Управление затратами на производство

67

Министерство образования Российской Федерации

ННОУ Южно-уральский институт «управления и экономики»

КУРСОВАЯ РАБОТА

По дисциплине: «Лабораторный практикум по бухгалтерскому учету»

На тему: «Управление затратами на производство»

Выполнил студент:

Бакулин М.А.

Группа: БЗс-502

Дата отправления _________

Проверил преподаватель: Струну Е.Л.

Дата проверки ___________________

г. Челябинск, 2007

Оглавление

Теоретическая часть

1. Теоретические основы управления затратами на производство и
реализацию продукции

1.1 Понятие и состав издержек производства и обращения

1.2. Классификация затрат на производство

1.3. Зарубежный опыт определения издержек производства

1.4. Управление затратами на производство и реализацию продукции

2. Совершенствование практики управления затратами на производство и
реализацию продукции

2.1. Значение и содержание методики управления затратами на основе
маржинального анализа

2.2. Группировка затрат в системе маржинального анализа

Список литературы

Практическая часть

Теоретическая часть

1. Теоретические основы управления затратами на производство и
реализацию продукции

1.1. Понятие и состав издержек производства

Деятельность фирмы связана с определёнными издержками (затратами).
Затраты отражают, сколько и каких ресурсов было использовано фирмой.
Общая величина затрат, связанных с производством и реализацией
продукцией (работ, услуг), называется себестоимостью.

Себестоимость продукции (работ, услуг) является важнейшим качественным
показателем, отражающим результаты хозяйственной деятельности
предприятия, а также инструментом оценки технико-экономического уровня
производства и труда, качества управления. Она выступает как исходная
база для формирования цен, а также оказывает непосредственное влияние на
прибыль, уровень рентабельности и формирование общегосударственного
денежного фонда – бюджета.

В «Положении о составе затрат по производству и реализации продукции
(работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг)»
указывается: «Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой
стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции
(работ, услуг) природных ресурсов, материалов, топлива, энергии,
основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на её
производство и реализацию». Приведённое определение себестоимости
относится к производственным затратам и в принятой классификации
составляет производственную себестоимость, а с учётом затрат по
реализации продукции – полную себестоимость промышленной продукции.

В себестоимость продукции включают:

– затраты на подготовку и освоение производства;

– затраты, непосредственно связанные с производством продукции,
обусловленные технологией и организацией производства;

– затраты на оплату труда;

– затраты, связанные с использованием природного сырья;

– затраты некапитального характера, связанные с совершенствованием
технологии и организации производства, а также с улучшением качества
продукции;

– расходы, связанные с изобретательством, техническим
усовершенствованием и рационализаторскими предложениями;

– затраты по обслуживанию производственного процесса (текущий, средний и
капитальный ремонт);

– затраты по обеспечению нормальных условий труда и техники
безопасности;

– расходы, связанные с набором рабочей силы;

– текущие расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией фондов
природоохранного назначения;

– расходы, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров;

– расходы по транспортировке работников к месту работы и обратно;

– выплаты, предусмотренные законодательством о труде (оплата отпусков,
компенсации и т.д.);

– отчисления на государственное социальное страхование и пенсионное
обеспечение, в государственный фонд занятости от затрат на оплату труда
работников, занятых в производстве соответствующей продукции;

– отчисления по страхованию имущества предприятия;

– затраты на оплату процентов по краткосрочных ссудам банков, оплата
услуг банков;

– затраты по гарантийному обслуживанию;

– расходы, связанные со сбытом продукции (упаковка, хранение,
транспортировка);

– затраты на воспроизводство основных производственных фондов
(амортизация на полное восстановление);

– износ (амортизация) по нематериальным активам;

– потери от брака;

– потери от простоев по внутрипроизводственным причинам.

Величина этих затрат зависит от цен на ресурсы, необходимые для
производства товаров, а также от технологии их использования. Цена, по
которой приобретаются производственные ресурсы, не зависит от
деятельности предприятия. Она определяется складывающимся спросом и
предложением на ресурсы. Следовательно, для предприятия чрезвычайно
важен технологический аспект формирования издержек производства,
определяющий, с одной стороны, количество привлекаемых производственных
ресурсов, а с другой – качество их использования. Причём предприятие
должно использовать такие методы производства, которые были бы
эффективными как с технологической, так и с экономической точек зрения и
обеспечивали бы наименьшиеиздержки производства.

В зависимости от места возникновения затрат в хозяйственной деятельности
предприятия различают цеховую, производственную и полную себестоимость.

Под цеховой себестоимостью понимаются затраты цеха на изготовлении
продукции. Себестоимость продукции может определяться для участка,
смены, бригады.

Производственная себестоимость – это сумма производственных затрат цеха
и общезаводских расходов, которые включают расходы по управлению
предприятием (заработная плата персонала заводоуправления, амортизация и
текущий ремонт зданий общезаводского назначения и т.д.). Учитываются
также и непроизводительные расходы (потери от брака, недостача и порча
материальных ценностей и др.).

Полная себестоимость промышленной продукции складывается из затрат на
производство и реализацию продукции, т.е. это сумма производственной
себестоимости и внепроизводственных расходов (стоимость тары,
приобретённой на стороне, отчисления сбытовым организациям в
соответствии с установленными нормами и договорами и др.).

В зависимости от цели (планирования, учёт, анализ, управление и т.д.)
могут использоваться следующие разновидности себестоимости:
себестоимость валовой, товарной или реализованной продукции,
себестоимость сравнимой продукции, себестоимость единицы продукции и
т.д..

Различают также плановую, расчётную и отчётную (фактическую)
себестоимость.

Плановая себестоимость отражает максимально допустимую величину затрат и
включает только те затраты, которые при данном уровне техники и
организации производства являются для предприятия необходимыми. Она
рассчитывается по прогрессивным плановым нормам использования активной
части основного капитала, трудовых затрат, расхода материальных и
энергетических ресурсов.

Расчётная себестоимость используется при технико-экономических расчётах
по обоснованию проектов внедрения достижений научно-технического
прогресса.

Фактическая себестоимость отражает реальные затраты на производство и
реализацию продукции. На предприятиях с отлаженным производством
отчётная себестоимость, как правило, должна быть ниже плановой. Режим
экономии создаётся при улучшении использования основного капитала
трудовых и материальных ресурсов. Превышение отчётной себестоимости от
плановой наблюдается при ухудшении работы предприятия.

1.2. Классификация затрат на производство

В отечественной практике управления затратами для целей планирования,
учёта и калькулирования существует следующая классификация:

* по виду производства – основное и вспомогательное;

* по виду продукции – отдельное изделие, группа однородных изделий,
заказ, передел, работы, услуги;

* по месту возникновения затрат – участок, цех, производство,
хозрасчетная бригада;

· по составу и экономическому содержанию – по элементам и статьям
затрат;

· по способам включения в себестоимость – прямые и косвенные;

· по степени участия в процессе производства – основные и накладные;

· по степени зависимости от уменьшения объема производства – на
пропорциональные (условно-переменные) и непропорциональные
(условно-постоянные)

· по времени отнесения на себестоимость продукции – текущие расходы,
расходы будущих периодов и предстоящие расходы;

· по степени однородности затрат – на элементные и комплексные.

Для практического использования в системе управления формированием
затрат целесообразно использовать классификацию по элементам и статьям
затрат.

Группировка затрат по экономическим элементам применяется при
составлении сметы затрат на производство всей выпущенной продукции,
планировании снижения себестоимости, определения её структуры, а также
при нормировании оборотных средств. Она отличается от группировки затрат
по статьям тем, что в ней все затраты распределяются по видам,
характеризующим их экономическое содержание, без учета мест их
возникновения.

Для предприятий всех отраслей промышленности установлена следующая
обязательная номенклатура затрат на производство по экономическим
элементам:

* материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов). Сюда
относится стоимость приобретаемых со стороны для производства продукции
сырья и материалов, комплектующих изделий и полуфабрикатов, топлива и
энергии всех видов, расходуемых как на технологические цели, так и на
обслуживания производства (отопление здание, транспортные расходы и
т.д.). Из затрат на материальные ресурсы исключается стоимость
возвратных отходов, под которыми понимаются остатки сырья, материалов,
образовавшиеся в процессе производства продукции и утратившие полностью
или частично потребительские качества исходного продукта и в силу этого
используемые с повышенными затратами или вовсе не используемые по
прямому назначению;

* затраты на оплату труда. Сюда относится основная и дополнительная
заработная плата промышленно-производственного персонала предприятия, в
том числе премии рабочим и служащим за производственные результаты,
стимулирующие и компенсирующие выплаты, а также затраты на оплату труда
не состоящих в штате предприятия работников, занятых в основной
деятельности;

* отчисления на социальные нужды. Сюда относятся обязательные
отчисления по установленным нормам органам социального страхования,
Пенсионного фонда, Государственного фонда занятости и медицинского
страхования в процентах к оплате труда работников;

* амортизация основных фондов. Сюда входит сумма амортизационных
отчислений на полное восстановление основных производственных фондов,
определяемые исходя из их балансовой стоимости и установленных норм,
включая и ускоренную амортизацию их активной части;

* прочие затраты. Сюда относятся все другие затраты, не вошедшие в ранее
перечисленные элементы затрат. Это налоги, сборы, отчисления в
специальные фонды и плата по кредитам в пределах установленных ставок,
затраты на командировки, оплата услуг связи и другие.

Группировка затрат по экономическим элементам непригодна для исчисления
себестоимости единицы продукции, так как многие затраты не возможно
распределить по видам продукции.

При калькулировании себестоимости единицы отдельных видов продукции
применяется группировка затрат по калькуляционным статьям. Такая
группировка производится в зависимости от места возникновения и
назначения затрат по видам продукции и услуг. Она используется для
определения себестоимости единицы отдельных видов продукции, а также для
планирования и учета расходов по цехам и переделкам производства.

Перечень статей калькуляции, их состав и методы распределения по видам
продукции, работ, услуг определяются отраслевыми методическими
рекомендациями по вопросам планирования, учета и калькулирования
себестоимости продукции (работ, услуг) с учетом характера и структуры
производства. В качестве типовой группировки применяется следующая
номенклатура, статей калькуляции:

* сырье и материалы (за вычетом стоимости возвратных отходов). Сюда
включаются затраты на все сырье и основные материалы, которые входят в
состав вырабатываемой продукции или являются необходимые компонентами
при её изготовлении, включая расходы на приобретение, заготовку и
доставку их на склад предприятия. Стоимость вспомогательных материалов,
покупных изделий и полуфабрикатов может быть выделена в отдельную
статью, если они занимают значительный удельный вес в себестоимости
продукции. Себестоимость сырья собственной добычи определяется по
цеховой себестоимости карьеров;

* топливо на технологические цели. Сюда включаются затраты на все виды
топлива, используемого непосредственно в технологическом процессе.
Затраты на топливо расходуемое на отопление помещений, учитываются в
статье общепроизводственных и общехозяйственных расходов;

* энергия на технологические цели. Сюда включаются затраты всех видов
энергии покупной или собственной выработки, используемой в
технологическом процессе;

* основная заработная плата производственных рабочих. Сюда включаются
затраты на оплату труда рабочих непосредственно связанных с
изготовлением продукции, включая премии и другие выплаты стимулирующего
характера;

* дополнительная заработная плата производственных рабочих. Сюда
включаются выплаты предусмотренные законодательством о труде или
коллективными договорами за непроработанное на производстве время:
оплата очередных и дополнительных отпусков; оплата льготных часов
подросткам и т.д. Определяется по установленным процентам к основной
заработной плате;

* отчисления на социальное страхование производственных рабочих
производится по установленным процентам от суммы основной и
дополнительной заработной платы производственных рабочих;

* расходы на подготовку и освоение производства. Сюда включаются затраты
связанные с освоением новых производств, новых цехов и технологических
линий;

* расходы на содержание и эксплуатацию оборудования. Сюда включаются
затраты на амортизацию и ремонт оборудования и транспортных средств, на
эксплуатацию оборудования (смазочные и обтирочные материалы, заработная
плата с отчислением на социальное страхование вспомогательных рабочих,
обслуживание оборудования), прочие затраты связанные с содержанием и
эксплуатации оборудования;

* общепроизводственные расходы. Сюда включаются затраты на содержание
аппарата управления и младшего обслуживающего персонала цеха,
амортизацию, содержание и все виды ремонта изделий, сооружений и
инвентаря цеха, расходы по охране труда, а также потери от простоев, от
недостачи материальных ценностей и прочие непроизводственные потери
цеха.

Суммирование затрат по вышеперечисленным статьям образуют цеховую
себестоимость продукции.

· общехозяйственные расходы. Сюда включаются затраты, связанные с
управлением предприятием и организацией производства в целом (заработная
плата аппарата управления, командировки, амортизация, содержание и
текущий ремонт зданий и т.д.), а также налоги, сборы, непроизводительные
расходы.

Общепроизводственные и общезаводские расходы распределяются между
отдельными видами продукции, как правило, пропорционально основной
заработной плате производственных рабочих;

· потери от брака. Сюда относится стоимость окончательно заработной
продукции, а также затраты на исправление брака.

Суммирование всех затрат по всем вышеперечисленным калькуляционным
статьям образует производственную себестоимость.

· внепроизводственные расходы включают затраты по сбыту готовой
продукции.

Все выше перечисленные статьи затрат образуют полную себестоимость
продукции.

Взаимосвязь трех видов себестоимости показана на рисунке.
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Таким образом, экономические элементы затрат и калькуляционные статьи
расходов существенно отличаются по своему содержанию. В то время как в
одном экономическом элементе собран весь объем данного вида затрат, эти
затраты в зависимости от их назначения и роли в производстве продукции
отражаются в различных статьях калькуляции. Так, расходы на
электроэнергию, учитываемые по элементу затрат «материальные затраты»
рассредоточены по следующим статьям калькуляции: «энергия на
технологические цели», «расходы на содержание и эксплуатацию
оборудования», «общепроизводственные расходы», «общехозяйственные
расходы». Также относится к элементу «заработная плата », которая также
рассредоточена по нескольким статьям калькуляции и т.п.

В зависимости от способов включения в себестоимость отдельных видов
продукции затраты подразделяются на прямые и косвенные. [8.195]

Прямые затраты – это расходы, связанные с производством отдельных видов
продукции (на сырье, основные материалы, основная заработная плата
производственных рабочих и т.п.), которые могут быть прямо и
непосредственно включены в их себестоимость.

Косвенные затраты не могут быть отнесены к выпуску определенного
изделия, так как они связаны с работой цеха или предприятия в целом. Они
распределяются между различными изделиями пропорционально тому или
другому условному измерителю, например, заработной плате основных
производственных рабочих.

По степени участия в процессе производства расходом делятся на основные,
непосредственно связанные с осуществлением производственного процесса, и
накладные, связанные с обеспечением и управлением производством.

По степени зависимости от изменения объема производства затраты
подразделяются на пропорциональные (условно-переменные) и
непропорциональные (условно- постоянные ).

Условно-переменные затраты изменяются пропорционально росту объема
производства (сырье, основные материалы, расход топлива, энергии на
технологические цели и т. д.).

Условно-постоянные затраты при уменьшении объема производства
существенно не изменяются (расходы на освещение, отопление, амортизации
зданий и сооружений и т.п.).

По временам отнесения затрат расхода подразделяются на текущие и
единовременные.

Текущими расходами являются те, которые производятся и включаются в
себестоимость продукции отчетного периода.

Единовременными называются расходы, обеспечивающие процесс производства
в течение длительного времени. Они подразделяются в свою очередь на
расходы будущих периодов и предстоящие расходы. К расходам будущих
периодов относятся расходы, производимые в отчетном периоде, но
включаемые в себестоимость продукции постепенно частями в последующие
периоды. Предстоящими называют расходы, которые включаются в затраты
текущего периода, но будут производится в будущих периодах. Делается это
с целью равномерного включения их в себестоимость продукции. К таким
расходом относятся резервы на оплату работникам очередных отпусков, на
проведение ремонтов оборудования и д.р.

По степени однородности затраты подразделяются на элементные и
комплексные.

Комплексные затраты – это многоэлементные статьи. Сюда относятся
общепроизводственные и общехозяйственные, коммерческие и другие расходы.

Такое деление необходимо прежде всего при планировании себестоимости
новых видов продукции, когда выявляются все затраты по их видам.

В рыночной экономике затраты классифицируют также на явные и неявные
(имплицитные).

К явным (бухгалтерским) относятся издержки, принимающие форму прямых
платежей поставщикам факторов производства. Например, заработная плата
рабочих, служащих, менеджеров, выплаты банкам и другим поставщикам
финансовых и материальных ресурсов и многое другое.

Неявные (имплицитные) издержки – это альтернативные издержки
использованных ресурсов, принадлежащих владельцам фирмы или находящиеся
в собственности фирм как юридического лица. Такие издержки не
предусмотрены контрактами, обязательствами для явных платежей и не
отражаются в бухгалтерской отчетности, но от этого они становятся менее
реальными. Например, фирма использует помещения принадлежащие её
владельцу и ничего за это не платит, следовательно имплицитные издержки
будут равны возможности получения денежных платежей за сдачу этого
здания кому-либо в аренду.

В условиях рыночной экономики классификация затрат в отечественном
хозяйстве будет упрощаться и приближаться к зарубежной практике, о
содержание которой рассказано в следующем параграфе.

1.3. Зарубежный опыт определения издержек производства

В развитых странах последние 35-40 лет широко используется метод
определения затрат на производство продукции по ограниченной
номенклатуре калькуляционных статей. В затраты включаются только
переменные расходы: сырьё и материалы, оплата труда, переменная часть
косвенных расходов. Эти затраты рассматриваются как функция величины
производственной деятельности. Совершенно обоснованно считается, что
постоянные расходы слабо связаны с издержками производства отдельных
видов продукции. В соответствии с этим широко принято подразделение
издержек производства предприятия на постоянные, переменные, валовые и
предельные. В свою очередь, постоянные издержки подразделяются на две
группы: остаточные и стартовые.

К остаточным относятся часть постоянных издержек, которые продолжает
нести предприятие, несмотря на то, что производство и реализация
продукции на какое-то время полностью остановлены.

К стартовым относится та часть постоянных издержек, которые возникают с
возобновлением производства и реализации продукции.

Между остаточным и стартовым издержками не существует чёткого
разграничения. На решение вопроса о том, к какой группе постоянных
издержек относить те или иные расходы, влияет срок, на который
приостановлены производство и реализация продукции. Чем длительнее
период остановки хозяйственной деятельности, тем меньше величина
остаточных издержек, т.к. при этом возрастают возможности освободиться
от отдельных видов расходов или сократить их (например, договоров об
аренде помещений, контрактов о найме на работу отдельных категорий
работников и др.)

Сумма постоянных и переменных издержек составляет валовые издержки
предприятия.

Различают также предельные издержки. Так как на предприятиях нередко
возникает вопрос о необходимости расширения или сокращения производства
продукции. При этом следует решить насколько оправданным может быть то
или иное расширение и сокращение производства. При решение этих вопросов
необходимо уметь рассчитывать величину издержек прироста при расширении
хозяйственной деятельности и соответственно издержек сокращения при её
сворачивании.

Что касается группировки издержек производства по экономическим
элементам и по статьям затрат, то на зарубежных предприятиях применяется
группировка, близкая отечественной.

В группировку издержек по экономическим элементам включаются затраты на
приобретение сырья, материалов, топлива, энергии, расходы на содержание
персонала (оплата труда работников), амортизация основного капитала
(основных фондов), издержки по выплате процентов и прочие внешние
издержки (аренда помещений, страховые взносы, транспортные расходы,
услуги сторонних организаций, реклама и прочие расходы).

В состав группировки издержек по статьям затрат входят следующие статьи:

1. «Материалы». Эти затраты составляют наиболее важную статью издержек.
К ним относятся расходы на приобретение сырья, материалов основных и
вспомогательных, полуфабрикатов. Величина расходов на материалы
непосредственно зависит от объёма производства продукции и относится к
переменным издержкам предприятия. Они изменяются пропорционально объёму
производства продукции.

2. «Оплата труда». Сюда входит заработная плата рабочих и
административного персонала. За рубежом так же, как и в нашей стране,
применяются две принципиально отличающиеся друг от друга формы оплаты
труда: повременная и сдельная.

Обе формы оплаты труда (и сдельная и повременная) могут иметь свои
разновидности. Например, за рубежом широко применяется сдельная оплата с
гарантированным минимумом, сдельно-премиальная. Так, при сдельной оплате
с гарантированным минимумом минимальный размер заработной платы может
быть установлен в соответствии с почасовой заработной платой. Такая
смешанная оплата труда обеспечивает рабочему минимальный размер
заработка с одновременным использованием преимуществ сдельной оплаты
труда.

Формой оплаты труда административного персонала на зарубежных
предприятиях служат, как и в нашей стране, должностные оклады. Помимо
окладов таким работникам в порядке стимулирования выплачиваются так
называемые тантьемы (премии), обычно соотносимые с прибылью предприятия.
Некоторые фирмы заключают соглашения со своими работниками в той или
иной форме распределения части своей прибыли.

3. «Плата за аренду помещений». Эта плата нередко составляет
относительно крупную статью издержек. Если предприятие арендует
помещение, то величина издержек по этой статье будет равна общей
величине арендной платы. Если же помещение принадлежит самому
предприятию, то плата за его аренду будет состоять из ряда статей:
выплат по ипотечной задолжности, налогов на недвижимость, страхования,
эксплуатационных расходов, а также с точке зрения утраченных
возможностей – процентов от собственного капитала, вложенного в данную
недвижимость.

4. «Амортизация». На зарубежных предприятиях под амортизацией
понимается часть постоянных издержек, которая складывается путём
распределения единовременных затрат на приобретение основного капитала
на несколько периодов его использования. При этом используется несколько
методов расчёта величины амортизации: амортизация по остаточной
стоимости; амортизация по объёму производства.

Наиболее близка отечественным методам исчисления амортизации является
линейная амортизация. В соответствии с этим методом ежегодная величина
амортизации капитала А рассчитывается по формуле:

А = (ПС – ЛС) / СС,

где ПС – первоначальная стоимость данного элемента основного капитала
(основных фондов). Сюда включаются также расходы по доставке и монтажу;

ЛС – ликвидационная стоимость (стоимость реализации данного элемента
после окончания срока его службы);

СС – срок службы этого элемента основного капитала (период времени, на
протяжении которого планируется использование данного элемента).

5. «Прочие издержки». Сюда относятся расходы на эксплуатацию и ремонт
машин и прочие элементы основного капитала, издержки на различные виды
энергоносителей, расходы на доставку продукции покупателю,
телекоммутационные издержки, почтовый сбор и некоторые другие.

Следует также отметить, что на предприятиях зарубежных стран под
структурой издержек нередко понимается процентное соотношение переменных
и постоянных предприятия в рамках его валовых издержек. По такому
соотношению делают определенные выводы.

Например, относительно высокий уровень постоянных издержек
свидетельствует о высоком уровне механизации и автоматизации
производства, а относительно высокий уровень переменных затрат – о
высоких затратах на оплату труда работников.

На предприятиях зарубежных стран осуществляется сравнительный анализ
издержек производства конкурентов. Такой анализ позволяет сопоставить
структуру издержек собственного производства со структурой издержек
конкурентов, выявить их преимущества, а также излишние издержки у
конкурентов и на основе этого анализа принять необходимые направления на
улучшение структуры издержек производства, снижения этих издержек.

1.4. Управление затратами на производство и реализацию продукции

Достижение высоких результатов работы предприятия предполагает
управление затратами на производство и реализацию продукции. Это сложный
процесс, который означает по своей сущности управление всей
деятельностью предприятия, т.к. охватывает все стороны происходящих
производственных процессов.

В отечественной практике под управлением себестоимостью продукции
понимается планомерный процесс формирования затрат на производство всей
продукции и себестоимости отдельных изделий, контроль за выполнением
заданий по снижению себестоимости продукции, выявление резервов ее
снижения. Основными элементами системы управления себестоимостью
продукции являются: прогнозирование и планирование, нормирование затрат,
учет и калькулирование, анализ и контроль за себестоимостью (рис. 1.2).

Рис. 1.2. Элементы системы управления себестоимостью и их взаимосвязь

Для выделения себестоимости всей товарной продукции предприятия
разрабатывается смета затрат на производство. Она определяет общий объем
затрат на выпуск всей продукции по экономическим элементам затрат. В
смету затрат на производство включаются все затраты как основного, так и
вспомогательных производств, необходимые для выпуска и реализации
промышленной продукции, а также выполнения работ и услуг непромышленного
характера как для хозяйств своего предприятия (капитального
строительства, жилищно-коммунального хозяйства, ремонта и др.), так и
для других организаций, включая затраты на осуществление работ, не
входящих в состав валовой и товарной продукции предприятия. Смета затрат
рассчитывается без внутризаводского оборота как сумма затрат всех цехов
предприятия минус стоимость полуфабрикатов своего производства, работ
промышленного характера и продукции вспомогательных цехов, потребляемых
внутри предприятия.

Данные о затратах на производство по экономическим элементам
определяются в расчетах к бизнес-планам фирм.

Себестоимость единицы отдельных видов продукции определяется путем
разработки калькуляций.

Различают следующие виды калькуляций: плановые, проектно-сметные,
отчетные.

Плановая калькуляция представляет собой расчет затрат по калькуляционным
статьям расходов на производство единицы продукции. Она составляется на
все виды изделий производственной программы на основе прогрессивных норм
затрат труда и средств производства. Она используется в практике
управления производством в качестве своеобразного эталона, сравнение с
которым позволяет выявить пути снижения издержек на производство
продукции и резервы увеличения прибыли за счет снижения себестоимости
продукции каждого вида.

Проектно-сметная калькуляция разрабатывается на вновь осваиваемые виды
продукции или продукцию не предусмотренную планом.

Отчетная калькуляция составляется бухгалтерскими службами фирмы и
характеризует фактический уровень затрат. Помимо целей сравнения с
плановыми данными является важным инструментом финансового контроля за
рациональным использованием в производстве различных видов ресурсов.

Конкретная номенклатура статей затрат разрабатывается с учетом
отраслевых особенностей производства и применяемых методов организации
бухгалтерского учета издержек производства и обращения.

В качестве калькуляционной обычно принимается единица, установленная для
данной продукции в стандарте или технических условиях и служащая для
измерения количества продукции в натуральном выражении (т, м2 и т.д.).

В зависимости от характера продукции, особенностей организации и
технологии производства применяются различные методы калькулирования.
Одним из них является нормативный. Благодаря своему универсальному
характеру нормативный метод рекомендован к внедрению во всех отраслях
народного хозяйства. Он основан на использовании прогрессивных норм
расхода на единицу продукции (нормы расхода материалов и заработной
платы). Его преимущество состоит в том, что он не только прост в
использовании, но и позволяет рационально расходовать материальные,
трудовые и финансовые ресурсы.

· Важным элементом управления затратами является планирование.
Планирование себестоимости осуществляется с целью определения размеров и
изыскание возможностей ее снижения. Планирование себестоимости может
быть текущим и перспективным. Перспективный план разрабатывается на
несколько лет. При текущем планировании (на год) уточняются
перспективные планы на основе данных плановых смет и калькуляций затрат
на производство. При выпуске предприятием одного вида продукции
стоимость единицы является показателем, характеризующим уровень и
динамику затрат на ее производство и реализацию. Промышленные
предприятия, выпускающие разнородную продукцию, планируют снижение
себестоимости сравнительной продукции и величину затрат на один рубль
товарной продукции.

Расчеты плановой себестоимости продукции используются при планировании
прибыли, определении мероприятий технического прогресса, а также при
установлении цен.

При планировании себестоимости продукции предусматривается возможное ее
снижение и достижение в результате этого оптимального уровня затрат на
производство. Поэтому составлению плана по себестоимости должен
предшествовать анализ фактической себестоимости за отчетный период с
целью выявления резервов уменьшения затрат.

Последовательность составления плана по себестоимости следующая:
составляется расчет снижения затрат на производство за счет влияния
технико-экономических факторов; определяется сумма затрат на
обслуживание производства и управление; составляются плановые
калькуляции себестоимости отдельных видов продукции основного
производства; определяется себестоимость товарной и реализуемой
продукции; составляется смета затрат на производство.

Экономически обоснованное планирование себестоимости должно опираться на
систему прогрессивных технико-экономических норм и нормативов
материальных, трудовых и денежных затрат. Система планирования
направлена на организацию контроля затрат и получения прибыли, а также
координацию всех планов организации. Т.о. организация
внутрипроизводственного планирования и учета невозможна без надежной
нормативной базы, т.е. комплекса норм и нормативов. С помощью
нормирования регламентируется расходование персоналом всех видов
ресурсов на предприятии.

· Нормирование – это метод разработки и установления предельных величин
запаса и расходования производственных и иных ресурсов, необходимых для
обеспечения процесса производства и сбыта продукции.

Нормативная база предприятия является основой: планирования;
регулирования и контроля деятельности структурных подразделений;
соизмерения производственных затрат с достигнутыми результатами;
разграничения ответственности за результаты деятельности между
подразделениями; объективной оценки оплаты труда и стимулирования
деятельности персонала по итогам работы.

На любом предприятии нормы и нормативы должны обязательно
пересматриваться в связи с изменением технологии и организации
производства, характеристик материалов, обновлением выпускаемой
продукции.

Нормы и нормативы устанавливаются с целью: недопущения излишнего
расходования ресурсов; обеспечения установленного режима работы
предприятия; недопущения отклонений от заданных характеристик
выпускаемой продукции; соблюдения нормальных условий труда и охраны
окружающей среды; создания баз данных для планирования деятельности
предприятия.

Совершенствование нормативной базы предполагает широкое внедрение более
точных методов расчета норм и нормативов, создание расчетно-обоснованных
норм на все виды работ и процессов, использование вычислительной техники
для разработки, утверждения, автоматизации, сбора, накопления,
систематизации и обновления норм и нормативов, использование
экономико-математических методов.

Управление затратами на основе норм предотвращает ненужные потери,
повышает эффективность производства, улучшает политику закупок, измеряет
расход производственных ресурсов и нацеливает на их эффективное
использование в будущем.

· Другим важнейшим элементом управления является учет и калькулирование
затрат на производство. Его основное назначение – контроль за
производственной деятельностью и управление затратами на ее
осуществление.

Основными задачами учета затрат на производство и калькулирования
себестоимости продукции являются:

– формирование полной и достоверной информации о хозяйственных процессах
и результатах деятельности предприятия, необходимой для оперативного
руководства и управления, а также для использования налоговыми и
банковскими органами, инвесторами, поставщиками, покупателями,
кредиторами, налоговыми, финансовыми и банковскими органами и иными
заинтересованными организациями и лицами;

– учет фактических затрат на производство продукции и контроль за
использованием сырья, материальных, трудовых и других ресурсов в
сопоставлении с утвержденными нормами, нормативами и сметами в целях
выявления отклонений и формирования экономической стратегии на будущее;

– калькулирование себестоимости продукции и контроль за выполнением
плана по себестоимости;

– выявление и оценка результатов деятельности структурных хозрасчетных
подразделений предприятия;

– выявление резервов снижения себестоимости продукции, их мобилизация и
эффективное использование;

– систематизация информации производственной деятельности для принятия
решений, имеющих долгосрочный характер;

– окупаемость производственных и технологических программ,
рентабельность ассортимента выпускаемой продукции, эффективность
капитальных вложений в основные фонды и производственные запасы и т.п.

В странах с развитой рыночной экономикой учет затрат на производство и
калькулирование себестоимости продукции выделены в управленческий учет,
призванный дать информацию для управления себестоимостью продукции
специалистам и администрации предприятия и его подразделений.

В отечественной практике учет затрат на производство и калькулирование
себестоимости продукции является составной частью общей единой системы
бухгалтерского учета.

В настоящее время в нашей стране идет реформирование системы
бухгалтерского учета с целью «приведения национальной системы
бухгалтерского учета в соответствие с международными стандартами
финансовой отчетности». Необходимость реформирования отечественного
учета вызвана изменениями, произошедшими в экономике России, ее активным
вступлением в мировое экономическое и информационное пространство.

· Экономический анализ, как элемента управления затратами находится в
тесной взаимосвязи с остальными его составляющими. Он строится на
информации учета, отчетности, планов, прогнозов. Главная цель анализа –
выявление возможностей более рационального использования
производственных ресурсов, снижение затрат на производство и реализацию
и обеспечение прибыли.

Результаты анализа служат основой для принятия управленческих решений на
уровне руководства предприятием и являются исходным материалом для
работы финансовых менеджеров.

В задачи анализа затрат на производство и реализацию продукции входит:

– оценка динамики и выполнения плана по важнейшим показателям
себестоимости;

– определение факторов, повлиявших на динамику показателей и выполнение
плана по ним, а также сумм и причин отклонения фактических затрат от
плановых;

– оперативное воздействие на формирование показателей себестоимости;

– выявление и мобилизация резервов дальнейшего снижения себестоимости
продукции.

Детальный анализ сложившегося в базисном периоде уровня затрат должен
предшествовать планированию и прогнозированию себестоимости продукции. В
процессе анализа выявляются резервы снижения себестоимости продукции,
которые затем учитываются при разработке текущих и перспективных планов.

Анализу принадлежит важнейшая роль в обеспечении оптимального уровня
себестоимости, а следовательно максимизации прибылей и повышении
конкурентоспособности предприятия. Однако в последние годы анализу
хозяйственной деятельности не уделялось достаточного внимания, т.к. в
нем не было объективной необходимости. Становление рыночных отношений
требует совершенствования методологии анализа с учетом особенностей
переходного к рыночной экономике периода и международного опыта.

Управление затратами на производство и реализацию продукции
осуществляется с целью изыскания резервов снижения себестоимости
продукции и следовательно максимизации прибыли предприятия.

В традиционном представлении важнейшими путями снижения себестоимости
промышленной продукции являются: рост производительности труда и
снижение трудоемкости продукции; улучшение использования сырья,
материалов, топлива и внедрение новых видов сырья и материалов;
улучшение использования основных производственных фондов; сокращение
административно-управленческих расходов и ликвидация непроизводительных
потерь.

Достаточно значительную долю в структуре издержек производства занимает
оплата труда (в промышленности России – 13-14%, развитых стран –
20-25%). Поэтому актуальна задача снижения трудоемкости выпускаемой
продукции, роста производительности труда, сокращения численности
административно-обслуживающего персонала.

Снижение трудоемкости продукции, роста производительности труда можно
достигнуть различными способами. Наиболее важные из них – механизация и
автоматизация производства, разработка и применение прогрессивных
высокопроизводительных технологий, замена и модернизация устаревшего
оборудования. Однако одни мероприятия по совершенствованию применяемой
техники и технологии не дадут должной отдачи без улучшения производства
и труда. Нередко предприятия приобретают или берут в аренду
дорогостоящее оборудование, не подготовившись к его использованию. В
результате коэффициент использования такого оборудования очень низок.
Затраченные на приобретение основных фондов средства не приносят
ожидаемого результата.

Важное значение для повышения производительности труда имеет надлежащая
его организация: подготовка рабочего места, полная его загрузка,
применение передовых методов и приемов труда и др.

Экономия сырья, материалов, топлива и энергии имеет существенное
значение в снижении себестоимости продукции большинства отраслей
промышленности в связи с высоким удельным весом этих затрат в составе
издержек производства (до 60% в структуре затрат).

Пути экономии сырья, материалов и топлива чрезвычайно многообразны. К их
числу относятся такие, как применение ресурсосберегающих технологических
процессов; повышение требовательности и повсеместное применение входного
контроля за качеством поступающих от поставщиков сырья и материалов, а
также комплектующих изделий и полуфабрикатов; внедрение
научно-обоснованных норм расхода материалов, уменьшение потерь и
отходов; вторичное использование материалов.

Улучшение использования основных фондов обеспечивает сокращение расходов
по амортизации основных производственных фондов, а следовательно и
расходов по содержанию оборудования. Повышение коэффициента сменности,
ликвидация простоев, снижение затрат на ремонт путем удлинения
межремонтного периода, увеличение срока службы машин и улучшение
качества ремонтов обеспечивает существенное снижение себестоимости
продукции.

В снижении себестоимости немаловажное место принадлежит сокращению
административно-управленческих расходов. Несмотря на упрощение и
удешевление содержания аппарат управления в последние годы, еще имеются
большие неиспользованные резервы в этой области. На многих предприятиях
аппарат управления остается громоздким, сложным, многоступенчатым, что
также увеличивает себестоимость продукции.

На зарубежных предприятиях рассматриваются также такие факторы снижения
затрат на производство продукции, как определение и соблюдение
оптимальной величины партии закупаемых материалов, оптимальной величины
серии запускаемой в производство продукции, решение вопроса о том,
производить самим или закупать у других производителей отдельные
компоненты или комплектующие изделия.

В сочетании с традиционными путями снижения затрат на производство
продукции вновь возникшие факторы позволят в комплексе довести величину
издержек производства до оптимального уровня.

Эффективное управление себестоимостью продукции невозможно без строго и
регулярного контроля за уровнем затрат на производство.

Контроль – завершающий процесс планирования и анализа, направляющий
деятельность предприятия на выполнение установленных заданий,
позволяющий вскрывать и устранять возникающие отклонения. Существуют
разные сферы и виды контроля. Однако они постоянно меняются, обладают
отличительными особенностями на каждом предприятии, отражая специфику
его деятельности. Считают, что издержки производства лучше всего
контролировать по местам возникновения, центрам затрат, центрам
ответственности.

В заключении следует еще раз отметить, что все элементы метода действуют
не изолированно друг от друга, а в тесной взаимосвязи и
взаимозависимости.

Проблема разработки и использования в практике новых подходов к
эффективному управлению издержками производства широко обсуждается в
отечественной и зарубежной экономической литературе. Зарубежная методика
управления затратами на основе маржинального анализа рассмотрена в
третьей главе.

2. Совершенствование практики управления затратами предприятия на
производство и реализацию продукции

2.1. Значение и содержание методики управления затратами на основе
маржинального анализа

Управлению затратами на производство и реализацию продукции до
настоящего времени не уделялось достаточного внимания, т.к. в этом не
было объективной необходимости. Становление рыночных отношений требует
разработки содержания и методики управления себестоимостью с учетом
особенностей переходного к рыночной экономике периода и международного
опыта. Решение этой задачи возможно на основе маржинального анализа,
методика которого базируется на изучении соотношения между тремя
группами важнейших экономических показателей: издержками, объемом
производства продукции и прибылью. Данный метод управленческих расчетов
разработан был в 1930 году американским инженером Уолтером
Раунтенштрахом как метод планирования, известный под названием графика
критического объема производства. Впервые подробно был описан в
отечественной литературе 1971 г. Н.Г. Чумаченко.

Проведение маржинального анализа базируется на современной системе учета
себестоимости “директ – костинг”, которую еще называют “системой
управления себестоимостью” или “системой управления предприятием”. В
этой системе себестоимость промышленной продукции учитывается и
планируется только в части переменных затрат. Постоянные расходы
собираются на отдельном счете и с заданной периодичностью списываются
непосредственно на финансовый результат предприятия. При этом они также
находятся под постоянным контролем, т.е. осуществляется жесткая проверка
обоснованности их уровня, контролируются сметы по предприятию и цехам,
так как экономия или перерасход в части постоянных расходов также
оказывает влияние на формирование прибыли.

Оптимизация прибыли предприятия в условиях рыночных отношений требует
постоянного притока оперативной информации не только внешнего характера
(о состоянии рынка, спроса на продукцию, ценах и т.п.), но и внутреннего
– о формировании затрат на производство и себестоимости продукции. Эта
информация опирается на систему производственного учета расходов по
местам их возникновения и видам изделий, на выявленные отклонения
расхода ресурсов от стандартных норм и смет, на данные о калькуляции
себестоимости отдельных видов продукции, учете результатов реализации по
видам изделий.

Система “директ – костинг” является атрибутом рыночной экономики. В ней
достигнута высокая степень интеграции учета, анализа, и принятия
управленческих решений. Главное внимание в этой системе уделяется
изучению поведения затрат ресурсов в зависимости от изменения объемов
производства, что позволяет гибко и оперативно принимать решения по
нормализации финансового состояния предприятия.

Наиболее важные аналитические возможности маржинального анализа состоят
в определении:

· действия операционного (производственного) рычага;

· безубыточного объема производства (порога рентабельности, окупаемости
издержек) при заданных соотношениях цены, постоянных и переменных
затрат;

· запаса финансовой прочности предприятия);

· необходимого объема продаж для получения заданной величины прибыли.

Проведение расчетов по методике маржинального анализа требует
соблюдения ряда условий:

· необходимости деления издержек на две части переменные и постоянные;

· переменные издержки изменяются пропорционально объему производства
(реализации) продукции;

· постоянные издержки не изменяются в пределах релевантного объема
производства (реализации) продукции, т.е. в диапазоне деловой активности
предприятия, который установлен исходя из производственной мощности
предприятия и спроса на продукцию;

· тождество производства и реализации продукции в рамках
рассматриваемого периода времени, т.е. запасы готовой продукции
существенно не изменяются;

· эффективность производства, уровень цен на продукцию и потребляемые
производственные ресурсы не будут подвергаться существенным колебаниям
на протяжении анализируемого периода;

· пропорциональность поступления выручки объему реализованной продукции.

2.2. Группировка затрат в системе маржинального анализа

Как уже отмечалось в параграфе 1.2 затраты классифицируют по различным
признакам. В основу методики маржинального анализа положено деление
производственных и сбытовых затрат в зависимости от изменения объёма
производства на переменные и постоянные.

К переменным относятся затраты, величина которых изменяется с изменением
объёма производства: затраты на сырьё и материалы, заработная плата
основных производственных рабочих, топливо и энергия на основные
производственные цели и другие расходы.

Отдельные элементы переменных расходов в свою очередь в зависимости от
темпов их изменения подразделяются на пропорциональные, прогрессивные и
дегрессивные. Но в среднем переменные расходы изменяются пропорционально
объёму производства продукции. На практике пропорциональная зависимость
“выручка от реализации – переменные затраты” обладает меньшей
жёсткостью. Например, при увеличении закупок сырья поставщики его
нередко предоставляют предприятию скидку с цены, и тогда затраты на
сырьё растут несколько медленнее объёмов производства.

К постоянным принято относить такие затраты, величина которых не
меняется с изменением объема производства, например, арендная плата,
проценты за пользование кредитом, начисленная амортизация основных
фондов, оклады управленческих работников, административные расходы и
другие расходы.

Следует отметить, что разделение затрат на постоянные и переменные
несколько условные, поскольку многие виды затрат носят полупеременный
(полупостоянный) характер. Однако недостатки условности разделения
затрат многократно перекрываются аналитическими преимуществами “директ –
костинг”.

Важнейшем аспектом анализа постоянных расходов является деление их на
полезные и бесполезные (холостые) т.о., постоянные затраты можно
представить как сумму полезных затрат и бесполезных, не используемых в
процессе производства.:

Zconst= Zполезные+Zбесполезные

Величину полезных и бесполезных затрат можно определить по формуле:

Zбесполезные = (Nmax – Nэфф )* Zconst /Nmax

Z полезные= Nэфф * Zconst/Nmax,

где Nmax -максимально возможный выпуск продукции;

Nэфф-фактический объем производства продукции.

Степень реагирования издержек производства на изменения объема продукции
может быть оценена с помощью коэффициента реагирования затрат. Этот
коэффициент вычисляется по формуле:

Кi =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где: К- коэффициент реагирования затрат на изменения объема
производства;

Z – изменение затрат за период, в %;

N – изменение объёма производства, в %.

Этот коэффициент используется как критерий отнесения затрат к той или
иной группе. Для постоянных расходов коэффициент реагирования затрат
равен нулю. ( К = 0). В остальных случаях затраты будут считаться
переменными. Значения коэффициента реагирования затрат произведены в
таблице

Значение коэффициента реагирования затратХарактер проведения затратК = 0

0 1Постоянные затраты

Дегрессивные затраты

Пропорциональные затраты

Прогрессивные затраты

Список литературы

1. Ветров А.А. Операционный аудит-анализ. – М.: Перспектива, 1996.-120
с.

2. Карпова Т.П. Управленческий учёт. – М.: Аудит, ЮНИТО, 1998.-350 с.

3. Методические рекомендации по преподаванию курса «Управленческий
учет». – Казань: изд. КФЭИ, 2004.

4. Раин Б. Стратегический учет для руководителя. – М.: ЮНИТИ, 2003.

5. Шим Дж., Сигел Д. Методы управления стоимостью и анализ затрат. – М.:
Филинъ. 2003

6. Информационный портал сети Интернет

Практическая часть

Выписка из учетной политики предприятия на 2007 г.

1. Учет основных средств ведется в соответствии с ПБУ 6/01 и инструкцией
по применению Плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной приказом
Министерства финансов РФ от 31 октября 2000 г. №94н. Определение
остаточной стоимости описываемых основных средств (по любым причинам)
производится на отдельном субсчете «Выбытие основных средств»,
открываемом к сч. 01 «Основные средства».

2. Для выявления фактической себестоимости заготовления материалов
применяется сч. 15 «Заготовлении и приобретение материалов». На сч. 10
«Материалы» учитываются по учетным ценам, в качества которых
используются отпускные (договорные) цены (без НДС). Разница между
стоимостью материалов по учетным ценам и фактической себестоимостью
приобретения поступивших материалов отражается на сч. 16 «Отклонение в
стоимости материалов».

3. материалы списываются со сч. 10 «Материалы» по учетным ценам в дебет
разных счетов. Доведенные списания материалов по фактической
себестоимости их приобретения производится путем пропорционального
распределения общей суммы отклонений, отраженной в учете на конец
отчетного периодов (месяца), между суммами списания материалов на
разные счета.

4. Согласно ПБУ 10/99 акционерное общество ведет учет в резерве
следующих элементов затрат:

· материальные затраты;

· затраты на оплату труда;

· отчисления на социальные нужды;

· амортизация;

· прочие затраты

5. В производственную себестоимость продукции включается следующие
калькулированные статьи:

· сырье и материалы;

· заработная плата производственных рабочих;

· отчисления на нужды социального страхования по заработной плате
производственных рабочих;

· потери от брака;

· общепроизводственные расходы;

· общехозяйственные расходы.

6. В полную себестоимость реализованной продукции включается, кроме
полной ее производственной себестоимости, общий размер ежемесячных
расходов на продажу, учитываемых на сч. 44 «Расходы на продажу» того же
названия.

7. Для учета затрат на производство используются различные модели
отнесения затрат: в основном производстве для учета управленческих
производственных затрат используется сч. 25 «Общепроизводственные
расходы», во вспомогательном же производстве данный счет не
используется.

8. При формировании себестоимости производственной продукции основного
производства на сч. 20 «Основное производство» отражаются основные
(переменные) затраты, на сч. 25 «Общепроизводственные расходы»
учитывается часть накладных расходов, связанных с управлением основного
производства, которые с определенной степенью условности принимаются
как условно-переменные. В конце месяца общепроизводственные расходы,
учтенные на сч. 25 «Общепроизводственные расходы», полностью списываются
на сч. 20 «Основное производство», где собираются переменные расходы,
т.е. сокращения себестоимости.

Переменные затраты на изготовление продукции учитываются по сокращенной
номенклатуре статей (без общехозяйственных расходов).

Общехозяйственные расходы (сч. 26) являются условно-постоянными и
ежемесячно списываются непосредственно на сч. 90 «Продажи».

9. Во вспомогательном производстве себестоимость формируется
непосредственно на сч. 23 «Вспомогательное производство», на котором
отражаются все переменные (основные и накладные) расходы, связанные с
созданием продукции и управлением вспомогательным производством (без
употребления сч. 25 «Общепроизводственные расходы», субсчета
«Общепроизводственные расходы вспомогательного производства».

10. Акционерное общество ежемесячно образует резерв предстоящих расходов
на ремонт основных средств. В соответствии с принятыми моделями учета
затрат на производство суммы начисляемого резерва относятся:

· по основному производству – на сч. 25 «Общепроизводственные расходы и
сч. 26 «Общехозяйственные расходы»;

· по вспомогательному производству – на сч. 23 «Вспомогательное
производство»

11. Размер незавершенного производства по основному производству
определяется на основании данных инвентаризаций, проводимых на конец
отчетного месяца. Результаты инвентаризации оформляются актами и
утверждаются руководителем предприятия.

12. Фактическая себестоимость выпущенной продукции определяется на сч 20
«Основное производство» расчетным путем: остатки незавершенного
производства на начало месяца плюс дебетовые обороты за отчетный месяц
минус остатки незавершенного производства на конец отчетного месяца.

13. Движение готовой продукции на сч. 43 «Готовая продукция отражается
по нормативной сокращенной себестоимости. Для учета выпуска продукции
используется сч. 40 «Выпуск продукции». По дебету данного счета
учитывается фактическая сокращенная фактическая сокращенная
себестоимость готовой (выпущенной из производства) продукции, а по
кредиту ее нормативная (плановая) стоимость. Сч. 40 «Выпуск продукции»
ежемесячно закрывается. Отклонения, образовавшиеся на данном счете,
списываются в дебет сч. 90 «Продажи» черной или красной записью в
зависимости от характера отклонений.

14. Моментом реализации продукции основных средств и прочих активов для
учета, так же как и для налогообложения, является момент отгрузки,
оформленный соответствующими первичными документами и с предъявлением
покупателем счетов и счетов-фактур.

15. Исходя из принятой модели учета готовой продукции, фактическая
себестоимость реализованной продукции формируется на сч. 90 «Продажи».
Она состоит из нормативной сокращенной стоимости отгруженной продукции,
списанных отклонений фактической себестоимости выпущенной продукции от
ее нормативно-плановой величины, общехозяйственных расходов и расходов
на продажу. Из этого следует, что на основании соответствующих первичных
и других документов, составляемых при отгрузке продукции, делаются
проводки: Д-т сч. 90 «Продажи», К-т сч. 43 «Готовая продукция» (на сумму
нормативной стоимости отгруженной продукции), сч. 40 «выпуск продукции
(работ, услуг)» (на сумму фактической себестоимости нормативно-плановой
оценки), сч. 44 «Расходы на продажу» (в полном размере затрат,
осуществленных в отчетном периоде), сч. 26 «Общехозяйственные расходы (в
полном размере затрат, осуществленных в отчетном месяце).

16. Использованная часть непраспределенной прибыли предприятиях
учитывается на отдельном субсчете синтетического сч. 84
«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Таблица 1

Остатки по счетам бухгалтерского учета на 1 марта 2007г.

№Наименование счетовСуммаДебетКредит01Основные средства11 280
00002Амортизация основных средств4 823 27504Нематериальные активы765
30005Амортизация нематериальных активов 191 32507Оборудование к
установке30 20008Вложения во внеоборотные активы627 52010Материалы (по
учетным ценам)613 37015Заготовление и приобретение материальных126 210
ценностей16Отклонение в стоимости материальных ценностей53 27019Налог на
добавленную стоимость по приобретенным ценностям65 61020Основное
производство1 320 78043Готовая продукция672 57050Касса6 78051Расчетный
счет7 241 20052Валютный счет1 270 53057 Переводы в пути75
80058Финансовые вложения580 00059Резервы под обеспечение вложений в
ценные бумаги192 50060Расчеты с поставщиками и подрядчиками429
71062Расчеты с покупателями и заказчиками892 70066Расчеты по
краткосрочным кредитам и займам1 597 80067Расчеты по долгосрочным
кредитам и займам6 417 80068Расчеты по налогам и сборам420 17069Расчеты
по социальному страхованию и обеспечению 230 45070Расчеты с персоналом
по оплате труда729 53071Расчеты4 50073Расчеты с персоналом по прочим
операциям70 35075Расчеты с учредителями 270 56076Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами:

– дебиторами

– кредиторами

109 600

270 83080Уставный капитал9 770 00081Собственный капитал1 561
30082Резервный капитал 27 50083Добавочный капитал978 60084
Нераспределенная прибыль665 10096Резервы предстоящих расходов46
63098Доходы будущих периодов75 80099Прибыль и убытки765 130Итого27 627
65027 627 650

Таблица 2

Журнал хозяйственных операций

№ОперацияСуммаДебетКредит1Поступили от поставщиков основные средства.
Согласно счету-фактуре:

Покупная цена поставленных основных средств40 500

08

60НДС, включенный в счет-фактуру поставщика 18% 7 2901960Итого:47
7902Оказаны консультационные услуги, связанные с приобретением основных
средств. Составлен акт и предъявлен счет-фактура:

по тарифу

1 060

08

60НДС, включенный в счет-фактуру 18%1911960Итого:1 2513Списываются
расходы за транспортировку приобретенных основных средств, оплаченные
из подотчетных средств:

Стоимость услуг по тарифу согласно счету-фактуре

720

08

71НДС по счету-фактуре 18%1301971Итого:8504Оплачен счет-фактура по
договору подряда4 956 0006051Приняты по акту выполненные
строительно-монтажные работы по договору-подряду

Сметная стоимость строительно-монтажных работ по возведению здания цеха
согласно счету-фактуре

4 200 000

08

60НДС по счету-фактуре 18%756 0001960Итого:4 956 0005Отражены затраты за
регистрацию права собственности на задние цеха2 10008606Внесены
учредителями в качестве вклада в уставный капитал30 00051757Приняты
объекты основных средств к бухгалтерскому учету по первоначальной
стоимости (сумму определить)

4 244 380

01

08

8

Начислена амортизации я основных средств, находящихся в эксплуатации к
началу текущего месяца:

оборудования и др. объектов, используемых в основном производстве

2 300

25

02объектов, используемых во вспомогательных производствах1
2002302Объектов общехозяйственного назначения2 2502602Итого:5 7509
Списана амортизация, начисленная по основным средствам, подлежащим
реализации в отчетном месяце6 78002/101/210Списана первоначальная
стоимость основных средств, реализуемых в отчетном периоде30
70001/201/111Списана остаточная стоимость основных средств,
реализованных в отчетном месяце, (сумму определить)23
92091/201/212Отражена продажная стоимость основных средств, отгруженных
покупателю, на основании выписанного счета-фактуры:

по договорной стоимости без НДС

21 125

62

91/1НДС 18%3 80391/268Итого:24 92813Отгружено оборудование в качестве
взносов в уставный фонд другой организации оборудование, требующее
монтажа по фактической себестоимости заготовления

7 200

58/4

0714Списываются расходы по погрузке, разгрузке и доставке оборудования,
требующего монтажа, переданного в уставный капитал другой организации
(услуги сторонней организации)

780

58/4

7615На основании счета-фактуры транспортной организации отражена сумма
НДС по доставке, погрузке и разгрузке оборудования, передаваемого в
уставный капитал другой организации

140

58/4

76

16Отражена договорная стоимость переданного оборудования и списана
разница в его оценке (сумму определить)

25 360

62/1

91/117Выручка (поступившая на расчетный счет) по договорной цене
(включая НДС) за реализованные основные средства

25 360

51

62/118Принятые к оплате счета-фактуры поставщиков по транспортным
услугам, связанными с реализацией основных средств:

Стоимость услуг по счетам поставщиков (без НДС)

700

91/2

60НДС по счету-фактуре поставщика 18%1261960Итого:82619Произведены
ежемесячные отчисления в резерве предстоящих расходов и платеже для
регулирования затрат на ремонт основных средств:

основных цехов

4 000

25

96вспомогательных цехов2 2002396общехозяйственных подразделений3
8002696Итого:10 00020Предъявлены акты в счета-фактуры подрядчиков за
выполненные ремонтные работы:

стоимость работ без НДС

12 600

96

60НДС по ремонтным работам 18%2 2681960Итого:14 86821Оприходованы
приобретенные нематериальные активы в акцептован счет:

5 800

04

08Стоимость по счету-фактуре (без НДС)5 8000860НДС 18%1 0441960Итого:6
84422Начислена ежемесячная амортизация по нематериальным активам
общехозяйственного назначения

8 300

26

0523Списана первоначальная стоимость нематериальных активов, подлежащих
реализации

7 965

91/2

0424Списана амортизация, начисленная по материальным активам, подлежащим
реализации

1 750

05

91/125Описаны:

Нематериальные активы, отгруженные (реализованные) покупателю по
остаточной стоимости (сумму определить)

6 215

91/2

04расходы по реализации, оплаченные из подотчетных
сумм62091/271Стоимость переданных покупателю реализованных
нематериальных активов (включая НДС)

9 800

62

91/1НДС по реализованным нематериальным активам 18%

1495

91/2

68/226Поступили Ра расчетный счет суммы за реализованные нематериальные
активы

9800

51

6227Приняты к оплате в течение месяца счета поставщиков материалов:

по оптовым ценам

410 420

15

60НДС по счету-фактуре 18%73 8761960Итого:484 29628Отражаются расходы по
транспортировке, выгрузке и других операций по заготовлению материалов:

по счетам-фактуре поставщиков (без НДС)

70 360

15

60НДС по счетам-фактурам поставщика 18%12 6651960Итого:83
02529Отражаются расходы на приобретение, выгрузку и другие операции по
заготовление материалов:

По авансовым отчетам (без НДС)

13 662

15

71НДС по авансовым отчетам 18%2 4591971Итого:16 12130Оприходованы
приобретенные в течение месяца материалы по учетным ценам

410 420

10

1531Списаны отклонения фактической себестоимости приобретенных
материалов от их учетной цены (суму определить)

84 022

16

1532Отпущены в производство материалы по учетной цене, предназначенные
для:

изготовления продукции

210 100

20

10на производство услуг вспомогательных производств150 4002310на
обслуживание оборудования и другие общепроизводственные цели в основном
производстве

120 300

25

10на общехозяйственные цели170 5002610на упаковку продукции60
3004410Итого:711 60033Списаны отклонения фактической себестоимости
материалов, относящихся к израсходованным:

на изготовление продукции

28 174

20

16на производство услуг вспомогательных производств20 1692316на
обслуживание оборудования и другие общепроизводственные цели в основном
производстве

16 132

25

16на общехозяйственные цели22 8642616на упаковку продукции8
0864416Итого: (для расчета сумм отклонений составьте табл., приведенную
в приложение 1)

9542534Отгружены покупателям материалы по рыночным ценам2
77862/191/135Списана фактическая себестоимость заготовления
реализованных материалов:

по учетной цене

2 315

91/2

10Отклонения фактической себестоимости заготовления от учетной оценки
(см. Приложение 1)

310

91/2

1636Начислен НДС по реализованным материалам42491/26837Поступили на
расчетный счет суммы за реализованные материальные активы

2 778

51

6238Начислены суммы, причитающиеся в оплату труда рабочим за
изготовление продукции

270 500

20

70работникам за обслуживание основных цехов

80 400

25

70работникам вспомогательных производств

90 600

23

70управленческому персоналу организации

210 200

26

70премии работникам, занятым изготовлением продукции

130 400

20

70по листам нетрудоспособности30 3006970Итого:812 40039Произведены
удержания из заработной платы:

Налог на доходы работникам (физических лиц)

97 500

70

68/1по исполнительным документам22 3007076/2в возмещение материального
ущерба

250

70

73/2Итого:120 05040

Произведены отчисления на государственное социальное страхование,
пенсионное обеспечение и медицинское страхование на основе заработной
платы 26%: рабочих, занятых изготовлением продукции
70 330

2069работников, обслуживающих основные цеха 20 904

2569работников вспомогательных цехов 23 5562369управленческого персонала
организации 54 6522669премии работников, занятых изготовлением продукции
33 9042069Итого: 203 34641 Получены наличные денежные средства в кассу
организации с расчетного счета по чеку

955 000

50

5142 Получены наличные денежные средства в кассу организации в качестве
вклада а уставный капитал от физических лиц

80 000

50

75/143 Возвращен в кассу остаток неиспользованных подотчетныхсумм.

520

50

7144 Погашена задолженность по недостаче, выявленной в ходе
инвентаризации, путем взноса денежных средств в кассу организации

150

50

73/245 Выдана заработная плата работникам организации (за вторую ,
половину предыдущего месяца и аванс за текущий месяц) 980 000705046
Выдана сумма под отчет 20000715047

Подтверждена целесообразность расходов, включенных в состав издержек, по
авансовым отчетам: общехозяйственных 3202671расходов пи продаже 1
1504471Итого: 1 47048 Депонированы невыплаченные суммы заработной платы
и аванса 3 3707076/449Внесены на расчетный счет денежные средства из
кассы

7 020

51

5050 Получен краткосрочный кредит банка на пополнение оборотных средств
190 000516651

Согласно полученным счетам-фактурам начислены затраты за использование
тепла, света, газа и др. в процессе: обслуживания основного производства
25 70025

60обслуживания вспомогательного производства 73002360обслуживания
общехозяйственных подразделений организации 102002660реализации
продукции 21004460НДС по приобретенным услугам 18%
8 1541960Итого: 53 45452 Оплачены счета организаций, предоставляющих
тепло, свет, газ, электроэнергию и аналогичные услуги

53 454

60

5153

Перечислена задолженность: поставщикам и подрядчикам (по расчетам
текущего месяца, см. операции 1,18,20,21,27,28), в том числе НДС 637 649

60

51разным кредиторам (по расчетам за март, см. операцию 2), в том числе
НДС 1 2516051разным кредиторам (по расчетам прошлых периодов), е том
числе НДС, 270 83076/5

51бюджету по налогам 420 1706851органам социального страхования и
обеспечения

230 450

69

51в уплату краткосрочного кредита 50 0006651в уплату долгосрочного
кредита 80 0006751Итого: 1 690 35054Поступила на расчетный счет выручка
за продукцию по оптовым ценам, включая НДС

1 210 600

51

6255На валютный счет поступила выручка за продукцию, отгруженную
зарубежному покупателю

400 000

52

6256Произведена обязательная продажа валютной выручки (в размере 75%
общей суммы) на бирже по действующему ку

300 000

57

5257Зачислена на расчетный счет рублевая выручка от обязательной продажи
иностранной валюты

300 000

51

91/158Списывается стоимость реализованной валюты

300 000

91/2

5759Перечислена на специальный транзитный валютный счетсумма,
предназначенная на покупку валюты для оплаты контрактов с зарубежными
поставщиками

1 056 760

52/2

5160Списывается положительная курсовая разница, образовавшаяся на
валютном счете за март

137 053

52

91/161Подлежит зачету НДС по оприходованным и оплаченным
товарно-материальным ценностям и оказанным услугам

864 203

68

1962Затраты вспомогательного производства в конце месяца отнесены на:

обслуживание основного производства (сумму определить)

82 719

25

23общехозяйственные нужды 212 7062623Итого: 295 42563Списаны затраты на
обслуживание основного производства (сумму определить)

352 455

20

2564Оприходована на склад выпущенная из производства готовая продукция
по учетной цене

1 001 467

43

40

65

Произведен расчет и списана фактическая себестоимость выпущенной из
производства продукции, с учетом того, что незавершенное производство
составило 1 410709 руб. Для расчета фактической себестоимости составьте
табл. в ч.3 Приложения 2

1 005 934

40

2066Списывается разница между фактической себестоимостью готовой
продукции и ее оценкой по учетным ценам (сумму определить)

4 467

90/2

4067Списывается отгруженная (реализованная) продукция по учетным ценам

822 860

90/2

4368Отгружена со склада готовая продукция покупателям внутри страны и на
экспорт по договорным ценам, включая НДС

1 905 960

62

90/169Отражено записями в аналитическом учете по сч. 62 получение от
покупателя векселя

876 000

58/2

62/170Поступили на расчетный счет денежные средства:

а) в оплату векселя

876 000

51

58/2б) в оплату % по векселю исходя из квартального срока действия
векселя и годовой ставки равной 30% (сумму

65 700

51

91/171Начислен НДС на реализованную продукцию 18%

290 740

90/3

68/272Списываются на расходы по продаже продукции общехозяйственные
расходы (сумму определить)

695 792

90/2

2673Описываются коммерческие расходы (сумму определить)

71 636

90/2

4474Выкуплены у акционеров принадлежащие им акции. Оплата произведена из
кассы

30 200

81

5075Уменьшен уставный капитал АО путем погашения выкупленных акций по
номинальной стоимости (после регистрации изменения размера уставного
капитала в установленном порядке)

28 000

80

8176Начислен доход по облигациям (ценным бумагам) за месяц 30
0007691/1Одновременно произведено списание части разницы между
номинальной (1 200 000 руб.) и покупной стоимостью (1 000 000 руб.) 10
0008191/1Итого: 40 00077Определены затраты по приобретению облигаций:

покупная стоимость облигаций, номинальная стоимость которых составляет
940 000 руб. (срок погашения более 1 года). Проценты выплачиваются
ежеквартально исходя из ставки 24% годовых

800 000

08

76стоимость услуг финансового консультанта 40 0000876начислено
вознаграждение посреднической организации

70 000

08

76Итого: полная покупная стоимость (фактические затраты по приобретению)

910 00078Приняты к учету долгосрочные ценные бумаги по фактическим
затратам, связанным с их приобретением

910 000

58

0879Начислены ежеквартальные % по приобретенным в данном квартале
облигациям (сумму определить исходя из полного квартала)

56 400

76

91/180Одновременно с начислением % по облигациям доначислена сумма
стоимости превышения номинальной стоимости облигаций над стоимостью
приобретения (сумму определить)

30 000

58

91/181Отражена задолженность эмитента по выплате денежных средств по
облигациям, срок погашения которых наступил в отчетном месяце

73 000

76

91/182Списана стоимость погашенных облигаций

70 000

91/2

58/283Получены денежные средства в погашение стоимость облигаций 73
000517684Переданы покупателю (реализованы) краткосрочные ценные бумаги
по рыночной цене (оплата не произведена)

220 000

76

91/185Списана полная покупная стоимость реализованных краткосрочных
ценных бумаг

282 000

91/2

5886Дополнительные расходы, связанные с реализацией краткосрочных ценных
бумаг (не оплачены)

18 000

91/2

7687Государственная пошлина отражена в составе нереализованных расходов

830

91/2

6888Отражена задолженность транспортной компании по уплате неустойки в
сумме, присужденной судом

16 600

76

91/189Отражена сумма госпошлины, подлежащей возмещению по решению суда

830

76

91/190Оплачена госпошлина за рассмотрение иска в арбитраже

830

68

5191Поступили денежные средства от транспортной организации во
исполнение решения арбитражного суда 16 6

8305

517

7692Списывается сальдо прочих доходов и расходов на финансовые
результаты (сумму определить)

281 799

91/9

9993Списывается прибыль/убыток от продаж (сумму определить)

20 465

90/9

9994Начислен налог на прибыль 72 5439968

Приложение 1

Расчет отклонений фактической себестоимости материалов от их учетной
цены за сентябрь месяц 2007 г.

№ Содержание По учетным ценам Отклонения По фактическим затратам 1
Остаток материалов на 1 марта (сч. 10 и 16) 613 37053 270666 6402
Приобретено за март (сч. 10 и 16) 410 42084 022494 4423 ИТОГО с
остатками 1 023 790137 2921 161 0824 Израсходовано – всего 711 60095
425807 0255 в том числе 6 на производство продукции 210 10028 174238
2747 на обслуживание основного производства 120 30016 132136 4328 во
вспомогательных производствах 150 40020 169170 5699 на общехозяйственные
нужды 170 50022 864193 36410 на упаковку продукции 60 3008 08668 38611
реализовано материалов 2 3153102 625

Таблица 2

Остатки незавершенного производства по нормативной (стандартной)
себестоимости

№

Статьи затрат

Суммана 1.03на 1.04 1 Сырье и материалы 275 347 275 859 2 Заработная
плата производственных рабочих 324 900 352 689 3 Отчисления на
социальные нужды 123 462 134022 4 Брак в производстве 5
Общепроизводственные расходы 597 071 648 139 Итого: 1 320 780 1 410 709

Приложение 2

Сводная ведомость учета затрат на производство и выпуск продукции

Часть 1. Затраты на производство и реализацию выпускаемой продукции

№С кредита счетов

В дебет счетовЗатраты на производство продукции в поэлементном
разрезеИтого элементовРаспределение затрат по сч. 23Итого после
распределения затрат вспомогательного производства02.0510.16706960, 71
89 и др.АБ12345678120. Основное
производство-238274400900104234-743408Х743408223. Вспомогательное
производство120017056990600235569500295425ХХ325. Общепроизводственные
расходы230013643280400209042970026973682719352455426. Общехозяйственные
расходы105501933642102005465214320483086212706695792544. Расходы на
продажу-68386–325071636Х716366Итого
(п.1+п.2+п.3+п.4+п.5)1405080702578210020334656770186329129542518632917Вс
его затрат по экономическим
элементам14050807025782100203346567701863291ХХ

Часть 2. Расчет фактической сокращенной себестоимости выпущенной
продукции в разрезе калькуляционных статей (согласно действующей учетной
политике)

№Показатели расчетаСырье и материалыЗаработная плата производственных
рабочихОтчисления на производственные нуждыБрак в
производствеОбщепроизводственные расходыИтогоАБ1234561Затрат на основное
производство 238 274400 900104 234-352 4551095863Остатки незавершенного
производства (см. табл. 2)2а) на начало месяца275 347324 900123 462-597
07113207803б) на конец месяца275 859352 689134 022-648 13914107094Итого
фактическая себестоимость выпущенной продукции (стр.1+стр.2-стр.3)

237 762

373 111

93 674

–

301 387

1005934

Часть 3. Расчет фактической себестоимости реализованной продукции исходя
из принятой учетной политики

№Показатели расчетаКредит счетаСумма1Учетная стоимость реализованной
продукции43822 8602Отклонения фактической себестоимости выпущенной
продукции от ее нормативной величины404 4673Общехозяйственные
расходы26695 7924Расходы на продажу4471 6365Итого фактическая
себестоимость реализованной продукции

1 594 755

Карточки синтетических счетов

01 – Основные средства ДебетКредитСальдо на начало месяца – 11280000 7)
42443809) 678010) 3070010) 30700 11) 23920Оборот – 4275080Оборот-
61400Сальдо на конец месяца – 15493680 02 – Амортизация основных средств
ДебетКредит Сальдо на начало месяца – 48232759) 67808) 5750Оборот –
6780Оборот- 5750 Сальдо на конец месяца – 482224504 – Нематериальные
активы ДебетКредитСальдо на начало месяца – 765300 21) 580023) 7965 25)
6215Оборот – 5800Оборот-14180Сальдо на конец месяца – 756920 05 –
Амортизация нематериальных активов ДебетКредит Сальдо на начало месяца –
19132524) 175022) 8300Оборот – 1750Оборот- 8300 Сальдо на конец месяца –
19787507 – Оборудование к установке ДебетКредитСальдо на начало месяца –
30200  13) 7200Оборот – 0Оборот- 7200Сальдо на конец месяца – 23000 

08 – Вложения во внеоборотные активы ДебетКредитСальдо на начало месяца
– 627520 1) 405007) 42443802) 106021) 58003) 72078) 9100004) 4200000 5)
2100 21) 5800 77) 910000 Оборот – 5160180Оборот- 5160180Сальдо на конец
месяца – 627520 10 – Материалы ДебетКредитСальдо на начало месяца –
613370 30) 41042032) 711600 35) 2315Оборот – 410420 Оборот- 713915Сальдо
на конец месяца – 309875 15 – Заготовление и приобретение материальных
ценностей ДебетКредитСальдо на начало месяца – 129210 27) 41042030)
41042028) 7036031) 8402229) 13662 Оборот – 494442Оборот – 494442Сальдо
на конец месяца – 129210 16 – Отклонение в стоимости материальных
ценностейДебетКредитСальдо на начало месяца – 53270 31) 8402233)
95425 35) 310Оборот – 84022Оборот- 95735Сальдо на конец месяца – 41557 

19 – Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям
ДебетКредитСальдо на начало месяца – 65610 1) 729061) 8642032) 191 3)
130 4) 756000 18) 126 20) 2268 21) 1044 27) 73876 28) 12665 29) 2459 51)
8154 Оборот – 864203Оборот- 864203Сальдо на конец месяца – 65610 20 –
Основное производство ДебетКредитСальдо на начало месяца – 1320780 32)
21010065) 100593433) 28174 38) 270500 38) 130400 40) 70330 40) 33904 63)
352455 Оборот – 1095863Оборот- 1005934Сальдо на конец месяца –
1410709 23 – Вспомогательное производство ДебетКредитСальдо на начало
месяца – 8) 120062) 8271919) 220062) 21270632) 150400 33) 20169 38)
90600 40) 23556 51) 7300 Оборот – 295425Оборот – 295425Сальдо на конец
месяца –  25 – Общепроизводственные расходы ДебетКредитСальдо на начало
месяца –  8) 230063) 35245519) 4000 32) 120300 33) 16132 38) 80400 40)
20904 51) 25700 62) 82719 Оборот – 352455Оборот – 352455Сальдо на конец
месяца –  26 – Общехозяйственные расходы ДебетКредитСальдо на начало
месяца – 8) 225072) 69579219) 3800 22) 8300 32) 170500 33) 22864 38)
210200 40) 54652 47) 320 51) 10200 62) 212706 Оборот- 695792Оборот-
695792Сальдо на конец месяца –  40 – Выпуск продукции ДебетКредитСальдо
на начало месяца –  65) 100593464) 1001467 66) 4467Оборот-
1005934Оборот- 1005934Сальдо на конец месяца –  43 – Готовая продукция
ДебетКредитСальдо на начало месяца – 672570 64) 100146767) 822860Оборот
– 1001467Оборот- 822860Сальдо на конец месяца – 851177 44 – Расходы на
продажу ДебетКредитСальдо на начало месяца –  32) 6030073) 7163633)
8086 47) 1150 51) 2100 Оборот- 71636Оборот- 71636Сальдо на конец месяца
–    50 – Касса ДебетКредитСальдо на начало месяца – 6780 41) 95500045)
98000042) 8000046) 2000043) 52049) 702044) 15074) 30200Оборот –
1035670Оборот- 1037220Сальдо на конец месяца – 5230 51 – Расчетные счета
ДебетКредитСальдо на начало месяца -7241200 6) 300004) 495600017)
2536041) 95500026) 980052) 5345437) 277853) 63764949) 702053) 105270150)
19000059) 105676054) 121060090) 83057) 300000 70) 876000 70) 65700 83)
73000 91) 16600 91) 830 Оборот – 2807688Оборот- 8712394Сальдо на конец
месяца – 1336494 52 – Валютный счет ДебетКредитСальдо на начало месяца
-1270530 55) 40000056) 30000059) 1056760 60) 137053 Оборот –
1593813Оборот- 300000Сальдо на конец месяца – 2564343 57 – Переводы в
пути ДебетКредитСальдо на начало месяца – 75800 56) 30000058)
300000Оборот – 300000Оборот- 300000Сальдо на конец месяца – 75800 58 –
Финансовые вложения ДебетКредитСальдо на начало месяца – 580000 13)
720070) 87600014) 78082) 7000015) 14085) 28200069) 876000 78) 910000 80)
30000 Оборот – 1824120Оборот-1228000Сальдо на конец месяца – 1176120 59
– Резервы под обеспечение вложений в ценные бумаги ДебетКредит Сальдо на
начало месяца – 429710Оборот – Оборот-Сальдо на конец месяца – Сальдо на
конец месяца – 42971060 – Расчеты с поставщиками и подрядчиками
ДебетКредит Сальдо на начало месяца – 4297104) 49560001) 4779052)
534542) 125153) 6376494) 495600053) 12515) 2100 18) 826 20) 14868 21)
6844 27) 484296 28) 83025 51) 53454Оборот – 5648354Оборот-
5650454 Сальдо на конец месяца – 43181062 – Расчеты с покупателями и
заказчиками ДебетКредитСальдо на начало месяца – 892700 12) 2112517)
2536016) 2536026) 980025) 980037) 277834) 277854) 121060068) 190596055)
400000 69) 876000Оборот – 1965023Оборот- 2524538Сальдо на конец месяца –
333185 66 – Расчеты по краткосрочным кредитам и займам
ДебетКредит Сальдо на начало месяца – 159780053) 5000050) 190000Оборот –
50000Оборот- 190000 Сальдо на конец месяца – 173780067 – Расчеты по
долгосрочным кредитам и займам ДебетКредит Сальдо на начало месяца –
641780053) 80000 Оборот – 80000Оборот-  Сальдо на конец месяца –
633780068 – Расчеты по налогам и сборам ДебетКредит Сальдо на начало
месяца – 42017053) 42017012) 380361) 86420325)149590) 83036) 424 39)
97500 71) 290740 87) 830 94) 72543Оборот – 1285203 Оборот- 467335Сальдо
на конец месяца – 397698 69 – Расчеты по социальному страхованию
ДебетКредит Сальдо на начало месяца – 23045038) 3030040) 20334653)
230450 Оборот – 260750Оборот- 203346 Сальдо на конец месяца – 17304670 –
Расчеты с персоналом по оплате труда ДебетКредит Сальдо на начало месяца
– 72953039) 12005038) 81240045) 980000 48) 3370 Оборот – 1103420Оборот-
812400 Сальдо на конец месяца – 43851071 – Расчеты с подотчетными лицами
ДебетКредит Сальдо на начало месяца – 450046) 200003) 850 25) 620 29)
16121 43) 520 47) 1470Оборот – 20000Оборот- 19581 Сальдо на конец месяца
– 408173 – Расчеты с персоналом по прочим операциям ДебетКредитСальдо на
начало месяца – 70350  39) 250 44) 150Оборот – Оборот- 400Сальдо на
конец месяца – 69950 75 – Расчеты с учредителями ДебетКредитСальдо на
начало месяца – 270560  6) 30000 42) 80000Оборот – Оборот- 110000Сальдо
на конец месяца – 160560 76 – Расчеты с разными дебиторами и кредиторами
ДебетКредитСальдо на начало месяца – 109600Сальдо на начало месяца –
27083053) 27083014) 78076) 3000015) 14079) 5640039) 2230081) 7300048)
337084) 22000077) 91000088) 1660083) 7300089) 83086) 18000 91) 16600 91)
830Оборот – 667660Оборот- 1045020Сальдо на конец месяца – 109600Сальдо
на конец месяца – 64819080 – Уставный капитал ДебетКредит Сальдо на
начало месяца – 977000075) 28000 Оборот – 28000Оборот-  Сальдо на конец
месяца – 9742000

81 – Собственный капитал ДебетКредитСальдо на начало месяца -1561300 74)
3020075) 2800076) 10000 Оборот – 40200Оборот- 28000Сальдо на конец
месяца – 1573500 82 – Резервный капитал ДебетКредит Сальдо на начало
месяца – 27500  Оборот – Оборот-  Сальдо на конец месяца – 2750083 –
Добавочный капитал Дебет Кредит Сальдо на начало месяца – 978600  Оборот
– Оборот- Сальдо на конец месяца – 97860084 – Нераспределенная прибыль
ДебетКредит Сальдо на начало месяца – 665100  Оборот – Оборот –  Сальдо
на конец месяца – 66510090 – Продажи ДебетКредит Сальдо на начало месяца
– 66) 446768) 190596067) 822860 71) 290740 72) 695792 73) 71636 93)
20465 Оборот – 1905960Оборот – 1905960 Сальдо на конец месяца – 91 –
Прочие доходы и расходы ДебетКредит Сальдо на начало месяца – 11)
2392012) 2112512) 380316) 2536018) 70024) 175023) 796525) 980025)
621534) 277825) 62057) 30000025) 149560) 13705335) 231570) 6570035)
31076) 3000036) 42476) 1000058) 30000079) 5640082) 7000080) 3000085)
28200081) 7300086) 1800084) 22000087) 83088) 1660092) 28179989)
830Оборот – 1000396Оборот – 1000396 Сальдо на конец месяца – 96 –
Резервы предстоящих расходов ДебетКредит Сальдо на начало месяца –
4663020) 1260019) 10000Оборот – 12600Оборот- 10000 Сальдо на конец
месяца – 4403098 – Доходы будущих периодов ДебетКредит Сальдо на начало
месяца – 75800  Оборот – Оборот-  Сальдо на конец месяца – 75800

99 – Прибыли и убытки ДебетКредит Сальдо на начало месяца – 76513094)
7254393) 20465 92) 281799Оборот – 72543Оборот- 302264 Сальдо на конец
месяца – 994851

Оборотная ведомость за март 2007г.

№ п/п№ сч.Сальдо на начало месяцаОбороты за месяцСальдо на конец
месяцаДКДКДК1111280000 42750806140015493680 22 482327567805750 482224534
765300 580014180756920 45 19132517508300 1978755730200  720023000 686275
20 51601805160180627520 710613370 410420713915309875 815129210 494442494
442129210 91653270 840229573541557 101965610 86420386420365610 112013207
80 109586310059341410709 1223  295425295425  1325  352455352455  1426  6
95792695792  1540  10059341005934  1643672570 1001467822860851177 1744  
7163671636  18506780 103567010372205230 19517241200 28076888712394133649
4 20521270530 15938133000002564343 215775800 30000030000075800 225858000
0 182412012280001176120 2359 192500   1925002460 42971056483545650454 43
18102562892700 19650232524538333185 2666 159780050000190000 17378002767 
641780080000  63378002868 4201701285203467335397698 2969 230450260750203
346 1730463070 7295301103420812400 4385103171 45002000019581 40813273703
50  40069950 3375270560  110000160560 3476109600270830667660104502010960
06481903580 977000028000  974200036811561300 40200280001573500 3782 2750
0   275003883 978600   9786003984 665100   6651004090  19059601905960  4
191  10003961000396  4296 466301260010000 440304398 75800   758004499 76
513072543302264 994851 

ИТОГО:276366502763665037522649375226492751173827511738

Главная книга

№ п/п№ счетаСальдо на начало месяцаОбороты за месяцСальдо на конец
месяцаДКДКДК111128000042750806140015493680224823275678057504822245347653
005800141807569204519132517508300197875573020072002300068627520516018051
601806275207106133704104207139153098758151292104944424944421292109165327
084022957354155710196561086420386420365610112013207801095863100593414107
091223295425295425132535245535245514266957926957921540100593410059341643
672570100146782286085117717447163671636185067801035670103722052301951724
120028076888712394133649420521270530159381330000025643432157758003000003
000007580022585800001824120122800011761202359192500192500246042971056483
545650454431810256289270019650232524538333185266615978005000019000017378
002767641780080000633780028684201701285203467335397698296923045026075020
334617304630707295301103420812400438510317145002000019581408132737035040
069950337527056011000016056034761096002708306676601045020109600648190358
097700002800097420003681156130040200280001573500378227500275003883978600
978600398466510066510040901905960190596041911000396100039642964663012600
100004403043987580075800449976513072543302264994851ИТОГО:276366502763665
037522649375226492751173827511738

Нашли опечатку? Выделите и нажмите CTRL+Enter