.: Бератор-Пресс, 2002. – С. 170–174.

Налоги и налогообложение / Под ред. И.Г. Русаковой, В.А. Кашина. –

М.: ЮНИТИ, 2000. – С. 289–303

Налоги и налогообложение / Под ред. М.В. Романовского,

О.В. Врублевской. – СПб.: Питер, 2001. – С. 458–460.

Налоговые системы зарубежных стран / Под ред. В.Г. Князева,

Д.Г. Черника. – М.:Закон и право, ЮНИТИ, 1997. – С. 76–83.

Тютюрюков Н.Н. Налоговые системы зарубежных стран: Европа и США. – М.:
Дашков и Ко, 2002. – С. 56–65.

(Додаткові джерела вибирайте з загального списку використаної та
рекомендованої літератури, а також здійснюйте самостійний пошук).

2.6. Податкова система Канади

При вивченні податкової системи Канади слід прийняти до уваги загальний
економічний і фінансовий стан держави. В Канаді найвищий у світі
життєвий рівень населення, бездефіцитний в останні роки державний бюджет
і разом із тим найбільший серед розвинених країн Заходу зовнішній борг
(40% валового внутрішнього продукту). Канада дає приклад непростого, але
успішного вирішення проблем міжбюджетних відносин (фіскального
федералізму) в країні, що більше нагадує конфедерацію, ніж федерацію.

Канадська податкова система функціонує на федеральному, провінційному,
місцевому рівнях. У відповідних бюджетах зосереджується 48%, 42% і 10%
податкових надходжень.

9.1. Федеральні податки

Федеральний податок на індивідуальний дохід передбачає оподаткування
доходу платника як сукупності всіх його матеріальних вигод, джерелом
яких є трудова і підприємницька діяльність, власність на майно та інші
поступлення в грошовій і натуральній формі (в т. ч. пенсії, соціальні
допомоги, доходи з капіталу, доходи від фермерства і риболовства та ін).

Таблиця 8.1

Шкала ставок податку на індивідуальні доходи

Оподатковуваний дохід, дол. у рік

Ставка податку, %%

Від 0 до 28275

17

від 28276 до 56549

26

від 56550 і вище

29

Податок на прибуток корпорацій. База даного податку складається з
валового доходу фірми з усіх джерел за мінусом витрат, понесених в
процесі одержання доходу (заробітна плата; вартість використовуваних у
виробництві матеріалів, енергії і т. д.; процентів на позичений капітал;
вартість основних фондів за мінусом амортизації). Ставки податку на
доходи корпорацій диференційовані в залежності від статусу і категорії
платника. Загальна ставка – 28% чистого доходу (прибутку); ставка для
виробничих підприємств – 24%; для дрібних корпорацій, які знаходяться у
власності канадців, – 12%. Великі корпорації сплачують додатковий
податок у розмірі 0,175% від вартості капіталу, що складається з простих
акцій, запасів, позик, облігацій, векселів, закладних). Податок на
корпорації сплачується щомісячно.

Канадський уряд використовує режим оподаткування доходу корпорацій як
засіб фіскальної політики стимулювання інвестицій, зайнятості, розвитку
регіонів за допомогою таких заходів: інвестиційного податкового кредиту;
податкового кредиту на витрати науково-дослідного характеру;
прискореного списання амортизації; скидок на виснаження надр; податкових
пільг для корпорацій, які створюють робочі місця в фармацевтичній,
комп’ютерній, телекомунікаційній, аерокосмічній галузях промисловості.

На федеральному рівні справляються такі податки на споживання: податок
на товари і послуги, акциз, акцизне мито, мито.

Податок на товари і послуги (GST) – 7%-ний канадський аналог податку на
додану вартість, запроваджений у 1991 р. Поширюється на всі товари і
послуги за винятком неоподатковуваних (нульова ставка) та звільнених від
податку. До першої групи, що має право на податковий кредит, відносяться
основні продукти харчування, ліки та приладдя для хворих, товари на
експорт. Звільняються від податку: послуги освітнього і медичного
характеру, юридичні, страхові та фінансові послуги, рента за житло,
продажі товарів second-hand.

Акцизи мають форму податків із одиниці продукції або її вартості.
Основні підакцизні товари: тютюнові вироби; годинники та коштовності;
вино; авіаперевезення; бензин та інші нафтопродукти. Наприклад, акциз на
бензин складає 0,095 дол. на 1 л; акциз на вино вище 7% міцності –
0,4472 дол. на 1 л; на сигари і коштовності – 40% вартості; на сірники,
ігри та іграшки, авіаперевезення – 10% вартості цих товарів і послуг.

Акцизне мито тим відрізняється від акцизів, що відносяться тільки до
лікеро-горілчаної та тютюнової продукції канадського виробництва і, крім
того, сплачується не в момент продажі товару споживачу, а на різних
стадіях виробництва (з метою нагляду за виробничим процесом і якістю
продукції). Наприклад, акцизне мито на пиво справляється ще на стадії
бродіння, за 6 місяців до споживання. Тютюнові вироби поступають у
реалізацію тільки після того, як виробник викупить акцизні марки.
Цигарки, сигари і тютюн підлягають подвійному оподаткуванню акцизами і
акцизним митом.

Таблиця 8.2

Ставки акцизного мита

Дистильований спирт

10,73 дол. на л

Пиво (міцністю не вище 2,5%)

9,66 дол. на гкл

Звичайне пиво

19,32 дол. на гкл

Цигарки

27,47 дол. на 1000 штук

Сигари

9,19 дол. на 1000 штук

Оброблений тютюн

18,33 дол. на кг

Листовий тютюн

0,97 дол. на кг

У залежності від темпів інфляції вказані ставки щорічно переглядаються.
Слід задуматися, – з яких мотивів законодавець установив на низько
градусне пиво податкову ставку в два рази нижчу, ніж на високо градусне,
а на оброблений і необроблений тютюн різниця досягає майже 20 разів?

Під назвою прибуткові податки в канадській податковій системі фігурують
по суті цільові внески на фінансування соціальних програм (пенсійного
фонду та фонду зайнятості), що стягуються з працюючих і роботодавців у
залежності відповідно від величини окремого заробітку або фонду
заробітної плати по підприємству в цілому. Величина внесків корегується
по мірі змін соціального законодавства. За останніми даними внески у
фонд зайнятості складали для працюючих 2,25 дол. із кожних 100 дол.
тижневого заробітку, але не більше 635 дол.; внески роботодавців – 3,15
дол. із кожних 100 дол. фонду заробітної плати. Фінансування пенсійного
фонду здійснюється за рахунок рівних відрахувань (по 2%) від працюючих і
роботодавців, для працюючих – не більше 574 дол. на рік. Не працюючі за
наймом (фермери, адвокати, лікарі, письменники, художники і т. п.)
вносять 4,4% заробітку, але не більше 1148 дол.

Податок на індивідуальний дохід поступає в провінційні бюджети, але
справляється на базі однойменного федерального податку у вигляді певного
проценту від нього – в межах від 62% (Ньюфаундленд) до 43%
(Північно-Західні території) – в залежності від рівня економічного
розвитку певних регіонів. Отже, за спільною базою оподаткування податок
на індивідуальний дохід має комбінований федерально-провінційний
характер. Провінція Квебек має схожий із федеральним податок даного
виду, але він справляється за окремою п’ятиступеневою прогресивною
шкалою оподаткування.

Таблиця 8.3

Шкала ставок податку на індивідуальний дохід (провінція Квебек)

Оподатковуваний дохід, дол. у рік

Ставка податку, %%

Не вище 7000

16

від 7001 до 14000

19

від 14001 до 23000

21

від 23001 до 50000

23

від 50001 і вище

24

Податок на дохід корпорацій справляється по типу однойменного
федерального податку з чистого доходу (прибутку) за пропорційними
диференційованими по провінціях ставками в межах від 14 до 17%. Квебек
застосовує трьохступеневу структуру ставок: 3% – на малий бізнес; 5,5% –
на підприємства в галузях виробництва, переробки, будівництва, видобутку
природних ресурсів; 13% – на доходи інших корпорацій.

Базу податку на капітал складає вартість випущених акцій, сума боргів і
резервних фондів. Ставки податку залежать від типу підприємства і
коливаються в межах від 0,3 до 0,5% вартості капіталу.

9.2. Провінційні податки

В систему провінційних податків на споживання входять: податок із
роздрібних продаж, а також податки на продукти харчування, спиртні
напої, цигарки, тютюн, бензин, дизельне паливо, телефон, готельні
послуги.

Податок із роздрібних продаж справляють 9 провінцій із 12 у процентах із
роздрібної ціни будь-яких товарів у діапазоні ставок від 6 до 12%.

Податок на продукти харчування діє в 7 провінціях за ставками від 7 до
12% роздрібної ціни.

Податок на спиртні напої має форму фіскальної монополії, переданої під
юрисдикцію провінцій. Він справляється в 9 провінціях за ставками від 10
до 25% від ціни. Фіскальна монополія означає, що право на реалізацію
спиртних напоїв, (крім пива і вина), мають лише державні спеціалізовані
магазини.

Диференційовані по провінціях ставки податків на цигарки, тютюн, бензин
і дизельне паливо установлені в центах з одиниці продукції: штук,
грамів, літрів. Наприклад, у провінції Онтаріо податок на бензин складає
14,3 цента з літра.

Податок на телефон залежить від цін на користування в межах 6 – 12%.

Податок на готельні послуги: 5 – 12% вартості послуг.

Варто задуматися над мотивами канадських законодавців, коли вони
установили комбіновану систему справляння акцизів: ставку від роздрібної
ціни, тобто адвалерне оподаткування, для продуктів харчування, спиртних
напоїв, на послуги телефонних станцій та готелів; а на цигарки, тютюн,
нафтопродукти – фіксовану (“тверду”) ставку в центах із одиниці виміру:
в штуках, кілограмах, літрах. Або, так зване акцизне мито на пиво
міцністю не вище 2,5% справляється в розмірі 9,66 дол. за гкл, а на
звичайне (більш міцне) пиво податкова ставка в два ризи вище – 19,32
дол.; на оброблений тютюн ставка 18,33 дол. на кг, а на необроблений –
0,97 дол., тобто майже в 20 разів нижче. Подібна диференціація форм
оподаткування має направлений соціально-економічний сенс і фіскальне
значення, що потребує пояснення та порівняння з оподаткуванням
аналогічних товарів в Україні.

В провінціях Альберта і Британська Колумбія програми охорони здоров’я
фінансуються за рахунок цільових внесків у фіксованому річному розмірі:
для окремої людини – 348 дол.; сім’ї з двох людей – 624 дол.; із трьох і
більше – 696 дол. У решті провінцій охорона здоров’я фінансується за
рахунок цільових прибуткових податків, ставки залежать від рівня доходу
(1–2%).

У всіх провінціях запроваджені податки на страхові внески по страхуванню
життя, а також на випадок хвороби, пожежі, нещасного випадку. Ставки
податку: 1 – 4% від страхової суми, платник – страхувальник.

У різних провінціях існують численні й різноманітні інші податки: на
цінні папери, нерухоме і комунальне майно та ін. Наприклад, у провінції
Онтаріо є так званий податок на концентрацію промислових приміщень, що
стягується в розмірі 10,75 дол. на квадратний метр промислової площі та
місць паркування автотранспорту. Задумайтесь над мотиваціями
запровадження, призначенням та економічним ефектом даного податку.

Крім власне податків, у провінційні бюджети поступають обов’язкові
ресурсні платежі: збори, одержані від гірничорудних підприємств,
лісорозробок, видобутку нафти і газу; податок на землю та оціночну
вартість корисних копалин; орендна плата за землю та за право розробки
надр. У провінціях, багатих природними ресурсами (Альберта), доля
доходів даної групи досягає 25%.

9.3. Місцеві податки

До місцевих (муніципальних) доходів у Канаді відносяться податок на
майно, податки на підприємства, інші податки і збори.

База муніципального податку на майно – оціночна вартість нерухомого
майна (землі та будівель) без будь-якого зв’язку з платоспроможністю
власника. Від даного податку звільнена власність, що належить державі,
церкві, школам, благодійним організаціям. Головна проблема
адміністрування даного податку – оцінка майна на основі ринкової
(реальної, фактичної) вартості. Оскільки остання коливається, то
періодична переоцінка здійснюється в більшості провінцій кожні 3 – 5
років, у Квебеку – щорічно.

Функцію оцінки виконують власті провінцій або муніципалітетів, вони ж
наперед визначають суму доходу, яка має бути одержана від податку на
майно, скажімо, в межах міста. Суму доходу ділять на оціночну вартість
оподатковуваної власності, а одержаний результат множать на 1000. У
такий спосіб визначають так звану мілль-ставку, тобто ставку податку на
кожний долар оціночної вартості. 1 мілль дорівнює 1/10 цента. Наприклад,
при вартості майна 10 тис. доларів і податковій ставці 50 міллів сума
податку складає 0,05 дол. на 1 дол. оціночної вартості, тобто розрахунок
податку приймає такий вигляд: 10000 х 0,05 = 500 дол. Платники мають
право оскаржити суму оцінки. У випадку своєчасної несплати податку на
майно накладається арешт. Якщо ж податок не сплачується до установленого
терміну, то нерухомість переходе у власність муніципалітету або
продається з аукціону.

Муніципалітети застосовують різноманітні податки на підприємства, базою
яких служать оціночна або орендна вартість підприємства, площа торгових
або складських приміщень.

До інших муніципальних податків і зборів відносяться цільові збори на
протипожежний захист, збирання сміття, благоустрій території
(освітлення, тротуари і т. д.), збори за користування місцями відпочинку
тощо. Даними зборами оподатковується нерухомість (магазини, будинки),
оскільки власники одержують вигоди від заходів по благоустрою. Питома
вага зборів досягає 15% доходної частини бюджетів муніципалітетів. Сума
збору фіксована або залежить від величини відповідних будівель.

Згідно конституції 1867 р. (British North America Act) із поправками в
формі Конституційного акту (1982 р.) Канада – федеративна держава з
елементами конфедерації, що обумовлює складну систему фіскального
федералізму. Фіскальний федералізм – система міжбюджетних відносин щодо
розподілу податків і видатків, що регламентуються на основі розмежування
повноважень за схемами центр-провінції, провінції-муніципалітети та угод
між ними. Механізм фіскального федералізму в Канаді дає уявлення про
його проблеми взагалі, в будь-якій країні, хіба що при меншій
складності.

Проблеми фіскального федералізму породжується такими причинами:

– при відсутності рівноваги видатків і доходів, відповідальність за збір
і витрачання яких покладена на різні рівні влади, виникає вертикальний
фінансовий дисбаланс;

– відмінності у фінансових можливостях різних провінцій викликають
горизонтальний фінансовий дисбаланс;

– у результаті дії юрисдикцій різного рівня на одній і тій же базі
оподаткування ускладнюється адміністрування та зростає тягар податків;

– розбіжності інтересів центру і провінцій, а також провінцій між собою,
обумовлюють різницю поглядів на напрям фінансової політики.

Гостроту проблем фіскального федералізму засвідчує, зокрема, такий факт:
у пошуках нових джерел доходу власті провінцій присвоїли (!) собі право
ввести фіскальну монополію на спиртні напої [35, c.217]. Міжбюджетні
відносини – джерело серйозних суперечностей, в основі яких знаходиться
нерівність фінансових можливостей провінцій, а також суперництво між
федеральним центром і провінціями за джерела доходів. Взаємні претензії
бідних і багатих провінцій, а всіх разом – до федерального центру,
інколи виходять на рівень провінційного сепаратизму (Квебек).

В Канаді міжбюджетні відносини пройшли довгу, інколи химерну з нашого
погляду, поетапну еволюцію, але остаточно не вирішені донині. Так, у
1941-1962 рр. між федеральним урядом і провінціями діяла угода про так
звану оренду податків, згідно якої федеральний уряд орендував у
провінцій їх повноваження щодо справляння податків на індивідуальний
дохід і на прибуток корпорацій. Дана угода була політично вигідною для
провінцій, оскільки дозволяла їм одержувати доходи, знявши з себе
відповідальність за введення непопулярних податків. Між федеральним
урядом і провінціями за період 1941-1990 рр. було складено 9 угод, умови
яких постійно змінювалися в силу фінансової автономії провінцій та
асиметричності канадського федерального устрою [35, c.221]. В тенденції
уряд намагався перекласти політичну відповідальність за підвищення
податків на провінції, наголошуючи, що фінансова автономія стосовно
повноважень по оподаткуванню не підриває, а зміцнює федерацію. В
найбільшій мірі цією можливістю скористався франкомовний Квебек. Угоди
про розподіл податків із кожною з провінцій донині укладаються окремо і
на інших умовах, ніж із рештою.

Канадський фіскальний федералізм дуже залежить від кон’юнктурних
політичних факторів. Саме з цієї причини, на думку професора Дугласа
Оулда, канадська податкова система, (за його словами, “якщо її взагалі
можна назвати системою”), “нагадує клаптикову ковдру з видраними то тут,
то там клаптями”·, “створену скоріше з перебіжних політичних міркувань,
ніж на основі довготермінових економічних розрахунків”·.

Найбільш складна проблема фіскального федералізму – вирівнювання
фінансових потенціалів провінцій. Дж. Стрік описує заплутану, періодично
змінювану систему бюджетного вирівнювання таким чином. У формулу
вирівнювання входять показники: середня сума податкових надходжень на
душу населення в певній провінції; всі податкові джерела бюджетних
доходів (за угодою 1992 р. – 32 податки); середня національна ставка для
кожного з податків. Середній дохід на душу населення від усіх податків
визначається шляхом застосування національної ставки по кожному з
податків до бази оподаткування в провінції та ділення на чисельність
населення даної провінції. “Різниця між доходом на душу населення
провінції та нормованим доходом від вказаних джерел і є сума вирівнюючих
платежів” [35, c.236].

Отже, фіскальний федералізм у Канаді – складний, періодично змінюваний
комплекс міжбюджетних відносин на основі компромісного розподілу
повноважень між федеральним центром і провінціями та з метою
вирівнювання фіскальних потенціалів провінцій, що включає:

а) закріплені податки за певними ланками бюджетної системи;

б) федерально-провінційні податкові угоди в формі дольової участі в
доходах від окремих податків (“податкові пункти”);

в) систему федеральних трансфертів провінціям та спільне фінансування
загальнодержавних програм.

Розробляє проекти податкових законів і несе відповідальність за
здійснення фіскальної політики Міністерство фінансів Канади. Функції
адміністрування податків покладено на Канадське агентство державних
доходів і митниць, в основу діяльності якого покладений принцип
обслуговування платників з боку податкових органів. 45 тис.
співробітників у 43 територіальних підрозділах Агентства контролюють
своєчасність і повноту сплати федеральних і провінційних податків по
всій країні.

Створений у 1983 р. Податковий суд Канади вступає в дію при необхідності
перегляду рішень Агентства за апеляцією платника. Згідно канадського
законодавства податкове порушення набуває кримінального характеру у
випадку, коли воно пов’язане з умисним наміром обманути податкове
відомство з метою зменшення податкових зобов’язань чи одержання
незаконного відшкодування податків із бюджету. Відповідальність за
протиправні дії в сфері оподаткування передбачає покарання у вигляді
штрафу в розмірі не менше 50 і не вище 200% від суми прихованого
податку, або на додаток до штрафу ще й позбавлення волі на термін до
двох років. Найбільш небезпечні податкові злочини, пов’язані з несплатою
податків на суму більше 5 тис дол., можуть каратися тюремним ув’язненням
на термін до 10 років. Слідчі дії по податкових правопорушеннях,
покарання за які не перевищує двох років позбавлення волі, веде
Управління розслідувань, що входить у структуру Агентства державних
доходів. У інших випадках дізнання віднесено до компетенції Королівської
кінної поліції Канади (кримінальної поліції).

На наш погляд, найбільш оригінальна риса канадської податкової системи
полягає в тому, що держава вимагає сплати податків із будь-яких доходів,
у тому числі і нелегального походження, одержаних, наприклад, від
торгівлі наркотиками чи проституції. Тому слідчі органи, крім самого
факту злочинної діяльності, в усіх випадках виясняють розмір одержаного
доходу.

На рівні провінцій існують свої особливості боротьби з ухиленням від
сплати податків, що зокрема відноситься до франкомовного Квебеку.

Проблемно-евристичні питання для самотестування

1. Назвіть основні поняття та інституції, що характеризують податкову
систему Канади.

2. У Канаді існує система комбінованих федерально-провінційних податків,
коли провінційні податки вираховуються в певній процентній долі від
федеральних податків при єдиному адміністративному процесі справляння. В
чому полягає сенс такої системи? Як, по-вашому, впливає вона на
регіональні та загальнонаціональні інтереси?

3. Поясніть призначення застосовуваного в Канаді інвестиційного
податкового кредиту та податкового кредиту на затрати науково-дослідного
характеру. Чи властиві подібні заходи фіскальної політики в Україні?

4. Коли б вам прийшлося бути експертом пропозиції щодо використання
податкових пільг для тих галузей економіки, де створюються нові робочі
місця, які галузі ви б запропонували для України (за канадським
прикладом)? Якщо так, то чому ви думаєте, що одні галузі господарства
мають бути поставлені в привілейоване становище в порівнянні з іншими?

5. Розгадайте задум канадських законодавців, які установили ставку так
званого акцизного мита на пиво міцністю не вище 2,5% у розмірі 9,66 дол.
на гектолітр (100 літрів), а на звичайне пиво (більш міцне) – 19,32
дол.; на оброблений тютюн – 18,33 дол. на кг, а на необроблений – 0,97
дол., тобто майже в 20 разів нижче. Поясніть сенс запровадження акцизу в
формі твердої, а не адвалерної ставки. Порівняйте канадський досвід з
оподаткуванням аналогічних товарів в Україні.

Рекомендована література

Александров И.М. Налоговые системы России и зарубежных стран. –

М.: Бератор-Пресс, 2002. – С. 170–174.

Кучеров И.И. Налоговое администрирование и борьба

с уклонением от уплаты налогов в Канаде // Налоговый вестник. –

2002. – Декабрь. – С. 136–140.

Налоги и налогообложение / Под ред. М.В. Романовского,

О.В. Врублевской. – СПб.: Питер, 2001. – С. 458–460.

Стрик Дж. Государственные финансы Канады / Пер. с англ. –

М.: ОАО “НПО Экономика”, 2000. – 399 с.

(Додаткові джерела вибирайте з загального списку використаної та
рекомендованої літератури, а також здійснюйте самостійний пошук).

2.7. Податкова система Японії

Доленосною історичною подією, з якої розпочалося формування сучасного
образу Японії, стали реформи, проведені, починаючи з 1868 р., мікадо
(імператором) Мацухіто (1952–1912). Він взяв собі титул “Мейдзі”, що в
перекладі означає просвічене управління, тому період його майже
піввікового управління (1867–1912) одержав назву “революції Мейдзі”. По
суті мова йде про японський аналог навздогін західноєвропейській
Просвіті – раціоналістичному руху XVII–XVIII ст. у сфері державного
управління, права, політичного і культурного життя. За своїм змістом
реформи мали антифеодальний буржуазно-демократичний характер, була
введена конституція та проведені заходи по європеїзації країни. З метою
“щастя та добробуту підданих” імператор проголосив: нові ідеї будуть
запозичені з усього світу і слава Японії від цього лише виграє, –
принцип, що зберігає силу донині.

В другій половині XIX ст. була здійснена рішуча модернізація країни:
проведено шкільну, адміністративну і бюджетну реформи, створено
регулярну армію, засновано державний банк, введено єдину грошову одиницю
(ієну), натуральні податки замінено на грошові, скасовано податковий
імунітет і субсидію (“рисовий пайок”) самураям. Останні з неспокійної
воєнної корпорації трансформувалися в дисциплінованих урядовців,
енергійних провідників розвитку країни. Загалом перетворення такого
масштабу дали потужний імпульс подальшому соціальному прогресу,
економічній і воєнній могутності Японії.

Після поразки у Другій світовій війні програму економічного відродження
країни (1946–1952) розробила група американських спеціалістів, яку
очолював відомий учений-фінансист, професор Колумбійського університету
Карл Шоуп (1902–1991). Під егідою окупаційних властей за проектом “місії
Шоупа” були здійснені бюджетна і податкова реформи. Основні особливості
останньої: очищення податкової системи від архаїчних елементів,
створення комфортних умов для діяльності добросовісних платників,
заохочення добровільної сплати податків. З цією метою було внесено
оригінальне нововведення – запроваджено так звані блакитні декларації
для компаній, які вели належний бухгалтерський облік і звітність,
повністю виконували податкові зобов’язання. Подавачі таких декларацій
звільнялися від обтяжливих перевірок, докучливого контролю. Блакитні
декларації витримали випробування часом і збереглися донині. 80%
платників взагалі були звільнені від подачі декларацій, що засвідчує
простоту адміністрування податків. Інші зміни податкового кодексу
пов’язані з істотним підвищенням неоподатковуваного мінімуму і суттєвого
– з 85 до 55% – зниження максимальної ставки прибуткового податку з
фізичних осіб незалежно від джерела доходу. Норма оподаткування прибутку
юридичних осіб була зменшена з 52,5% до 35%.

На думку деяких фахівців, завдяки діяльності “місії Шоупа” в Японії була
створена чи не найдосконаліша у своїй простоті податкова система у
світі. Її вважають найбільш вдалим податковим проектом із будь-коли
здійснених окремим економістом·. Не дивно, що зусилля Карла Шоупа
одержали визнання як офіційної, так і корпоративної Японії. Він був
нагороджений одним із вищих японських орденів, а в 1991 р. фірма
“Тойота” виділила Колумбійському університету 2 млн. дол. для заснування
кафедри імені Шоупа, – рідкісний випадок вшанування податківця з боку
бізнесу. Податкова реформа стала однією з передумов японського
“економічного чуда”. Країна взяла курс на інноваційні технології та
розвиток людського капіталу. До найбільш високооплачуваних категорій
віднесли вчених, вчителів, лікарів, працівників транспорту, – тобто,
тих, хто забезпечує інтелектуальний рівень і фізичне здоров’я населення,
несе відповідальність за безпеку людей. У 60–70 роки Японія за основними
макроекономічними показниками вийшла на друге місце в світі.

Сучасна податкова система – результат податкової реформи 1988 р.
Створена в перші післявоєнні роки під диктовку американських експертів
система оподаткування проіснувала 40 років (!), виконавши роль
максимальної мобілізації державних доходів, а також забезпечивши
підтримку високої норми нагромадження, тобто тієї частини ВВП, яка не
споживається в поточному році, а матеріалізується у вигляді будівель,
споруд, обладнання, виробничих запасів. На кінець 80-х років у країні
склалися сприятливі умови для реформування податків із метою
стимулювання економічного зростання шляхом підвищення ділової активності
та нарощування внутрішнього споживацького попиту. Реформа забезпечила
загальне скорочення податкового навантаження на економіку при підвищенні
непрямих податків на населення.

* * *

Система державних доходів Японії має свої особливості. По-перше, вони
полягають у досить високій долі неподаткових доходів – 15% у державному
(центральному) бюджеті, 25% – у місцевих бюджетах. До цієї категорії
доходів належать доходи від продажу землі та іншої державної чи
муніципальної нерухомості, орендна плата, пені і штрафи, доходи від
лотерей і надходження від позик. По-друге, для Японії властива висока
централізація податкових поступлень, дві третини яких мають статус
державних податків, решта податків надходять у місцеві бюджети,
забезпечуючи 40% їх доходів. (Для порівняння: в США за рахунок місцевих
податків нерідко формується до 75% доходної бази місцевих бюджетів, а в
Україні питома вага місцевих податків і зборів у доходах місцевих
бюджетів у цілому складає лише 2%). По-третє, в Японії співвідношення
окремих видів оподаткування в державному і місцевих бюджетах співпадає:
і там, і там більше половини припадає на прибуткові податки, на другому
місці знаходяться майнові податки, на третьому – податки на споживання.

Головні складові сучасної податкової системи Японії:

– податок на доходи фізичних осіб (прибутковий податок);

– податок на прибуток корпорацій;

– податок на майно фізичних та юридичних осіб;

– податок на спадщину та дарування;

– акцизи;

– податок на додану вартість;

– мито;

– податок на проживання (в деяких джерелах – податок на жителів).

Прибутковий податок Японія запровадила однією з перших у 1887 р., що
відповідає проголошеному національному девізу вчитися в усього світу.
Для прибуткового податку на основі єдиної бази (сукупності доходів
платника) передбачено три рівні оподаткування: національний,
префектурний, муніципальний. Тобто, за ознакою розподілу надходжень
даний податок має комбінований характер за ознакою
адміністративно-територіального поділу країни. Після реформи 1988 р.
дванадцятиступенева шкала ставок прибуткового податку з прогресією від
10,5 до 60%, була зведена до трьох ставок: 10, 25, 50%, за якими
справляється національний прибутковий податок. Ставки префектурного
податку диференційовані від 2 до 4%, муніципального – від 3 до 12%.
Відповідно загальна норма оподаткування знаходиться в діапазоні від 15
до 76% (!). Під обкладання даним податком попадають заробітна плата,
доходи фермерів і осіб вільних професій, дивіденди, проценти, бонуси,
допомоги і пенсії, доходи від нерухомого майна, інші грошові заробітки.
Серед пільг по даному податку привертає увагу звільнення від сплати
податків на строк до 5 років для деяких категорій платників. У 2004 р.
уряд прийняв рішення надати додаткові податкові пільги тим, хто інвестує
гроші у фінансові ринки шляхом перенаправлення коштів з ощадних
депозитів на ринки капіталів.

Податок на прибуток корпорацій також має комбіновану систему розподілу
доходів між бюджетами у такому порядку: національна ставка – 33,48%;
префектурна – 5% від рівня національної ставки (або 1,67% від величини
прибутку); муніципальна ставка – 12,3% від національної (або 4,12%
прибутку). Отже, загальна норма оподаткування прибутку юридичних осіб
складає близько 40% (33,48 + 1,67 + 4,12). Для суб’єктів малого бізнесу
ставка податку на прибуток у 1988 р. була знижена з 30 до 28%, були
передбачені податкові пільги.

Податок на майно фізичних і юридичних осіб справляється за єдиною
ставкою 1,4% від вартості оподатковуваного майна, котре переоцінюють
кожні три роки. Підлягають оподаткуванню нерухомість, цінні папери,
депозити. Найдавніша, а в феодальну епоху майже єдина, форма майнового
оподаткування в Японії – земельний податок. У середні віки вносився
натурою в розмірі десятої частини урожаю, сучасний податок справляється
на основі кадастрової оцінки землі.

Податок на спадщину та дарування справляється у випадку передачі
власності, (оціненої в ринкових цінах або за ціною придбання), за
заповітом і за актом дарування. Ставки податку диференційовані в
залежності від вартості спадкового (дарованого) майна та характеру
родинних зв’язків. Так, для спадкоємців, які не відносяться до дітей,
батьків, сестер і братів, ставка підвищується на 20%, але в будь-якому
разі у максимумі не може перевищувати 75% вартості долі спадкоємця. В
оподатковувану базу не входить вартість майна, одержаного від родичів
для підтримки мінімуму існування та здобуття освіти, а також власність,
заповідана державним, громадським, науковим, благодійним і релігійним
організаціям.

В 1989 р. був запроваджений 3%-ний податок на споживання (податок з
продажі), пізніше трансформований у податок на додану вартість
європейського зразка. Японський ПДВ справляється за ставкою 5%.

Система акцизів включає податки на алкогольні напої, тютюнові вироби,
нафтопродукти, електроенергію, автомобілі, побутові послуги.
Оригінальною рисою оподаткування послуг з соціальним контекстом є
справляння податку при перевищенні певної суми, на яку надається
послуга. Наприклад, обід у ресторані при вартості до 7,5 тис. ієн
(близько 75 дол.) не підлягає оподаткуванню, з дорожчого стягується 3-х
процентний акциз.

Проблемно-евристичні питання для самотестування

1. Поясніть зміст і призначення податкового імунітету, яким
користувалися самураї. Хто вони, чому якраз самураї мали право на
імунітет, до якої епохи відноситься їх існування? Наведіть приклади
податкового імунітету за соціальною ознакою в країнах Західної Європи, а
також в Україні.

2. В Японії діє прогресивна шкала прибуткового податку, в Україні
запроваджена єдина (“плоска”) ставка. Дайте порівняльну характеристику
обом податковим режимам під фіскально-технологічним кутом зору та в
соціально-етичному контексті.

3. Одна з статей оподатковуваного доходу в Японії – бонуси. Поясніть
походження і характер цього виду доходу.

4. В чому ви вбачаєте порівняльні переваги і недоліки системи податків,
закріплених за окремими бюджетами, і системи комбінованих або спільних
податків, надходження яких розподіляються в певній установленій
пропорції між окремими ланками бюджетної системи? Прокоментуйте в світлі
порядку розподілу податкових надходжень в Україні.

5. Японське законодавство передбачає податкову пільгу за ознакою часу, а
саме звільнення деяких категорій платників від оподаткування на термін
до 5 років. Чи існують в Україні аналогічні пільги?

6. Дайте оцінку процесів модернізації (вестернізації) Японії в другій
половині XIX і ХХ ст. Порівняйте умови і результати їх проведення,
розкрийте роль фіскально-бюджетних реформ, наведіть приклади подібних
перетворень у країнах Західної Європи. Чи можливо в принципі вирішити
фінансово-економічні проблеми України виключно на основі імпорту знань,
виробленого в інших країнах, та запозичення чужого досвіду?

Рекомендована література

Александров И.М. Налоговые системы России и зарубежных стран. –

М.: Бератор-Пресс, 2002. – С. 188–190.

Налоги и налогообложение / Под ред. М.В. Романовского,

О.В. Врублевской. – СПб.: Питер, 2001. – С. 442–449.

Налоговые системы зарубежных стран / Под ред. В.Г. Князева,

Д.Г. Черника. – М.:Закон и право, ЮНИТИ, 1997. – С. 97–100.

Онищенко В. Робота з платниками податків у Японії // Вісник податкової
служби України. – 2001. – Листопад-грудень.

(Додаткові джерела вибирайте з загального списку використаної та
рекомендованої літератури, а також здійснюйте самостійний пошук).

2.8. Податкова система Російської Федерації

Інтерес до Російської Федерації (Росії, РФ) викликаний не лише її
офіційним членством у клубі потужних держав – Великій вісімці (Great 8,
G8), не тільки спільною історичною долею українського і російського
народів упродовж декількох віків. Не менше значення має схожість і
зв’язаність народногосподарських комплексів наших двох країн, а також
унікальний природно-ресурсний потенціал Росії. Поступаючись іншим
країнам G8 у фінансово-економічних показниках та рівнем технологічного
розвитку, Росія перевершує їх вартістю сировинно-ресурсного компонента
національного багатства: США – в 2 рази, Німеччину – в 5–6 разів, Японію
– в 18–20 разів. Тим самим Росія залишається великою і потенційно
багатою державою.

Структура податкових надходжень у консолідований бюджет Росії (2,6
трильйони руб. або близько 90 млрд. у доларовому еквіваленті) в 2003 р.
склалася в таких пропорціях: податок на додану вартість – 23,2%, податок
на прибуток – 19,7%, податок на доходи фізичних осіб – 17%, платежі за
користування природними ресурсами – 14,9%, акцизи – 13%, інші доходи –
12,2%·.

11.1. Адміністрування податків

Податкова служба Російської Федерації (Росії, РФ) була створена в 1991
р. Структурно вона складається з 82 податкових управлінь по суб’єктах
Російської Федерації та 1600 інспекцій. На утримання податкової служби
витрачається 18 млрд. рублів (близько 500 млн. у доларовому
еквіваленті). В 1992 р. у складі податкової служби було сформоване
Управління податкових розслідувань, призначене для боротьби з
податковими злочинами. В 1993 р. дане управління виділили в окрему
правоохоронну структуру – Федеральну податкову поліцію. По суті
Управління, а потім поліція, конкурували в здійсненні контрольної роботи
з власне податковою службою. Про характер взаємин між двома податковими
відомствами можна сказати так: хто швидше добіжить до платника податків.
Ситуація усугублялася тим, що кожне з цих відомств мало спеціальні
фонди, куди за результатами перевірок відраховували певні суми від
додатково зібраних податків. Зрозуміло, – відомчий інтерес полягав у
максимізації фондів.

Історія з російською податковою поліцією повчальна в тому сенсі, що дає
уявлення про шкоду від дублювання функціональних повноважень різними
державними установами. Не дивно, що в податкової поліції в 1999 р.
відібрали контрольно-перевірочну функцію, а в 2003 р. її ліквідували
зовсім. З 2004 р. функції колишньої податкової поліції виконують
працівники оперативно-розшукових бюро Головного управління по боротьбі з
податковими злочинами Федеральної служби по економічних і податкових
злочинах у складі Міністерства внутрішніх справ РФ.

Податкові органи Росії знаходилися в системі Міністерства податків і
зборів (МПЗ), а на початку 2004 р. у ході адміністративної реформи
ввійшли в склад Міністерства фінансів РФ під назвою Федеральної
податкової служби. Головне завдання податкового відомства – контроль за
додержанням законодавства, правильністю обчислення податків, повнотою та
своєчасністю перерахування у відповідні бюджети державних податків та
інших платежів, встановлених законодавством РФ та суб’єктів федерації в
межах їх компетенції.

Податкові органи мають монопольне право на реєстрування юридичних осіб.
Крім того, податкове відомство наділене правами:

– Проводити в міністерствах, відомствах, підприємствах та організаціях
будь-якої форми власності, а також у громадян РФ, іноземних громадян і
осіб без громадянства перевірки грошових документів, бухгалтерських
книг, звітів, декларацій, кошторисів та інших документів, пов’язаних з
оподаткуванням, отримувати необхідні довідки та інформацію з питань, які
виникли під час перевірки, за винятком інформації, яка є комерційною
таємницею згідно законодавства. Результати перевірки оформляється
відповідними актами, в яких відображають порушення законодавства про
податки та інші платежі до бюджету, факти невиконання вимог посадових
осіб, даються вказівки щодо виправлення недоліків та внесення недоплат
до бюджету.

– Контролювати дотримання законодавства особами, що займаються
підприємницькою діяльністю, видавати на основі рішень органів виконавчої
влади їм патенти та реєстраційні посвідчення.

– Отримувати від підприємств, організацій та установ, громадян довідки,
документи та копії з них, стосовно господарської діяльності платника
податку та необхідні для правильного справляння податків. Останнім часом
відбулися серйозні зміни щодо регламентування комерційної таємниці. З 1
січня 2004 р. громадяни Росії одержують право ознайомитися з установчими
документами будь-якого підприємства, в тому числі з паспортними даними
його засновників. Вважають, що дане нововведення наблизить російську
податкову систему до європейських стандартів і буде мати позитивне
значення для ринку капіталу, оскільки інвестори заінтересовані в
доступності інформації. Щоправда, деякі спеціалісти сумніваються в
доцільності розкриття паспортних даних бізнесменів за нинішнього рівня
криміналізації суспільства.

– Досліджувати, не порушуючи відповідні правила при здійсненні своїх
повноважень, всі використовувані для отримання доходів або пов’язані з
господарською діяльністю платників виробничі, складські, торгівельні та
інші приміщення, незалежно від їх місцезнаходження. У випадках
відмовлення громадян, допустити посадових осіб до об’єктів, що
перевіряються, податкове відомство має право визначити оподатковуваний
дохід таких платників на основі документів, які свідчать про отримання
ними доходів і/або на підставі оподаткування осіб, що займаються
аналогічною діяльністю.

– Вимагати від керівників та інших посадових осіб юридичних осіб і
громадян ліквідації виявлених недоліків, контролювати їх виконання.

– Призупинити операції в банках та інших фінансово-кредитних установах у
випадках непред’явлення відповідних документів.

– Вилучати в підприємств, організацій, громадян документи, що свідчать
про заниження прибутку (доходу) та інших об’єктів оподаткування.

– Застосовувати до підприємств штрафні санкції (пені, штрафи).

– Ініціювати клопотання щодо заборони у встановленому порядку зайняття
підприємницькою діяльністю.

– Клопотати через суд та арбітраж про ліквідацію підприємств будь-якої
форми власності, проведення санації та оголошення банкрутом; про
визнання недійсними угод та перерахування до бюджету доходів, отриманих
по таким угодам.

Податкові інспекції несуть відповідальність за повноту і своєчасний
облік платників податків, а також за проведення документальних перевірок
правильності визначення податкових зобов’язань, своєчасності та повноти
сплати податків до бюджету. Перевірки проводяться не менше одного разу в
роки. Скарги на рішення податкових органів можуть бути подані до
вищестоящих органів і суду, що не призупиняє дію рішення податкової
служби.

11.2. Федеральні податки

11.2.1. Податок на додану вартість

Податок на додану вартість (ПДВ) запроваджений у Росії в 1992 р. У
визначенні доданої вартості за російським законодавством немає нічого
незвичного: додана вартість створюється на всіх стадіях виробництва та
обігу; визначається як різниця між вартістю реалізованих товарів, робіт
та послуг і вартістю матеріальних затрат, віднесених на витрати
виробництва і обігу.

До об’єктів податку на додану вартість відносяться наступні операції:

Ш Реалізація товарів, робіт, послуг на території РФ, у тому числі
реалізація предметів у заставі; передача товарів (виконання робіт,
надання послуг) по угоді про надання відступного; передача права
власності на товари (виконання робіт, надання послуг) на безоплатній
основі рахується реалізацією товарів, робіт, послуг.

Ш Передача на території РФ товарів (виконання робіт, надання послуг) для
власного використання, затрати на які не відносяться до витрат
виробництва і обігу ( в тому числі через амортизаційні відрахування) при
розрахунку податку на прибуток.

Ш Виконання будівельно-монтажних робіт для власних потреб.

Ш Ввезення товарів на митну територію РФ.

Законодавством РФ встановлено перелік оборотів, які не оподатковуються
податком на додану вартість, а також перелік продукції (товарів, робіт,
послуг) звільнених від оподаткування ПДВ. Пільги поширюється на:

· Обороти з реалізації продукції, напівфабрикатів, робіт та послуг
одними структурними одиницями для промислово-виробничих потреб іншим
структурним одиницям цього ж підприємства (оборот всередині
підприємства). Під структурними одиницями підприємства розуміють ті
одиниці, які не мають р/р в банках і знаходяться на балансі основного
підприємства.

· Кошти отримані від реалізації військового майна та надання послуг
Міністерством оборони РФ, при обов’язковому направленні даних коштів на
покращення соціально-економічних та житлових умов військовослужбовців,
осіб звільнених з військової служби і членів їх сімей.

· Обороти вугледобувних і вуглепереробних підприємств з реалізації
вугілля та продуктів вуглезбагачення.

· Товари, що експортуються безпосередньо підприємствами-виробниками,
експортовані послуги і роботи; послуги по транспортуванню, навантаженню,
розвантаженню, перевантаженню експортованих товарів, а також при
транзиті іноземних вантажів через територію РФ.

· Товари та послуги, призначені для офіційного використання іноземними
дипломатичними та прирівняними до них представництвами, а також для
особистого користування персоналу цих представництв, включаючи членів їх
сімей, які проживають разом із ними.

· Послуги міського пасажирського транспорту (крім таксі), а також
послуги по перевезенню пасажирів в приміському сполученні морським,
річним, залізничним і автомобільним транспортом.

· Квартирну плату.

· Вартість викупленого при приватизації майна державних підприємств,
вартість викуплених громадянами житлових приміщень в державних будівлях,
а також орендна плата за орендовані підприємства, що створені на базі
державних.

· Операції по страхуванню, видачі і передачі позик, а також операції, що
проводяться із грошовими вкладами, р/р та іншими рахунками.

· Операції пов’язані з обігом валюти, грошей і банкнот (крім
нумізматики), а також цінних паперів, (крім брокерських і інших
посередницьких послуг), за виключенням операцій по виготовленню,
збереженню коштів та цінних паперів, на основі яких справляється
податок.

· Дії, що виконуються уповноваженими на те органами, за які стягується
державне мито, а також послуги колегії адвокатів.

· Платіжно-ліцензійні операції.

· Продукцію власного виробництва окремих підприємств (студентських і
шкільних їдалень, лікарень, дитячих садків та ін.), які фінансуються з
державного бюджету.

· Послуги в сфері освіти, пов’язані з навчально-виховним процесом.

· Послуги міжвідомчої охорони Міністерства внутрішніх справ.

· Науково-дослідні та конструкторські роботи, що виконуються за рахунок
бюджету і господарчих договорів.

· Послуги установ культури та мистецтва, релігійних об’єднань,
театрально-видовищні та спортивні заходи.

· Ритуальні послуги, включаючи виготовлення пам’ятників і проведення
церемоній релігійними організаціями ;

· Обороти по реалізації конфіскованих, безгосподарних цінностей,
скарбів, а також цінностей, що перейшли до держави по праву спадку.

· Платні медичні послуги для населення, ліки, протезно-ортопедичні
вироби, медичну техніка, путівки до санаторіїв і курортів, інвалідні
автомашини.

· Товари і послуги, які виробляють і надають лікувальні-виробничі
майстерні при психіатричних організаціях, а також громадські організації
інвалідів.

· Товари (роботи, послуги) власного виробництва (крім брокерських і
посередницьких послуг), що реалізуються підприємствами, де кількість
інвалідів складає не менше 50 % від загального числа працюючих.

· Вироби народних промислів, які визнані за художні цінності.

· Товари, що ввозяться на територію РФ як гуманітарна допомога.

· Здачу в оренду службових та жилих приміщень іноземним громадянам та
юридичним особам, акредитованим у РФ.

· Деякі товари, що ввозяться на територію РФ, а саме: продовольчі товари
(крім підакцизних) і сировина для їх виробництва; товари для дітей;
обладнання та прилади, які використовуються в науково-дослідних роботах;
транспорт; вироби та ліки для інвалідів; медична техніка.

Крім того, від сплати ПДВ при ввезені на територію РФ звільнені внески в
статутні фонди підприємств із іноземними інвестиціями на протязі року з
моменту реєстрації; технологічне обладнання, запасні частини, матеріали
для забезпечення випуску з медичних імунобіологічних препаратів для
діагностики, профілактики та лікування інфекційних захворювань та
епідемій; товари і технологічне обладнання, що направляються як
безкоштовна технічна допомога іноземними державами у відповідності з
міжнародними угодами; книги і періодичні видання, навчальні посібники
для освітніх закладів.

При ввезені товарів на територію РФ податок на додану вартість
розраховується виходячи з митної вартості товарів, митних зборів, а
також для підакцизних товарів – сум акцизних зборів.

Оподатковуваний оборот – будь-які грошові кошти, якщо їх одержання
пов’язане з розрахунками по оплаті товарів (робіт, послуг). При цьому
виручка від реалізації визначається або по мірі оплати, або при
відвантаженні товарів і пред’явленні покупцю (замовнику) розрахункових
документів.

ПДВ справляється за такими ставками:

10 % – для продовольчих товарів (крім підакцизних) і товарів для дітей
за переліком, установленим урядом РФ; при реалізації для промислової
переробки і промислових потреб продукції борошномельної, круп’яної та
харчової галузей (за виключенням підакцизних товарів).

18 % (з 1.01. 2004 р.) – по інших товарах, роботах, послугах, у тому
числі і по підакцизних товарах.

Підприємства, котрі випускають і реалізують товари, оподатковувані
різними ставками, ведуть окремий бухгалтерський облік.

Повністю повертаються із державного бюджету суми ПДВ, оплачені
платниками податку постачальником та підрядником за матеріальні
цінності, а також послуги виробничого характеру, які використовуються
при виробництві наступних товарів (робіт, послуг) :

· товарів, які експортуються безпосередньо підприємствами-виробниками;

· товарів і послуг для дипломатів та прирівняних до них співробітників
іноземних представництв;

· послуг міського та приміського транспорту (крім таксі).

Платники ПДВ:

· підприємства та організації незалежно від форм власності та відомчого
підпорядкування, що мають статус юридичної особи, в тому числі
підприємства з іноземними інвестиціями, які здійснюють виробничу та
комерційну діяльність;

· філії, відділення та інші відокремлені підрозділи, які знаходяться на
території РФ, мають р/р в установах банків та самостійно реалізують за
оплату товари, роботи, послуги;

· міжнародні об’єднання та іноземні юридичні особи, які здійснюють
виробничу та комерційну діяльність на території РФ;

· індивідуальні (сімейні) приватні підприємства, котрі здійснюють
виробничу та комерційну діяльність.

У ході податкової реформи протягом 2004–2005 рр. намічено знизити ставку
податку на додану вартість із 18 до 16–15%.

11.2.2. Податок на прибуток підприємстві організацій

Податок на прибуток підприємств і організацій запроваджений у 1991 р.
Платники податку:

· підприємства та організації, в тому числі бюджетні, які є юридичними
особами, включаючи створені на території РФ підприємства з іноземними
інвестиціями, а також міжнародні об’єднання та організації, що
займаються підприємницькою діяльністю;

· філії та інші подібні підрозділи підприємств та організацій, які мають
окремий баланс та р/р в установах банку; компанії, фірми, будь-які інші
організації, утворені в відповідності із законодавством іноземних
держав, які займаються підприємницькою діяльністю на території РФ через
постійне представництво (нерезиденти);

· комерційні банки різних видів, у тому числі банки за участю іноземного
капіталу, Банк зовнішньої торгівлі РФ, кредитні установи, Центральний
банк РФ в частині прибутку, отриманого від діяльності, що не пов’язана з
регулюванням грошового обігу ;

· підприємства, організації та установи, які являються юридичними
особами та мають ліцензію на здійснення страхової діяльності.

Об’єкт оподаткування – валовий прибуток від реалізації продукції (робіт,
послуг), основних фондів та іншого майна; доходи від позареалізаційних
операцій, зменшені на суму витрат по цих операціях.

Прибуток від реалізації визначається як різниця між виручкою без ПДВ та
акцизів і затратами на виробництво та реалізацію (собівартістю)
продукції. Прибуток від реалізації цінних паперів – як різниця між ціною
реалізації та ціною придбання за мінусом операційних видатків (оплата
послуг).

Згідно введеної в 2002 р. у дію глави 25 податкового кодексу РФ пільги
платникам податку на прибуток не передбачені. Натомість ставка даного
податку знижена з 35 до 24% оподатковуваного прибутку..

11.2.3. Акцизи

Платники – виробники, які реалізують високорентабельні підакцизні
товари. Об’єкт оподаткування – обороти від реалізації підакцизних
товарів власного виробництва.

Звільняються від оподаткування акцизами наступні операції:

Ш Передача підакцизних товарів між структурними підрозділами всередині
однієї організації;

Ш Реалізація денатурованого етилового спирту з усіх видів сировини
організаціям за спеціальними квотами;

Ш Реалізація підакцизних товарів, які підпадають під митний режим
експорту за межі Російської Федерації;

Ш Первинна реалізація конфіскованих та безхазяйних підакцизних товарів;

Ш Закачування природного газу в підземні сховища;

Ш Реалізація на території Російської Федерації природного газу для
особистих потреб фізичних осіб, а також житлово-будівельних потреб.

Згідно Податкового кодексу РФ до підакцизних товарів відносяться:

Ш Спирт етиловий із всіх видів сировини, окрім спирту коньячного;

Ш Продукція, в якій міститься спирт (розчини, емульсії, суспензії та
інші види продукції в рідкому стані) з об’ємною долею етилового спирту
більше 9 %, крім ліків, лікувально-профілактичних і діагностичних
засобів, препаратів ветеринарного призначення, парфумерно-косметичної
продукції;

Ш Алкогольна продукція (горілка, спирт питний, лікеро-горілчані вироби,
вина виноградні, коньяк, шампанське) з об’ємною долею етилового спирту
більше 15 %;

Ш Пиво;

Ш Тютюнові вироби;

Ш Ювелірні вироби;

Ш Легкові автомобілі та мотоцикли з потужністю двигуна більше 112,2 кВт;

Ш Бензин автомобільний;

Ш Дизельне паливо;

Ш Масла для двигунів.

Традиційно, ще з часів запровадження перших акцизів на сіль (XVII ст.),
цукор (1848 р.), горілку (1716 р.), тютюн (1727 р.), сірники (1849 р.),
керосин (1872 р.), акцизи в Росії установлювалися в специфічній формі,
тобто в рублях і копійках із одиниці продукції. Наприклад, акциз на
сіль, цукор, керосин справлявся з пуда (16,3 кг), на тютюн – з фунта
(409,5 г), на горілку – з відра (12 л), на сірники – з 1000 шт. У
сучасній РФ ставки акцизів станом на початок 2000 року складали: на
бензин автомобільний – 455 руб. за 1 т., сигарети з фільтром – 41 руб.
за 1000 шт., пиво 90 коп. за 1 л., вино шампанське – 9 руб. за 1 л.
Акциз на горілку та інші міцні напої визначають у перерахунку на 1 л
безводного 100%-ного етилового спирту, тобто не в адвалерному порядку (в
процентах від вартості реалізації), а в твердих грошових ставках на
одиницю продукції.

Всупереч традиції з 2003 р. за взірцем Європейського Союзу введена
змішана (комбінована) система акцизного оподаткування тютюнових виробів.
Ставка такого акцизу складається з специфічної (грошової) й адвалерної
(процентної) частин. Тобто, ставка даного виду включає фіксовану,
незалежну від ціни частину плюс змінну процентну надбавку, прив’язану до
відпускної (в Росії) або роздрібної (в країнах ЄС) ціни продукції. В
Росії змішана ставка акцизу перетворилися в одне з самих суперечливих
питань економіки тютюнової галузі, маючи як прихильників, так і
критиків. Вагомий аргумент останніх – змішана ставка створює можливість
применшувати адвалерну частину акцизу шляхом маніпулювання цінами, що
вже призвело до скорочення бюджетних доходів.

Специфічна ставка акцизу на горілчані вироби збережена, на наш погляд, з
розрахунком на фіскальний ефект, оскільки в такому разі переважаюча
частина податку надходить від реалізації більш доступної за ціною
дешевої горілки масового споживання. Крім того, помітний і соціальний
ефект, бо підвищене в порівнянні з споживачами елітних напоїв
оподаткування найбільш кількісно численних низькооплачуваних споживачів
у певній мірі дещо обмежує споживання горілки саме цією категорією
платників акцизу.

З 2002 р. скасований акциз на нафту і природний газ.

11.2.4. Прибутковий податок із фізичних осіб

Платниками прибуткового податку є фізичні особи: громадяни Росії;
громадяни інших держав та особи без громадянства, котрі як мають, так і
не мають постійного місця проживання в РФ. До постійних мешканців
відносяться ті громадяни, які проживають в РФ не менше 183 днів в
календарному році.

Об’єктом оподаткування в громадян, які мають постійне місце проживання в
РФ, є зменшений на суму пільг сукупний дохід, отриманий у календарному
році на території РФ, континентальному шельфі, в економічній зоні РФ та
за межами РФ як в грошовій (рублі, валюта), так і натуральній формах.
Доходи громадян, які не мають постійного місце проживання в РФ,
оподатковуються тільки у випадку, якщо вони отримані із джерел на
території РФ. До складу сукупного доходу громадян включають також суми
матеріальних та соціальних благ, надані підприємствами, установами та
організаціями своїм працівникам у персональному порядку.

Якщо у випадку ліквідації чи реорганізації підприємств, установ,
організацій здійснюється розподіл майна, то доля кожного працівника у
грошовій або в натуральній формах входять до складу оподатковуваного
доходу.

У випадках, якщо підприємство або установа відпускає фізичним особам
продукцію власного виробництва безкоштовно або за нижчими цінами, сума
доходу за рахунок різниці між цінами включається до сукупного доходу.

У випадку отримання громадянами (окрім тих, які не мають постійного
місце проживання) доходу від виконання ними робіт по громадсько-правовим
договорам, а також при здійсненні підприємницької діяльності сума
валового доходу зменшується на суму документально підтверджених
платниками витрат, безпосередньо пов’язаних з отриманням цього доходу.

Доходи в іноземній валюті перераховуються в рублі по курсу Центрального
банку РФ, який діяв на дату отримання доходу. За бажанням платника
податок може бути сплачений в іноземній валюті.

До сукупного річного доходу не включаються державна допомога по
соцстрахуванню та соціальному забезпеченню, всі види пенсій і досить
велика кількість інших видів доходів, допомог, виплат, компенсацій,
винагород, стипендій.

Пільгами користуються герої Радянського Союзу та Російської Федерації,
учасники та інваліди Великої Вітчизняної війни, ліквідатори аварії на
ЧАЕС та деякі інші категорії громадян.

В 2003 р. значно розширена величина рівнозначних пільгам податкових
вирахувань соціального характеру, що демонструють такі дані:

Таблиця 11.1

Зміни податкових вирахувань

2002 рік 2003 рік

Вид витрат Сума вирахування (руб.) Максимальна сума повернення податку
(руб.) Сума вирахування(руб.) Максимальна сума повернення податку (руб.)

Суми, витрачені на лікування 25 500 3250 38000 4940

Суми, витрачені на освіту 25 000 3250 38000 4940

Суми, витрачені на купівлю житла 600 000 78 000 1 000 000 130 000

Система вирахувань, по суті часткового відшкодування понесених затрат,
діє таким чином. Наприклад, якщо громадянин заплатив за навчання у вузі
50 тис руб., то 38 тис. руб. із цієї суми звільняються від прибуткового
податку. Після подачі декларації 13% від суми вирахування, тобто 4940
руб., підлягають поверненню платнику. Дана освітня пільга поширюється на
дітей до 24-річного віку або самого платника при навчанні на денній
формі в школі, коледжі, вузі.

Витрати на лікування відшкодовуються за тією ж схемою. Скажімо, при
затратах на лікування в сумі 1000 дол. повертаються 130 дол. (13%).
Подібним чином частково відшкодовуються гроші, затрачені на ліки, при
двох умовах: ліки мають бути призначені за рецептом лікаря та включені
до спеціального переліку, затвердженого урядом РФ.

Найбільш суттєве відшкодування передбачене для придбання житла, воно
еквівалентне 130 тис. руб. сплачених податків (близько 4300 дол.).

В 2001 р. була скасована прогресивна шкала (12, 20, 30%) і запроваджена
пропорційна (“плоска”) 13-процентна ставка оподаткування доходів
фізичних осіб. Ставка на саме рівні 13% вибрана не випадково, бо
фактична середня ставка, за якою збирався прибутковий податок, складає
майже таку саму цифру – 12,9%. У результаті, за твердженнями
представників керівництва російського податкового відомства, не тільки
спрощено розрахунок податку та знижено податкове навантаження, але й
вдалося забезпечити зростання податкових надходжень за рахунок виводу
заробітної плати з тіні.

Справді, в Росії тепер охочіше розкривають доходи. Так, якщо в 2000 р.
бюджет отримав 174 млрд. руб. прибуткового податку, то в 2003 р.
надходження зросли майже в три рази, склавши біля 500 млрд. Причому 94%
коштів надходить від 70 млн. працюючих росіян і лише 6% – за рахунок
оподаткування доходів іноземних громадян, індивідуальних підприємців і
власників акцій·. На відміну від деяких західних країн, де по досягненню
певного віку для платників вводяться скидки з податків, російське
законодавство податкових пільг для пенсіонерів і ветеранів праці не
передбачає.

В наукових колах і серед спеціалістів запровадження плоскої
13-процентної ставки викликає неоднозначну оцінку. Справді сприяючи в
деякій мірі виходу крупних доходів із тіні, єдиний для всіх податок
водночас підняв рівень оподаткування для основної маси платників з 12 до
13%.

Обов’язок подавати декларацію про доходи в Росії покладений на досить
вузьке коло платників – близько 4 мільйонів або 5% фізичних осіб. В
обов’язковому порядку декларують такі доходи:

– від індивідуальної підприємницької діяльності та приватної практики;

– винагороди, одержані від інших фізичних осіб, у тому числі по
громадянсько-правовим договорам;

– від продажі власного майна;

– від здачі в оренду власного майна (житла та ін.);

– доходи, одержані з джерел за кордоном;

– виграші в лотереї, казино, ігрових автоматів.

За даними російських податківців, до найбільш злісних неплатників
прибуткового податку відносяться ті, хто отримав дохід від продажу
власного майна, а також численна категорія рантьє, котрі живуть за
рахунок доходів від здачі житла в найми. Наприклад, у Москві при
орендній платі за квартиру 500 дол. у місяць податок із такої суми мав
би скласти за рік 780 дол. Реальних можливостей у повній мірі
контролювати дане джерело доходів у податкових інспекцій немає.

Неподання податкової декларації в термін до 30 квітня карають штрафом у
5% від суми податку, належного до сплати по даній декларації, за кожний
місяць протягом перших 180 днів запізнення та 10% від даної суми – за
кожний місяць, починаючи з 181-го дня. Несплата або недоплата податку
при заниженні податкової бази передбачає штраф у розмірі 20% від
несплачених сум. Умисне заниження сум податку карається штрафом у 40%
від несплачених сум.

11.2.5. Податок на майно, що переходе в порядку спадщини або дарування

Суб’єктами даного федерального податку є громадяни, у власність яких
переходить майно по акту спадщини або дарування.

Об’єкти оподаткування: житлові будинки, дачі, приватні квартири, витвори
мистецтва та антикваріат, автомобілі, ювелірні вироби, вклади на
депозитах у банках, цінні папери.

Податок стягується в разі, якщо вартість майна, що переходить у
спадщину, перевищує 850-кратну величину офіційно установленої
мінімальної місячної оплати праці, а при даруванні – 80-кратну.

Ставки оподаткування знаходяться в залежності від ступеня споріднення.
Спадкоємці класифіковані на першу чергу, другу чергу та інших. Ставка
податку на спадщину варіює від 5% до 40%, на дарування – від 3 до 40%.
Максимальна ставка застосовується до вартості майна, що перевищує
2550-кратний розмір мінімальної місячної оплати праці.

За визнанням російських фахівців, за діючим порядком одержання спадщини
породжує неабиякі проблеми. Так, бажання діда чи баби відписати за
заповітом квартиру внукові обійдеться заповідникам сплатою податку в
розмірі 20% її вартості. При відсутності заповіту власність на квартиру
автоматично переходить до найближчих родичів, наприклад, дочки чи сина,
яким прийдеться заплатити податок, еквівалентний від 5 до 10% від
вартості квартири. І тільки потім квартира може бути передана внукові,
(тепер уже в статусі сина), що супроводжується повторною сплатою податку
в залежності від вартості квартири в розмірі від 3 до 20%. А податок на
спадщину дорожчу 255 тис. руб. (усього 8,5 тис. дол.), одержану далекого
родича, скажімо, від двоюрідного дядька, складає майже в половину (40%)
її вартості. Не дивно, що в Державну думу РФ поданий законопроект, який
суттєво лібералізує оподаткування спадщини та дарувань.

11.2.6. Оподаткування нафтово-газового комплексу

Росія володіє 8,2% світових запасів нафти, поступаючись лише Саудівській
Аравії (23%) та Іраку (9,6%). Це, – зауважив один російський політичний
діяч, – і чудовий дар долі, і водночас джерело серйозних проблем. У
Росії добувають 400 мільйонів тонн нафти в рік, оподаткування якої
внутрішніми податками і вивізним митом дає 22 млрд. дол. або близько 25%
доходів федерального бюджету. Найкрупнішими платниками податків у 2003
р. були нафтові та газові компанії (в млрд. дол.): “Газпром” – 9,8;
“ЮКОС” – 5,1; “ЛУКойл” – 5. Крім того, обсяги мінімізації податків
складали: “ЮКОС” – 745, “Сибнефть” – 264, ЛУКойл” – 77 млн. дол. За
даними російського Інституту фінансових досліджень, податкове
навантаження нафтових компаній по відношенню до виручки у 2003 р.
знаходилося в межах від 23,5 до 46,3%.

Для Росії виключне фіскальне, економічне і геополітичне значення має
експорт нафти та газу, що відповідно підсилює увагу до митного
оподаткування даного сектора. На кінець 2003 р. експортне мито на нафту
складало 33,8 дол. за тонну, на нафтопродукти – 30,4 дол. за тонну, а
ставка вивізного мита на природний газ підвищена з 5% до 30% експортної
ціни.

Питання, пов’язані з оподаткуванням доходів від нафти та інших природних
багатств, знаходиться в центрі уваги, розподіл податкових надходжень і
природної ренти викликає великий суспільний резонанс і науковий інтерес.

Нагадаємо, що термін “рента” етимологічно походить від латинського слова
reddita, що означає “віддати назад, повернути”. В економічному розумінні
рента – будь-який регулярно одержуваний дохід із капіталу, цінних
паперів, майна, землі та надр, що не потребує від їх власника
підприємницької діяльності. Останнім часом боротьба навколо ренти
загострилася. Група російських і зарубіжних учених та суспільних діячів
на чолі з академіком РАН Д.С. Львовим направила відкрите звернення до
Президента, уряду і Федеральних зборів, в якому природна рента оголошена
стратегічним фінансовим ресурсом Росії. В зверненні наголошено, що, на
відміну від багатьох інших країн, Росія має фундаментальне джерело
доходів, яке досі не задіяне належним чином.

На основі унікального багатства Росії природними ресурсами виник проект
заміщення існуючої податкової системи рентними платежами. Як вважають
адепти такої реформи, рентна система більш відповідає характеру
російської економіки, де переважаюча частина валового продукту (близько
70%) формується в паливно-енергетичному комплексі та інших галузях,
експлуатуючих природу. Рента висувається на місце головного джерела
доходів державного бюджету, а податкам відводиться периферійна,
додаткова фіскальна роль. Очікується, що в разі реалізації радикальної
реформи рентного змісту пріоритетні галузі економіки (машинобудування,
авіаційна й космічна промисловість та ін.), а також малий бізнес, будуть
практично звільнені від податків.

В останньому варіанті пропонованої ним “налогозамещающей” реформи акад.
Д.С. Львов розвиває проект таким чином, щоб рентні платежі нафтогазового
сектора поступали на зразок Пенсійного фонду в цільовий позабюджетний
фонд, доходи якого розподілялися серед громадян із доходами нижчими
прожиткового мінімуму. Автори проекту посилаються на приклад інших
країн. Так, штат Аляска в США має спеціальний фонд (Alaska Permanent
Fond), куди зачисляється четверта частина рентних платежів приватних
нафтових компаній в розмірі 12,5% від вартості видобутої нафти. В
державному нафтовому фонді Норвегії резервуються кошти для майбутніх
поколінь (уже накопичено 45 млрд. дол.). Однотипні фонди існують у
Кувейті, Саудівській Аравії, ОАЕ.

Опоненти абсолютизації природної ренти як основного джерела державних
доходів вважають цю ідею шкідливою химерою. За їх аргументацією, спроба
повної націоналізації природної ренти нагадує проект “єдиного податку”
(single tax) на землю. “Ми, – проголошував свого часу американський
економіст Генрі Джордж (1839–1897), – пропонуємо скасувати всі податки
за єдиним винятком податку з вартості земель” [12, c.5]. Дана пропозиція
оставила яскравий слід у фінансовій літературі, але практично
реформувати податкову систему за схемою Джорджа ніхто і не подумав.
“Словом, – єдиний податок залишається в історії фінансової думки
пам’ятником оригінального, але абстрактного теоретизування, відкинутого
реаліями фіскальної практики” [2, c.161].

Радикальна реформа оподаткування на користь рентних платежів досі так і
не вийшла з стадії обговорення, що продовжується вже близько десяти
років. Тим часом в 2002 р. у Росії запроваджений єдиний податок на
видобуток корисних копалин, який замінив собою роялті (платіж за своєю
економічною природою аналогічний орендній платі за користування
надрами), акциз на сировину і податок на відновлення
мінерально-сировинної бази. Коли раніше адвалерний акциз на газ і нафту
складав 16,5% вартості видобутку, то нинішній єдиний податок
справляється за твердими ставками (в рублях із тонни чи м3), що полегшує
контроль за ухиленням від сплати податків. Ставка єдиного податку на
видобуту нафту з 1 січня 2004 р. становить 347 руб. за тонну, для
природного газу – 107 руб. за 1000 кубометрів.

В оподаткуванні паливно-енергетичного комплексу Росії очікуються значні
зміни, що знаходяться в пакеті альтернативних законопроектів. По-перше,
передбачено корегування ставок єдиного податку та експортного мита у
зв’язку з динамікою світових цін. По-друге, в стадії обговорення
знаходяться пропозиція щодо диференціації ставки єдиного податку на
нафтову галузь у залежності від ступеня виробленості родовищ, їх
середньодобового дебіту і географічного місцезнаходження, а також проект
заміни єдиного податку і експортного мита на так званий податок на
додаткові доходи за норвезькою схемою взаємовідносин держави з
нафтово-газовим бізнесом. Податок на додаткові доходи передбачає
установлення порогу рентабельності, всі доходи, одержані понад цей
рівень, автоматично вилучаються в бюджет. Тобто, така модель
оподаткування зручна тим, що діє на основі традиційного податку на
прибуток. За схожою схемою справляється податок на прибуток від
видобутку нафти у Великій Британії.

11.2.7. Мито

Мито входить до складу митних платежів, до яких, крім власне мита,
відносяться податок на додану вартість, акцизи, інші збори та платежі,
пов’язані з митним оформленням, зберіганням та супроводженням товарів,
пов’язаних із зовнішньою торгівлею. Мито справляється митними органами
при переміщенні товарів і транспортних засобів через митний кордон. Вся
сума зібраного на території РФ мита поступає у федеральний бюджет.

Об’єкт мита – митна вартість товарів і/або їх кількісні та вагові
показники.

Платник (суб’єкт) – декларант, фізична або юридична особа, котра від
власного імені оголошує в митній декларації вартість, (кількість, вагу)
товарів, що підлягають переміщенню через митний кордон.

Якщо в західних країнах фіскальна й економічна роль мита мінімальна, то
в Росії, навпаки, митна служба забезпечує 40% (!) доходів федерального
бюджету (в 2003 р. 60% митних платежів прийшлося на імпорт). Стає
зрозумілим чому саме керівник Федеральної митної служби (з 2004 р.
знаходиться в складі Міністерства економічного розвитку і торгівлі РФ)
обраний віце-президентом Світової митної організації, а також головним
координатором Європейського митного регіону.

В російських умовах імпортне (ввізне) мито виконує функції захисту
внутрішнього ринку від конкуренції іноземних виробників; забезпечення
потреб у товарах, які не виробляються взагалі або виробляються в
недостатній кількості; додаткового наповнювання бюджету. Експортне мито,
крім свого фіскального призначення, обмежує вивіз товарів, потреба в
яких не повністю задовольняється всередині країни; регулює вивіз не
переробленої сировини, відходів виробництва і металобрухту; запобігає
виснаженню родовищ корисних копалин.

Небезінтересно познайомитися з митною політикою Росії щодо імпорту
держаних автомобілів у порядку, запровадженому з 1 січня 2004 р.

Таблиця 11.2

Ставки ввізного мита на автомобілі

Вартість автомобіля (руб.)або об’єм двигуна (куб. см) Ставка мита

Автомобілі не старші 3 років (крім російського виробництва)

Не вище 325 т. руб. (9000 євро) 48%, але не менше 2,5 євро за 1 куб. см

325 – 650 т. руб. (9 – 18 т. євро) 48%, але не менше 3,5 євро за 1 куб.
см

650 – 1625 т. руб. (18 – 45,4 т. євро) 48%, але не менше 5,5 євро за 1
куб. см

1625 – 3250 т. руб. (45,4 – 90,8 т. євро) 48%, але не менше 7,5 євро за
1 куб. см

3250 – 6500 т. руб. (90,8 – 181,7 т. євро) 48%, але не менше 15 євро за
1 куб. см

Більше 6500 т. руб. (181,7 т. євро) 48%, але не менше 20 євро за 1 куб.
см

Автомобілі від 3 до 7 років (у тому числі російського виробництва)

До 1000 куб. см 0,85 євро за 1 куб. см

1500 – 1800 куб. см 1,0 євро за 1 куб. см

1800 – 2300 куб. см 1,5 євро за 1 куб. см

2300 – 3000 куб. см 1,75 євро за 1 куб. см

1000 – 1500 куб. см 2,0 євро за 1 куб. см

Більше 3000 куб. см 2,25 євро за 1 куб. см

Автомобілі старші 7 років (у тому числі російського виробництва)

До 2500 куб. см 2,0 євро за 1 куб. см

Більше 2500 куб. см 3,0 євро за 1 куб см.

Таким чином, для нових автомобілів (до трьох років) мито складає 48%
вартості або суму, розраховану за ставкою на певний об’єм двигуна (від
2,5 до 20 євро за кубічний сантиметр). При цьому покупець має сплатити
ту суму, котра вища. На іномарки у вікових категоріях від 3 до 7 років і
старших 7 років мито залежить від ставок в євро на одиницю потужності з
таким розрахунком, щоб максимально оподатковувати найстаріші й
найпотужніші машини.

До того ж, змінилися умови грошової застави для ввезення машини з-за
кордону, яка для іномарок віком до 7 років у залежності від потужності
двигуна складає від 3 до 25 тис. євро, а для старіших автомобілів – від
4 до 6 тис. євро. Виходить, для того, щоб купити машину за кордоном,
треба мати на руках суму, в два рази вищу її вартості. На додаток
виникає проблема вчасного повернення внесеної застави.

Уряд РФ пояснює митні нововведення мотивами створення тотожних умов
імпорту авто для фізичних і юридичних осіб. Раніше під видом фізичних
осіб, користуючись передбаченою для останніх митною ставкою в півтора
рази нижчою, ніж для юридичних осіб, діяли різні фірми. Крім того, за
передніше діючим порядком митний платіж розраховувався на основі
заявленої вартості, що дозволяло видавати дорогу машину за дешеву. У
загальному підсумку після запровадження нових митних ставок іномарки
подорожчали на третину, особливо невигідно стало ввозити нові машини.
Наприклад, ціна популярного в росіян Buick Le Sabre 3,8 у США складає
31,8 тис. дол. У Росії його ціна з урахуванням мита, доставки і прибутку
ділера складала 58–60 тис. дол. А при чинних умовах митного
оподаткування ціна зросте ще на 11 тис. дол.

В економічному плані новий митний тариф на держані автомобілі робить
вигідним виробництво іномарок у самій Росії. Так що іноземні
автовиробники одержали від російського уряду воістину царський
подарунок.

11.2.8. Єдиний соціальний податок

Єдиний соціальний податок (ЄСП) введений у податкову систему Росії з
2001 р. Базова ставка ЄСП складає 35,6% від фонду оплати праці.
Надходження від ЄСП розподіляються в таких пропорціях між позабюджетними
фондами: 28% відчисляються в Пенсійний фонд, із них 14% – на виплату
базових пенсій, 10% – на страхову частину, 4% – на нагромаджувану
частину пенсії; фонд соціального страхування – 4%; фонд обов’язкового
медичного страхування – 0,2%; територіальні фонди медичного страхування
– 3,4%. ЄСП сконструйований за регресивним принципом оподаткування фонду
оплати праці, тобто, чим вищий рівень заробітної плати, тим нижча
податкова ставка. Так, за працівників, зарплата яких не перевищує 100
тис. руб. у рік, роботодавець має перераховувати в бюджет на соціальні
потреби 35,6%; за тих, хто заробив від 100 до 300 тис. – 20%, від 301 до
600 тис. – 10%, а при будь-якій сумі заробітку, вищій 600 тис. руб., –
2%. Подібний порядок запроваджений у розрахунку, щоб роботодавцям було
невигідно платити низькі зарплати.

Даний податок, його висота і порядок справляння постійно знаходяться під
вогнем критики. Запроваджена з 2001 р. 13-процентна ставка прибуткового
податку дійсно сприяла легалізації заробітної плати. Проте, російські
спеціалісти вважають, що значна частина компаній продовжують платити
зарплати “в конвертах” через зависокий рівень ЄСН. У Державну думу РФ
поданий законопроект, згідно якого з 2005 р. намічається знизити ставку
ЄСП до 26%, а також змінити регресивну шкалу ставок ЄСП та її нижній
поріг таким чином: при річному фонді заробітку від 30 до 100 тис. руб. –
19,5%, від 300 до 600 тис. – 12%, 600 тис. і вище – 2%.

Під сукупною дією прибуткового податку (13%) і ЄСН (35,6%) загальне
податкове навантаження на доходи складає 48,6%, що близько до
міжнародного рівня оподаткування. Російський уряд намагається не
виходячи за ці межі, перерозподілити податкове навантаження – знизити
для підприємств і збільшити для фізичних осіб. Розрахунок побудований на
тому, що перенесення тягаря з юридичних осіб на фізичних має зменшити
кількість компаній, які використовують тіньові схеми виплати зарплат.
Для компаній зменшення ставки ЄСН вигідне, а рядовий працівник не зможе
самостійно ухилитися від податку, оскільки підприємства та організації
перераховують податок у бюджет при виплаті зарплати. Тим самим Росія
зближається з міжнародною практикою, – адже в більшості зарубіжних
країнах податки на соціальні потреби сплачують не компанії-роботодавці,
а їх працівники.

11.2.9. Інші федеральні податки

Податкові платежі даної групи мають цільовий характер і служать джерелом
фінансування будівництва та утримання автомобільних шляхів державного і
місцевого значення. Відповідно податкові надходження зараховуються до
спеціалізованих цільових позабюджетних фондів – федерального дорожнього
фонду, а також територіальних дорожніх фондів.

Сьогодні діючим законодавством можуть справлятися наступні податки:

– податок з реалізації паливно-мастильних матеріалів;

– податок за користування автодорогами;

– податок з власників транспортних засобів;

– акциз на легкові автомобілі;

– податок на купівлю автотранспорту.

Платниками податку з реалізації паливно-мастильних матеріалів (бензину,
дизпалива, дизельних та автотракторних масел, скрапленого газу, що
використовується як моторне паливо) являються юридичні особи. Об’єктом
оподаткування для підприємств, які виготовляють мастильно-змащувальні
матеріали, є обороти з їх реалізації, без ПДВ. Податок розраховується за
ставкою 25% подекадно, щомісячно, щоквартально в залежності від величини
оподатковуваного обороту і повністю зараховується до федерального
шляхового фонду. Джерело сплати – прибуток до обрахування і сплати
податку на прибуток.

Акциз з продажу легкових автомобілів в особисте користування громадян
сплачують підприємства, що виробляють легкові автомобілі. Об’єкт
оподаткування – оборот по реалізації в особисте користування громадян.
Для визначення оподатковуваного обороту приймається вартість
реалізованих автомашин, яка розраховується виходячи із суми вільних
відпускних цін, включаючи суми акцизу. Сума акцизу визначається
платником податку самостійно і вноситься в федеральний шляховий фонд
кожну декаду.

Податок на користування автодорогами справляється з підприємств,
організацій та фізичних осіб-підприємців. Об’єкт оподаткування: при
виробництві продукції – виручка; при заготівельно-збутовій та
торгівельній діяльності – торгівельний оборот. При цьому із бази
оподаткування виключається ПДВ, акцизи і податок на реалізацію
паливно-мастильними матеріалами. Ставки податку: 0,4 % від реалізації;
0,3 % від торгівельного обороту; для посередників 0,4 %; для банків та
інших кредитних установ – 0,4 % від суми доходів.

Від сплати звільнюється підприємства, які здійснюють утримання
позаміських автодоріг загального користування. Податок поступає в
територіальний шляховий фонд, у Москві та Санкт-Петербурзі – в
федеральний шляховий фонд. Суму платежу платники податку включають до
складу витрат на виробництво та реалізацію продукції.

Податок з власників транспортних засобів щорічно сплачують громадяни РФ,
іноземні громадяни та особи без громадянства, а також підприємства,
установи та організації незалежно від форм власності та відомчої
належності, які є власниками транспортних засобів (автомобілів,
мотоциклів, моторолерів, автобусів) та інших самохідних машин і
механізмів на пневматичному ходу, за ставками в залежності від
потужності двигуна. З 1 січня 2004 р. діє шкала ставок транспортного
податку, уявлення про яку дають наведені нижче вибрані дані.

Таблиця 11.3

Ставки транспортного податку на легкові автомобілі

(в рублях із кінської сили)

Регіон До 100 к. с. Понад 100 до 150 к. с. Понад 150 до 200к.с. Понад
200 до 250 к. с. Понад 250 к. с.

Федеральна “вилка” 1 – 25 1,4 – 35 2 – 50 3 – 75 6 – 150

Москва 5 15 20 25 35

Московська область 6 17 30 45 90

Санкт-Петербург 10,5 20,08 47 75 100

Ленінградська область 10 20 40 62 65

Новосибірська область 25 35 50 75 150

Джерело: Известия. – 20. 01. 2004.

Звертає на себе увагу та обставина, що жоден із суб’єктів Російської
Федерації не скористався правом запровадити мінімальні ставки
транспортного податку. Абсолютний чемпіон – Новосибірська область, де
всі ставки дорівнюють максимально можливій. Тут власник скромних
“Жигулів” платить податок у п’ять разів вищий, ніж у Москві. Автомобілі
середнього класу особливо високо оподатковуються в Москві,
Санкт-Петербурзі, Нижньому Новгороді, Московській і Ленінградській
областях. У деяких регіонах дуже високий також рівень оподаткування
власників автомобілів представницького класу (типу Мерседес-500, BMW X5
та ін.), що сягає 30–45 тис. руб. При цьому не має значення вік машини,
нова вона чи чверть-столітньої давності.

Критики нового транспортного податку небезпідставно вважають, що
установлена місцевими законодавчими органами надмірна територіальна
диференціація податкових ставок суперечить Конституції РФ, яка
передбачає рівність прав і свобод громадян незалежно від місця
проживання, рівність обов’язків на всій території країни, гарантує
єдиний економічний простір та однакові умови конкуренції для всіх
учасників ринку.

Реєстрація, перереєстрація або технічний огляд транспорту без сплати
податку не проводиться. Деякі категорії громадян (герої Радянського
Союзу і Росії, інваліди та ін.) від сплати податку звільняються.

Платниками податку на купівлю автотранспортних засобів є підприємства,
організації та підприємці, які купують автотранспортні засоби шляхом
купівлі-продажу, обміну, лізингу. Даний податок розраховується від ціни
продажу без акцизу та ПДВ за наступними ставками: вантажні автомашини,
пікапи та легкові фургони, автобуси, спеціальні та легкові автомобілі –
20%; причепи і напівпричепи – 10%. Автотранспортні засоби, придбані для
подальшого перепродажу, не оподатковуються. При придбанні автомобіля за
валюту податок розраховується виходячи із ціни продажу авто,
перерахований за курсом ЦБ РФ на день придбання. Від сплати звільняються
деякі категорії громадян і організацій (герої Радянського Союзу та
Росії, громадянські організації інвалідів та ін.).

Федеральний транспортний податок сплачується юридичними особами, крім
бюджетних організацій, у розмірі 1% від фонду оплати праці незалежно від
джерела його формування і повністю включається до складу витрат на
виробництво та обіг. По суті транспортний податок є цільовим податком,
оскільки витрачається на фінансування розвитку міського транспорту
загального користування та приміського пасажирського залізничного
транспорту.

11.3. Регіональні податки

В контексті реформи федеральних відносин, яка в останні роки йде в
Росії, в законодавство вводиться поняття “бюджетні повноваження”, що
зводить воєдино права, фінансове забезпечення та зобов’язання органів
місцевої влади в рамках відповідного бюджету. За чинними законами
податкові надходження розподіляються між центром і регіонами в таких
пропорціях: суб’єктам РФ надходить 100% від усіх регіональних податків;
100% – податку на доходи фізичних осіб, із яких 70% направляються в
муніципальні бюджети; 30% надходжень від єдиного податку, що
справляється за спрощеною системою оподаткування; 30% – єдиного податку
на “вмененный дохід”; 30% – сільськогосподарського податку; 5% доходів
від податку на видобуток корисних копалин. Доходи від решти податків
поступають у федеральний бюджет.

З 1 січня 2004 р. в системі регіональних податків, а також у бюджетному
федералізмі (міжбюджетних відносинах між центром і регіонами), відбулися
значні зміни. Співвідношення доходів центру і регіонів як 60:40
змінилося на користь регіонів у пропорції 56 до 44. Скасований
регіональний податок із продаж, яким оподатковувалися юридичні та
фізичні особи, що реалізували товари і послуги, здійснювали роботи.
Натомість суб’єктам Російської Федерації передані всі доходи від так
званого вмененного налога на малий бізнес, 1% надходжень від податку на
прибуток, а також акцизи на лікеро-горілчані вироби.

Вмененный налог або податок на потенційно можливий дохід сплачують
юридичні й фізичні особи, що здійснюють підприємницьку діяльність.
Ставка 20% від вмененного доходу в місяць.

Податок на майно юридичних осіб на регіональному рівні запроваджений у
1991 р. Об’єкт оподаткування – середньорічна вартість майна підприємства
(основних фондів, нематеріальних активів, виробничих запасів), ставка –
2%.

Порядок оподаткування нерухомого майна фізичних осіб варто розглянути
більш детально.

Таблиця 11.4

Ставки податку на майно фізичних осіб

(установлюються регіональними властями)

Вартість майна Ставка податку

До 300 тис. руб. До 0,1%

Від 300 тис. до 500 тис. руб. Від 0,1 до 0,3%

Від 500 тис. руб. і вище Від 0,3% до 2,0%

При передбаченій законом максимальній ставці майнового податку 2%
регіони мають право установлювати висоту ставки на свій розсуд. У
більшості регіонів вона не перевищує 0,5% від інвентаризаційної оцінки
майна. Остання може бути нижчою реальної ринкової вартості квартири в
5–10 разів! Тому уряд має намір відмовитися від інвентаризаційної оцінки
на користь ринкової ціни, що, за розрахунками, навіть при зниженні
ставки до 0,1% призведе до реального росту податкового тягаря.

Норми оподаткування для обов’язкових платежів – лісного доходу (лесной
подати) і плати за воду – установлюються регіональними властями. Крім
фіскальної функції, ці платежі в соціально-економічному сенсі мають
рентний характер і природоохоронне призначення. Лісопромисловий комплекс
– одна з ключових галузей національної економіки Росії. Унікально багата
Росія і водним ресурсами, на її території знаходиться найбільше в світі
прісноводне водоймище – озеро Байкал.

Під назвою “лісний податок” існує ціла система платежів за користування
лісним фондом. Ці платежі справляються у формах так званих лісних
податей, а також земельного податку і орендної плати. Лісні податі
стягуються за всі види лісокористування за ставками на одиницю лісного
ресурсу (продукції) або по окремим видам лісокористування за гектар
використовуваної ділянки лісного фонду. Ставки лісних податей служать
також для визначення орендної плати. До лісних податей відноситься плата
за: деревину, промислову заготовку ягід, грибів, лікарських рослин,
розміщення пасік, полювання в лісних угіддях, використання лісу з
туристичною, оздоровчою і спортивною метою.

Ставки лісних податей установлюються органами державної влади суб’єктів
РФ або можуть визначатися за результатами так званих лісних аукціонів.
Розмір ставки за деревину включає також податок на землю. Розмір
орендної плати визначається за умовами договору оренди земельної
ділянки. Ставки лісного податку диференційовані за регіональною ознакою,
конструкція податку достатньо складна і, отже, даний податок складний в
адмініструванні. Доходи від лісного податку розподіляються між
федеральним бюджетом і бюджетом суб’єкта РФ у пропорції 40% : 60%.

Плата за користування водними об’єктами до 1998 р. носила назву плати за
воду. Платники – організації та підприємці, котрі безпосередньо
користуються водними об’єктами. Плата справляється при заборі води з
використанням споруд, технічних засобів і обладнання за рядом винятків
(забору води для ліквідації стихійних лих, водопостачання тваринницьких
ферм та ін.). Платіжна база: обсяг водозабору; площа акваторії; обсяг
стічних вод, які скидають у водні об’єкти і деякі інші показники. Плата
за воду диференційована за різними категоріями платників та режимами
використання водних ресурсів. На федеральному рівні установлені
мінімальні й максимальні ставки плати. Так, за водозабір треба платити
від 30 до 176 руб. за 1 тис. куб. м. води; 0,5–5 руб. за 1 тис.
кіловат-годин виробленої електроенергії, – для платників, які здійснюють
експлуатацію гідроелектростанцій.

Цільовий податок на потреби установ народної освіти сплачують юридичні
особи, що здійснюють підприємницьку діяльність. Ставка – 1% від фонду
оплати праці.

11.4. Місцеві податки

Об’єктом податку на майно фізичний осіб є нерухоме майно і транспортні
засоби (крім автомобілів).

Податкова ставка для нерухомості – 0,1% від інвентаризаційної вартості
майна, в Москві – 0,5%. Проблема цього податку – спосіб оцінки майна: по
залишковій чи ринковій вартості? Тобто, власник московської квартири
ринковою вартістю 100 тис. дол. має заплатити в рік 500 дол. – у десятки
разів більше, ніж при оцінці житла старого збудування за
інвентаризаційною цінністю. До того ж, федеральний закон дозволяє
місцевим властям підвищувати ставку даного податку до 2%. Щоб зробити
даний податок більш соціально прийнятним, розглядається законопроект,
який передбачає звільнення від податку житла, дешевшого 30 тис. дол. у
Москві, 15 тис. дол. – у містах-мільйонерах, 10 тис. дол. – у решті
населених пунктів. Оцінку нерухомості і відповідно поріг її мінімальної
неоподатковуваної вартості намічається переглядати кожні 2–3 роки.

Ставки податку на майно фізичних осіб у формі транспортних засобів
залежать від потужності двигуна. Наприклад, на літаки, вертольоти і
теплоходи установлена ставка на рівні 10% від мінімального розміру
оплати праці (МРОТ) у розрахунку на 1 к. с. потужності; на яхти і катери
– 5% МРОТ на 1 к. с. Тим самим цей податок має певну соціальну
направленість.

Платниками земельного податку виступають власники і землекористувачі,
крім орендарів. Ставка податку в розрахунку на гектар площі
призначається місцевими органами влади. Принагідно зауважити, що
земельний податок – один із найбільш складних в адмініструванні
податків. Складний не стільки для податкової служби, скільки для інших
державних відомств, зокрема федеральної служби земельного кадастру, тим,
що при розробці норм оподаткування треба враховувати властиву Росії
сильну різницю природо-кліматичних умов, а також місцезнаходження та
якість земельних ділянок, численні категорії платників. У залежності від
даних факторів ставки земельного податку диференційовані. Так, земельна
ділянка, розташована в місті й зайнята житловим фондом, підсобним
господарством, дачею, гаражем або використовувана для садівництва,
городництва, тваринництва оподатковується в межах 6 – 12 коп. за кв. м.

Розподіл надходжень від земельного податку має дольовий характер: у
федеральний бюджет поступає 30%, бюджети суб’єктів федерації – 20%, у
місцеві бюджети – 50%.

Податком на рекламу оподатковуються підприємства і громадяни, які
рекламують через засоби інформації продукцію власного виробництва, а
також роботи і послуги. Об’єкт податку – вартість робіт і послуг по
виготовленню та розповсюдженню. Ставка податку – 5% вартості (величини)
рекламних затрат без податку на додану вартість і акцизів.

Інші місцеві податки та обов’язкові платежі.

Регістровий збір із підприємств; платники – підприємці без створення
юридичної особи; ставка – мінімальна місячна оплата праці.

Цільовий податок на утримання житлового фонду та об’єктів соціально
культурної сфери сплачують юридичні особи будь-якої форми власності, що
здійснюють свою діяльність на території, де введений даний податок, для
фінансування вказаних об’єктів. Податкова база – обсяг по реалізації
продукції (робіт, послуг) у вигляді виручки від реалізації. Ставку
установлюють місцеві органи, але на рівні не вище 1,5% оподатковуваної
бази.

Ліцензійний збір за проведення місцевих аукціонів і лотерей та збір за
право торгівлі установлюється місцевими властями. Останній справляється
в формі оплати разових талонів і тимчасових патентів.

Загалом за російським законодавством місцеві органи влади мають право на
запровадження 10 видів податків і цільових зборів у місцеві бюджети.

11.5. Реформування податкової системи Росії

Оцінюючи сучасну російську податкову систему в цілому, помітно, що в
дещо переробленому вигляді численні її риси запозичені з західних країн
і в той же час податкова система відображає особливості національної
економіки, наприклад, у питаннях оподаткування нафтогазового комплексу.

В Росії продовжується податкова реформа. На початку 2004 р. уряд вніс у
Державну думу пакет пропозицій щодо реформування податкової системи
протягом 2004–2005 рр. Основні пріоритети реформи: зниження фіскального
тиску на платників, скорочення кількості податків, спрощення
адміністрування податків, посилення податкового контролю. За головну
зміну системи оподаткування вважають зменшення ставки єдиного
соціального податку (ЄСП) із 35,6% до 26%, що дозволить корпоративному
бізнесу зекономити близько 280 млрд. дол. (~ 10 млрд. дол.). Щоб
компенсувати відповідні втрати позабюджетних соціальних фондів,
запропоновано, щоб частину ЄСП сплачували не компанії, а їх
співробітники. При такій системі наймані працівники мають на
добровільній основі відраховувати 4% (з 2008 р. – 8%) заробітку на
рахунок нагромаджуваної частини пенсії. По суті такий порядок означає,
що фактична ставка податку, за якою оподатковуються доходи, зросте з 13%
до 17% (21%).

З 2005 р. намічено знизити рівень оподаткування майна фізичних осіб,
основним елементом якого є житло. Максимальна ставка податку на майно
складає 2%, фактично в більшості регіонів вона не перевищує 0,5%.
Намічено знизити ставку майнового податку до 0,1%, але при умові, що
базою оподаткування буде служити не формальна, зазвичай суттєво
занижена, інвентаризаційна оцінка, а реальна ринкова вартість квартири
чи будинку. В результаті фактична величина податкового зобов’язання
зросте в декілька раз.

Запровадження оподаткування в залежності від ринкових цін стримує
відсутність методики оцінки житла по ринковій вартості. На випадок, якщо
методику такого розрахунку не вдасться розробити, існує альтернативний
варіант реформи. Він передбачає установлення мінімальної ставки
майнового податку при умові скасування більшості пільг, що може
торкнутися будь-якої з існуючих категорій пільговиків: пенсіонерів,
колишніх воїнів-афганців, родичів загиблих військовослужбовців,
представників творчої богеми (податок не справляється з творчих студій,
ательє і майстерень) і навіть садівників (не оподатковуються будівлі
площею менше 50 кв. метрів).

Підготовлена концепція закону, згідно якого звільняються від сплати ПДВ
агентства по торгівлі нерухомістю (ріелтори), а також фірми-забудовники
при укладенні угод на продаж будівель. У такий спосіб юридичні особи
урівнюються в правах із фізичними, котрі звільнені від сплати ПДВ.

Згідно прийнятої нової статті Податкового кодексу РФ з 2005 р. менш
обтяжливим стає податок на спадщину і дарування. Переглянуто величину
сум, на які спадкоємці та обдаровані можуть зменшувати оподатковувану
вартість майна. Для спадщини ця сума підвищується з 85 тис. до 200 тис.
руб., для дарувань – з 8,5 тис. до 20 тис. руб. Передбачено, що в
залежності від степені споріднення ставки податку на спадщину будуть
знаходитися в межах від 5 до 9%, а для податку на дарування – 5–13%. Для
далеких родичів або спадкоємців, що не є ріднею покійному, ставка даного
податку знижується до 13%, тобто за нормою оподаткування спадщина
прирівнюється до одержання доходу. Кількість об’єктів спадщини та
дарування обмежують трьома позиціями: нерухоме майно, земельні ділянки,
транспортні засоби (в тому числі яхти, мотоцикли, трактори). З числа
об’єктів оподаткування виключені залишені в спадщину грошова готівка,
банківські депозити, цінні папери, ювелірні вироби, предмети
антикваріату, що мотивовано неспроможністю контролювати з них сплату
податку. Навпаки, не викликає проблем адміністрування тих податкових
об’єктів, права власності на які реєструються. При обов’язковому
інформуванні податкових інспекцій про нотаріально оформлені договори
дарування ухилення від податку стає практично неможливим.

Як і у випадку з майновим податком, успадковані квартири передбачено
оподатковувати на основі їхньої реальної, тобто ринкової, вартості, а не
заниженої інвентаризаційної оцінки. В результаті, вважають критики
даного закону, ефект від зниження ставок буде перекритий збільшенням
бази податку, так що абсолютна сума податку (оклад) може і не
зменшитися. Щоб уникнути подібного “нульового” варіанту, висунута
пропозиція розширити перелік членів сім’ї, котрим при одержанні спадщини
не прийдеться платити податку взагалі. Це так звані родичі першої черги,
до яких відносяться діти, дружина чи чоловік, батьки покійного.

Найбільшу тривогу ділових кіл викликав проект так званих ПДВ-рахунків,
на які мали поступати всі кошти, призначені для сплати податку на додану
вартість. Уряд передбачав, що кожне підприємство буде мати додатковий
спеціальний рахунок для розрахунків по ПДВ з постачальниками і
покупцями, а також із бюджетом. Кожна угода купівлі-продажу має
оформлятися двома платіжними дорученнями: одним – без ПДВ, другим – з
урахуванням ПДВ. Кошти з даного спецрахунку використати з іншою метою
неможливо, оскільки їх не можна зачисляти на розрахунковий рахунок або
трансформувати в готівку (“обналичивать”). У такий спосіб сподівалися
блокувати найбільш поширений метод ухилення від НДС – створення
підставних фірм-одноденок, адже тією частиною грошей, що знаходиться на
спецрахунку, подібні фірми, щезаючи, скористатися не зможуть. Негативні
наслідки даного заходу: підвищення вартості розрахунково-касового
обслуговування в банках; збільшення обсягу звітності; іммобілізація
частини оборотних коштів підприємств.

ПДВ-рахунки мали за мету забезпечити контроль над сплатою ПДВ,
мінімізувати використання незаконних схем відшкодування податку за
рахунок бюджету, в результаті чого щорічні втрати бюджету сягають 300
млрд. руб. (близько 10% доходів федерального бюджету). Поки що під
тиском підприємницьких кіл запровадження ПДВ-рахунків відкладене, бо
воно означало б відволікання з господарського обороту 18% коштів, тобто
на рівні чинної ставки ПДВ. Крім того, за оцінками, компанії в намаганні
компенсувати втрати підняли б ціна щонайменше на 3–5 %. Разом із тим, –
як на доказ того, що в економіці за все треба платити, – відміна
НДС-рахунків означає, що уряд на деякий час відмовився від зниження
ставки ПДВ. У 2005 р. передбачалося знизити ставку до 16%, у 2006 р. –
до 14–15%.

В 2004 р. Вищий арбітражний суд РФ виніс вигідне для багатьох
підприємств рішення, згідно якого повернення ПДВ на ввезене в країну
промислове обладнання можна вимагати відразу, а не після введення
обладнання в експлуатацію.

Суттєві зміни чекають нафтово-газовий бізнес. Справа в тому, що від
експорту нафти у федеральний бюджет поступають митні і податкові
платежі, в сумі еквівалентні приблизно половині світової ціни нафти,
тоді як у Норвегії та Великій Британії держава одержує 70%. Крім того,
Міністерство фінансів Росії занепокоєне втратами доходів через
необґрунтовані пільги нафтовим компаніям, применшення останніми
оподатковуваної бази шляхом внутрішніх трансфертних цін, приховування
прибутків, використання оффшорів. Відповідно внесені пропозиції про
підвищення податкового навантаження на дану галузь через механізм
експортного мита. При рівні світових цін на нафту в інтервалі від 20 до
25 дол. за барель (159 л) мито буде складати 35–45%, при ціні вище 25
дол. – до 65%. Підвищується також базова ставка податку на видобуток
нафти з нинішніх 347 руб. до 400 руб. за тону.

В 2003 р. податок на емісію цінних паперів був зменшений із 0,8% до
0,2%. Російських економістів дивує, чому він був збережений взагалі,
якщо надходження від даного податку складають тисячні долі доходів
бюджету.

Росія намагається поставити господарське життя під суворий електронний
контроль. До 2005 р. має бути створена система щомісячної реєстрації в
податкових органах вхідних і вихідних рахунків-фактур. Крім того,
податкові органи одержують право автоматично списувати з рахунку
платника податків штрафи за податкові порушення. Досі для стягнення
штрафу податкова інспекція мала діяти через суд. Згідно даної поправки,
про терміни оскарження штрафу має турбуватися сам платник, якщо він його
пропустить, гроші спишуть у безспірному порядку.

Попри суперечливу комбінацію очікуваних плюсів і мінусів, розглянуті
заходи засвідчують досить радикальні наміри російських реформаторів. У
основу податкової реформи покладена ідея, що гроші заробляють люди і
бізнес, а органи влади лише їх акумулюють і витрачають. Декларована мета
податкової реформи: зниження рівня податкових ставок, скорочення
кількості податків, скасування більшості пільг, запровадження ринкових
засад визначення бази оподаткування. У разі повної реалізації задуманого
в найближчі роки в Росії сформується по суті нова національна податкова
система.

Проблемно-евристичні питання для самотестування

1. Переконайтесь, що ви впевнено засвоїли зміст ключових понять,
інформацію та елементи податків, що відносяться до фінансової історії,
сучасної системи оподаткування і податкової політики Російської
Федерації: податок на прибуток підприємств і організацій; прибутковий
податок із фізичних осіб; податок на додану вартість; акцизи; податок на
майно, що переходе в порядку спадщини або дарування; податок на
реалізацію ПММ; цільовий податок на потреби установ освіти; лесная
подать; единый налог на вмененный дохід; податок із продаж; податок на
майно фізичних осіб.

2. В 16–19 ст. у Росії державні доходи від продажу горілки мали форму
так званих “винных откупов”. Поясніть фіскально-адміністративні
особливості відкупної системи в порівнянні з акцизною. Які соціальні,
відчутні дотепер, наслідки мала відкупна система?

3. У 1894 р. у Росії була запроваджена фіскальна монополія на горілку
(“казенная продажа питей”). Поясніть її суть та мотиви, якими міг
керуватися ініціатор монополії міністр фінансів С.Ю. Вітте.

4. У чому полягає сенс заміни прогресивної шкали оподаткування
прибутковим податком на єдину пропорційну (“плоску”) ставку?

5. У чому ви вбачаєте сенс заміни процентної (адвалерної) ставки акцизу
(на горілку) на тверду (в руб. і коп. з одиниці продукції)? Поясніть.

6. З яких міркувань диференціюють рівень оподаткування майна, що
переходе в порядку спадщини або дарування, в залежності від ступеня
спорідненості (“черги”) спадкоємців?

7. У чому ви вбачаєте переваги і недоліки цільових податків на зразок
російського податку на потреби установ народної освіти?

8. Якій системі розподілу податкових надходжень між окремими ланками
бюджетної системи ви віддаєте перевагу: закріпленим податкам за певними
бюджетами чи податкам, що розподіляються між бюджетами за принципом
дольової участі? Поясніть. Яка система прийнята в Росії?

9. Платниками земельного податку є землевласники і землекористувачі, але
не орендарі землі. Поясніть.

10. Росія – країна унікально багата природними ресурсами. Деякі
економісти пропонують замінити існуючі податки системою ресурсних
платежів або навіть єдиним ресурсним податком. Прокоментуйте цю
пропозицію, оцініть реальність і наслідки її здійснення.

Рекомендована література

Александров И.М. Налоговые системы России и зарубежных стран. –

М.: Бератор-Пресс, 2002. – С. 25–139.

Налоги и налогообложение / Под ред. И.Г. Русаковой и В.А. Кашина. –

М.: ЮНИТИ, 2000. – С. 437–456.

Налоги и налогообложение / Под ред. М.В. Романовского, О.В. Врублевской.
– СПб.: Питер, 2001. – С.11–462.

(Додаткові джерела вибирайте з загального списку використаної та
рекомендованої літератури, а також здійснюйте самостійний пошук).

2.9. Додаток

Додаток А

Міжнародна хронологія еволюції податків

594 р. до н. е.

Реформи Солона в Афінах: надання громадянських прав за
майново-податковим цензом

578 – 534 рр. до н. е.

Перші цензи (lustrum) в Римі – оцінки майна і доходів для поділу
громадян на податкові розряди (центурії)

506 р. до н. е.

Запровадження в Римі фіскальної монополії на сіль

353 р. до н. е.

5%-й збір із звільнених рабів (vicesima libertatis)

у Римі – перший в Європі постійний прямий податок

285 – 247 рр. до н. е.

Цар елліністичного Єгипту Птоломей II Філадельф запроваджує “Податковий
статут”

45 – 44 рр. до н. е.

Гай Юлій Цезар вводить у Римі 1%-й податок

з продаж (centesima rerum venalium) та передає збір податків від
приватних відкупників державній службі

Біля 40 р. до н. е.

Афоризм Цицерона: “Податки – нерви держави”

I – V ст.

Податкова система Римської імперії. Прямі податки: tributum soli
(податок на власників і орендарів землі), tributum capitis (податок на
інші форми власності), 5%-ний податок на вартість спадщини; непрямі
податки: мито, портові збори, vectigalia (1%-ний податок із продаж),
4%-ний податок на вартість проданих рабів

6 р. н. е.

Перепис населення (ценз) і податковий кадастр

у Римській імперії, згадуваний у Євангеліях

27 р.

Імператор Октавіан Август розділив державні доходи на сенатські
(ераріум) та імператорські (фіск)

В межах 14 – 37 рр.

Фіскальне кредо імператора Тиверія: “Ton deri vult, non deglubi” (“Вівцю
треба стригти, а не обдирати”)

В межах 37 – 41 рр.

Податок на повій, введений імператором Калігулою, – перший в Європі
податок з особистого доходу

В межах 69 – 79 рр.

Входить у вжиток афоризм імператора Віспасіана

з приводу введення акцизу на послуги вбиралень: “Pecunia non olet”
(“Гроші не пахнуть”)

303 р.

Імператор Діоклетіан запроваджує подушний податок ( capitatio ) і
реформує поземельний податок ( jugatio ) , частково замінюючи грошове
оподаткування натуральним. Дану реформу вважають ознакою і одною з
причин занепаду Римської імперії

378 р.

Імператор Граціан визнає Римсько-католицьку церкву державною і звільняє
клір від податків

395 – 1453 рр.

Податкова система Візантії або Східно-Римської імперії: подушний
податок, поземельний податок, що стягувався на основі кадастрової оцінки
так званих податкових ділянок і кругової поруки платників. Із XII ст.
запроваджується відкупна система справляння

805 р.

Капітулярій про податки короля Франкської держави Карла Великого, що
враховував платоспроможність

1040 р.

Легендарна заступниця міста Ковентрі (Англія) Леді Годіва звільняє його
жителів від обтяжливих податків

1066 р.

Заснування королем Вільгельмом I Завойовником казначейства (Exchequer,
Treasury) в Англії

1086 р.

“Книга Страшного Суду” (Domesday Book) –

земельний і майновий податковий кадастр в Англії

1155 р.

Папа Адріан IV узаконює церковний шлюб сервів (кріпаків) під умовою
сплати податку (maritagium)

1187 р.

“Саладінова десятина” – цільовий податок у країнах Західної Європи на
фінансування хрестових походів

1194 р.

Король Англії Ричард I Левове серце запроваджує податок на рицарські
турніри

1207 р.

З приводу оподаткування церковних маєтностей англійський король Іоанн
Безземельний вступає в конфлікт з римським папою Інокентієм III

1215 р.

“Велика хартія вільностей” (Magna Charta) в Англії – обмеження влади
королів на запровадження податків

XIII ст.

З Італії починається вживання терміну “фінанси”

1303 р.

Король Франції Філіп IV з приводу оподаткування вступає в збройний
конфлікт з папою Боніфацієм VIII

1355 р.

Запровадження акцизу на сіль (gabelle) у Франції

1377 р.

Введення в Англії подушного податку (Poll-Tax)

1381 р.

Повстання Уота Тайлера в Англії, інспіроване принизливою формою обліку
платників подушного податку

1429 р.

Жанна д’Арк випрошує в короля Карла VII податковий імунітет для свого
села Домремі (діяв до 1789 р.)

1439 р.

Введення у Франції Taille reelle (податку на землю та будівлі) і Taille
hersonnelle (подушного податку)

1458 р.

Папа Пій II оголошує збір десятини з християн

і євреїв для фінансування війни з Туреччиною

1476 р.

Король Іспанії Фердинанд V запроваджує цільові податки для фінансування
діяльності інквізиції та завоювання Гренади

1516 р.

Королева Ізабелла Кастильська заповідає скасувати alcavala –
універсальний акциз. А. Сміт вважав цей податок причиною економічного
занепаду Іспанії

1552 р.

Запровадження в Росії казенної монополії на горілку (“ царевых кабаков
”)

1601 р.

Введення в Англії місцевого податку на утримання бідних з доходів від
нерухомості (Poor Rate)

1620 р.

Введення фіскальної монополії на тютюн в Англії