Практические вопросы исчисления и уплаты ЕСН в адвокатских образованиях,
являющихся юридическими лицами
Уплата налога
Согласно ст. 235 НК РФ единый социальный налог уплачивается адвокатскими
образованиями – юридическими лицами:
– за адвокатов, осуществляющих деятельность в этих адвокатских
образованиях;
– за физических лиц – с выплат и иных вознаграждений, начисленных в их
пользу по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых
является выполнение работ, оказание услуг (за исключением
вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также
по авторским договорам.
Расчеты по авансовым платежам по ЕСН в отношении выплат физическим лицам
и доходов адвокатов представляются отдельно по форме, утвержденной
Приказом Минфина России от 17.03.2005 N 40н (зарегистрирован в Минюсте
России 28.03.2005 N 6452).
Налоговая декларация по единому социальному налогу представляется только
в отношении выплат в пользу физических лиц. Форма декларации утверждена
Приказом Минфина России от 31.01.2006 N 19н (зарегистрирован в Минюсте
России 20.02.2006 N 7523).
В соответствии с п. 6 ст. 244 НК РФ (в ред. от 20.07.2004) данные об
исчисленных суммах налога с доходов адвокатов за прошедший налоговый
период, начиная с налогового периода 2005 г., коллегии адвокатов,
адвокатские бюро, юридические консультации представляют в налоговые
органы не позднее 30 марта следующего года по форме, утвержденной
Приказом Минфина России от 06.02.2006 N 23н (зарегистрирован в Минюсте
России 20.02.2006 N 7529).
Согласно п. 7 ст. 244 НК РФ (с учетом положений пп. 4 п. 1 ст. 23 и п. 6
ст. 83 НК РФ) адвокаты, в том числе осуществляющие деятельность в
адвокатском образовании, являющемся юридическим лицом, самостоятельно
представляют налоговую декларацию в налоговый орган по месту жительства
не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Форма декларации и рекомендации по ее заполнению утверждены Приказом МНС
России от 13.11.2002 N БГ-3-05/649.
Для ведения налогового учета рекомендуется применять формы
индивидуальных и сводных карточек учета сумм начисленных выплат и иных
вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых
взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета),
утвержденные Приказом МНС России от 27.07.2004 N САЭ-3-05/443@. При этом
окончательное решение о формах ведения налогового учета по ЕСН в
адвокатском образовании остается за адвокатским образованием.
Учет доходов адвокатов может вестись в форме индивидуальных карточек,
лицевых счетов адвокатов, учетных листов к соглашению об оказании
юридической помощи, иных учетных документов. Адвокатским образованием
должен вестись учет выданных адвокатам ордеров либо доверенностей для
участия в процессе.
О правомерности отнесения некоторых затрат
в уменьшение налоговой базы адвоката
В соответствии с п. 1 ст. 28 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ
“Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации”
адвокаты, независимо от наличия дохода, обязаны уплачивать страховые
взносы в ПФР в виде фиксированного платежа, которые относятся к прочим
расходам адвоката (по основаниям, указанным в ст. 264 НК РФ),
уменьшающим налоговую базу по ЕСН (далее – налоговая база).
Согласно п. 1 ст. 245 НК РФ адвокаты (как работающие в адвокатском
образовании, являющемся юридическим лицом, так и учредившие адвокатский
кабинет) не исчисляют и не уплачивают налог в части сумм, зачисляемых в
ФСС РФ. Также не являются обязательными для адвоката взносы по
социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и
профессиональных заболеваний (п. 1 ст. 7 Федерального закона от
31.05.2002 N 63-ФЗ “Об адвокатской деятельности и адвокатуре в
Российской Федерации”; далее – Закон N 63-ФЗ).
При этом страховые взносы в ФСС РФ, добровольно уплачиваемые адвокатами
в соответствии со ст. 3 Федерального закона от 31.12.2002 N 190-ФЗ “Об
обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан,
работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей,
применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий
граждан”, не относятся к расходам, связанным с производством и
реализацией (ст. 264 НК РФ).
Поэтому при исчислении ЕСН в состав расходов, связанных с извлечением
доходов от профессиональной деятельности, полученных за налоговый
период, не включаются суммы страховых взносов в ФСС РФ, фактически
уплаченные адвокатом, добровольно вступившим в отношения по
обязательному социальному страхованию на случай временной
нетрудоспособности и в связи с материнством, а также суммы уплаченных
адвокатом взносов по социальному страхованию от несчастных случаев на
производстве и профессиональных заболеваний.
Согласно п. 2 ст. 263 НК РФ расходы по обязательным видам страхования
(установленные законодательством Российской Федерации) включаются в
состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в
соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями
международных конвенций, или в размере фактических затрат, в случае если
данные тарифы не утверждены.
Подпунктом 6 п. 1 ст. 7 и п. 3 ст. 45 Закона N 63-ФЗ для адвокатов
установлена обязанность страхования риска профессиональной имущественной
ответственности. На основании п. 3 ст. 236 НК РФ расходы по указанному
виду добровольного страхования относятся к прочим расходам адвокатов,
уменьшающим налоговую базу в размере фактических затрат.
Не включаются в состав расходов адвокатов суммы ЕСН, уплаченные (в том
числе в виде авансовых платежей) с доходов от адвокатской деятельности,
поскольку действующим законодательством о налогах и сборах Российской
Федерации не предусмотрено исключение из налоговой базы по конкретному
налогу за текущий, отчетный (иной) период суммы налога, уплаченной за
предыдущие периоды, в том числе в виде авансовых платежей.
Согласно положениям ст. ст. 27 и 28 Закона N 63-ФЗ помощник и стажер
адвоката принимаются на работу на условиях трудового договора,
заключенного с адвокатским образованием. Таким образом, затраты по
оплате труда помощника и стажера адвоката не могут быть отнесены на
расходы, уменьшающие налоговую базу адвоката, осуществляющего
деятельность в адвокатском образовании, являющемся юридическим лицом.
В соответствии со ст. 7 Закона N 63-ФЗ адвокат обязан ежемесячно
отчислять за счет получаемого вознаграждения средства на общие нужды
адвокатской палаты в порядке и в размерах, которые определяются
собранием (конференцией) адвокатов адвокатской палаты соответствующего
субъекта Российской Федерации (далее – собрание адвокатов), а также на
содержание адвокатского кабинета (коллегии адвокатов или адвокатского
бюро) в порядке и размерах, которые установлены адвокатским
образованием.
Поскольку адвокаты вправе осуществлять адвокатскую деятельность только в
качестве членов адвокатской палаты конкретного субъекта Российской
Федерации, высшим органом которой является собрание адвокатов,
уплаченные ими в налоговом периоде суммы взносов на общие нужды
адвокатской палаты, на содержание соответствующего адвокатского
образования в пределах обязательных отчислений относятся к расходам
адвокатов, уменьшающих налоговую базу. Однако суммы, превышающие
установленный для данного адвоката размер, подлежат включению в
налоговую базу (Письмо Минфина России от 07.06.2005 N 03-05-02-03/25).
К расходам, связанным с получением адвокатом доходов от профессиональной
деятельности, осуществляемой в адвокатском образовании, являющемся
юридическим лицом, помимо расходов обязательного характера относятся
затраты, произведенные в рамках заключенного между доверителем и
адвокатом соглашения (при условии обязательной компенсации доверителем
адвокату таких затрат путем внесения денежных средств в кассу
соответствующего адвокатского образования либо перечисления на расчетный
счет адвокатского образования и включении указанной компенсации в состав
доходов адвоката).
При этом согласно п. 5 ст. 25 Закона N 63-ФЗ право адвоката на
вознаграждение и компенсацию расходов, связанных с исполнением
поручения, не может быть переуступлено третьим лицам без специального
согласия на то доверителя.
В состав компенсируемых расходов включаются, в частности, затраты
адвоката по оплате госпошлины за рассмотрение дела в суде, связанные с
исполнением поручения доверителя на основе соглашения (в составе иных
расходов, уменьшающих налоговую базу), стоимости проезда и проживания в
другой местности с целью выполнения поручений доверителя.
Подлежит включению в налоговую базу оплата суточных, поскольку
выполнение указанных поручений не является командировкой в связи с
отсутствием трудовых отношений (ст. 168 ТК РФ). Оплата доверителем
стоимости питания адвоката также подлежит включению в налоговую базу,
поскольку эти затраты непосредственно не связаны с получением дохода от
адвокатской деятельности.
Затраты адвоката на оплату услуг сотовой связи могут быть включены в
расходы, уменьшающие налоговую базу, только в случае документального
подтверждения направленности конкретных телефонных разговоров на
извлечение дохода от адвокатской деятельности (переговоры по заключению
соглашения с доверителем, контакты с клиентом или третьими лицами в
интересах дела и др.).
Также при условии документального подтверждения связи с исполнением
поручений по соглашению и компенсации доверителем адвокату в
установленном порядке могут быть включены в расходы, уменьшающие
налоговую базу, и затраты адвоката на оплату транспортных услуг.
Не включаются в состав расходов, связанных с осуществлением адвокатской
деятельности, затраты на приобретение запасных частей, на проведение
ремонтных работ для поддержания личного автомобиля адвоката в исправном
состоянии и уплаченные в бюджет суммы транспортного налога.
Адвокатское образование, являющееся юридическим лицом, в целях создания
необходимых для осуществления адвокатской деятельности условий труда в
арендуемом им помещении обязано закупать от своего имени оборудование и
мебель в рамках утвержденной в установленном порядке сметы. Поэтому
аналогичные затраты самих адвокатов, работающих в таком образовании, не
могут признаваться расходами, связанными с осуществлением адвокатской
деятельности, в связи с чем не уменьшают налоговую базу.
Поскольку адвокаты вправе привлекать на договорной основе специалистов
для разъяснения вопросов, связанных с оказанием юридической помощи,
затраты по оплате оказанных услуг, предусмотренные соглашением адвоката
с доверителем, относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу.
При возврате доверителю денежных средств, уплаченных им в соответствии с
соглашением об оказании юридической помощи, сумма возврата в пределах
фактически полученного адвокатом по данному договору дохода включается в
состав расходов адвоката, уменьшающих налоговую базу.
Особенности учета выплат по соглашению с доверителем
Некоторые адвокатские образования формируют налоговую базу адвоката и
производят начисление налога только после подписания сторонами акта
приемки-передачи выполненных работ (т.е. без учета промежуточных выплат
адвокату), объясняя это тем, что в момент поступления аванса у адвоката
еще не была определена сумма расходов по соглашению. Однако такие
действия являются нарушением законодательства.
Так, согласно п. 3 ст. 243 НК РФ в течение отчетного периода по итогам
каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление
ежемесячных авансовых платежей по налогу исходя из величины выплат и
иных вознаграждений, начисленных (для налогоплательщиков – физических
лиц – осуществленных) с начала налогового периода до окончания
соответствующего календарного месяца, и ставки налога.
Поступившие в кассу (перечисленные на расчетный счет) суммы оплаты за
оказание юридической помощи учитываются бухгалтерией адвокатского
образования на лицевых счетах конкретных адвокатов, которые приняли
исполнение поручения доверителя в качестве поверенного.
Адвокатское образование по мере отработки адвокатом заключенного с
доверителем договора и по согласованию с адвокатом производит выплаты
адвокату за счет поступивших в кассу (перечисленных на расчетный счет)
сумм оплаты за оказание юридической помощи по этому договору. Указанные
выплаты отражаются в лицевом счете адвоката и являются объектом
налогообложения ЕСН.
Налогообложение выплат за выполнение функций
на выборной должности
Согласно ст. 2 Закона N 63-ФЗ адвокаты вправе совмещать адвокатскую
деятельность с работой в адвокатской палате на выборных должностях
президента, вице-президента, членов советов адвокатских палат, не
вступая в трудовые отношения с палатой в качестве работника.
При этом вознаграждение, выплачиваемое адвокатской палатой в пользу
адвокатов, занимающих выборные должности, не является выплатой по
договору гражданско-правового характера, поскольку согласно п. 1 ст. 25
Закона N 63-ФЗ гражданско-правовые отношения могут возникнуть у адвоката
исключительно в связи с осуществлением профессиональной деятельности при
заключении соответствующего соглашения об оказании юридической помощи.
Поэтому адвокатская палата не является налогоплательщиком ЕСН в части
выплат вознаграждений, которые получают адвокаты за выполнение функций
на выборной должности. Не являются данные выплаты объектом
налогообложения и для самих адвокатов, так как не могут рассматриваться
в качестве дохода от профессиональной деятельности по оказанию
юридической помощи.
Компенсация участия адвоката в судопроизводстве
в качестве защитника по назначению
Согласно ст. 50 УПК РФ и ст. 25 Закона N 63-ФЗ в случае если адвокат
участвует в производстве предварительного расследования или судебном
разбирательстве по назначению дознавателя, следователя, прокурора или
суда, расходы на оплату его труда компенсируются за счет средств
федерального бюджета.
В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 04.07.2003 N 400 при
определении размера оплаты труда адвоката учитывается сложность
уголовного дела, в частности: подсудность (уголовные дела,
рассматриваемые Верховным Судом Российской Федерации, верховными судами
республик в составе Российской Федерации и приравненными к ним судами в
качестве суда первой инстанции), число и тяжесть вменяемых преступлений,
количество подозреваемых, обвиняемых (подсудимых), объем материалов
дела, необходимость выезда адвоката в процессе ведения дела в другой
населенный пункт.
Литература
1. Взыскание ЕСН(“Бизнес-адвокат”, 2006, N 14)
2. Практические вопросы исчисления и уплаты ЕСН в адвокатских
образованиях, являющихся юридическими лицами(“Налоговая политика и
практика”, 2006, N 7)
3. Президиум ВАС РФ о спорных вопросах исчисления ЕСН(“Финансовые и
бухгалтерские консультации”, 2006, N 6)
4. Высший Арбитражный Суд РФ о ЕСН(“Бухгалтерский бюллетень”, 2006, N 6)
5. Разговоры по личным сотовым телефонам: НДФЛ и ЕСН(“Новое в
бухгалтерском учете и отчетности”, 2006, N 11)
6. Оплата дополнительного отпуска ЕСН не облагается(“Главбух”, 2006, N
10)
7. Высший Арбитражный Суд о ЕСН: практические выводы(“Главбух”, 2006, N
10)
Нашли опечатку? Выделите и нажмите CTRL+Enter
