Градичина М.В. и др. 2003 – Налоговая система Украины (книга)

Градичина М.В. и др. 2003 – Налоговая система Украины

Предисловие

Для существования государства необходимы огромные финансовые ресурсы,
которые аккумулируются в бюджетных и внебюджетных государственных
централизованных фондах в основном благодаря функционированию налоговой
системы. Экономические отношения, связанные с налогами, в той или иной
степени затрагивают все население страны, поэтому основные теоретические
и практические аспекты построения налоговой системы интересуют не только
специалистов (экономистов, юристов, руководителей всех уровней,
предпринимателей), но и обычных граждан.

Система налогообложения в Украине начала формироваться с 1991 г.
Несмотря на неизменность основополагающих принципов и подходов к
построению этой системы, изложенных в Законе Украины “О системе
налогообложения”, она, тем не менее, постоянно изменяется: вносятся
дополнения, уточнения, поправки. Правовые нормы, регулирующие отношения,
связанные со сбором, распределением и использованием налоговых
поступлений в Украине, отражают все изменения государственной финансовой
политики, направленные на преодоление кризиса и создание эффективной
рыночной экономики.

Нестабильность налогового законодательства существенно усложняет как
практическую предпринимательскую деятельность, так и изучение налоговой
системы студентами. Многочисленные изменения и дополнения, постоянно
вносимые в законодательную базу, ведут к быстрому устареванию учебной
литературы и требуют постоянного ее обновления.

Цель изучения дисциплины “Налоговая система Украины” — сформировать
знания теоретических основ налогообложения и налоговой политики,
функционирования механизма налогообложения, методов налоговой работы. В
главе 1 раскрыты теоретические основы налого-

обложения: термины и понятия, характеризующие налоговую систему;
функции налогов; классификация и характеристика налогов; принципы
налогообложения; основные направления налоговой политики. С целью
сравнения налоговых систем, действующих в Украине и других странах,
раскрыты особенности развития налогообложения в странах с развитой
рыночной экономикой. В главе 2 рассмотрена организация налоговой службы
и налоговой работы в Украине. Глава 3 посвящена формам налогообложения в
Украине; в ней рассмотрены структура налоговой системы Украины, виды
косвенных и прямых налогов, платежи за ресурсы, другие налоговые и
неналоговые платежи, местные налоги и сборы.

Глава 1 (кроме параграфов 1.7 и 1.8) и глава 3 (кроме параграфов 3.4 и
3.6) написаны М. В. Гридчиной; параграфы 2.4, 3.4 и 3.6 — В. Б.
Тропиной; глава 2 (кроме параграфа 2.4) и параграф 1.7 — Н. И.
Вдовиченко; параграф 1.8 — А. В. Калиной.

Глава 1

Теоретические основы налогообложения =

1.1. Основные термины и понятия

В основе изучения налоговой системы и механизмов налогообложения должно
лежать полное и точное понимание налоговой терминологии и понятий,
раскрывающих суть налогообложения. Рассмотрим основные элементы,
характеризующие налоговую систему и налоговый механизм.

Налоги — это обязательные платежи юридических и физических лиц в бюджет.
Они возникли одновременно с образованием государства. По экономическому
содержанию налоги — это финансовые отношения между государством и
налогоплательщиками по поводу принудительного отчуждения части вновь
созданной стоимости в целях формирования централизованных фондов
денежных средств, необходимых для выполнения государством его функций.

Налоговая система страны — совокупность установленных в законодательном
порядке налогов, взимаемых в бюджеты различных уровней, принципов, форм
и методов их установления, изменения, отмены, начисления, уплаты и
взыскания, включая организацию налогового контроля.

Структура налогов — это соотношение различных видов налогов и сборов,
которые образуют налоговую систему и определяются налоговой политикой
государства.

Объекты налогообложения — доходы, прибыль, добавленная стоимость,
имущество, используемые природные ресурсы, определенные юридические
действия (например, нотариальные, передача прав собственности на
имущество) и др.

База налогообложения — стоимостное, физическое или иное характерное
выражение объекта налогообложения.

Субъектами налоговойсистемы являются налогоплательщики и государственные
налоговые органы.

Налогоплательщики — юридические и физические лица, которые, в
соответствии с действующим законодательством, обязаны платить налоги и
сборы (обязательные платежи).

Государственные налоговые органы — службы, созданные государством для
контроля за полной и своевременной уплатой налогоплательщиками
установленных законодательством налогов.

Носитель налога — это лицо (юридическое или физическое), которое
фактически несет налоговое бремя. Плательщик налога не является его
носителем, если перекладывает налог на другого.

Источники уплаты налогов — средства плательщика; доходы, полученные в
различных формах (выручка от реализации продукции, прибыль предприятия,
заработная плата и др.). Иногда источник может совпадать с объектом
(например, по налогу на прибыль предприятий).

Единица налогообложения — это единица измерения базы налогообложения
(например, денежная единица для подоходного налога, единица измерения
площади (га, м2) для земельного налога, единица измерения объема
двигателя (куб. см) для налога с владельцев транспортных средств).

Налоговая ставка — это величина налога в абсолютном (денежном) или
относительном (процентном) выражении, которая устанавливается на единицу
налогообложения. Различают номинальную и эффективную налоговые ставки.

Номинальная ставка — установленная законом величина налога, подлежащая
уплате с каждой единицы налогообложения.

Эффективная ставка — отношение суммы выплаченного налога к фактической
сумме доходов; характеризует фактический уровень налогообложения.

Налоговый оклад — это сумма налога, уплачиваемого налогоплательщиком с
одного объекта.

Налоговая льгота — это полное или частичное освобождение от уплаты
налога; закрепляется законодательно в различных формах: посредством
установления необлагаемого минимума объекта налога, понижения налоговых
ставок, вычета из налогового оклада (налогового кредита), возврата ранее
уплаченных налогов и др.

Налоговая квота — установленная доля налога в доходе плательщика в
абсолютном и относительном выражении; ее величина характеризует
допустимый уровень налогообложения. Установить налоговую квоту
законодательно — значит установить предельную величину изъятия дохода
плательщика. В Украине в настоящее время не применяется.

Двойное налогообложение — это обложение одного и того же объекта налогом
одного вида не менее двух раз в течение одного отчетного периода; может
проявляться в следующих формах:

один и тот же объект облагается налогом одного вида разными уровнями
государственной власти одной страны (например, на уровне федерации в
целом, субъектов федерации, органов местного самоуправления);

один и тот же объект облагается налогом одного вида властями разных
государств;

облагается прибыль юридических лиц, а затем эта же прибыль облагается
как дивиденды, выплаченные акционерам предприятий.

Налоговая реформа — это совокупность изменений налогового
законодательства, затрагивающих структуру налогов, объекты
налогообложения, налоговые ставки и льготы с целью оптимизации
налогообложения, достижения баланса интересов развития экономики и
социальной справедливости.

Налоговая политика — составная часть экономической политики государства,
которая базируется на совокупности юридических законодательных актов,
устанавливающих виды налогов, порядок их взимания и регулирования.

Либерализация системы налогообложения — это уменьшение регулирующей роли
налогов, создание одинаковых условий для всех налогоплательщиков;
достигается обычно путем снижения налоговых ставок, с одной стороны, и
расширения базы налогообложения (уменьшения или ликвидации налоговых
льгот, увеличения количества объектов налогообложения) — с другой.

Налоговое право — совокупность правовых норм, с помощью которых
государство регулирует возникающие при сборе налогов отношения: между
государством и налоговыми органами; налоговыми органами и плательщиками;
государством, налоговыми органами и финансово-кредитными учреждениями по
аккумуляции налоговых платежей. Налоговое право является частью
финансового права.

Налоговое обязательство — обязательство налогоплательщика уплатить в
бюджеты соответствующую сумму в порядке и в сроки, установленные
законодательством.

Налоговый кредит представляет собой сумму, на которую плательщик имеет
право уменьшить налоговое обязательство отчетного периода в соответствии
с нормами, предусмотренными в налоговом законодательстве (например,
исключить из суммы начисленного внутри страны налога на прибыль сумму
налога на прибыль, уплаченную за границей; уменьшить сумму налога на
добавленную стоимость (НДС), подлежащую перечислению в бюджет, на сумму
НДС, уплаченную плательщиком этого налога в отчетном периоде в связи с
приобретением товаров, работ, услуг и пр.).

Налоговые каникулы — определенный период, в течение которого плательщику
предоставляется льгота в виде освобождения от уплаты налога.

1.2. Функции налогов

Основными функциями налогов считают фискальную и регулирующую.

Изначально налоги во всех государствах вводились в целях выполнения
фискальной функции, то есть обеспечения государства источниками денежных
средств для финансирования государственных расходов. Затем государства в
большей или меньшей степени начали использовать налоговые ставки и
налоговые льготы для регулирования социально-экономических процессов, и
налоги стали выполнять регулирующую функцию — оказывать влияние на
воспроизводство (стимулировать или сдерживать его темпы, увеличивать или
уменьшать накопление капитала и платежеспособный спрос населения) и
способствовать решению различных социальных задач (защита
низкооплачиваемых лиц, перераспределение доходов для обеспечения
социально незащищенных слоев населения, осуществление эффективной
демографической политики). Поскольку регулирующая функция налогов
направлена на экономические и социальные процессы, ее можно подразделить
на экономическую, стимулирующую, социальную и т. д.

Иногда, наряду с перечисленными, выделяют также распределительную и
контрольную функции налогов [79]. Этим подчеркивается, что налоги,
являясь составной частью финансов как экономической категории, кроме
специфической (фискальной), выполняют и общие функции финансов
(распределительную и контрольную).

Вопрос о том, насколько эффективно государство может использовать
регулирующую функцию налогов, является одним из центральных в теории
налогообложения. История развития теорий налогов — это история борьбы
двух основных направлений в экономической теории: монетаризма и
кейнсианства.

Приверженцы монетарных методов, к которым относились также
основоположники классической политэкономии и теории налогов А. Смит и Д.
Рикардо, считали, что налоги должны выполнять в основном фискальную
функцию и быть нейтральными относительно экономических процессов.
Кейнсианцы отстаивали необходимость усиления государственного
регулирования экономики с помощью финансовых регуляторов, в том числе
налогов.

На различных этапах экономического развития при проведении налоговых
реформ приоритетными становились то монетарные, то кейнсианские подходы
к совершенствованию налогообложения.

В настоящее время, пожалуй, никто не отрицает необходимости
использования налогов в качестве финансовых регуляторов; идет поиск
интеграции неоклассических (монетаристских) и кейнсианских моделей,
создания новой теории налогов, которая вобрала бы в себя положительные
элементы различных направлений финансовой науки, разработанных в
прошлом.

1.3. Принципы налогообложения

Принципы налогообложения, которые впервые были сформулированы А. Смитом
в его классической работе “Исследование о природе и причинах богатства
народов” и с которыми впоследствии, как правило, соглашались ученые,
развивавшие теорию налогов, сводятся к четырем понятиям: всеобщность,
справедливость, определенность, удобность.

В подробном изложении А. Буковецкого эти принципы формулируются так
[79]:

1. Подданные каждого государства обязаны поддерживать его по возможности
в соответствии со своими средствами, то есть в зависимости от доходов,
которые они получают под охраной государства.

Налог, который обязан уплачивать каждый гражданин, должен быть определен
точно, а не произвольно. Время и размер уплачиваемого налога, способ его
уплаты должны быть ясны и известны как самому плательщику, так и
кому-либо другому.

Каждый налог должен взиматься в такое время и таким способом, которые
удобны для плательщика.

Каждый налог должен извлекать из кармана населения как можно меньше
сверх того, что поступает в кассы государства.

Основы построения современных налоговых систем, наряду с принципами А.
Смита, определяют также принципы, разработанные немецким экономистом А.
Вагнером, который не просто дополнил, а придал им новый концептуальный
характер. Руководствуясь теорией коллективных потребностей, на первую
позицию в налогообложении он поставил принцип достаточности и
эластичности. Именно благодаря этому принципы налогообложения стали
системой, которая учитывала интересы не только налогоплательщика, но и
государства с приоритетом последнего. Иными словами, перед
налогообложением возникла задача сбалансировать интересы государства и
плательщиков налогов, что и в современных условиях является ключевой
проблемой формирования налоговой политики любого цивилизованного
государства.

Таким образом, определение принципов налогообложения было и есть
предметом поисков ученых и практиков на протяжении всего периода
существования налогов. Несмотря на отличия, которые сопровождали этот
процесс, и, прежде всего, приверженность их авторов к теориям
относительно роли государства и налогов, выделяется ряд принципов,
являющихся общепризнанными. В настоящее время они в основном сводятся к
следующему:

уровень налоговой ставки должен устанавливаться с учетом возможностей
налогоплательщика, то есть уровня его доходов. Доход, оставшийся после
уплаты налогов, должен обеспечивать ему нормальное развитие;

необходимо прилагать все усилия, чтобы налогообложение доходов носило
однократный характер. Многократное обложение доходов или капитала
недопустимо;

налоги должны быть обязательными. Налоговая система не должна оставлять
у налогоплательщика сомнений в неизбежности платежа;

процедуры расчета и уплаты налогов должны быть простыми, понятными и
удобными для налогоплательщиков и экономичными для учреждений,
собирающих налоги. Следует стремиться к минимизации расходов на взимание
налогов;

налоговая система должна обеспечивать рациональное перераспределение
части создаваемого валового внутреннего продукта (ВВП) и быть
эффективным инструментом государственной экономической политики;

налоги могут использоваться как финансовые регуляторы в целях
установления оптимального соотношения между доходами работодателей и
наемных работников, между средствами, которые направляются на
потребление и накопление;

необходимо обеспечивать стабильность налогообложения; ставки налогов не
должны изменяться в течение довольно длительного периода. Вместе с тем
налоговая система должна быть адекватна конкретным этапам экономического
развития страны; это достигается осуществлением налоговых реформ,
обеспечивающих эволюцию налоговой системы;

нельзя допускать индивидуального подхода к конкретным налогоплательщикам
при установлении налоговых ставок и применении налоговых льгот.
Налогообложение должно быть достаточно универсальным, обеспечивать
одинаковые требования и одинаковый подход к плательщикам, с одной
стороны, и разумную дифференциацию ставок и использование налоговых
льгот — с другой.

1.4. Классификация налогов

Налоги можно классифицировать по различным признакам (схема 1.1).

Издавна по методу установления налогов их начали подразделять на прямые
и косвенные. Критерием такого деления стала теоретическая возможность
переложения налогов на потребителя товаров. Предполагается, что
окончательным плательщиком прямых налогов становится тот, кто получает
доход, владеет имуществом, а окончательным плательщиком косвенных
налогов — потребитель товара, на которого налог перекладывается путем
надбавки к цене. Прямые налоги устанавливаются непосредственно на доход
или имущество налогоплательщика, а косвенные включаются в цену товаров
(работ, услуг). Косвенные налоги называют налогами на потребление.

Критерий переложения налога на потребителя для признания его прямым или
косвенным впоследствии был признан неточным, поскольку при определенных
условиях прямые налоги также могут быть переложены на потребителей
продукции или услуг через механизм роста цен, а бремя косвенных налогов,
напротив, не всегда полностью перекладывается на потребителя, если спрос
на реализуемые товары оказывается достаточно эластичным и объем
реализации уменьшается при повышении цены. Поэтому для разделения
налогов на прямые и косвенные перестали использовать критерий
переложения.

В настоящее время все подоходные и имущественные налоги (в том числе на
дарение, наследство, куплю-продажу ценных бумаг и т. п.) относятся к
прямым, а все налоги на потребление — к косвенным.

Прямые налоги устанавливаются непосредственно для плательщиков; их
размер зависит от масштабов объекта налогообложения. Прямые налоги
способствуют такому распределению налогового бремени, при котором больше
платят те члены общества, которые имеют более высокие доходы. Такой
принцип налогообложения большинство экономистов считают справедливым. Но
форма прямого налогообложения требует сложного механизма взимания
налогов; возникают проблемы учета объектов налогообложения и уклонения
от уплаты. Поэтому, невзирая на справедливость прямых налогов, налоговая
система не может ограничиться только ими.

Поскольку косвенные налоги включаются в цены товаров и услуг, их размер
для отдельного плательщика прямо не зависит от его доходов. Их основной
недостаток, за который они постоянно подвергаются критике, —
регрессивный характер, или обратно пропорциональная зависимость от
платежеспособности потребителей. Вследствие этого свойства косвенное
налогообложение товаров массового потребления тяжелым бременем ложится
на население с низкими доходами, поскольку большая часть его доходов
расходуется на приобретение продуктов питания и других товаров первой
необходимости.

В связи с тем, что структура потребления у различных слоев населения
разная, принцип справедливого налогообложения может быть реализован
через дифференцированный подход к установлению косвенных налогов на
отдельные товары, работы или услуги. Но такой подход не лишен
недостатков, поскольку установление более высоких налогов только на
товары не первой необходимости и роскоши сужает сферу косвенного
налогообложения и сокращает поступления доходов в бюджет, в то время как
даже невысокий уровень косвенного налогообложения товаров повседневного
пользования обеспечивает государству стабильные и значительные доходы.

потребителей, нет непосредственной связи между уплатой налога и
осознанием этого (табл. 1.1).

Использование прямых и косвенных налогов — характерная черта налоговых
систем современных государств. Их оптимальная структура может в
значительной степени способствовать разрешению глубоких противоречий,
присущих целевым установкам налоговой системы. Отличие заключается в их
соотношении.

Согласно исследованиям специалистов в последние два десятилетия общая
картина прямого и косвенного налогообложения в развитых странах имела
такой вид:

прямые налоги преобладают в Голландии, Дании, Люксембурге, Канаде, Новой
Зеландии, Швейцарии, Австрии, США, Японии; повысилась их роль в
Великобритании, Германии, Финляндии, Канаде;

косвенные налоги преобладают во Франции, Австралии, Ирландии, Греции,
Испании; их роль возросла в Швеции;

относительно уравновешенной структурой прямых и косвенных налогов
характеризуются Норвегия, Италия, Финляндия и Швеция.

Общие тенденции в налогообложении реализуются в таком направлении: с
повышением уровня налоговых поступлений доля косвенных налогов
снижается, поскольку основной фактор, который определяет соотношение
между прямыми и косвенными налогами, — это жизненный уровень основной
массы населения. Низкий уровень объективно ограничивает масштабы прямых
налогов с доходов юридических и физических лиц. Вместе с тем существует
и другой фактор — национальные особенности отдельных стран, которые
обусловливают наличие различных стереотипов относительно тех или иных
налогов. Так, в группе развитых стран четко выделяются такие, где доля
непрямых налогов в общих налоговых поступлениях находится в пределах
28—35 % (Япония, США, Канада), и те, где эти величины достигают 45—55 %
(Италия, Франция).

Классификация налогов осуществляется и по другим признакам. Так, по
степени учета финансового положения налогоплательщика прямые налоги
подразделяют на личные и реальные. Механизм исчисления и уплаты личных
налогов учитывает платежеспособность и семейное положение физического
лица, так как они уплачиваются в зависимости от величины дохода
(прибыли), полученного плательщиком. Примером личного налога является
подоходный налог с граждан. Реальными налогами (на дома,
торгово-промышленные здания, землю и пр.) облагается имущество как
физических, так и юридических лиц независимо от индивидуальных
финансовых обстоятельств налогоплательщика. Например, налог на
недвижимое имущество граждан может составлять некоторую сумму,
определяемую его стоимостью, независимо от того, какие доходы получает
его владелец.

В зависимости от способов установления налоговых ставок налоги
подразделяются на пропорциональные, прогрессивные и равные. К
пропорциональным относят налоги, предполагающие уплату одинаковой суммы
с каждой единицы обложения.

Ставки прогрессивных налогов возрастают с увеличением единицы обложения.
Равный налог берется в одинаковой сумме со всех плательщиков.
Единственное его преимущество — простота взимания. В настоящее время
применяются в основном пропорциональные и прогрессивные формы
налогообложения; равные налоги (например, подушный) широко применялись в
средние века, сейчас считаются устаревшей формой.

В зависимости от того, какому уровню государственной власти
предоставлено право установления, взимания и распределения налогов, они
делятся на общегосударственные (в федеративном государстве —
федеральные), региональные и местные.

В зависимости от установленного порядка использования налоги
подразделяются также на общие и специальные. Общие налоги не имеют
особого предназначения и могут быть использованы для покрытия любых
видов расходов государственного и местного бюджетов. Специальные налоги
взимают для целевого финансирования некоторых заранее определенных
затрат.

По экономическому содержанию объекта налогообложения выделяют пять групп
налогов: на имущество; на использование различных ресурсов (земли, воды,
полезных ископаемых и др.); на доход или прибыль; на различные действия
— юридические и хозяйственные акты, финансовые операции, реализацию
продукции и т. д.; прочие (например, на потребление: НДС, акцизный сбор,
таможенные пошлины; местные: на рекламу, гостиничный, курортный сборы и
пр.).

По субъектам налогообложения различают налоги:

с юридических лиц;

с физических лиц;

смешанные (и с юридических, и с физических лиц).

1.5. Налоговая система и ее структура

Научный подход к построению рациональной системы налогообложения
предполагает, во-первых, системность, во-вторых, установление
основополагающей базы этой системы и, в-третьих, формирование правовой
базы, направленной на претворение в жизнь основных налоговых принципов.

Требование системности состоит в том, что все налоги должны быть
взаимосвязаны и органически дополнять друг друга, не вступать в
противоречие с системой налогообложения в целом и с отдельными ее
элементами.

Основополагающей базой построения налоговой системы является объем
бюджетных расходов. Налоги — не самоцель, а средство для выполнения
государством своих функций, и с этих позиций они производны от
государственных расходов.

Налоговая система — продукт налогового законодательства. Она создается в
результате принятия ряда законодательных актов, которые закрепляют как
определенные принципиальные положения, так и виды налогов, порядок
исчисления и взимания каждого из них, обязательный для всех субъектов
налогообложения.

Поскольку налоговая система — это совокупность разных видов налогов,
подбираемых в целях реализации определенных принципов, она
характеризуется прежде всего структурой налогов. Государственная
налоговая политика находит воплощение в определенной структуре налогов,
которая изменяется под влиянием экономических, социальных и политических
факторов.

Начиная с А. Смита ученые уделяли большое внимание разработке
рациональной налоговой структуры. Известный американский экономист Р.
Масгрейв сформулировал основные требования к такой структуре [87]:

распределение налогового бремени должно быть равномерным: каждый платит
свою “справедливую долю”;

минимальное давление на экономические решения; любое государственное
вмешательство, связанное с “чрезмерным налогообложением”, следует
уменьшить;

если перед налоговой политикой поставлены иные цели, например поощрение
и субсидирование инвестиций, свести к минимуму возможное нарушение
равновесия между социальной справедливостью и экономической
эффективностью;

способствовать стабилизации экономики и экономическому росту;

налогообложение должно быть понятным для плательщика налогов, а
управление им — справедливым, основанным на законах;

затраты на управление налоговой системой должны быть минимальными.

Современные налоговые системы имеют довольно сложную структуру,
включающую различные виды налогов, которые позволяют учесть и
имущественное положение плательщиков, и получаемые ими доходы.
Многообразие форм налогов связано со стремлением учесть различия в
платежеспособности налогоплательщиков, сделать налогообложение в целом
психологически более легким, отразить разнообразие форм доходов,
воздействовать на потребление и накопление.

Наиболее часто в налоговых системах разных стран используются следующие
налоги:

подоходный налог с физических лиц;

отчисления на социальное страхование;

налог на прибыль предприятий (корпораций);

налог на имущество (землю, недвижимое имущество, денежный капитал в виде
процентов по банковским депозитам и облигациям);

налог, взимаемый при передаче имущественных прав от одного лица к
другому (на наследство, дарение, сделки по купле-продаже ценных бумаг);

налог на потребление, устанавливаемый как надбавка к ценам на товары,
работы и услуги (на добавленную стоимость, с покупок и продаж,
таможенные пошлины, акцизный сбор).

Характеристика основных видов налогов

Косвенные налоги (налоги на потребление) в современных налоговых
системах представлены универсальными, индивидуальными (специфическими)
акцизами и таможенными пошлинами.

Универсальными акцизами называются налоги с оборота, которыми облагается
любой оборот товаров (продажи, поставки, покупки), а также налог на
добавленную стоимость. Объектом налогообложения с оборота является
валовой оборот торгового или промышленного предприятия. При обложении
валового оборота на всех этапах движения товара возникает кумулятивный
эффект. В налогооблагаемый товарооборот попадают суммы налогов,
уплаченные при покупке товаров производственного назначения. Таким
образом, налог взимается не только с оборота товаров, но и с налогов,
ранее уплаченных по счетам-фактурам.

Налог на добавленную стоимость также взимается на всех этапах движения
товаров, но благодаря тому, что объектом налогообложения является
добавленная стоимость (т. е. вновь созданная данным хозяйствующим
субъектом), кумулятивный эффект в данном случае отсутствует.

Показатель добавленной стоимости можно вычислить как разность между
выручкой от реализации продукции (работ, услуг) и материальными
издержками на ее производство, то есть необходимо от стоимости продаж
отнять стоимость закупок. Можно рассчитать добавленную стоимость и как
сумму ее составляющих: заработной платы, прибыли, амортизационных
отчислений, процентов за кредит, платы за землю и других налогов,
которые включаются в затраты на производство. Но метод взимания НДС,
используемый в практике налогообложения, позволяет вычислять налог без
предварительного расчета добавленной стоимости:

Выручка х Ставка НДС — Затраты х Ставка НДС.

Налог на добавленную стоимость используют более чем в 40 странах;
особенно он распространен в Европе. Этот налог взимается на каждом этапе
производства и обращения товара на основе вновь созданной стоимости.
Полностью сумма НДС оплачивается конечным потребителем.

Налог на добавленную стоимость может взиматься либо по единой ставке,
либо по нескольким: пониженной — для товаров и услуг первой
необходимости, стандартной — для большинства товаров и повышенной — для
предметов роскоши, табачных и алкогольных изделий.

В разных странах используется различная дифференциация ставок НДС.
Например, в рамках Европейского Союза (ЕС) применяют две ставки:
нормальную — 18,6 % и сниженную — 5,5 %. От НДС освобождаются услуги
образования и медицины, общественная и благотворительная деятельность
[63].

Налог на добавленную стоимость дополняется рядом специфических
(индивидуальных) акцизов, используемых для обложения, как правило,
высокорентабельных, монопольных товаров, отдельных предметов длительного
пользования, предметов роскоши. Иногда в списки подакцизных товаров
попадают и товары повседневного пользования (сахар, спички, пиво,
минеральная вода и т. п.).

Таможенные пошлины, как разновидность налогов на потребление, сегодня
устанавливаются чаще всего не с целью пополнить доходы бюджета (хотя
иногда и это имеет место), а защитить внутренний рынок, национальную
промышленность и сельское хозяйство. Таможенные пошлины — это инструмент
государственной экономической политики во внешнеторговых отношениях. Они
должны способствовать рационализации товарной структуры ввоза товаров,
поддержанию соответствующего соотношения ввоза и вывоза товаров,
валютных доходов и расходов, а также созданию условий для прогрессивных
изменений в структуре производства и потребления товаров, защите страны
от неблагоприятных воздействий внешнего рынка.

Различают следующие виды таможенных пошлин:

статистические — для учета экспорта и импорта товаров в условиях
свободной торговли; они отличаются низкими ставками;

фискальные — для пополнения доходов бюджета; они имеют высокие ставки. В
современных условиях использование фискальных пошлин ограничивается, так
как они препятствуют развитию международной торговли;

специальные (протекционистские) — для защиты внутреннего рынка от
конкуренции со стороны некоторых иностранных товаров, аналоги которых
выпускаются отечественными производителями;

преференциальные устанавливаются по соглашению между торгующими странами
при ввозе товаров, для производства которых прямо или косвенно
использовались субсидии; применяются для уравновешивания цен на
иностранные и отечественные товары с целью исключения конкуренции между
ними;

антидемпинговые — особые виды пошлин, которые вводятся в случае ввоза
товаров по ценам ниже, чем их нормальная цена в стране вывоза, для
защиты производства подобных отечественных товаров;

сезонные позволяют оперативно реагировать на ввоз и вывоз сезонных
товаров; устанавливаются, как правило, на срок не более шести месяцев.

Ставки таможенных пошлин либо устанавливаются в процентах к таможенной
стоимости товаров, либо начисляются в определенном размере за единицу
измерения облагаемого товара. Иногда используются комбинированные
ставки, сочетающие оба подхода.

В доходах бюджетов экономически развитых стран таможенные пошлины
составляют незначительную долю. Ее снижению способствует расширение
масштабов использования режима свободной торговли между странами.

Устаревшей формой косвенного налогообложения являются фискальные
монополии, взимавшиеся при реализации товаров, установление цен на
которые было монополией государства (на алкоголь, соль, табак и пр.).
Государство, устанавливая фиксированную розничную цену на определенный
товар, получало налог в виде разницы между этой ценой и ценой
производства.

К основным прямым налогам, которые применяются во всех странах,
относятся подоходный налог с граждан, налог на прибыль предприятий,
имущественные налоги.

Индивидуальный (личный) подоходный налог является основным для налоговых
систем многих стран. Объект налогообложения — совокупный личный доход
плательщиков, включающий заработную плату, доход от индивидуальной
предпринимательской деятельности и ценных бумаг, прочие доходы. Для
взимания этого налога обычно используется прогрессивная шкала
налогообложения и учитывается налогонеоб-лагаемый минимум доходов.
Количество ставок подоходного налога, уровень минимальной, максимальной,
промежуточных ставок и налого-необлагаемого минимума, состав налоговых
льгот определяются законодательством конкретной страны. Но для
большинства стран характерно взимание личного подоходного налога по
прогрессивной шкале, включающей несколько ставок, а также наличие
налогонеоблагаемого минимума доходов и ряда других налоговых льгот.

Налог на прибыль предприятий существует во всех странах. Для исчисления
налогооблагаемой прибыли из дохода предприятия обычно вычитаются НДС,
акцизы, другие налоги и расходы, относимые на валовые расходы. Таким
образом, налог на прибыль оказывается завершающим с точки зрения
последовательности начисления налогов с предприятий. Мировая практика
показывает, что по этому налогу используется большое количество льгот в
различных формах, например ускоренная амортизация, льгота на инвестиции
и научно-исследовательские работы, налоговые скидки для поддержки
отдельных отраслей, стимулирования развития новых технологий,
использования альтернативных видов энергии (солнечной и ветровой энергии
в США). Как правило, основой для расчета этого налога служит годовая
прибыль предприятия, которая указывается в декларации, представляемой в
налоговые органы до окончания годовых расчетов. В течение года
предусматриваются авансовые платежи.

К имущественным налогам относят налоги на движимое и недвижимое
имущество предприятий и граждан. Объектами налогообложения могут быть
земля, дома, гаражи, транспортные средства, ценные бумаги, другое
имущество. Имущественные налоги взимаются в различных формах: как
определенная плата от рыночной (инвентаризационной) стоимости имущества,
налог на прирост капитала (прибыль, полученную при продаже имущества в
результате роста его рыночной стоимости), плата за переход права
собственности на имущество (налог на наследство, дарение, куплю-продажу
ценных бумаг).

Имущественные налоги называют налогами на богатство. В целях перенесения
тяжести их уплаты на обеспеченные слои населения по ним обычно (так же,
как по подоходным налогам с граждан) устанавливается довольно высокий
налогонеоблагаемый минимум, поэтому плательщиками являются в основном
крупные частные владельцы и предприятия. В том или ином виде
имущественные налоги используются во всех странах с рыночной экономикой,
хотя они издавна критикуются многими учеными, очень непопулярны среди
населения, болезненно воспринимаются собственниками.

Отчисления на социальное страхование относятся к группе специальных
поступлений в государственную финансовую систему для целевого
финансирования различных видов обязательного государственного
социального страхования, в том числе пенсионного.

В большинстве стран с рыночной экономикой наблюдается рост доли
отчислений на социальное страхование в общей сумме налоговых доходов
государства. Как правило, эти отчисления взимаются и с работодателей, и
с заработной платы наемных работников. Пропорции между взносами
работодателей и наемных работников различны; в основном выше доля
платежей наемных работников, хотя наблюдается тенденция роста удельного
веса отчислений на социальное страхование с работодателей. Например, в
Швеции и Финляндии всю сумму платят работодатели, в США, Нидерландах,
Греции и Швейцарии поровну платят наемные работники и работодатели [90].
В Украине основную долю вносят работодатели.

Для работодателей отчисления на социальное страхование носят характер
косвенных налогов, так как рассчитываются в зависимости от фонда
заработной платы или от числа наемных работников и включаются в издержки
производства. Для наемных работников эти отчисления рассчитываются от их
личного дохода в виде заработной платы, поэтому, как и подоходный налог,
относятся к прямым налогам.

Местные налоги включают налоги и сборы, установление и взимание которых
является прерогативой местных органов власти. Они служат источником
доходов местных бюджетов, то есть выполняют прежде всего фискальную
функцию. Но могут быть также инструментом проведения местными властями
определенной политики и регулируют те или иные хозяйственные процессы в
регионе. В большинстве стран существует разветвленная сеть местных
налогов. Особенно много их в странах, где установление местных налогов
не регламентируется на государственном уровне и местные органы власти
имеют право вводить любые налоги на подведомственной им территории.

Местные налоги придают гибкость налоговой системе, так как дают
возможность органам местного самоуправления оперативно мобилизовать
средства на финансирование общественных нужд конкретного региона. Однако
большое количество местных налогов может слишком усложнить налоговую
систему, вызвать дополнительные расходы по учету и контролю за их
начислением, не обеспечивая существенного пополнения бюджета. Поэтому в
ряде стран все налоги (в том числе местные) устанавливаются на
государственном уровне, а местные органы самоуправления не могут вводить
дополнительные налоги без внесения изменений в общегосударственное
законодательство. Такой порядок в настоящее время действует и в Украине.

1.7. Налоговая политика

История развития налогообложения свидетельствует, что налоги могут быть
не только источником наполнения бюджетов, но и инструментом
регулирования тех или иных социально-экономических процессов. Например,
правительства стран могут использовать налоговую систему для
перераспределения доходов между членами общества, стимулировать
некоторые виды деятельности. Сознательное использование налогов для
достижения определенных целей происходит в рамках налоговой политики.

Налоговая политика представляет собой систему правительственных мер по
достижению стоящих перед обществом определенных задач с помощью
налоговой системы страны. Налоговую политику рассматривают в широком и
узком аспектах. В широком она охватывает вопросы формирования
государственных доходов за счет постоянных и временных источников
(налогов и займов соответственно). Поскольку государство не может
устанавливать слишком высокий уровень налогообложения из-за
противодействия общества, оно вынуждено использовать государственные
займы для покрытия своих расходов. Однозначно оценивать политику
широкого использования займов нельзя. Все зависит от конкретной
ситуации, но в любом случае займы необходимо возвращать, а это возможно
только за счет дополнительных поступлений налогов. Следовательно,
государственные займы — это не что иное, как отложенные на будущее
налоги.

В узком аспекте налоговая политика охватывает деятельность государства
только в сфере налогообложения — установление видов налогов,
плательщиков, объектов, ставок, льгот, сроков и механизма зачислений в
бюджет.

Налоговая политика проводится исходя из определенных принципов,
отражающих ее задачи, основными из которых являются:

социальная справедливость;

равнонапряженность;

экономическая эффективность;

стабильность;

гибкость.

Налоговая политика не имеет самостоятельного характера, поскольку
налоги, как инструмент влияния на экономику, используются в комплексе с
другими методами регулирования (схема 1.2).

Влияние налогов на макроэкономические процессы можно рассматривать
только через призму фискальной политики государства, предусматривающей
увеличение или уменьшение доходов бюджета (налогов) либо расходов для
достижения определенной цели. Могут использоваться комбинации указанных
мер: снижение налогов при уменьшении расходов и наоборот.

Фискальная политика, как средство макроэкономического регулирования,
широко используется во всех экономически развитых странах, однако
наибольшее значение ей придают в США, где бюджетно-налоговые проблемы
стоят в центре политической борьбы республиканцев и демократов.

Налоговая политика направлена на разрешение стоящих перед обществом
задач, среди которых выделяют долгосрочные и краткосрочные. Перед
правительствами развитых стран стоят следующие долгосрочные цели:
экономический рост, максимальный уровень занятости и благосостояние
населения. Краткосрочными целями относительно налоговой политики могут
быть наполнение государственного бюджета, его сбалансированность на том
или ином уровне по отношению к ВВП, стимулирование инвестиционной
деятельности.

Если налоговую политику не отрывать от фискальной, можно выделить
следующие типы бюджетно-налоговой политики:

дискреционную фискальную;

недискреционную, или политику “вмонтированных стабилизаторов”.

Дискреционной политика называется тогда, когда парламент и правительство
сознательно вносят изменения в налоговую систему и расходы бюджета с
целью влияния на реальный ВВП, занятость, инфляцию. Таким образом, при
проведении дискреционной политики изменения в налоговой системе зависят
от решений правительства.

Дискреционная политика может быть стимулирующей и сдерживающей.
Считается, что стимулирующую политику целесообразно проводить при
экономическом спаде. В области налогов она предусматривает уменьшение
налоговых изъятий из доходов граждан с целью увеличения совокупного
спроса. Например, если вследствие уменьшения налоговых ставок или
введения дополнительных льгот в налогообложение личных доходов граждане
станут выплачивать налоги на общую сумму меньше 10 млрд грн, то это
означает, что их доходы возрастут на ту же сумму. Увеличится ли при этом
совокупный спрос на 10 млрд грн? Это произойдет лишь в том случае, если
все деньги будут использованы на потребление. Однако известно, что часть
средств граждане экономят. Следовательно, на потребление пойдет только
несэкономленная часть дохода.

В теории и практике бюджетно-налоговой политики часто используются две
важные категории — “предельная склонность к потреблению” и “предельная
склонность к сбережениям”. Первая характеризует долю дополнительного
дохода, которую граждане расходуют на потребление, вторая — долю
сбережений в доходах. Так, если предельная склонность к потреблению
составляет 0,75, то из 10 млрд грн на потребление пойдут 7,5 млрд грн, и
на такую же сумму возрастет совокупный спрос, а 2,5 млрд грн будут
отложены как сбережения. Увеличение спроса должно стимулировать рост ВВП
и занятости. Совокупный спрос можно повысить посредством не только
изменения налогов, но и увеличения расходов бюджета.

Сдерживающая бюджетно-налоговая политика целесообразна тогда, когда
экономика находится в состоянии чрезмерного подъема и спрос превышает
предложение. В таком случае возникает инфляция спроса и появляется
необходимость ограничения потребительских расходов населения. Это можно
сделать, либо уменьшая расходы бюджета, либо увеличивая налоговые
изъятия путем повышения ставок налогообложения или рационализации
налоговых льгот.

Возникает вопрос: какие методы регулирования более целесообразны: путем
изменения налогов или расходов бюджета? Ученые-экономисты отвечают на
него по-разному в зависимости от того, как они относятся к вмешательству
правительства в экономику. Одни ученые считают, что роль государства в
регулировании экономических процессов должна быть минимальной, потому и
доля ВВП, которая перераспределяется через государственный бюджет, не
может быть значительной. Исходя из таких посылок, они предлагают
увеличивать совокупный спрос в период спада через снижение налогов и
снижать его в годы чрезмерного экономического роста через уменьшение
государственных расходов. Другие экономисты полагают, что рыночный
механизм не в состоянии справиться с циклическими колебаниями
конъюнктуры, поэтому государство должно активно вмешиваться в
экономические процессы, для чего допускается перераспределение довольно
высокой доли ВВП через бюджет. Они рекомендуют в период экономического
спада расширять спрос за счет увеличения бюджетных расходов, а в период
подъема — увеличивать налоги.

Недискреционная бюджетно-налоговая политика, или политика
“вмонтированных стабилизаторов”, основывается на теоретическом
допущении, что налоговая система сама по себе обладает способностью
автоматически влиять на экономический цикл, ибо даже без ее изменения
налоговые изъятия увеличиваются при возрастании ВВП и уменьшаются при
его спаде, то есть имеет место стабилизирующий эффект. Он наиболее высок
при прогрессивной налоговой системе, предусматривающей повышение
налоговых изъятий наряду с увеличением доходов. Необходимо заметить, что
“вмонтированные стабилизаторы” способны лишь ослабить циклические
колебания; для серьезных же изменений в конъюнктуре нередко нужна именно
дискреционная политика.

В ходе развития бюджетно-налоговой теории и практики сложились два
подхода к регулированию экономики фискальными методами. Один из них
базируется на теории английского ученого Джона Мейнарда Кейнса
(1883—1946), который в 1936 г. опубликовал свой труд “Общая теория
занятости, процента и денег”. Суть этого подхода состоит в том, что
основным фактором экономического роста считается “эффективный спрос”.
Рыночная экономика, согласно концепции Кейнса, не может автоматически
обеспечить экономическое равновесие при полной занятости, поэтому
необходимо активное вмешательство государства в регулирование
экономического цикла. Основным инструментом такого регулирования
провозглашается бюджетно-налоговая политика. Для расширения совокупного
спроса предлагается увеличивать расходы государственного бюджета.
Активная роль в стимулировании спроса принадлежит также налогам, причем
те или иные фискальные меры реализуются в зависимости от фазы
экономического цикла. В фазе кризиса необходимо увеличивать расходы и
сокращать налоги; когда же экономика выходит на фазу подъема,
предлагается уменьшать расходы и повышать налоговые изъятия.

Особое значение Дж. Кейнс придавал налогам с учетом их влияния на
основной “психологический закон”, согласно которому люди склонны
увеличивать потребление с возрастанием доходов, но потребление растет
меньшими темпами, чем доходы. С ростом дохода у людей повышается
“склонность к сбережениям”, поэтому необходима такая налоговая система,
которая изымала бы эти сбережения. По мнению ученого, подоходный налог
должен взиматься по прогрессивной ставке, причем степень прогрессии
должна быть достаточно высокой. Он подчеркивал, что подобные взгляды
часто рассматриваются как посягательство на капитал, необходимый для
расширения производства. Тем не менее, возникает необходимость изъятия
части финансовых фондов, не вложенных в инвестиции. Лишние сбережения
могут стимулировать экономический рост только в условиях полной
занятости, в кризисные же годы они препятствуют такому росту. Отсюда
выводятся рекомендации по составлению такой шкалы ставок личного
подоходного налогообложения, которая способствовала бы перераспределению
дохода от лиц, имеющих сбережения, к лицам, которые их инвестируют.
Лишние сбережения, изъятые с помощью налогов, через государственный
бюджет должны направляться в инвестиции. Кейнсианские подходы к
бюджетно-налоговой политике применялись в экономически развитых странах,
начиная с “Великой депрессии” 1929—1933 гг. до начала 80-х годов XX в.

Другой подход к фискальному регулированию возник в противовес теории
Кейнса и получил широкое признание в начале 80-х годов, когда проявился
кризис последней. Новая теория получила название “экономика
предложения”. Ее сторонники считали, что увеличение совокупного спроса
без создания адекватных стимулов для роста предложения ведет к инфляции,
которая сдерживает экономический рост. Кроме того, увеличение социальных
выплат из бюджета и перераспределение доходов в пользу бедных слоев
населения через налоговую систему уменьшает сбережения, что, в свою
очередь, сокращает заимствованные ресурсы финансовых учреждений,
повышает уровень процентных ставок и, таким образом, сдерживает процесс
капиталообразования. По подсчетам одного из авторов теории “экономики
предложения” американского ученого М. Эванса, сокращение налоговых
ставок на 10 % увеличивает личные сбережения примерно на 2 %.
Следовательно, новая теория переносит центр фискальной политики с
бюджетных расходов на налоги. Считается, что для стимулирования
производства необходимо снижать личный подоходный налог и налоги на
корпорации. В пользу уменьшения налогов выдвигаются следующие аргументы:

сокращение налоговых ставок повышает стимулы к сбережениям для отдельных
лиц, поскольку увеличивает норму прибыли, которую они получают от своих
активов. Возрастание сбережений снижает процентные ставки и стимулирует
инвестиции;

уменьшение налогов на прибыли корпораций или такие меры, как ускоренная
амортизация, увеличивают долю прибылей, которые остаются после уплаты
налогов, и тем самым непосредственно способствуют увеличению инвестиций;

увеличение инвестиций ведет к росту производительности, что означает
производство большего количества товаров и услуг на единицу расходов, а
это, в свою очередь, замедляет возрастание расходов на единицу продукции
и, следовательно, инфляцию;

более низкие налоговые ставки способствуют росту реальных доходов, что
создает дополнительные стимулы к труду.

логообложения от поступлений в бюджет, который называется кривой Лаффера
(рис. 1.1), по имени его автора — профессора Южнокалифорнийского
университета А. Лаффера. По его расчетам, оптимальная величина изъятия
не должна превышать 35 %. В конце 70 — начале 80-х годов XX в. А. Лаффер
популяризовал идеи о том, что высокая ставка

налогообложения обескураживает работника и поощряет лень. Свои выводы он
подтверждал графиком, в соответствии с которым налоговые поступления
являются одновременно продуктом и налоговой ставки, и налоговой базы
(суммы прибыли). По мере возрастания налоговой ставки база сокращается.
По горизонтальной оси на кривой Лаффера откладывается уровень налоговых
ставок, по вертикальной — налоговые поступления в бюджет. По мере
увеличения налоговых ставок растут и поступления (зона I на рис. 1.1).
Когда же ставки оказываются настолько высокими, что не вызывают желания
работать и стимулируют уклонение от уплаты налогов, их дальнейшее
увеличение приводит к уменьшению налоговых поступлений (зона II). График
показывает, что уровень налоговых изъятий имеет оптимальную величину —
предел (М), превышение которого ведет к уменьшению поступлений в бюджет.
Если предприниматели заинтересованы в чистом, за вычетом налогов,
доходе, то введение налога препятствует производству облагаемого товара.

Отсюда и был сделан общий вывод: задачу оживления деловой (прежде всего
инвестиционной) активности надо решать путем радикального облегчения
налогового бремени.

Идеи сторонников “экономики предложения” были положены в основу
бюджетно-налоговых реформ США в 1981 и 1986 гг., что привело к
значительному уменьшению предельных ставок личных и корпоративных
подоходных налогов, существенному уменьшению прогрессивности шкалы
налогообложения, расширению базы налогообложения за счет уменьшения
количества льгот. Особенно большой выигрыш благодаря реформам получили
налогоплательщики с высокими доходами.

Налоговая политика строится на определенных принципах. Здесь уместно
подробнее рассмотреть принцип справедливости налоговой системы в силу
его большой актуальности. Справедливость в налогообложении связана с
проблемой распределения налоговой нагрузки. Основной вопрос, который
решается при проведении налоговой политики: кто и сколько должен платить
налогов? Имеются два подхода к его разрешению — по критериям
платежеспособности и полученных выгод.

В соответствии с критериями платежеспособности налоги необходимо
распределять в зависимости от способности плательщиков выплачивать их.
При этом выполняются два специфических принципа. Согласно первому
отношение ко всем людям при одинаковых условиях должно быть одинаковым.
Это так называемый принцип горизонтальной справедливости, в соответствии
с которым ставки налогов должны прямо зависеть от дохода и богатства.
Если для исчисления налога используется доход, то лица с одинаковым
доходом обязаны выплачивать одинаковые суммы налога. На практике
соблюдение принципа “горизонтальной справедливости” связано с рядом
проблем и представляет собой сложный комплекс мероприятий, так как
трудно дать исчерпывающее определение самого ключевого понятия
“равенство”.

Вторым специфическим принципом, вытекающим из критерия
платежеспособности, является разный подход к разным людям — принцип
“вертикальной справедливости”, согласно которому группы граждан с
высоким уровнем доходов должны платить более высокие налоги, нежели те,
которые имеют низкие доходы.

предложены различные системы налогообложения: регрессивная,
пропорциональная и прогрессивная (табл. 1.2).

Система налогообложения является регрессивной, если эффективные
налоговые ставки (отношение уплаченной суммы налога к текущему доходу)
для плательщиков с высокой платежеспособностью ниже, чем для тех, у кого
эта способность низкая. Система налогообложения является прогрессивной,
если эффективные налоговые ставки для плательщиков с высокой
платежеспособностью выше, чем для тех, у кого такая способность низкая.
И наконец, система налогообложения является пропорциональной, если
эффективные налоговые ставки для всех групп плательщиков одинаковы.
Таким образом, поведение эффективных налоговых ставок определяет
характер структуры налогообложения.

Иными словами, если налог растет быстрее, чем доход, такой налог
называют прогрессивным. Если же налог растет медленнее, чем доход, такой
налог называют регрессивным. В случае регрессивного налога большая
налоговая нагрузка приходится на людей с меньшими доходами.
Пропорциональный налог позволяет равномерно распределить

налоговую нагрузку по всем группам плательщиков. Прогрессивное
налогообложение смещает относительную налоговую нагрузку на группы с
большими доходами.

Когда при разработке налоговой политики к вопросу распределения
налоговой нагрузки подходят на основании критерия полученных выгод, то
имеют в виду, что сумма налога, уплачиваемого плательщиком, должна
равняться той сумме, которую он согласен платить за получаемые им
общественные блага. Под общественными понимают финансируемые из
государственного бюджета блага, которые потребляют все члены общества.
Иными словами, конкретные государственные программы должны
финансироваться теми, кто получает от них выгоду. На основании критерия
выгоды налоги рассматриваются как цена, которую следует заплатить за
услуги государства, наподобие того, как это происходит при покупке
товаров индивидуального потребления. Сильной стороной такого подхода
является то, что в нем налоговые поступления связываются с расходами
бюджета. Однако не ко всем общественным благам этот критерий можно
применить в одинаковой степени. Его удобно использовать при установлении
ставок государственной пошлины (платы за услуги государственных
учреждений) или при определении размера уплаты в социальные фонды
(например, пенсионный) и сложно — относительно общественных услуг общего
характера (национальная оборона, система правосудия и т. п.). Фактически
критерий выгоды применяется в процессе разработки и принятия
государственного бюджета. Налогоплательщик оценивает налоговую систему
по тому, насколько расходы бюджета и налоги согласованы между собой.
Поэтому критерий выгоды следует учитывать при разработке налоговой
политики.

Важной характеристикой налоговой политики государства является уровень
налоговой нагрузки на плательщика налогов. Для его измерения используют
несколько показателей. Так, на макроуровне его определяет доля налоговых
поступлений И1 в бюджет в ВВП:

в бюджет; ВВП — валовой внутренний продукт.

По оценкам экспертов общая налоговая нагрузка в Украине в 2002 г. почти
вдвое превышала этот показатель в группе стран, куда она входит по
уровню ВВП на душу населения [83, с. 34].

PAGE 33

При характеристике налоговой нагрузки на предприятие можно использовать
следующие показатели:

долю налоговых выплат предприятия Н2 в общей сумме прибыли:

где НВ — налоговые выплаты предприятия; ВП — валовая прибыль
предприятия;

долю налоговых выплат предприятия Н3 в объеме продаж:

где Пр — объем продаж предприятия.

С учетом того, что базовая ставка налога на прибыль в Украине составляет
30 % и, кроме налога на прибыль, предприятие платит другие налоги (как с
прибыли, так и с реализации), показатель Н2 для предприятия составляет
30 % и более.

Поскольку предприятие не всегда работает прибыльно (например, в 1998 г.
удельный вес убыточных предприятий в Украине составлял 60 %), показатель
Н3 представляется более надежным для характеристики налоговой нагрузки
на предприятие. Он определяет, какую часть из вырученных средств
продавец уплачивает в качестве налогов. Значения этого показателя могут
изменяться от 20 до 60 % в зависимости от сферы деятельности
предприятия. Так, если предприятие ввозит в Украину и реализует товар,
который облагается ввозной пошлиной, акцизным сбором и НДС, показатель
Н3 будет более высокий; если же оно реализует произведенный в Украине
неподакцизный товар, то этот показатель будет составлять около 20 %.

Можно сказать, что налоговая нагрузка — это не что иное, как часть
дохода физических и юридических лиц, которая перераспределяется через
государственный бюджет. Такое перераспределение не может не влиять на
поведение налогоплательщиков, стремящихся, во-первых, переложить
налоговое бремя на других, а во-вторых, избежать налогов. Перекладывание
налогов происходит путем увеличения цен на величину налога, в результате
чего реальным налогоплательщиком становится покупатель товара. Перевести
налог в цену удается не все-

PAGE 34

гда. Чаще всего это происходит, когда товар монопольный или же спрос на
него неэластичен по цене. Если же спрос на товар эластичен, то
незначительное увеличение цены вызывает значительное уменьшение объема
продаж. В такой ситуации перекладывание налогов на покупателей
невозможно. Финансовой науке и практике известны и другие примеры
влияния налогов на принятие экономических решений. Например, при
разработке мер налоговой политики необходимо учитывать действие
“налогового клина”, который представляет собой разницу между суммами
дохода до и после уплаты налогов. Американские ученые приводят следующие
примеры влияния “налогового клина” на выбор участников экономической
деятельности:

высокие налоги на дополнительный личный доход могут побудить работников
выбрать больше часов отдыха, а не больше часов труда;

высокие ставки налогов на табачные изделия и алкогольные напитки в
некоторых штатах побуждают их жителей к покупке этих товаров в соседних
штатах, где установлены более низкие налоги и цены;

поскольку можно уменьшать облагаемый налогом доход физических лиц на
сумму расходов, связанных с поездкой на профессиональные конференции,
такие мероприятия часто проводятся в курортных местностях. Их участники
сочетают таким образом отдых с делами, уменьшая в то же время свои
налоговые обязательства;

фирмы с высокими доходами предпочитают вкладывать капитал в
государственные облигации, проценты по которым не облагаются налогами,
чем покупать высокопроизводительное оборудование, доходы от
использования которого подлежат налогообложению.

Влияние налоговой политики на поведение людей может быть самым разным,
но среди ученых-экономистов в настоящее время популярна идея о том, что
налоги должны быть “нейтральными”, то есть налоговая система должна как
можно меньше влиять на принятие экономических решений.

В целях смягчения налогового бремени для отдельных плательщиков налогов
или стимулирования определенных видов деятельности применяются налоговые
льготы — полное или частичное освобождение от налогообложения
налогоплательщиков или доходов от отделыных видов деятельности. В
практике налогообложения используются следующие формы льгот:

Налоговый кредит. Это вычет из суммы рассчитанного налога. Например, в
Украине при расчете налога на прибыль предприятий из суммы рассчитанного
налога вычитается сумма налога, уплаченного предприятием при выплате
дивидендов.

Необлагаемый налогом минимум доходов. Чаще всего применяется при
налогообложении личных доходов, когда из суммы валовых доходов граждан
вычитается законодательно установленная сумма, которая не облагается
налогом. Таким образом защищаются интересы граждан с низкими доходами.

Исключение из объектов налогообложения. Чаще всего это часть дохода,
прибыли или других объектов налогообложения, направленных на цели, в
реализации которых заинтересовано государство. Например,
законодательство некоторых стран разрешает исключать из облагаемого
налогом дохода расходы предприятий на природоохранные мероприятия.

Освобождение отдельных плательщиков от уплаты налога. Поскольку
освобождение от налогообложения равноценно выплатам из бюджета, то
государство таким образом повышает реальные доходы отдельных субъектов.
Например, согласно законодательству Украины, от налогов освобождаются
инвалиды Великой Отечественной войны.

Снижение налоговых ставок. В Украине по сниженной ставке облагается
налогом прибыль, полученная от продажи инновационного продукта
собственного производства.

Ускоренная амортизация основных средств. Поскольку амортизационные
отчисления вычитаются из валового дохода при определении прибыли до
налогообложения, то ускоренные темпы амортизационных списаний позволяют
уменьшить налоги предприятий. Особенно это важно в условиях высоких
темпов инфляции.

Налоговые льготы позволяют создавать налоговую систему, которая бы в
большей степени выполняла регулирующую функцию. Но сейчас большинство
ученых придерживаются точки зрения, что налоговое бремя лучше уменьшать
за счет общего снижения налоговых ставок, а не специальных льгот, так
как последние создают неравные условия для конкуренции. Особенно
нежелательными считаются личные льготы.

1.8.

Опыт формирования налоговых систем в странах с развитой рыночной
экономикой

Большинству стран, в том числе странам с социально ориентированной
экономикой, в настоящее время свойственно умеренное налогообложение. Оно
является следствием проведения такой налоговой политики, приоритет
которой заключается в достижении двух основных целей:

создания благоприятного налогового климата для хозяйственной
деятельности (это определяет верхнюю границу налогообложения);

эффективного решения социальных проблем (это определяет нижнюю границу
налогообложения).

Вместе с тем доля налогов в валовом национальном продукте (ВНП) многих
стран весьма существенна, что иллюстрирует диаграмма, опубликованная в
британском журнале “Экономист” (рис. 1.2). Особенно жесткой налоговой
политикой отличаются страны — члены ЕС, в которых в 1993 г. средний
показатель налоговых сборов составил 41 % ВНП (в Дании — 50 %).

Важной характеристикой современных налоговых систем развитых стран
является структура налогов и прежде всего соотношение прямых и косвенных
налогов. Например, в США, Японии, Канаде, Великобритании преобладают
прямые налоги, во Франции — косвенные (они составляют 56,6 %; это
универсальные и индивидуальные акцизы, взносы работодателей в фонды
социального страхования) (табл. 1.3).

Эволюция структуры налоговых систем развитых стран и современная
практика налогообложения свидетельствуют о закономерной зависимости
соотношения прямых и косвенных налогов от таких факторов:

жизненного уровня большей части населения;

совершенствования механизма взимания налогов, его способности свести к
минимуму уклонения от налогообложения;

уровня налоговой культуры;

общей ориентации западного общества на социальный компромисс, решение
острейших социальных проблем;

традиций налогообложения.

мира, что объективно ограничивало масштабы прямых налоговых поступлений
(которые требуют сложного механизма учета плательщиков и объектов
налогообложения), а также относительной простотой сбора косвенных
налогов. Компьютеризация, внедрение автоматизированных систем обработки
фискальной информации (первые элементы централизованной
автоматизированной системы обработки налоговой информации в США были
внедрены еще в 1964 г.) повысили эффективность прямого налогообложения и
создали благоприятные условия для его развития.

Для развивающихся стран характерно преобладание косвенных налогов с
высоким удельным весом индивидуальных акцизов и таможенной пошлины
(табл. 1.4).

Очевидным является то, что существует связь между соотношением прямых и
косвенных налогов и уровнем культуры. Налоговая культура

влияет на эффективность сбора налогов, масштабы уклонения от
налогообложения и вместе с другими факторами создает благоприятные
условия для повышения роли прямых налогов. Поступления от основных видов
прямых налогов (налога на прибыль и индивидуального подоходного налога)
зависят от правильности декларирования доходов.

Если в западных странах декларирование стало неотъемлемой частью
гражданского менталитета, а общественная мораль ориентирована на
публичное осуждение тех, кто скрывает доходы, то в развивающихся странах
культура отношений делового мира и граждан с государством еще не
достигла надлежащего уровня.

Изменение соотношения прямых и косвенных налогов в пользу первых стало
следствием возрастания ориентированности западных стран на социальный
компромисс, что обусловило подчинение налоговых систем принципу
социальной справедливости.

Прямые налоги, которые ставят уровень налогообложения в прямую
зависимость от уровня доходов, считаются более справедливыми, нежели
косвенные, которые не только не зависят от размера доходов, но и имеют
регрессивный характер.

Прямое налогообложение с высокими прогрессивными ставками, свойственное
налоговым системам западных стран в 50—70-х годах XX в., позволило
переложить основную тяжесть налогов на богатые слои населения и
использовать аккумулированные государством финансовые ресурсы для
реализации социальных программ, государственных заказов,
капиталовложений. Тем не менее, косвенные налоги продолжают достаточно
широко использоваться в современных налоговых системах ряда развитых
стран. Это отчасти обусловлено историческими традициями. Например, в
Германии и Франции эти налоги традиционно играли ведущую роль. Так,
немецкие ученые высказывали идеи, в соответствии с которыми
“налогообложение потребления является меньшей опасностью для
экономического роста, чем налогообложение индивидуальных доходов и
прибылей предприятий” [69].

Значительная роль косвенных налогов во многих западных странах вызвана
также их высокой фискальной эффективностью и использованием этих налогов
для сбалансирования местных бюджетов (в Германии). Такая возможность
обусловлена тем, что потребление является более или менее равномерным в
территориальном аспекте, поэтому косвенные налоги обеспечивают более
стабильные поступления в бюджеты.

Одной из важных причин развития косвенных налогов в странах ЕС стала,
наряду с историческими традициями, настойчиво внедряемая политика
унификации налоговых систем стран сообщества. Политика унификации была
объявлена с самого начала интеграционных процессов в странах Западной
Европы.

Одним из результатов этой политики стало сближение методов взимания
косвенных налогов, в то время как в сфере прямого налогообложения
отдельным странам предоставляется большая самостоятельность.

Значительные масштабы косвенного налогообложения во Франции, Италии,
Германии обусловлены также особенностями социально-экономической
политики правительств этих стран, направленной на стимулирование с
помощью налогов хозяйственной деятельности. Это требует применения
широкого спектра налоговых льгот для корпораций (тогда как, например, в
США, налоговая реформа 1986 г. отменила большинство льгот), которые
уменьшают поступления от налога на прибыль в бюджет (в Германии доля
этого налога составляет 4,7 %, во Франции — 5,4 %).

В то же время социально-экономическая политика в этих странах направлена
на решение важнейших социальных проблем. Введением значительных льгот по
индивидуальному подоходному налогу государство пытается регулировать
некоторые социальные процессы. Например, во Франции, благодаря льготам,
индивидуальный подоходный налог платят только 52 % плательщиков.
Указанная причина, а также исторические особенности налогообложения в
этой стране обусловили низкую долю индивидуального подоходного налога в
налоговых поступлениях.

Кроме того, проведение активной социальной политики вызывает увеличение
расходов на социальное страхование и социальное обеспечение, поэтому
требует повышения доли взносов на эти цели в структуре налоговых
поступлений.

Значительная часть социальных расходов перекладывается на частные и
государственные компании, что также влияет на соотношение прямых и
косвенных налогов: взносы на социальное обеспечение, которые собираются
с предприятий, относятся к косвенным налогам, что увеличивает их долю;
эти взносы относятся на затраты производства, тем самым уменьшаются
налогооблагаемая прибыль и доля налога на прибыль в налоговых
поступлениях.

Важной особенностью налоговых систем развитых стран является структура
прямых налогов. Она отражает зависимость соотношения налога на прибыль
корпораций и индивидуального подоходного налога от структуры
национального дохода.

В странах с развитой рыночной экономикой в национальном доходе
преобладают индивидуальные доходы (в США в 1982—1988 гг. доля заработной
платы в национальном доходе составляла 73,8 %, доходов предпринимателей
— 6,8 %, прибыль корпораций — 8,6 %). Поэтому доля индивидуального
подоходного налога в налоговых поступлениях там выше, чем налога на
прибыль корпораций.

Исключением можно считать только Японию, где налоги на прибыль, которые
поступают на всех бюджетных уровнях под разным названием, составляют
21,5 % и почти не отличаются от доли индивидуального подоходного налога.

Если рассматривать структуру прямых налогов разных стран в историческом
аспекте, то можно заметить ее отличия от современной структуры.

Так, в США перед Второй мировой войной доля налога на прибыль корпораций
составляла почти половину налоговых доходов федерального бюджета.
Тенденция к ее уменьшению стала усиливаться в послевоенный период: в
1955 г. она составляла 30 %, в 1969 г. — 20, 1975 г. — 15, 1980 г. —
13,3, 1983 г. — 6,3 % [87].

Такую разницу можно объяснить как более низким уровнем индивидуальных
доходов граждан, который давал меньшие поступления от индивидуального
подоходного налога в бюджет, так и особенностями налоговой политики,
концептуальную основу которой до конца 70-х годов составляла
кейнсианская теория “эффективного спроса”. Последователи этой теории
главным инструментом фискальной политики считали не налоги, а
государственные затраты. Поэтому фискальная политика, которая
проводилась правительством США и другими странами, объединяла дефицитное
(инфляционное) бюджетное финансирование с высоким прогрессивным
налогообложением.

В конце 70 — начале 80-х годов проводилась крупная налоговая реформа,
базировавшаяся на теории предложения (точнее, экономической теории,
ориентирующейся на предложение). В отличие от прежнего (кейнсианского)
подхода к фискальной политике эта теория рассматривает последствия
влияния мероприятий государства на предложение факторов производства
(труда и капитала), а не на совокупный спрос [76].

Важнейшей посылкой теории предложения является утверждение, что
изменение налогов и государственных расходов влияет прежде всего на
цены, что способствует изменению дохода. Согласно этой теории налоги
являются главным элементом фискальной политики.

Сторонники теории предложения пришли к выводу, что для решения
экономических проблем, достижения долгосрочного неинфляционного роста
необходимо воздействовать непосредственно на производство путем
широкомасштабного и целенаправленного снижения налогов. В данном случае,
наряду со стимулированием экономического роста, деловой (прежде всего
инвестиционной) активности с помощью радикального облегчения налогов,
может быть решена и проблема федеральных доходов. Это способствует
сбалансированию федерального бюджета на более низком уровне относительно
валового и национального продукта.

Теория предложения фокусирует внимание на создании системы стимулов к
сбережению и инвестированию, на влиянии налоговой политики на
предложение капитала и рабочей силы. Согласно этой теории изменения в
налоговой структуре (даже те, которые не влекут за собой изменения общей
суммы налогов) могут оказать значительное влияние на общий уровень и
структуру экономической активности. Главной переменной считаются
предельные ставки, так как именно они влияют на относительные цены,
стимулы и экономическое поведение индивидуумов, воздействуя на выбор и
распределение ресурсов и, следовательно, на реальную экономическую
активность. Поскольку предельные налоговые ставки могут изменяться без
изменения общей суммы налоговых обязательств населения (например, если
диапазоны доходов, подпадающих под определенную ставку, будут
расширены), то цели экономической политики могут быть достигнуты и без
изменения бюджетной политики.

Эффективность снижения налогов, по мнению американских специалистов, в
значительной мере зависит от “набора” мероприятий фискальной политики.
Другой важный элемент фискальной политики (кроме снижения предельных
ставок) — снижение государственных расходов, которое должно проводиться
одновременно с уменьшением налоговых ставок.

Эти основные положения теории предложения составили основу новой
налоговой политики, осуществленной администрацией Р. Рейгана в США.
Мероприятия фискальной политики, являясь центральным элементом
“рейганомики”, отражали такие внешние установки администрации, как
перемещение “центра тяжести” фискальной политики в сторону налогового
регулирования, замедление темпов роста федеральных расходов и
перестройка приоритетов в расходовании средств федерального бюджета.

Начиная с 80-х годов в связи со снижением доли государственного сектора
в экономике развитых стран и уменьшением регулирующей роли государства
(сокращением прямого вмешательства в экономику в основном через снижение
государственных расходов) налоговая политика, наряду с выполнением
регулирующих функций, стала средством обеспечения бездефицитности
бюджетов.

В соответствии с долгосрочной зависимостью оптимальным считается
налоговое изъятие в размере примерно трети (30—40 %) прибыли.

Общей тенденцией в области налогообложения стран с развитым рынком стало
снижение фактического налогового бремени на прибыль корпораций и доходы
физических лиц.

Налог на прибыль корпораций взимается, как правило, не из валовой, а из
облагаемой прибыли, остающейся после исключения из валовой выручки всех
производственных, транспортных и коммерческих издержек. В издержки
производства включаются все текущие затраты на
производственно-коммерческую деятельность, в том числе материальные
затраты, полные затраты на воспроизводство рабочей силы (с отчислениями
в фонды личного и социального страхования). Далее из полученного чистого
дохода вычитаются льготы и скидки по налогу (затраты на
научно-исследовательские работы, капитальные вложения, плата за
пользование кредитом и т. д.). После этого исчисляется облагаемая чистая
прибыль, к которой и применяется ставка налога на прибыль.

Ставка налога устанавливается в процентах к единице обложения. Ставки
корпоративного налога, как правило, пропорциональные, то есть не
изменяются в зависимости от массы прибыли. В разных странах их величина
колеблется от 34 до 52 %. США — одна из немногих развитых стран, где
налог построен по прогрессивной шкале. Однако в связи с очередным этапом
реформы налоговой системы в 1987—1988 гг. ставки по прогрессивному
налогообложению прибыли снизились (табл. 1.5).

После налоговой реформы в США была проведена реформа в Канаде, которая
предусматривала с 1 января 1988 г. снижение базового налога на доходы
корпораций с 36 до 28 %, а для обрабатывающей промышленности — с 30 до
28 % (в последующие годы последняя ставка снижалась ежегодно на один
пункт и в 1991 г. составила 23 %). Проведение этих мероприятий
способствовало созданию в стране конкурентоспособных условий
налогообложения и недопущению утечки капитала.

В Германии налог на прибыль корпораций взимается с валовой прибыли в
размере 56 %, а с прибыли, распределенной в виде дивидендов, — 36 %. Это
означает льготу в размере 20 % на уровне компаний. При этом обложение
корпоративным налогом в размере 36 % за-считывается акционеру как
погашение его задолженности по индивидуальному подоходному налогу, то
есть на соответствующую сумму уменьшаются его обязательства по
подоходному налогу (используется метод “налогового кредита”).

В Великобритании корпоративный налог применяется ко всем прибылям
компаний, полученным ими в течение налогового года; ставка этого налога
составляет 35 %.

Компании уплачивают корпоративный налог по единой ставке со всех
прибылей, распределенных и нераспределенных. Подоходный налог не
взимается “у источника” с дивидендов; если компания выплачивает
дивиденды, то она должна провести предварительный платеж в счет
корпорационного налога — “авансовый кор-порационный налог”, исчисленный
путем отнесения к сумме прибылей, подлежащей распределению среди
акционеров. Компании, получающей дивиденды, разрешается делать вычет на
сумму авансового платежа при уплате подоходного налога. Ставка вычета
обычно привязана к основной ставке личного подоходного налога. По
окончании расчетного периода уплаченный компанией “авансовый
корпоративный налог” вычитается из общей суммы обязательств в счет
уплаты корпоративного налога.

Система налогообложения прибыли корпораций увязывается с системой
налогов с доходов населения, и их пересмотр или изменение в налоговой
политике западных стран всегда носит комплексный характер.

Вместе с тем во многих западных странах сохраняется система льгот,
направленных на стимулирование инвестиций в производство, научные
исследования, развитие венчурных компаний.

Система налоговых льгот может быть условно поделена на следующие группы:

система ускоренной амортизации;

система льгот, освобождающая от обложения или снижающая налоговые суммы.
Она включает в себя налоговые кредиты, льготы для отдельных отраслей и
компаний, налоговые скидки на прибыль мелкого бизнеса и убыточных
предприятий и др.;

система налоговых льгот на резервные и другие фонды.

Система ускоренной амортизации основного капитала (движимого и
недвижимого) применяется в целях увеличения скорости его оборачиваемости
в соответствии с требованиями научно-технического прогресса (НТП).

Правительство, устанавливая завышенные нормы амортизации, предоставляет
предприятиям возможность отражать в бухгалтерских счетах часть прибыли в
виде стоимости израсходованных средств производства. В результате
происходит перераспределение прибыли в амортизационные фонды и, таким
образом, сокращение налогооблагаемой прибыли. Объективными факторами
введения налоговых льгот в отношении основного капитала являются
увеличение доли оборудования и отраслевые сдвиги в составе основного
капитала, ускорение темпов морального старения основного капитала в
условиях современного НТП и систематический рост цен [85, с. 10].

Амортизационные отчисления как часть издержек производства не облагаются
налогом. Налоговое законодательство разрешает проводить амортизационные
списания в размерах, значительно превышающих фактический износ основного
капитала. Это достигается ускоренным списанием стоимости оборудования в
первые годы его эксплуатации или установлением заниженных сроков его
работы.

При исчислении облагаемой прибыли используется один из трех методов
снижения основного капитала. Пропорциональный, или равномерный, метод
основан на ежегодном равномерном списании стоимости основного капитала в
течение срока службы.

Регрессивный метод, или метод уменьшения остатка, предусматривает
определение амортизационных отчислений на основе фиксированного процента
от несписанной (остаточной) балансовой стоимости основного капитала.

Кумулятивный — метод, в соответствии с которым годовая сумма амортизации
определяется произведением стоимости, которая амортизируется, и
комулятивного коэффициента. Последний рассчитывается делением количества
лет, которые остаются до конца ожидаемого срока использования объекта
основных средств, на сумму количества лет его полезного использования.

Таким образом, узаконено ускоренное списание основного капитала и,
соответственно, уменьшено налогообложение независимо от действительного
выбытия и возмещения списанного оборудования. Главным объектом
ускоренного списания является активная часть основного капитала, нормы
амортизационных отчислений по которым растут значительно быстрее, чем на
здания и сооружения.

Льготы для ускоренной амортизации машин и оборудования применяются с тем
или иным условием во всех развитых странах. Так, во Франции в последнее
время режим ускоренной амортизации применяется только к важнейшим,
определяющим рост эффективности производства видам оборудования:
энергосберегающему, решающему проблемы информатики, экологии и т. д.
Используя такие льготы, можно в первый год службы списать до 50 %
стоимости оборудования [67].

Английское налоговое законодательство предоставляет также налоговые
скидки по амортизации. Они распространяются на широкий круг основных
фондов, среди которых машины и оборудование, промышленные и
сельскохозяйственные строения, горнодобывающее оборудование.

Этим законодательством предусматриваются два метода амортизационных
списаний — пропорциональный, или равномерный, метод и метод
уменьшающегося остатка (регрессивный).

В Японии ускоренная амортизация как метод стимулирования НТП применялась
уже в 50-х годах. В этот период общие сроки амортизации были сокращены
более чем на половину.

Важную роль в стимулировании НТП играет система налоговых льгот,
освобождающая от обложения или снижающая налоговые суммы. Одной из таких
льгот является налоговый кредит, представляющий собой налоговую скидку.
Существуют инвестиционный налоговый кредит и скидка на налоги,
уплаченные за рубежом.

Инвестиционный налоговый кредит представляет собой скидку на прибыль в
размере 6—10 % вложений в активную часть основного капитала (машины и
оборудование). Скидка взимается из общей суммы прибыли корпораций и
остается в их распоряжении в целях обновления основного капитала [71].

С 1981 г. в США действует налоговый кредит на исследовательские
инвестиции, что особенно эффективно в связи с 25%-ной налоговой скидкой
на расходы компаний на программы технического образования персонала. Эти
налоговые льготы привели к значительному увеличению вкладов крупных
корпораций в науку и прикладные исследования.

В Великобритании полному вычету из валового дохода компании для
определения облагаемого налогом дохода подлежат все расходы на научные
исследования. В Ирландии в 1984 г. введены льготы по инвестициям в
венчурные компании.

Следует отметить, что со второй половины 80-х годов в ряде ведущих стран
(США, Японии, Великобритании и др.) расширяется база налогообложения,
уменьшаются количество и размер налоговых льгот, что означает
либерализацию системы налогообложения. Но все же объем налоговых льгот
остается значительным.

Контрольные вопросы

Какие функции выполняют налоги?

Каковы классические и современные принципы налогообложения?

По каким признакам можно классифицировать налоги?

Что лежит в основе разделения налогов на прямые и косвенные?

Чем вызвана необходимость использования косвенных налогов?

Какие группы налогов выделяются в зависимости от объектов
налогообложения?

Какие основные требования предъявляются к структуре налогов?

Почему современные налоговые системы характеризуются большим
разнообразием налогов?

Какие налоги чаще всего используются в налоговых системах разных стран?

10. Кратко охарактеризуйте основные виды налогов, используемые в
современных налоговых системах.

Что такое налоговая политика и какие задачи правительство должно решать
методами бюджетно-налоговой политики?

Когда целесообразно применять сдерживающую бюджетно-налоговую политику,
а когда — стимулирующую?

Охарактеризуйте основные положения теории Кейнса.

В чем состоит основная идея кривой Лаффера?

Назовите преимущества и недостатки прогрессивной, регрессивной и
пропорциональной налоговых систем.

Какие показатели налоговой нагрузки вы знаете? Охарактеризуйте их.

Что такое “налоговый клин”? Какие налоги влияют на принятие решений в
сфере предпринимательства?

Назовите основные формы налоговых льгот и охарактеризуйте их.

Под влиянием каких факторов изменяется соотношение прямых и косвенных
налогов в налоговых системах разных стран?

Почему косвенные налоги достаточно широко используются в развитых
странах?

Какие налоги обеспечивают основную часть налоговых поступлений в странах
с развитой рыночной экономикой?

Почему для стран с развитым рынком, начиная с 80-х годов XX в., общей
тенденцией стало снижение доли налога на прибыль корпораций в доходах
бюджета?

Какие льготы по налогу на прибыль сохраняются во многих западных странах
несмотря на либерализацию системы налогообложения?

Глава 2

Организация налоговой службы и налоговой работы в Украине

2.1. Состав налоговой службы и ее функции

Надежная налоговая система предусматривает наличие высокоорганизованной,
хорошо обеспеченной кадрами и необходимой техникой налоговой службы —
совокупности государственных органов, которые организуют и контролируют
поступление налогов и других обязательных платежей.

Правовые основы деятельности налоговой службы в Украине определены
Законом Украины “О государственной налоговой службе в Украине” от 4
декабря 1990 г. № 509-Х11 в редакции от 24 декабря 1993 г. № 3813-Х11 с
изменениями и дополнениями (далее — Закон). Согласно Закону к системе
органов государственной налоговой службы (ГНС) относятся:

Государственная налоговая администрация (ГНА) Украины;

государственные налоговые администрации в Автономной Республике Крым,
областях, городах Киеве и Севастополе;

государственные налоговые инспекции (ГНИ) в городах (кроме Киева и
Севастополя), районах, районах в городах.

В составе органов ГНС находятся соответствующие специальные
подразделения по борьбе с налоговыми правонарушениями — налоговая
милиция.

Задачи органов ГНС:

контроль за исполнением налогового законодательства, правильным
начислением, полным и своевременным перечислением в бюджеты и
государственные целевые фонды законодательно установленных налогов и
платежей;

внесение в установленном порядке предложений по усовершенствованию
налогового законодательства;

принятие в случаях, предусмотренных законом, нормативно-правовых актов и
методических рекомендаций по вопросам налогообложения;

формирование и введение Государственного реестра физических лиц —
налогоплательщиков и Единого банка данных о налогоплательщиках —
юридических лицах;

разъяснение среди налогоплательщиков законодательства по вопросам
налогообложения;

предупреждение преступлений и других нарушений, отнесенных законом к
компетенции налоговой милиции, их раскрытие, расследование и проведение
по делам об административных правонарушениях.

Государственная налоговая администрация Украины является центральным
органом исполнительной власти. Это значит, что в иерархии
государственной власти она занимает уровень министерства (схема 2.1).

Органы ГНС Украины координируют свою деятельность с финансовыми
органами, органами Государственного казначейства Украины, службы
безопасности, внутренних дел, прокуратуры, статистики, государственными
таможенной и контрольно-ревизионной службами, другими контролирующими
органами, учреждениями банков, а также налоговыми службами других
государств.

Государственная налоговая администрация Украины осуществляет такие
функции:

выполняет непосредственно и организует работу ГНА и ГНИ, связанную с:

проведением контроля за соблюдением законодательства о налогах, валютных
операциях; порядка расчетов с потребителями с использованием
регистраторов расчетных операций, а также контроля за наличием
свидетельства о государственной регистрации субъектов
предпринимательской деятельности, других специальных разрешений на
осуществление отдельных видов предпринимательской деятельности;

учетом налогоплательщиков;

ведением учета поступлений налогов;

в случаях, предусмотренных законом, издает нормативно-правовые акты и
методические рекомендации по вопросам налогообложения;

утверждает формы налоговых расчетов, отчетов, деклараций и других
документов, связанных с исчислением и уплатой налогов;

разъясняет через средства массовой информации порядок применения
законодательных и других нормативно-правовых актов о налогах и
организует выполнение этой работы органами ГНС;

осуществляет мероприятия по подбору, расстановке, профессиональной
подготовке и переподготовке кадров для органов ГНС;

представляет органам ГНС методическую и практическую помощь в
организации работы;

организует работу по созданию информационных систем, автоматизированных
рабочих мест и других средств автоматизации и компьютеризации работы
органов ГНС;

разрабатывает основные направления, формы и методы проведения проверок
выполнения налогового и валютного законодательства;

при выявлении фактов, которые свидетельствуют об организованной
преступности, направляет материалы по этим вопросам соответствующим
специальным органам по борьбе с организованной преступностью;

10) предоставляет Министерству финансов и Главному управлению
Государственного казначейства Украины отчет о поступлении налогов;

вносит предложения и разрабатывает проекты международных договоров
относительно налогообложения, выполняет в установленных
законодательством пределах международные договоры по вопросам
налогообложения;

присваивает физическим лицам — налогоплательщикам идентификационные
номера и ведет Единый банк данных о налогоплательщиках — юридических
лицах;

прогнозирует, анализирует поступление налогов, источники налоговых
поступлений, изучает влияние макроэкономических показателей и налогового
законодательства на налоговые поступления;

обеспечивает изготовление марок акцизного сбора, их хранение и
реализацию;

вносит в установленном порядке предложения по совершенствованию
налогового законодательства;

организует в пределах своей компетенции работу по обеспечению
государственной тайны в органах ГНС.

Среднее звено налоговой службы Украины — ГНА в Автономной Республике
Крым, областях, городах Киеве и Севастополе, ГНИ в городах с районным
делением — выполняет указанные выше функции, кроме функций,
предусмотренных пунктами 2, 3, 8, 10, 11, 12, 15, а также пунктом 14 в
части обеспечения изготовления марок акцизного сбора.

Первичное звено налоговой службы Украины — государственная налоговая
инспекция — непосредственно выполняет налоговую работу. Государственные
налоговые инспекции в районах, городах без районного деления и районах в
городах, межрайонные и объединенные ГНИ выполняют следующие функции:

осуществляют контроль за соблюдением налогового законодательства;

обеспечивают учет налогоплательщиков, правильность исчисления и
своевременность поступления налогов;

контролируют своевременность предоставления налогоплательщиками
налоговых деклараций, расчетов и других документов, связанных с
исчислением налогов, а также ведут проверку достоверности этих
документов относительно правильности определения объектов
налогообложения и начисления налогов и других платежей;

осуществляют в пределах своей компетенции контроль за законностью
валютных операций, соблюдением установленного порядка расчетов с
потребителями с использованием регистраторов расчетных операций, за
лимитом наличности в кассах и ее использованием, а также наличием
свидетельств о государственной регистрации субъектов предпринимательской
деятельности, лицензий, патентов;

ведут учет векселей, которые выдаются субъектами предпринимательской
деятельности при осуществлении операций с дава-льческим сырьем в сфере
внешнеэкономических отношений, а также контроль за погашением этих
векселей;

обеспечивают применение и своевременное взыскание сумм финансовых
санкций, предусмотренных за нарушение налогового законодательства, а
также административных штрафов с должностных лиц;

анализируют причины и оценивают данные о фактах нарушения налогового
законодательства;

проводят проверки фактов сокрытия и занижения сумм налогов;

по поручению специальных подразделений по борьбе с организованной
преступностью проводят проверку своевременности подачи и достоверности
документов, связанных с исчислением и уплатой налогов;

передают соответствующим правоохранительным органам материалы по фактам
правонарушений, по которым предусмотрена уголовная ответственность, если
их расследование не входит в компетенцию налоговой милиции;

подают в суды иски к предприятиям, учреждениям, организациям и гражданам
о признании договоров недействительными и взыскании в доход государства
средств, полученных ими по таким соглашениям, в других случаях —
средств, полученных без установленных законом оснований, а также о
взыскании задолженности перед бюджетом и государственными целевыми
фондами за счет их имущества;

рассматривают обращения граждан, предприятий, учреждений по вопросам
налогообложения и (в пределах своей компетенции) валютного контроля, а
также жалобы на действия должностных лиц государственных налоговых
инспекций;

предоставляют соответствующим финансовым органам и органам
Государственного казначейства Украины отчет о поступлении налогов;

осуществляют контроль за наличием марок акцизного сбора на алкогольных и
табачных изделиях во время их транспортировки, хранения и реализации;

разъясняют через средства массовой информации порядок применения
законодательных и других нормативно-правовых актов о налогах.

Для выполнения своих функций органы государственной налоговой службы
имеют право:

осуществлять на предприятиях, в учреждениях, организациях и у граждан
проверки документов, связанных с начислением и уплатой налогов, наличия
свидетельств о государственной регистрации субъектов предпринимательской
деятельности, специальных разрешений (лицензий, патентов) на ее
осуществление, получать от должностных лиц и граждан объяснения, справки
и сведения по вопросам, которые возникают во время проверок; вызывать
должностных лиц и граждан для разъяснений источника получения доходов,
начисления и уплаты налогов;

получать бесплатно от предприятий, учреждений, организаций, физических
лиц справки, копии документов о финансово-хозяйственной деятельности,
полученных доходах и другую информацию, связанную с исчислением и
уплатой налогов, входить в любые информационные системы, в частности
компьютерные, для определения объекта налогообложения;

получать от таможенных служб информацию об экспортно-импортных
операциях, осуществляемых резидентами и нерезидентами, а от органов
статистики — данные, необходимые для использования их при проведении
анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятий, учреждений,
организаций всех форм собственности;

обследовать любые производственные, складские, торговые и другие
помещения предприятий, учреждений и организаций независимо от формы
собственности и жилища граждан, если они используются как юридические
адреса субъектов предпринимательства, а также для получения доходов;

применять к предприятиям, учреждениям, организациям и гражданам
финансовые санкции и налагать административные штрафы в порядке и
размерах, установленных законом.

2.2.

Правовое обеспечение налоговой работы

Налоговая работа — это деятельность налогоплательщиков и налоговой
службы по внесению налогов в бюджет и контролю за платежами. Она состоит
из таких элементов: правовой регламентации установления и взимания
налогов, учета налогоплательщиков и поступления налогов, установления
порядка и формы расчетов с бюджетом. Правовая регламентация установления
и взимания налогов — основа налоговой работы.

Функцию принятия законодательных актов в налоговой сфере осуществляют
высшие органы государственной власти. Поскольку налоговые законы
оказывают влияние на все стороны экономической деятельности, то для их
подготовки и принятия необходимо привлекать широкий круг специалистов.
Принятие более совершенных законов невозможно без квалифицированных
законодателей.

Правовая регламентация в сфере налогообложения начинается с установления
структуры налоговой системы. Состав налоговой системы Украины
регламентируется Законом Украины “О системе налогообложения” от 25.06.91
№ 1251-ХИ в редакции от 18 февраля 1997 г. № 77/97-ВР [3]. Закон
определяет принципы системы налогообложения, порядок установления
налоговых ставок, компетенцию органов государственной власти
относительно налогообложения, права и обязанности налогоплательщиков,
виды налогов и сборов, установленных в Украине.

Этим Законом определены следующие принципы построения налоговой системы:

стимулирование научно-технического прогресса, технологического
обновления производства, выхода отечественного товаропроизводителя на
мировой рынок высокотехнологической продукции;

стимулирование предпринимательской производственной деятельности и
инвестиционной активности — введение льгот по налогообложению прибыли
(дохода), направленной на развитие производства;

равнозначность и пропорциональность — удержание налога с юридических лиц
в определенной части от полученного дохода и обеспечение уплаты равных
налогов на равные прибыли и пропорционально более высоких налогов на
более высокие доходы;

равенство (недискриминационность) — обеспечение одинакового подхода к
субъектам хозяйствования при определении обязанностей относительно
уплаты налогов;

социальная справедливость — установление экономически обоснованного
необлагаемого минимума доходов граждан и применение дифференцированного
налогообложения граждан, которые получают высокие доходы;

стабильность — обеспечение неизменности налогов и их ставок на
протяжении бюджетного года;

экономическая обоснованность — введение налогов на основе показателей
развития национальной экономики и финансовых возможностей с учетом
необходимости достижения сбалансированности расходов бюджета с его
доходами;

единый подход — обеспечение единого подхода к разработке налоговых
законов с обязательным определением налогоплательщика, объекта
налогообложения, источника уплаты налога, налогового периода, ставок
налога, сроков и порядка уплаты налога, оснований для предоставления
налоговых льгот;

доступность — обеспечение доходчивости норм налогового законодательства
для налогоплательщиков.

Законом Украины “О системе налогообложения” установлено 25
общегосударственных и 16 местных налогов и сборов. Местные налоги и
сборы, механизм их взимания и порядок уплаты устанавливаются сельскими,
поселковыми, городскими советами соответственно перечню и в границах
предельных ставок, установленных законами Украины.

Этот Закон определяет только общие черты налоговой системы;
законодательное регулирование налогов осуществляется отдельными законами
по каждому из налогов, например “О налоге на добавленную стоимость”, “О
налогообложении прибыли предприятий” и др.

Законы и другие законодательные акты являются необходимым, но не
достаточным условием организации налоговой работы. Они устанавливают
главные принципы и объекты налогообложения, налогоплательщиков, ставки,
льготы, порядок и формы расчетов только в обобщенном виде, тогда как для
четкой организации налоговой работы необходимы документы, которые в
деталях определяют порядок налогообложения.

Такими документами являются инструкции ГНА Украины. Они не должны
противоречить закону, который детализируют.

Как пример многоуровневой системы законодательной базы по
налогообложению приведем перечень основных документов, которые
регламентируют взимание НДС в Украине:

Закон Украины “О налоге на добавленную стоимость” от 3 апреля 1997 г. №
168/97-ВР [6].

Инструкция по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость:
утверждена приказом Министерства финансов Украины от 1 июля 1997 г. №
141.

Об утверждении формы налоговой декларации и Порядка ее заполнения и
предоставления: приказ ГНА Украины от 30 мая 1997 г. № 166.

2.3. Учет налогоплательщиков и поступлений налогов

В структуре налоговой работы важное место занимает учет
налогоплательщиков. Правильно организованный учет налогоплательщиков и
налоговых поступлений способствует повышению эффективности налоговой
системы. С него начинается налоговая работа.

Регистрации в качестве налогоплательщиков подлежат все юридические и
физические лица, имеющие объекты налогообложения. В целях централизации
учета налогоплательщиков ГНА Украины ведет Единый банк данных
юридических лиц и Государственный реестр физических лиц —
налогоплательщиков (ГРФЛ). Первичный учет налогоплательщиков ведется
работниками соответствующих подразделений органов государственной
налоговой службы в журналах учета налогоплательщиков — юридических и
физических лиц.

Согласно действующему законодательству юридические лица должны в
20-дневный срок после получения свидетельства о государственной
регистрации обратиться в органы ГНС по своему местонахождению для
постановки на налоговый учет. Филиалы и другие обособленные
подразделения также должны в 20-дневный срок после включения в Единый
государственный реестр предприятий и организаций (ЕГРПО) Украины
обратиться в органы ГНС по своему местонахождению для постановки на
налоговый учет. Для этого налогоплательщики — юридические лица
предоставляют в органы ГНС такие документы:

заявление по установленной форме;

заверенные в нотариальном порядке копии устава, учредительных договоров
с отметкой органа, осуществившего государственную регистрацию;

копию положения (для бюджетных учреждений, благотворительных
организаций);

копию свидетельства о государственной регистрации;

копию справки о включении в ЕГРПО Украины с присвоенным
идентификационным кодом.

Для филиалов предприятий, жилищно-строительных и других кооперативов,
профсоюзов, воинских частей, для взятия на налоговый учет соглашений о
распределении продукции, договоров о совместной деятельности определен
особый порядок регистрации.

Все предусмотренные документы предоставляет лично владелец или
уполномоченное им лицо либо главный бухгалтер. Текст заявления
оформляется печатным способом или вручную чернилами темного цвета
печатными буквами и подписывается владельцем, учредителем или
назначенным руководителем либо главным бухгалтером предприятия.

Принятие на учет налогоплательщика осуществляется органом ГНС в течение
двух рабочих дней после поступления заявления при наличии всех
необходимых документов.

Подразделения учета налогоплательщиков после постановки
налогоплательщика на учет формируют его учетное дело, которое хранится
до ликвидации налогоплательщика или снятия его с учета в одном органе
ГНС и принятия на учет в другом.

Для физических лиц — субъектов предпринимательской деятельности
определен особый порядок регистрации. Физическое лицо — субъект
предпринимательской деятельности после получения свидетельства о
государственной регистрации должно в 5-дневный срок обратиться в орган
ГНС по месту своего проживания для принятия на налоговый учет с такими
документами:

заявлением по установленной форме;

копией свидетельства о государственной регистрации субъекта
предпринимательской деятельности физического лица;

документом, удостоверяющим личность (паспортом).

В случае принятия владельцем предприятия либо уполномоченным им лицом
решения о снятии с учета как налогоплательщика необходимо в 3-дневный
срок с даты принятия решения предоставить в орган ГНС, в котором
налогоплательщик находится на учете, такие документы:

заявление о снятии налогоплательщика с учета по установленной форме;

оригинал справки о регистрации налогоплательщика;

копию распорядительного документа решения владельца о ликвидации
предприятия;

копию распорядительного документа об образовании ликвидационной
комиссии;

ликвидационную карточку органов государственной статистики.

В 10-дневный срок со дня подачи заявления составляется ликвидационный
баланс в форме годового отчета, который предоставляется для проверки
органу ГНС.

При получении органами ГНС от налогоплательщика заявления о снятии с
учета, а также на основании информации о возбуждении дела о банкротстве
налогоплательщика орган ГНС в месячный срок принимает решение о
проведении документальной проверки этого плательщика.

После проведения проверки в случае отсутствия задолженности перед
бюджетами орган ГНС снимает плательщика с учета. Снятие с учета
налогоплательщика в органах ГНС проводится при наличии сообщения от
учреждения банка о закрытии данному плательщику счетов.

Если после проведенной проверки налогоплательщика установлен факт
задолженности его перед бюджетами, орган ГНС не снимает его с учета, а
составляет сообщение о наличии обязательств по уплате налогов и сборов и
отправляет его лицу, ответственному за погашение налоговых обязательств
или налогового долга, которое является таковым в соответствии с
законодательством при осуществлении процедуры снятия налогоплательщика с
учета.

Порядок регистрации плательщиков НДС имеет свои особенности. Согласно
Закону Украины “О налоге на добавленную стоимость” [14] плательщиками
НДС являются:

лицо, объем налогооблагаемых операций по продаже товаров которого в
течение какого-либо периода из последних 12 календарных месяцев превышал
3600 налогонеоблагаемых минимумов доходов граждан (НМДГ);

лицо, которое ввозит товары на таможенную территорию Украины;

лицо, осуществляющее на таможенной территории Украины
предпринимательскую деятельность по торговле за наличные средства
независимо от объемов продаж.

В первом и последнем случаях субъекты предпринимательства обязаны
зарегистрироваться как плательщики НДС. Для регистрации плательщик
предоставляет в налоговый орган заявление не позднее двадцатого
календарного дня, следующего за последним днем 12-месячного периода, в
котором объем облагаемых операций превысил 3600 НМДГ. А для лиц, которые
осуществляют предпринимательскую деятельность за наличные, — не позже
чем за десять дней до начала осуществления такой деятельности.

Налоговый орган обязан в течение 10 рабочих дней предоставить заявителю
свидетельство о регистрации в качестве налогоплательщика.

Копии свидетельства о регистрации, заверенные налоговым органом, должны
быть размещены в доступных для обзора местах в помещении
налогоплательщика и во всех его обособленных подразделениях.

Свидетельство о регистрации действует до аннулирования, которое
происходит в таких случаях:

если лицо, зарегистрированное на протяжении 24 текущих календарных
месяцев в качестве налогоплательщика, имело за последние 12 текущих
месяцев налогооблагаемые объемы продажи товаров (работ, услуг) меньше
чем 3600 налогонеоблагаемых минимумов доходов граждан;

если зарегистрированное в качестве налогоплательщика лицо прекращает
деятельность согласно решению о его ликвидации.

Учет поступлений налогов ведется в карточках личных счетов, которые
открываются в налоговых инспекциях для каждого налогоплательщика. В
таких карточках ведется учет всех поступлений авансовыми или
фактическими платежами, отражается сальдо перечислений при авансовых
платежах (доплаты или возврат переплат), учитываются результаты проверок
плательщиков налоговыми инспекциями всех уровней. Карточки личных счетов
позволяют контролировать процесс расчетов предприятий с бюджетом и при
необходимости принимать меры по устранению задолженности плательщиков
перед бюджетом. Записи в карточки личных счетов производятся на
основании копий платежных документов, которые банк передает в налоговую
инспекцию ежедневно после выполнения операций по перечислению налогов и
платежей на счета соответствующих бюджетов вместе с выпиской из счетов
государственного и местного бюджетов. Результаты проверок отражают как
доначисленные и оставленные суммы, так и поступившие на счета
соответствующих бюджетов.

Ответственность за нарушение налогового законодательства

Государственная налоговая служба выявляет большое количество умышленных
и неумышленных нарушений налогового законодательства.

Перечислим типичные виды налоговых нарушений:

нарушение порядка постановки на учет в налоговых органах;

уклонение от постановки на учет в налоговых органах;

нарушение порядка предоставления налоговым органам сведений, необходимых
для ведения учета налогоплательщиков;

нарушение порядка предоставления информации об открытии счета в банке;

уклонение от предоставления информации об открытии счета в банке;

нарушение порядка предоставления налоговой декларации;

уклонение от подачи налоговой декларации;

нарушение порядка ведения учета объектов налогообложения, а также
составления отчетов об экономической деятельности предприятия,
организации или предпринимателя;

уклонение от ведения учета доходов и иных объектов налогообложения, а
также ведение заведомо недостоверного учета;

нарушение порядка хранения документов, связанных с налогообложением;

действия, направленные на неправомерное уменьшение налогов или сборов:
предоставление налогоплательщиком в налоговую инспекцию документов или
сведений, содержащих недостоверную информацию, на основании которых
исчисленная сумма налогов (сборов) меньше фактически причитающейся к
уплате;

действия, направленные на неправомерный зачет либо возврат налога или
сбора;

воспрепятствование доступу должностного лица налогового органа на
территорию или в помещение предприятия;

отказ в выдаче документов и иных сведений;

уклонение от налогообложения, то есть совершение налогоплательщиком
действий, которые заведомо направлены на невозможность налогового
контроля в установленном порядке в отношении этого плательщика.

За нарушение налогового законодательства может наступить уголовная,
административная, финансовая и дисциплинарная ответственность.

Уголовная ответственность, в соответствии со ст. 212 Уголовного кодекса
Украины, распространяется на налоговые преступления, связанные с
уклонением от уплаты налогов. В зависимости от суммы не поступивших в
бюджеты или государственные целевые фонды средств в результате
умышленного уклонения от уплаты предусматриваются различные меры
наказания:

при непоступлении средств в значительных размерах (суммы налогов, сборов
и других обязательных платежей в 1000 и больше раз превышают
установленный законодательством налогонеоб-лагаемый минимум доходов
граждан) — штраф от 300 до 500 НМДГ либо лишение права занимать
определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок
до трех лет;

при непоступлении средств в крупных размерах (суммы налогов, сборов и
других обязательных платежей в 3000 раз и больше превышают установленный
законодательством НМДГ) — штраф от 500 до 2000 НМДГ, или исправительные
работы на срок до двух лет, или лишение свободы на срок до пяти лет без
права занимать определенные должности либо заниматься определенной
деятельностью на срок до трех лет;

при непоступлении средств в особо крупных размерах (суммы налогов,
сборов и других обязательных платежей в 5000 раз и больше превышают
установленный законодательством НМДГ) — лишение свободы на срок от 5 до
10 лет без права занимать определенные должности или заниматься
определенной деятельностью на срок до трех лет с конфискацией имущества.

Решения о мерах уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов
принимаются только в судебном порядке.

В определенных случаях налоговые органы имеют право применить к
гражданам и должностным лицам, виновным в нарушении налогового
законодательства, санкции в виде административного штрафа. Так,
административные штрафы налагаются:

на руководителей и других должностных лиц предприятий, учреждений,
виновных в отсутствии налогового учета или ведении его с нарушениями
установленного порядка, непредоставлении или несвоевременном
предоставлении аудиторских выводов, предусмотренных законом, а также
платежных поручений на перечисление надлежащих к уплате налогов, сборов
(обязательных платежей), — от 5 до 10 НМДГ; за те же самые действия,
совершенные лицом, которое на протяжении года привлекалось к
административной ответственности за соответствующее правонарушение, — от
10 до 15 НМДГ;

на граждан, которые занимаются предпринимательской деятельностью,
виновных в противодействии должностным лицам органов государственной
налоговой службы, в частности, за недопущение их в помещения, которые
используются для осуществления предпринимательской деятельности и
получения доходов, — от 10 до

20 НМДГ;

на граждан, которые занимаются предпринимательской деятельностью без
государственной регистрации или специального разрешения (лицензии), если
его получение предусмотрено законодательством, — от 3 до 8 НМДГ;

на граждан, виновных в неподаче или несвоевременной подаче декларации о
доходах или включении в декларацию искаженных данных, в отсутствии учета
или ненадлежащем ведении учета доходов и затрат, для которых установлена
обязательная норма учета, — от 1 до 10 НМДГ;

на граждан, которые осуществляют продажу товаров без приобретения
одноразовых патентов либо с нарушением срока их действия, или
осуществляют продажу товаров, не названных в декларациях, — от 1 до 10
НМДГ, а за те же действия, совершенные гражданами, которые на протяжении
года привлекались к административной ответственности, — от 10 до 20
НМДГ.

Финансовые санкции за налоговые нарушения отличаются от административных
тем, что применяются не только к физическим, но и к юридическим лицам, и
реализуются не только в виде штрафов, но и в других формах. Штрафные
санкции за нарушение налогового законодательства налагаются на
налогоплательщика в размерах, предусмотренных Законом Украины “О порядке
погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и
государственными целевыми фондами” [22], а именно:

налогоплательщик, который не подает налоговую декларацию в установленные
законодательством сроки, платит штраф в размере 10 НМДГ за каждую такую
неподачу или ее задержку;

если налогоплательщик не подает в установленные сроки налоговую
декларацию, а контролирующий орган самостоятельно определяет сумму его
налогового обязательства, в том числе по данным документальных проверок,
то дополнительно к штрафу, указанному в предыдущем пункте,
налогоплательщик платит штраф в размере 10 % от суммы налогового
обязательства за каждый отчетный период, в котором возникает налоговое
обязательство, но не более 50 % от суммы начисленного налогового
обязательства и не меньше 10 НМДГ;

в случае, когда по данным документальных проверок результаты
деятельности налогоплательщика свидетельствуют о занижении суммы его
налоговых обязательств, заявленных в налоговых декларациях, и
контролирующий орган самостоятельно определяет сумму налогового
обязательства налогоплательщика, такой налогоплательщик обязан уплатить
штраф в размере 10 % от суммы недоплаты за каждый из налоговых периодов,
установленных для такого налога, сбора (обязательного платежа), начиная
с налогового периода, на который приходится такая недоплата, и
заканчивая периодом, на который приходится получение таким плательщиком
налогового извещения от контролирующего органа, но не более 50 % такой
суммы и не меньше 10 НМДГ;

если контролирующий орган выявляет арифметические или методологические
ошибки в предоставленной налогоплательщиком налоговой декларации,
которые привели к занижению суммы налогового обязательства, и
самостоятельно определяет сумму налогового обязательства
налогоплательщика, такой плательщик обязан уплатить штраф в размере 5 %
суммы до начисленного налогового обязательства, но не меньше 1 НМДГ;

в случае, когда контролирующий орган самостоятельно определяет сумму
налогового обязательства налогоплательщика при условии, что, в
соответствии с законами о налогообложении, лицом, ответственным за
начисление отдельного налога или сбора (обязательного платежа), является
контролирующий орган, штрафные санкции не применяются, кроме случаев,
которые подпадают под действие нижеуказанного пункта; • когда
налогоплательщик не уплачивает согласованную сумму налогового
обязательства на протяжении сроков, установленных законодательством,
такой налогоплательщик обязан уплатить штраф в таких размерах:

при задержке до 30 календарных дней, следующих за последним днем
предельного срока уплаты согласованной суммы налогового обязательства, —
в размере 10 % такой суммы;

при задержке от 31 до 90 календарных дней включительно — в размере 20 %
такой суммы;

при задержке больше 90 календарных дней — в размере 50 % такой суммы.

Если налогоплательщик до начала его проверки контролирующим органом
самостоятельно выявляет факт занижения налогового обязательства за
предыдущие отчетные периоды, он обязан или прислать уточненный расчет и
уплатить сумму этой недоплаты и штраф в размере 5 % такой суммы, или
отразить сумму этой недоплаты в декларации, которая подается за
последующий налоговый период, увеличенную на сумму штрафа в размере 5 %
недоплаты с соответствующим увеличением налогового обязательства по
этому налогу. Если после подачи декларации за отчетный период
налогоплательщик предоставляет новую декларацию с исправленными
показателями до окончания предельного срока подачи этого отчетного
документа, то указанные штрафы не применяются.

Это правило не применяется, если налогоплательщик не подавал декларацию
за период, на протяжении которого произошла недоплата налогового
обязательства, либо если судом установлено совершение преступления
должностными лицами налогоплательщика или физическим лицом —
налогоплательщиком по факту умышленного уклонения от уплаты данного
налогового обязательства.

Органы ГНС могут материально и морально поощрять граждан, которые
помогают им в борьбе с нарушениями налогового законодательства.

Случаи уклонения от уплаты налогов могут рассматриваться налоговой
милицией, подразделения которой действуют в составе соответствующих
органов ГНС и контролируют выполнение налогового законодательства,
осуществляют оперативно-розыскную, криминально-процессуальную и охранную
функции.

Налоговая милиция выполняет следующие задачи:

предупреждение преступлений и других правонарушений в сфере
налогообложения, их раскрытие, расследование дел об административных
правонарушениях;

розыск плательщиков, уклоняющихся от уплаты налогов и других платежей;

предупреждение и выявление фактов коррупции в органах ГНС;

обеспечение безопасности деятельности работников органов ГНС, защиты их
от противоправных посягательств, связанных с исполнением служебных
обязанностей.

Контрольные вопросы

Какова структура государственной налоговой службы Украины и какие задачи
она выполняет?

Какие функции выполняет ведущее звено налоговой службы — Государственная
налоговая администрация Украины?

Какие функции выполняют первичные звенья налоговой службы —
государственные налоговые инспекции?

Какими правами наделены органы государственной налоговой службы Украины?

Каковы задачи подразделений налоговой милиции?

Что такое налоговая работа? Из каких элементов она состоит?

Какой закон лежит в основе правовой регламентации налоговой системы
Украины? Каково содержание этого документа?

Как осуществляется централизованный учет плательщиков налогов
государственной налоговой службы Украины?

Какой порядок постановки на налоговый учет действует для юридических и
физических лиц — субъектов предпринимательской деятельности?

Какой порядок существует для снятия предприятия с учета как плательщика
налогов?

Каковы особенности регистрации плательщиков НДС?

Для чего налоговые инспекции открывают карточки личных счетов для
каждого плательщика налогов?

Назовите типичные виды налоговых нарушений.

Какие виды ответственности могут наступить за нарушение налогового
законодательства?

В каких случаях может наступить уголовная ответственность за уклонение
от уплаты налогов?

Глава 3

Формы налогообложения

= в Украине

3.1. Структура налоговой системы

Налоговая система Украины начала создаваться в 1991 г. и до сих пор
находится на стадии формирования и перманентного реформирования. Этот
процесс не может проходить без учета мирового опыта и тенденций,
связанных с углублением международного разделения труда и увеличением
перераспределения капиталов и рабочей силы, способствующих
интернационализации налоговых систем разных стран. Это означает, что при
сохранении определенных особенностей налогообложения в каждой стране у
налоговых систем появляется все больше общих черт.

Сравнение налоговых систем Украины и развитых стран (США, Англии,
Германии, Франции, Италии, Канады, Японии) показывает, что, на первый
взгляд, у них нет существенных различий. Так, в Украине используются
такие же основные виды прямых и косвенных налогов — налог на прибыль
предприятий, подоходный налог с граждан, плата за землю, НДС, акцизный
сбор, таможенные пошлины и др. Но при более глубоком анализе выявляются
особенности, которые существенно отличают системы налогообложения в
Украине и в странах с развитой рыночной экономикой. Прежде всего это
высокая ставка НДС и чрезмерно широкое его применение, а также
использование механизма налогообложения прибыли (обложение средств,
направляемых на инвестиции и развитие производства, изъятие части
амортизационных отчислений и др.), в результате которого доля изъятия
прибыли достигает 65—85 % (по максимальным оценкам) [62].

Большинство ученых-экономистов и предпринимателей считают, что налоговая
система Украины ориентирована преимущественно на выполнение фискальной
функции, а провозглашенные в Законе Украины “О системе налогообложения”
[3] принципы стимулирования предпринимательской производственной
активности и социальной справедливости практически не соблюдаются.

Формирование законодательной базы налогообложения в стране началось с
введения в действие с 1 октября 1991 г. Закона Украины “О системе
налогообложения”. Этот Закон носит основополагающий характер, он
определяет принципы построения системы налогообложения в стране, виды
налогов и сборов, объекты налогообложения, обязанности, права и
ответственность плательщиков налогов.

В 1994 г., а затем в 1997 г. были приняты две новые редакции указанного
Закона. В табл. 3.1 представлен перечень налогов и сборов в соответствии
с последней редакцией Закона. В настоящее время в Украине пока не
взимается налог на недвижимость и отменен сбор в Фонд для осуществления
мер по ликвидации последствий Чернобыльской катастрофы и социальной
защите населения, а также в Государственный инновационный фонд.

формируется за счет налогов, а доля неналоговых поступлений составляет
около 46 %.

Структура налоговых поступлений в Государственный бюджет Украины*

3.2.

Косвенные налоги

Налог на добавленную стоимость*

Налог на добавленную стоимость — основной косвенный налог в Украине и
наиболее крупный источник государственных доходов. Например, в 1998 г.
поступления от НДС обеспечили 25,4 % доходов сводного бюджета Украины, в
2000 г. — 19,2 %, в 2002 г. — 22,2 % (рис. 3.2). Этот налог был введен в
1992 г. декретом Кабинета Министров Украины. Законодательное оформление
НДС получил в 1997 г. с принятием Закона Украины “О налоге на
добавленную стоимость” (введен в действие 1 октября 1997 г.).

* В сентябре 2003 г. Верховная Рада приняла Закон, который
предусматривает внесение существенных изменений в Закон Украины “О
налоге на добавленную стоимость”. На момент выхода учебного пособия этот
Закон не был подписан Президентом Украины.

Рис. 3.2. Удельный вес НДС в доходах сводного бюджета и в ВВП Украины, %

Объектом налогообложения являются операции по продаже товаров (работ,
услуг) на таможенной территории Украины, а также ввоз и вывоз товаров
(работ, услуг) за ее пределы.

Плательщиками НДС являются:

юридические и физические лица — субъекты предпринимательской
деятельности, объем налогооблагаемых операций по продаже товаров (работ,
услуг) которых на протяжении какого-либо периода из последних 12
календарных месяцев превышал 3600 НМДГ;

лица, которые ввозят товары (работы, услуги) на таможенную территорию
Украины или получают от нерезидента работы (услуги) для их использования
или потребления на таможенной территории Украины;

лица, осуществляющие на таможенной территории Украины
предпринимательскую деятельность по торговле за наличные средства
независимо от объемов продаж (кроме физических лиц, торгующих на
условиях уплаты рыночного сбора);

лица, которые на таможенной территории Украины предоставляют услуги,
связанные с транзитом пассажиров или грузов через нее.

Плательщики НДС обязаны зарегистрироваться в налоговых органах. Каждому
из них присваивается индивидуальный налоговый номер. Налоговые органы
ведут реестр плательщиков.

Отчетным налоговым документом, который одновременно будет и расчетным,
является налоговая накладная, которую налогоплательщик обязан выдавать
покупателю по его требованию. Кроме того, в товарных чеках или других
расчетных документах, которые обязан выдавать продавец, должна
указываться сумма НДС.

База налогообложения операций по продаже товаров (работ, услуг) для
начисления НДС определяется исходя из их договорной (контрактной)
стоимости. Эта стоимость определяется по свободным или регулируемым
ценам (тарифам) с учетом акцизного сбора, ввозной пошлины, других
общегосударственных налогов и сборов (обязательных платежей), за
исключением НДС, которые включаются в цену товаров (работ, услуг) в
соответствии с законами Украины о налогообложении.

НДС составляет 20 % базы налогообложения и добавляется к цене товаров.
Отдельные операции облагаются этим налогом по нулевой ставке (например,
продажа товаров на экспорт). Не разрешается применять нулевую ставку НДС
к операциям по вывозу (экспорту) товаров (работ, услуг), если такие
операции освобождены от налогообложения на таможенной территории Украины
в соответствии с Законом “О налоге на добавленную стоимость”. Кроме
того, Законом установлен перечень операций, освобожденных от НДС
(например, продажа книг отечественного производства, школьных тетрадей,
учебников и учебных пособий, товаров специального назначения для
инвалидов и т. д.).

Для определения суммы НДС, подлежащей перечислению в бюджет,
используется метод налогового кредита. Налоговый кредит предоставляется
всем плательщикам НДС. Он состоит из сумм НДС, уплаченных в отчетном
периоде в связи с приобретением товаров (работ, услуг), стоимость
которых включается в валовые расходы производства и обращения, а также в
связи с приобретением основных фондов и нематериальных активов,
подлежащих амортизации.

Если по результатам отчетного периода разность между суммой налога,
полученной в связи с продажей товаров (работ, услуг), и суммой
налогового кредита окажется отрицательной, эта разница должна быть либо
возмещена плательщику из Государственного бюджета Украины, либо, по его
желанию, засчитана в счет будущих платежей. Если эта сумма не возмещена
в течение следующего после подачи декларации месяца, она считается
бюджетной задолженностью, на которую начисляются проценты на уровне 120
% учетной ставки Национального банка Украины.

При реализации товаров (работ, услуг), которые освобождены от
налогообложения, плательщик не пользуется налоговым кредитом и включает
суммы НДС, уплаченные поставщикам, в состав валовых расходов
производства (обращения). Для некоторых видов продукции (в частности,
для экспортных товаров) применяется нулевая ставка НДС. Продавец
продукции (работ, услуг), к которой применяется нулевая ставка, имеет
право на налоговый кредит и, соответственно, на возмещение из бюджета
сумм НДС, уплаченных им при приобретении продукции (работ, услуг),
необходимой для производства.

Акцизный сбор

Как и НДС, акцизный сбор является косвенным налогом (т. е. включается в
цену товаров) и оплачивается в конечном счете покупателем, а не
производителем продукции. Его относят к категории индивидуальных
(специфических) акцизов, которые отличаются от универсального акциза НДС
тем, что устанавливаются для отдельных видов товаров по
дифференцированным ставкам. Перечень подакцизных товаров и ставки
акцизного сбора устанавливаются законами Украины о налогообложении.

Акцизный сбор был введен в Украине в 1992 г. и вместе с НДС заменил
налоги с оборота и продаж. Акцизным сбором облагаются потребительские
товары, которые, как правило, не относятся к предметам первой
необходимости и уровень рентабельности которых достаточно высок.

Объектом налогообложения акцизным сбором (схема 3.1) являются полная
стоимость товаров, обороты по реализации подакцизных товаров, а также
следующие обороты:

• обороты по реализации произведенных в Украине подакцизных товаров
(продукции), в том числе из давальческого сырья, путем их продажи,
обмена на другие товары (работы, услуги), бесплатной передачи товаров
или с частичной их оплатой, а также объемы отгруженных подакцизных
товаров, изготовленных из дава-льческого сырья;

Плательщики

Юридические и физические лица, которые производят и импортируют
подакцизные товары, а также юридические или физические лица, которые
приобретают или получают в других формах владения, пользования или
распоряжения подакцизные товары у налоговых агентов

Объект налогообложения

Для отечественных товаров — оборот по реализации

| Ставки|

Дифференцируются в зависимости от товарной группы и происхождения товара
(отечественного производства или импортный)

Схема 3.1. Акцизный сбор

обороты по реализации (передаче) товаров (продукции) для собственного
потребления, промышленной переработки (кроме оборотов по реализации или
передачи для производства подакцизных товаров), а также для своих
работников;

таможенная стоимость товаров, которые импортируются на таможенную
территорию Украины.

На сегодняшний день перечень подакцизных товаров и ставки акцизного
сбора определены четырьмя законами Украины, а именно: “О ставках
акцизного сбора на табачные изделия”, “О ставках акцизного сбора на
спирт этиловый и алкогольные напитки”, “О ставках акцизного сбора и
ввозной пошлины на некоторые транспортные средства”, “О ставках
акцизного сбора и ввозной пошлины на некоторые товары (продукцию)”.
Акцизный сбор взимается в твердых ставках в евро или гривнях.

Объектом налогообложения импортных товаров является их таможенная
стоимость. По некоторым импортным подакцизным товарам устанавливаются
ставки, которые в несколько раз превышают ставки по аналогичным
отечественным товарам. Причина такой дифференциации заключается в
намерении не только увеличить бюджетные поступления, но и защитить
отечественных производителей соответствующей продукции от конкуренции с
импортными товарами.

Взимание акцизного сбора предполагает решение финансовых проблем
государства за счет обеспеченных слоев населения. Оно смягчает
регрессивность налогов на потребление в целом. Перечень товаров, по
которым взимается этот налог, в основном отвечает этой цели. Исключение
составляют алкогольные и табачные изделия. Включение их в перечень
подакцизных товаров обусловлено прежде всего очень высокой
рентабельностью этих товаров. При отсутствии налога их производители
получали бы сверхвысокие доходы.

Таможенная пошлина

Таможенная пошлина является косвенным налогом, который взимается с
товаров, перемещаемых через таможенную границу страны, то есть ввозимых,
вывозимых или проходящих транзитом. Этот налог, как и акцизный сбор,
включается в цены товаров и уплачивается за счет покупателя.

Как и акцизный сбор, таможенная пошлина увеличивает цену реализации
товаров; ее ставки дифференцированы по группам товаров. Она отличается
от акцизного сбора тем, что оплачивается при перемещении товаров и
других предметов через таможенную границу. Перечень товаров, которые
подлежат таможенному налогообложению, шире, чем перечень подакцизных
товаров.

Таможенное налогообложение является одним из направлений таможенной
политики государства, а также способом таможенного регулирования.
Украина самостоятельно определяет таможенную политику, образует
собственную таможенную систему и осуществляет таможенное регулирование
на своей территории. Она может вступать в таможенные союзы с другими
странами, принимать участие в деятельности международных организаций по
вопросам таможенного дела. Становление и развитие таможенного дела в
Украине осуществляются в направлении унификации с общепринятыми в
международной практике нормами и стандартами.

NiaYOIEIAIE1/4YO¶OI°I°I°I°I°I°I°I°I°I°I°I©I°I°I°I°I°I°I°I°I°I°I°I°I°I

h?q=0Jd

oessOAµ©!©•?

&

F

&

F

„O ¤Y1$]„Oa$

&

F

&

1$]„ `„

hq7y0JkEH

&

d

&

d

&

d

gd—NOe

d

d

y1$pAbAedAefAethAehAEjAE~AE

& F & F & F & F 1$^„K`„µthgd—NOe & & & & & `„othgd—NOe O f & & & d d & F & F & h?q=0Ji d d 6 & & y ¤&1$^„-`„athgd—NOe Прежде чем рассмотреть виды таможенной пошлины, действующие в Украине, остановимся на специфических терминах, которые используются в таможенной практике. Таможенная граница — это граница таможенной территории Украины, в том числе территории искусственных островов, установок и сооружений, образующиеся в экономической (морской) зоне Украины, над которыми наше государство имеет исключительную юрисдикцию относительно таможенного дела. Существуют следующие виды перемещений через таможенную границу Украины: ввоз в Украину и вывоз из Украины — фактическое перемещение через таможенную границу Украины товаров и других предметов; транзит через территорию Украины — перемещение товаров и других предметов через территорию Украины под таможенным контролем между двумя или в пределах одного пункта на ее таможенной границе. Перемещение товаров и других предметов через таможенную границу Украины подлежит таможенному оформлению работниками таможни в целях обеспечения таможенного контроля. Одной из операций, которая входит в процедуру таможенного контроля, является декларирование путем заявления в установленной форме (письменной, устной) точных данных о цели перемещения товаров и других предметов через таможенную границу Украины, а также любых других данных, необходимых для таможенного контроля и таможенного налогообложения. Предметы, которые перемещаются через таможенную границу гражданами (предприятиями), декларируются этими гражданами (предприятиями) при условии, что они допущены таможней к декларированию. После декларирования товаров или имущества и предоставления их декларантом или транспортной организацией таможне осуществляется таможенное оформление. Для него необходимы следующие документы: декларация, определенным образом засвидетельствованные копии лицензий и разрешений других органов, документы, подтверждающие внесение соответствующих таможенных платежей. Следует различать понятия таможенной пошлины и таможенных сборов. Таможенная пошлина — это косвенный налог, который поступает в бюджет государства и контроль за взиманием которого осуществляют таможенные органы. Таможенные сборы — это своеобразная плата за выполнение таможней своих обязанностей и услуг, которая используется для развития системы таможенных органов Украины. Объектом налогообложения является таможенная стоимость товаров или других предметов, которые перемещаются через таможенную границу Украины. Для определения таможенной стоимости товаров валюта контракта пересчитывается в национальную валюту Украины по курсу Национального банка Украины, который действует на день подачи таможенной декларации. Таможенная пошлина оплачивается в национальной валюте Украины. Различают два вида таможенной пошлины в Украине — ввозная и вывозная. Ввозная пошлина оплачивается по импортируемым товарам, а вывозная — по экспортируемым. Существуют также два вида ставок, по которым рассчитывается таможенная пошлина: в процентах к таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную границу; в установленном денежном размере на единицу товара. Таможенная пошлина начисляется таможенными органами по установленным ставкам, исходя из таможенной стоимости товара. Таможенная стоимость определяется в фактически оплаченных ценах или в ценах, которые подлежат оплате на момент пересечения таможенной границы. При установлении таможенной стоимости в нее включаются цена товара, определенная в счетах-фактурах, а также расходы на транспортировку к пункту пересечения таможенной границы, комиссионные и брокерские услуги и пр. При явном несоответствии заявленной таможенной стоимости реальным ценам ее величину устанавливают таможенные органы, исходя из цен на идентичные товары или другие предметы, которые действуют в странах — экспортерах данной продукции. Основные элементы таможенной пошлины, взимаемой в Украине, представлены в табл. 3.4. Рассмотрим особенности расчета суммы таможенной пошлины отдельно по ввозной и вывозной таможенным пошлинам. Порядок оплаты и ставки ввозной таможенной пошлины определяются Единым таможенным тарифом Украины. Налогооблагаемые товары сведены в товарную классификационную схему, которая основана на Гармонизированной системе описи и кодирования товаров. Каждый товар имеет свой четырехзначный цифровой код, в котором первые два знака означают товарную группу, два других — тарифную позицию. Одна из главных задач таможенных органов является определение тарифной позиции, которой соответствует товар или предмет, пересекающий таможенную границу. Единый таможенный тариф Украины предусматривает три вида ставок, которые различаются размерами. Преференциальные ставки, включая льготы по оплате таможенной пошлины, применяются: к товарам и другим предметам, которые происходят из стран, входящих вместе с Украиной в таможенные союзы или создающих вместе с ней специальные таможенные зоны; при установлении какого-либо специального преференциального таможенного режима в соответствии с международными договорами при участии Украины. Льготные ставки применяются к товарам и другим предметам, которые происходят: из стран или экономических союзов, пользующихся в Украине режимом наибольшего благоприятствования. Полные (общие) ставки. Они применяются к остальным товарам и предметам. Кроме того, в целях защиты экономических интересов Украины и отечественных товаропроизводителей могут применяться особые виды пошлин: специальная, антидемпинговая и компенсационная — на основании решений о применении антидемпинговых, компенсационных или специальных мер, принятых в соответствии с законами Украины "О защите национального товаропроизводителя от демпингового импорта", "О защите национального товаропроизводителя от субсидированного импорта", "О применении специальных мер относительно импорта в Украину". Специальная пошлина применяется: как защитная мера, если товары ввозятся на таможенную территорию Украины в таких количествах или на таких условиях, которые наносят или угрожают нанести ущерб отечественным товаропроизводителям; как предупредительная мера к участникам внешнеэкономической деятельности, нарушающим национальные интересы в сфере внешнеэкономической деятельности; как мера в ответ на дискриминационные или недружественные действия со стороны зарубежных государств против Украины либо действия отдельных стран и их союзников, ограничивающих осуществление законных прав и интересов субъектов внешнеэкономической деятельности Украины. Ставка специальной пошлины устанавливается в каждом отдельном случае. Антидемпинговая пошлина применяется: при ввозе на таможенную территорию Украины товаров, являющихся объектом демпинга, который наносит ущерб отечественному товаропроизводителю; при вывозе за пределы таможенной территории Украины товаров по цене, которая существенно ниже цены иных экспортеров подобных или непосредственно конкурирующих товаров на момент этого вывоза, если такой вывоз наносит или угрожает нанести ущерб общегосударственным интересам Украины. Ставка антидемпинговой пошлины не может превышать разницы между конкурентной оптовой ценой объекта демпинга в стране экспорта на момент этого экспорта и заявленной ценой при его ввозе на таможенную территорию Украины либо разницы между ценой объекта демпинга в Украине и средней ценой украинского экспорта подобных или непосредственно конкурирующих товаров на тот же период времени. Компенсационная пошлина применяется: при ввозе на таможенную территорию Украины товаров, являющихся объектом субсидированного импорта, который наносит ущерб национальному товаропроизводителю; при вывозе за пределы таможенной территории Украины товаров, при производстве или экспорте которых прямо или косвенно использовалась субсидия, если такой ввоз наносит или угрожает нанести ущерб государственным интересам Украины. Для правильного определения суммы таможенной пошлины необходимо установить не только тарифную позицию предъявленных для таможенного контроля товаров, но и страну их происхождения. Ею считается страна, где товары были полностью произведены или подвержены достаточной переработке или обработке. Одним из инструментов регулирования структуры экспорта является вывозная таможенная пошлина; она вводится в целях сокращения перечня товаров, экспорт которых подлежит нетарифному регулированию. Перечень ставок ввозной пошлины издается Кабинетом Министров Украины в виде дополнений к Закону "О Таможенном тарифе Украины" от 05.04.01 № 2371-111, которые являются неотъемлемой его частью. Установление новых и изменение действующих ставок ввозной пошлины осуществляется Верховной Радой Украины путем принятия законов с учетом выводов Кабинета Министров. Контроль за правильностью и своевременностью уплаты таможенной пошлины осуществляется таможенными органами. 3.3. Прямые налоги Налог на прибыль предприятий Это основной прямой налог, взимаемый с юридических лиц в Украине. Он обеспечивает значительные поступления в бюджетную систему (например, в 1998 г. они составили 19,8 % доходов сводного бюджета Украины, а в 2000 г. — 15,7 %). Налогообложение прибыли (дохода) предприятий постоянно находится в центре внимания законодателей, которые неоднократно пытались усовершенствовать его. В связи с изменением объекта налогообложения, ставок налога, состава налоговых льгот, базы налогообложения возникла необходимость принятия новых законодательных актов. В результате за период 1991 — 1998 гг. взимание налога с прибыли (дохода) предприятий регулировалось нормами четырех законов. Так, в 1991 г. в Украине действовал Закон СССР "О налогах с предприятий и организаций", в соответствии с которым объектом налогообложения была балансовая прибыль предприятия, рассчитываемая как сумма прибыли от реализации продукции (работ, услуг), иных материальных ценностей и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям. Для предприятий устанавливался предельный уровень рентабельности, дифференцированный по отраслям. Максимальная ставка налога на прибыль в пределах установленного уровня рентабельности составляла 35 %. При превышении предельного уровня рентабельности она повышалась до 80 и 90 % (в зависимости от размера превышения). Кроме того, ставки налога на прибыль были дифференцированы в зависимости от сферы деятельности. Например, для предприятий общественного питания, торгово-закупочных, посреднических и зрелищных кооперативов она составляла 65 %, для предприятий по переработке сельскохозяйственной продукции — 25, по ее выращиванию — 15 %. Для правильного расчета прибыли от реализации продукции (работ, услуг) Законом был установлен перечень затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в ее себестоимость. С 1 января 1992 г. был введен в действие Закон Украины "О налогообложении доходов предприятий и организаций", в соответствии с которым объектом налогообложения вместо балансовой прибыли стал валовой доход предприятия, уменьшенный на сумму материальных затрат и обязательных платежей. Тем самым в объект налогообложения, кроме прибыли, были включены расходы на оплату труда. Если предприятие не имело прибыли, но выплачивало заработную плату, оно должно было уплачивать налог на доход. Таким образом, налог на доход взимался независимо от степени доходности предприятия. Это вело к "вымыванию" огромных сумм оборотных средств у предприятий, производивших трудоемкую продукцию (работы, услуги) и не отличавшихся высоким уровнем рентабельности. Ставка налога составляла 18 % облагаемого дохода. Пониженные ставки в размере 15 % устанавливались для совместных предприятий с долей иностранного инвестора в уставном фонде более 30 % и в размере 9 % — для опытных заводов. Повышенные ставки устанавливались для посреднической деятельности (65 %) и доходов от казино, видеосалонов, игральных автоматов, проведения концертно-зрелищных мероприятий (70 %). Оказав немалое влияние на ухудшение финансового состояния многих предприятий и на увеличение теневого сектора экономики, рассматриваемый Закон был заменен с 1 января 1995 г. Законом Украины "О налогообложении прибыли предприятий". Объектом налогообложения стала балансовая прибыль предприятия, рассчитываемая как общая сумма прибыли от всех видов деятельности за отчетный период. Базовая ставка налога составляла 30 %. Производство сельскохозяйственной продукции не облагалось налогом на прибыль. Для предприятий агропромышленного комплекса устанавливалась ставка 15 %, для посреднических операций — 45, для прибыли от проведения лотерей и игорного бизнеса — 60 %. С 1 июля 1997 г. был введен в действие Закон Украины "О внесении изменений в Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий", в котором содержатся изменения методических основ налогообложения прибыли, потребовавшие введения специального налогового учета. Суть этих изменений заключается в следующем. 1. Вместо показателей "балансовая прибыль", "прибыль от реализации продукции (работ, услуг)", "выручка от реализации продукции (работ, услуг)", "себестоимость реализованной продукции", которые использовались в расчетах налога на прибыль в соответствии с Законом Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 28 декабря 1994 г. (далее — Закон), введены показатели "валовой доход", "валовые расходы производства и обращения". Валовой доход определяется как общая сумма доходов предприятия от всех видов деятельности, полученных (начисленных) в течение отчетного периода в денежной, материальной и нематериальной формах. Валовые расходы производства и обращения определяются как сумма любых расходов налогоплательщиков в денежной, материальной и нематериальной формах, осуществляемых для компенсации стоимости товаров (работ, услуг), которые приобретаются таким плательщиком для их дальнейшего использования в собственной хозяйственной деятельности. Для целей налогообложения из валового дохода вычитаются суммы акцизного сбора и НДС, полученные предприятием в составе цены реализации продукции (работ, услуг), и некоторые другие поступления, перечисленные в Законе. Из скорректированного таким образом валового дохода вычитаются валовые затраты производства и обращения предприятия и амортизационные отчисления. Полученная разность представляет собой прибыль, которая является объектом налогообложения: Скорректированный валовой доход (валовой доход — НДС — акцизный сбор — взносы в уставной фонд — полученные дивиденды — другие поступления, определенные Законом Валовые затраты производства и обращения ± убыль (прирост) балансовой стоимости запасов на складах, в незавершенном производстве и остатках готовой продукции Амортизационные отчисления Налогооблагаемая прибыль Термин "амортизация", в соответствии с новым Законом, означает постепенное отнесение затрат на приобретение, изготовление (или улучшение) основных фондов и нематериальных активов на уменьшение прибыли предприятия в пределах норм амортизационных отчислений. Вводится новая методика расчета амортизационных отчислений. Суть ее состоит в том, что линейный метод, в соответствии с которым каждый вид основных фондов и нематериальных активов амортизируется равными долями, исходя из его первоначальной стоимости, нормативного срока службы и норм амортизационных отчислений, продолжает действовать только для нематериальных активов. Для основных фондов используется иной порядок. Во-первых, все они подразделяются на четыре группы, для каждой из которых нормы амортизации устанавливаются в процентах к балансовой стоимости каждой из групп основных фондов на начало отчетного (налогового) периода в таком размере (в расчете на налоговый квартал: группа 1 — 2 %; 2-я группа — 10 %; группа 3 — 6 %; группа 4 — 15 %, причем указанные нормы амортизационных отчислений для основных фондов 1, 2 и 3 групп будут применяться начиная с 1 января 2004 года. До этой даты они составляли соответственно 1,25, 6,25 и 3,75 %. Во-вторых, балансовая стоимость групп основных фондов рассчитывается по специальной формуле на начало каждого квартала. В-третьих, учет балансовой стоимости по каждому виду основных фондов ведется только по группе 1. Для основных фондов, относящихся к группам 2—4, учет балансовой стоимости ведется по совокупной балансовой стоимости соответствующей группы. Налогоплательщик может принять решение о применении других норм амортизации, которые не превышают указанные выше. Амортизационные отчисления начисляются на их первоначальную стоимость, увеличенную на сумму затрат по улучшению этих фондов. Вопрос о дате возникновения обязательств по уплате налога на прибыль решается аналогично тому, как это принято для НДС, то есть датой увеличения валового дохода считается дата события, которое наступило раньше: или дата зачисления денег на банковский счет предприятия (дата оприходования в кассе при реализации за наличные деньги), или дата отгрузки товаров (работ, услуг). Датой увеличения валовых расходов производства (обращения) считается дата события, которое наступило раньше: или дата списания денежных средств с банковских счетов предприятия на оплату товаров (работ, услуг) (при расчетах наличными деньгами — день выдачи из кассы), или дата оприходования товаров либо фактического получения работ (услуг). Налогоплательщики должны вести учет прироста (убыли) балансовой стоимости товаров (кроме тех, которые подлежат амортизации, и ценных бумаг), сырья, материалов, комплектующих изделий, полуфабрикатов, малоценных предметов на складах, в незавершенном производстве и остатках готовой продукции, затраты на приобретение которых относятся на валовые расходы. В случае, когда балансовая стоимость таких запасов на конец отчетного периода превышает их стоимость на начало этого же периода, разница (прирост) включается в состав валовых доходов плательщика, а ее убыль — в состав валовых расходов. Для производителей сельскохозяйственной продукции этот порядок учета запасов применяется для налогового периода, который равен отчетному налоговому году. Законом установлены такие ставки налога: прибыль налогоплательщиков, включая предприятия, основанные на собственности отдельного физического лица, облагается по ставке 30 % к объекту налогообложения, а с 1 января 2004 года — 25 %; к доходам от страховой деятельности (кроме страхования жизни) страховщиков-резидентов применяется ставка в размере 3 % суммы валового дохода, полученного от страховой деятельности, который определяется как разница между суммой страховых взносов, полученных страховщиками по договорам страхования и перестрахования рисков на протяжении отчетного периода, и суммой страховых платежей, уплаченных страховщиком по договорам перестрахования в этом же налоговом периоде; резидент или постоянное представительство нерезидента, которые осуществляют в пользу нерезидента или уполномоченного им лица какие-либо выплаты с доходов с источниками их происхождения с Украины, обязаны удерживать налог с таких доходов по ставке в размере 15 % от их суммы и за их счет, одновременно перечисляя этот налог в бюджет, если иное не предусмотрено нормами действующих международных соглашений; к сумме доходов нерезидентов, которая выплачивается резидентами как оплата стоимости фрахта, применяется ставка 6 % у источника выплаты таких доходов за их счет; страховщики (другие резиденты), которые осуществляют выплаты в пределах договоров о страховании или перестраховании рисков в пользу нерезидентов, в соответствии с Законом, применяют к сумме этих выплат ставку 0 %, если рейтинг финансовой надежности нерезидента соответствует требованиям, установленным Кабинетом Министров Украины, во всех других случаях — по ставке 15 % от суммы таких выплат за собственный счет. резиденты, которые осуществляют выплаты нерезидентам от предоставленных рекламных услуг на территории Украины, уплачивают налог по ставке 20 % от суммы таких выплат за собственный счет. Прибыль нерезидентов, которые осуществляют свою деятельность на территории Украины через постоянное представительство, облагается налогом на общих основаниях. 6. В Законе предусмотрены такие льготы по налогу на прибыль. Освобождается от налогообложения только прибыль предприятий, которые учреждены всеукраинскими общественными организациями инвалидов (если количество инвалидов составляет не менее 50 % общей численности работающих, а их фонд оплаты труда — не менее 25 % суммы общих затрат на оплату труда), и прибыль, полученная от реализации в Украине специальных продуктов детского питания собственного производства (в соответствии с перечнем, установленным Кабинетом Министров Украины). Облагается в размере 50 % от действующей ставки прибыль плательщиков от проведения научно-исследовательских и реставрационных работ в сфере охраны культурного наследия. Освобождаются от налогообложения доходы заготовительных предприятий от продажи отдельных видов отходов как вторичного сырья в соответствие с перечнем, утвержденным Кабинетом Министров Украины. Не облагаются налогом доходы внешкольных учебных заведений, полученные ими от осуществления деятельности, предусмотренной их уставом. Освобождаются от налогообложения также доходы неприбыльных организаций (к ним относятся учреждения образования, культуры, здравоохранения, которые содержатся за счет бюджета, благотворительные фонды, пенсионные фонды, кредитные союзы, ассоциации, религиозные организации, указанные в Законе), которые получены из источников, перечисленных в Законе (доходы от основной деятельности, безвозвратная финансовая помощь, добровольные пожертвования, пассивные доходы). Несмотря на то, что в Законе Украины "О системе налогообложения" первым принципом построения налоговой системы страны названо стимулирование предпринимательской производственной активности путем предоставления льгот по налогообложению прибыли, направляемой на развитие производства, законом о налогообложении прибыли такие льготы отсутствуют. Есть только норма, предусматривающая обложение прибыли от реализации инновационных проектов (продуктов), заявленных при регистрации в инновационных центрах, в размере 50 % действующей ставки налога. Отмена дифференциации ставок налога и расширение базы налогообложения за счет сокращения льгот — это признак либерализации налогообложения прибыли. Налогоплательщики самостоятельно определяют сумму налога и уплачивают его в срок, установленный Законом для квартального налогового периода. В данном случае, как и при подаче декларации о прибыли, необходимо руководствоваться Законом Украины "О порядке погашения обязательств налогоплательщиками перед бюджетами и государственными целевыми фондами". Предприятия — производители сельскохозяйственной продукции подают декларацию о прибыли и платят этот налог раз в год в сроки, установленные Законом для годового налогового периода. Нерезиденты, которые осуществляют деятельность на территории Украины через постоянное представительство, должны рассчитывать сумму налога на прибыль и уплачивать его по результатам отчетного квартала. Дивиденды, выплачиваемые эмитентами корпоративных прав, выделены в отдельный объект налогообложения. Независимо от того, является ли источником выплаты дивидендов прибыль или принято решение об их выплате за счет других собственных источников, плательщик начисляет и удерживает из выплат налог на дивиденды в размере 30 % начисленной суммы выплат. Плательщик налога на прибыль — эмитент корпоративных прав — уменьшает сумму начисленного налога на прибыль на сумму налога на дивиденды. Налог на дивиденды не уплачивается при выплате дивидендов акциями (долями, паями), эмитированными предприятием, которое начисляет дивиденды, если такая выплата не меняет пропорций участия всех акционеров (собственников) в уставном фонде предприятия-эмитента. Устранение двойного налогообложения прибыли предусмотрено следующим образом: суммы налога на прибыль, полученную из иностранных источников, которые уплачены субъектами предпринимательской деятельности за границей, зачисляются во время уплаты ими налога на прибыль в Украине при наличии договора Украины с этой страной об устранении двойного налогообложения. Налог с доходов физических лиц Это основной прямой налог с граждан в Украине. Его удельный вес в доходах сводного бюджета в последнее время повышается: если в 1993 г. он составлял только 5,7 %, то в 2000 г. — уже 13,0 %, а в 2002 г. — 17,8 %. Подоходный налог относится к числу личных налогов, учитывающих индивидуальные жизненные обстоятельства налогоплательщиков: их платежеспособность и семейное положение. С 1 января 2004 г. вводится в действие Закон Украины "О налоге с доходов физических лиц" (далее — Закон) [27], в соответствии с которым принципиально изменяется порядок налогообложения как граждан Украины, так и иностранных граждан. Для сравнения с существующей ныне методикой начисления этого налога, а также в силу того, что с момента издания данного пособия до указанной даты будет продолжать действовать Декрет КМУ "О подоходном налоге с граждан" (далее — Декрет), а в части налогообложения физических лиц — субъектов предпринимательской деятельности — до принятия специального законодательства, целесообразно ознакомиться с порядком налогообложения граждан, установленным как Декретом, так и новым Законом. В соответствии с Декретом объектом обложения этим налогом для граждан, имеющих постоянное местожительство в Украине, является совокупный налогооблагаемый доход за календарный год (состоящий из ежемесячных налогооблагаемых доходов), полученный из разных источников как на территории Украины, так и за ее пределами, а для граждан, не имеющих постоянного местожительства в Украине, — доход, полученный из источников в Украине. Совокупный налогооблагаемый доход физического лица определяется путем его уменьшения на суммы предусмотренных Законом налоговых льгот: Доходы физических лиц, которые подлежат обложению подоходным налогом, для удобства расчетов в Декрете объединены в три группы: получаемые гражданами по месту основной работы (там, где хранится трудовая книжка) и приравненные к ним доходы (заработная плата, премии, дивиденды, другие денежные и натуральные выплаты, доходы от работы по совместительству, договорам гражданско-правового характера, авторские вознаграждения, доходы от выполнения разовых и других работ); получаемые гражданами не по месту основной работы (по совместительству, за выполнение разовых и иных работ по договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера, доходы от предпринимательской деятельности, которой физические лица занимаются наряду с основной работой); • от занятий предпринимательской деятельностью и другие (например, от сдачи помещений и имущества в аренду). Налоговые льготы уменьшают размер облагаемого дохода физических лиц. В соответствии с Декретом в Украине применяется система налоговых скидок, которая включает в себя установленное законодательством определенное количество налогонеоблагаемых минимумов доходов: скидки на детей, для инвалидов, граждан, пострадавших от Чернобыльской катастрофы, участников Великой Отечественной войны и некоторых других категорий плательщиков. Налогонеоблагаемый минимум — основной и наиболее важный вид налоговой скидки, предоставляемой всем налогоплательщикам. Для удобства расчетов он введен в шкалу налогообложения, то есть установленные ставки налога применяются относительно доходов, из которых уже исключен необлагаемый минимум. Размер налого-необлагаемого минимума должен периодически повышаться по мере повышения цен и номинальных доходов налогоплательщиков, чтобы защищать доходы физических лиц от повышенного налогообложения в условиях инфляции. В противном случае все большая часть реальных доходов населения будет изыматься в бюджет. К налоговым скидкам относится также льгота, учитывающая семейный статус налогоплательщика. В соответствии с Декретом совокупный налогооблагаемый доход одного из родителей дополнительно к необлагаемому минимуму уменьшается на сумму, которая не превышает установленного действующим законодательством размера налогонеоблагаемого минимума на каждого ребенка в возрасте до 16 лет в том случае, если месячный налогооблагаемый доход не превышает размера десяти минимальных месячных заработных плат. Кроме того, одному из родителей многодетных семей исчисленный подоходный налог уменьшается также на 50 %. снижения предельных ставок подоходного налога в развитых странах, провоцировала укрывательство от налогообложения и вызывала недовольство плательщиков. Поэтому уже в октябре 1994 г. число ступеней и уровень максимальной ставки были уменьшены. Максимальная ставка подоходного налога снижена до 40 %, число ставок составило 5. Ставки прогрессивного налогообложения доходов граждан, установленные Декретом, представлены в табл. 3.5. Декретом также предусмотрено, что начисление, удержание и перечисление в бюджет налога с доходов, получаемые гражданами по месту основной работы, осуществляются юридическими и физическими лицами — предпринимателями, которые проводят выплату доходов. По истечении календарного года ими же определяется сумма совокупного годового налогооблагаемого дохода и проводится перерасчет налога с учетом удержанного на протяжении года налога из месячных доходов. Информация о результатах исчисления и перерасчета налога подается в налоговую инспекцию по месту проживания плательщика в срок до 1 марта года, следующего за отчетным. Сами граждане-налогоплательщики, получающие доходы только по месту основной работы, декларацию о совокупном налогооблагаемом доходе за прошедший год в налоговые органы не подают. Граждане, получавшие в течение года доходы не по месту основной работы, обязаны в срок, установленный законом, подать в налоговые органы по месту проживания декларацию о сумме совокупного дохода. Налоговый орган исчисляет годовую сумму налога и определяет сумму недоплаченного налога или излишне уплаченного. В соответствии с Законом "О налоге с доходов физических лиц" плательщиками налога с доходов физических лиц являются резиденты и нерезиденты, которые получают доходы на территории Украины. Кроме того, резиденты являются плательщиками этого налога с иностранных доходов. Объектом налогообложения для резидента и нерезидента являются: общий месячный налогооблагаемый доход (для резидента в том числе и иностранный доход); чистый годовой доход, который определяется путем уменьшения общего годового налогооблагаемого дохода на сумму налогового кредита такого отчетного года; доходы, полученные на территории Украины, которые подлежат конечному налогообложению при их выплате. При начислении доходов в виде заработной платы объект налогообложения определяется как начисленная сумма такой заработной платы, уменьшенная на сумму сбора в Пенсионный фонд Украины или взносов в фонды общеобязательного государственного социального страхования, которые, в соответствии с Законом, удерживаются за счет дохода наемного работника. Общий годовой налогооблагаемый доход (далее — доход) состоит из сумм общих месячных налогооблагаемых доходов отчетного года, а также иностранных доходов, полученных на протяжении такого отчетного года. В свою очередь, в состав месячного дохода включаются: доходы в виде заработной платы, прочие выплаты и вознаграждения, начисленные (выплаченные) налогоплательщику в соответствии с условиями трудового или гражданско-правового договора; доходы от продажи интеллектуальной собственности, доходы в виде сумм авторского вознаграждения, а также от предоставления права пользования другим лицам нематериальным активом; стоимость подарков в пределах, которые, в соответствии с Законом, подлежат налогообложению; сумма страховых выплат, страховых возмещений или выкупных сумм, полученных налогоплательщиком по договорам долгосрочного страхования жизни и негосударственного пенсионного страхования, в случаях и размерах, установленных Законом; часть доходов от операций с имуществом, размер которой определяется в соответствии с Законом; доход от предоставления имущества в аренду или субаренду; доход, полученный налогоплательщиком от его работодателя как дополнительное благо, например, стоимость использования жилья, других объектов материального или нематериального имущества, предоставленных налогоплательщику в бесплатное пользование; стоимость услуг домашнего обслуживающего персонала, бесплатно полученных налогоплательщиком, включая труд подчиненных лиц, а также лиц, которые пребывают на военной службе или являются арестованными или заключенными. Под термином "услуги домашнего обслуживающего персонала" понимаются услуги по бытовому обслуживанию физического лица, членов его семьи или от его имени, или по их поручению какого-либо третьего лица, включая ремонт или сооружение объектов движимого или недвижимого имущества, которые принадлежат этим лицам или используются ими; суммы финансовой помощи, включая суммы долга налогоплательщика, которые аннулированы кредитором по его решению, не связанному с процедурой банкротства; доход в виде процентов (дисконтных доходов), дивидендов и роялти, выигрышей, призов. В то же время не включается в налогооблагаемый доход сумма, полученная налогоплательщиком вследствие отчуждения акций или иных корпоративных прав, полученных им в собственность в процессе приватизации в обмен на приватизационные компенсационные и приватизационные сертификаты, а также сумма дохода, полученная таким налогоплательщиком вследствие отчуждения земельных участков сельскохозяйственного назначения, земельных долей (паев), имущественных паев, непосредственно полученных им в собственность в процессе приватизации в соответствии с нормами земельного законодательства; инвестиционная прибыль от осуществления налогоплательщиком операций с ценными бумагами и корпоративными правами. Здесь также есть исключения, например, не подлежит налогообложению сумма доходов, полученная от размещения им средств в ценные бумаги, эмитированные Министерством финансов Украины, выигрыши в государственную лотерею; сумма чрезмерно израсходованных средств, полученных налогоплательщиком на командировку или под отчет и не возвращенных в установленные законодательством сроки; средства или имущество (неимущественные активы), полученные налогоплательщиком как взятка или найденные как клад, но не сданный государству в соответствии с законом, в суммах, подтвержденных обвинительным приговором суда, независимо от назначенной им меры наказания. Законом установлено около 35 видов доходов, которые не включаются в состав месячного или годового налогооблагаемого дохода и не подлежат отражению в его годовой налоговой декларации, наиболее распространенными из которых являются следующие: сумма государственной адресной помощи, жилищных и прочих субсидий или дотаций, компенсаций, вознаграждений и страховых выплат, которые налогоплательщик получает соответственно с бюджетов, Пенсионного фонда Украины и фондов общеобязательного государственного социального страхования в соответствии с законом. Но в то же время следует обратить внимание, что действие этого пункта не распространяется на выплаты заработной платы, а также выплаты, связанные с временной потерей трудоспособности; сумма средств, полученных налогоплательщиком на командировку или под отчет; алименты, которые выплачиваются налогоплательщику; дивиденды, которые начисляются в пользу налогоплательщика в виде акций (долей, паев), эмитированных юридическим лицом-резидентом, при условии, что это начисление никоим образом не изменяет пропорций (долей) участия всех акционеров в уставном фонде эмитента и вследствие чего увеличивается уставный фонд эмитента на совокупную номинальную стоимость начисленных дивидендов; сумма, уплаченная работодателем в пользу учебных заведений в счет компенсации стоимости подготовки или переподготовки налогоплательщика — наемного лица по профилю деятельности или общей производственной потребности такого работодателя, но не выше суммы, которая определяется в расчете на каждый полный или неполный месяц подготовки или переподготовки такого наемного лица, по такой формуле: Су = МПМ • 1,4, (3.1) где Су — расчетная величина месячной суммы платы за учебу, которая не включается в налогооблагаемый доход; МПМ — месячный минимальный прожиточный уровень для трудоспособного лица, установленный на 1 января отчетного налогового года; средства или стоимость имущества (услуг), которые предоставляются как помощь при лечении или медицинском обслуживании налогоплательщика за счет средств, которые остаются после налогообложения такого работодателя налогом на прибыль предприятия; основная сумма депозита, внесенная налогоплательщиком в банк или небанковское финансовое учреждение, основная сумма кредита, которую получает налогоплательщик, а также сумма выплат гражданам Украины (их наследникам) денежных сбережений и взносов, вложенных до 2 января 1992 года в учреждения Сберегательного банка СССР или учреждения страхования СССР или в бумаги целевого государственного займа, эмитированные на территории бывшего СССР, погашение которых не произошло; стоимость путевок на отдых, оздоровление и лечение на территории Украины налогоплательщика или его детей в возрасте до 18 лет, которые бесплатно или со скидкой предоставляются ему профсоюзом, в который такой налогоплательщик уплачивает профсоюзные взносы; сумма стипендий, которая выплачивается с бюджета студенту, ординатору, аспиранту или адъюнкту, но выше рассчитанной по формуле (3.1) суммы. За результатами отчетного налогового года налогоплательщик имеет право на налоговый кредит, под которым в данном Законе понимается сумма (стоимость) расходов, понесенных налогоплательщиком-резидентом в связи с приобретением товаров (работ, услуг) у резидентов — физических или юридических лиц на протяжении отчетного года (кроме уплаченного НДС и акцизного сбора), на сумму которых разрешается уменьшение его общего годового налогооблагаемого дохода в случаях, установленных Законом. В состав налогового кредита можно включать фактические расходы, но только те, которые подтверждены документально (фискальным или товарным чеком, кассовым ордером, товарной накладной, прочими расчетными документами или договорами, которые идентифицируют продавца товаров и указывают сумму таких расходов) и соответствуют перечню, установленному Законом, а именно: сумма средств или стоимость имущества, переданных налогоплательщиком в виде пожертвований или благотворительных взносов неприбыльным организациям, зарегистрированным в Украине, в размере, который превышает 2 %, но не больше 5 % суммы его общего налогооблагаемого дохода такого отчетного года; сумма средств, уплаченных налогоплательщиком в пользу учебных заведений для компенсации стоимости средней профессиональной или высшей формы образования такого налогоплательщика, других членов его семьи первой степени родства, но не больше суммы, рассчитанной по формуле (3.1) в расчете за каждый полный или неполный месяц учебы на протяжении отчетного налогового года; сумма собственных средств налогоплательщика, уплаченных в пользу медицинских заведений для компенсации стоимости платных услуг по лечению такого налогоплательщика или члена его семьи первой степени родства в размерах, которые не покрываются выплатами из фонда общеобязательного медицинского страхования. Следует обратить внимание на то, что эта норма Закона вступает в действие через год, после введения в действие Закона "О медицинском страховании". Налоговый кредит может быть начислен исключительно резидентом, который имеет индивидуальный идентификационный номер. Общая сумма таких начислений не может превышать суммы общего налогооблагаемого дохода налогоплательщика, полученного на протяжении отчетного года как заработная плата. Если плательщик не воспользовался правом на начисление налогового кредита по результатам отчетного года, то такое право на последующие налоговые годы не переносится. Если доход налогоплательщика, полученный им как заработная плата на протяжении отчетного налогового месяца, не превышает суммы, рассчитанной по формуле (3.1), он имеет право на социальную льготу, то есть уменьшить месячный доход, полученный с источников на территории Украины от одного работодателя в виде заработной платы на сумму, равную одной минимальной заработной плате (в расчете на месяц), установленный Законом на 1 января отчетного налогового года (МЗП). Для определенных категорий налогоплательщиков (мать- или отец-одиночка, или имеет троих и больше детей) размер социальной льготы составляет 150 % или 200 % МЗП, если налогоплательщик является, например, участником боевых действий во время Второй мировой войны или в это время работал в тылу и имеет соответствующие государственные отличия. Социальная льгота начинает применяться со дня получения работодателем соответствующего заявления налогоплательщика. Если же он имеет намерение получать социальную льготу по месту начисления основного дохода (установленному в трудовой книжке), такое заявление подавать не нужно. Ставки налога дифференцированы в зависимости от вида дохода, который получает физическое лицо. Базовые ставки, в соответствии с Законом, составляют 15 % от объекта налогообложения (13 %— до 31 декабря 2006 г.); 5 %— от дохода, полученного в виде процента или депозита (вклада) в банк или небанковское финансовое учреждение (кроме страховщиков), процентного или дисконтного дохода по сберегательным (депозитным) сертификатам, в других случаях, установленных соответствующими нормами Закона; 30 % — от дохода, полученного в виде выигрыша или приза (кроме выигрыша в государственную лотерею в денежном выражении), или каких-либо других доходов, начисленных в пользу нерезидентов — физических лиц. Ставка налога может быть иной, если это установлено соответствующими нормами Закона. Ответственность за соблюдение порядка уплаты налога возложена на налогового агента, который начисляет (выплачивает) доход в пользу налогоплательщика. Налоговый агент — это юридическое или физическое лицо либо нерезидент, которые, независимо от их организационно-правового статуса, обязаны начислять, удерживать и перечислять этот налог в бюджет от имени и за счет налогоплательщика, вести налоговый учет и подавать налоговую отчетность в соответствующие органы, а также нести ответственность за нарушение Закона. Если же отдельные виды доходов не подлежат в законодательном порядке налогообложению при их начислении или уплате или же лицо, которое начисляет доход, не является налоговым агентом, то налогоплательщик обязан самостоятельно включить эту сумму в годовой доход и подать годовую декларацию по этому налогу. Налог подлежит уплате (перечислению) в бюджет во время выплаты дохода единым платежным документом. Банки не имеют права принимать платежные документы на выплату дохода, если они не предусматривают уплату этого налога в бюджет. Если доход начисляется, но не выплачивается, то налог, который удерживается с такого дохода, подлежит уплате в бюджет в сроки, установленные Законом для месячного налогового периода. Отдельные статьи Закона регламентируют порядок налогообложения таких видов доходов: полученных от передачи недвижимости в аренду; в виде процентов, дивидендов, роялти, выигрышей и призов, инвестиционной прибыли, благотворительной помощи; доходов, полученных по договорам долгосрочного страхования жизни и негосударственного пенсионного страхования; иностранных доходов; средств, чрезмерно израсходованных в командировке, а также доходов, полученных нерезидентами. Свои особенности имеет также порядок налогообложения операций, связанных с ипотечным жилищным кредитованием, операций по продаже и обмену объектов движимого и недвижимого имущества, доходов, полученных налогоплательщиком вследствие принятия им в наследство средств, имущества, имущественных или неимущественных прав, доходов, полученных как подарок, а также доходов физических лиц — субъектов предпринимательской деятельности и физических лиц, уплачивающих рыночный сбор. Следует обратить внимание на то, что, в отличие от действовавших до принятия этого Закона норм, налогообложение доходов физических лиц — субъектов предпринимательской деятельности, а также физических лиц, уплачивающих рыночный сбор, будет осуществляться по правилам, установленным специальным законодательством, до введения в действие которого необходимо руководствоваться Декретом КМУ "О подоходном налоге с граждан" в части налогообложения доходов физических лиц от осуществления предпринимательской деятельности. Годовая налоговая декларация об имущественном состоянии и доходах предоставляется плательщиками налога в том случае, если, во-первых, он обязан ее подавать в соответствии с нормами Закона "О налоге с доходов физических лиц" или других законов; во-вторых, если налогоплательщик имеет право подавать такую декларацию для получения налогового кредита. Обязательство налогоплательщика относительно предоставления декларации считается выполненным, если он получал доходы исключительно от налоговых агентов, обязанных подавать отчетность по этому налогу в установленном порядке. До 1 марта года, следующего за отчетным, налогоплательщик имеет право обратиться с запросом в соответствующий налоговый орган с просьбой заполнить декларацию, а налоговые органы обязаны предоставить бесплатные услуги по такому заполнению. Отказ должностного лица налоговой службы по данному вопросу освобождает налогоплательщика от какой-либо ответственности за неполное или неправильное заполнение декларации. В соответствии с Законом Украины "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами" декларация должна быть подана налогоплательщиком в соответствующие налоговые органы до 1 апреля года, следующего за отчетным. Лица, которые имеют статус налогового агента по налогу с доходов физических лиц, обязаны предоставлять в сроки, установленные Законом для налогового квартала, налоговый расчет сумм дохода, начисленного (уплаченного) в пользу налогоплательщика, а также сумм удержанного с них налога в налоговые органы по месту своего расположения. Размер штрафных (финансовых) санкций за нарушение норм этого Закона и основания для их применения определяются законом, регулирующим эти вопросы [22]. Налогообложение физических лиц — субъектов предпринимательской деятельности До принятия специального закона о налогообложении доходов физических лиц — субъектов предпринимательской деятельности действующим законодательством Украины для указанных лиц предусмотрено применение (при соответствующих условиях) таких режимов налогообложения: В соответствии с Декретом Кабинета Министров Украины "О подоходном налоге с граждан" налогообложению подлежат доходы граждан, полученные на протяжении календарного года от осуществления предпринимательской деятельности. Налогооблагаемым доходом от предпринимательской деятельности считается разница между выручкой в денежной и натуральной формах и документально подтвержденными затратами, непосредственно связанными с получением дохода. Разрешенные к вычету затраты включают в себя такие традиционные при исчислении себестоимости продукции (работ, услуг) элементы, как сырье и материалы, полуфабрикаты, топливо и энергия, амортизация и ремонт основных производственных фондов, затраты на оплату труда наемных работников, отчисления на государственное социальное страхование, проценты за пользование краткосрочными банковскими кредитами и некоторые другие расходы. Если затраты предпринимателя не могут быть подтверждены документально, то они рассчитываются на основании норм, утвержденных ГНА Украины. Например, установленная норма затрат при изготовлении столярных изделий составляет 60 %, а в случае оказания посреднических услуг — только 5 % суммы валового дохода. Налогообложение доходов граждан от предпринимательской деятельности и других доходов, в соответствии с указанным режимом, осуществляется налоговыми органами на основании их декларации об ожидаемых или фактически полученных доходах. Законом Украины "О внесении изменений в Декрет Кабинета Министров Украины "О подоходном налоге с граждан" от 13 февраля 1998 г. введен фиксированный налог, уплата которого осуществляется путем приобретения патента для граждан, которые осуществляют предпринимательскую деятельность без создания юридического лица. Такая форма подоходного налогообложения может быть самостоятельно выбрана гражданином при таких условиях: если лиц, пребывающих с ним в трудовых отношениях (включая членов его семьи, участвующих в предпринимательской деятельности), не более пяти; если его валовой доход за последние 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу приобретения патента, не превышает 7000 НМДГ; если гражданин осуществляет предпринимательскую деятельность по продаже товаров на рынках и является плательщиком рыночного сбора. Доходы такого гражданина, полученные от других видов предпринимательской деятельности, облагаются в общем порядке. Не разрешается применять фиксированный налог при торговле ликеро-водочными и табачными изделиями. Фиксированный налог уплачивается гражданином в соответствующий местный бюджет по месту его проживания. Гражданин по собственному желанию может приобрести патент на предпринимательскую деятельность на всей территории Украины. Фиксированный налог устанавливается соответствующим местным советом в зависимости от территориального размещения места торговли в размере 20—100 грн за календарный месяц. Для получения патента на предпринимательскую деятельность на всей территории Украины фиксированный налог устанавливается в размере 100 грн. Если налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность с использованием наемного труда или при участии членов его семьи, размер фиксированного налога увеличивается на 50 % за каждое лицо. Доходы гражданина от предпринимательской деятельности, облагающиеся фиксированным налогом, не включаются в состав его совокупного налогооблагаемого дохода по итогам отчетного года, а уплаченная сумма фиксированного налога является окончательной и не включается в перерасчет общих налоговых обязательств гражданина или лиц, которые пребывают с ним в трудовых отношениях (или членов его семьи, участвующих в предпринимательской деятельности). В случае уплаты фиксированного налога плательщик освобождается от ведения обязательного учета доходов и расходов. Плательщик фиксированного налога освобождается от уплаты начислений на фонд оплаты труда, отчислений и сборов на строительство, реконструкцию, ремонт и содержание автомобильных дорог общего пользования, налога на обязательное социальное страхование, сбора в Фонд социальной защиты инвалидов, а также приобретения торгового патента в соответствии с Законом Украины "О патентовании некоторых видов предпринимательской деятельности". Патент выдается на срок от 1 до 12 календарных месяцев по выбору плательщика фиксированного налога. Если в течение срока действия патента соответствующим местным советом изменяется размер фиксированного налога, перерасчет его не осуществляется. 3. В соответствии с Указом Президента Украины "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства" [28] физические лица — предприниматели также имеют право самостоятельно выбрать способ налогообложения единым налогом путем получения свидетельства о его уплате. Более подробно эта система рассмотрена в параграфе 3.6. Имущественный и земельный налоги В соответствии с Законом "О системе налогообложения" в Украине должны взиматься налог на недвижимое имущество, плата (налог) за землю, налог с владельцев транспортных средств и других самоходных машин и механизмов. По состоянию на 1 августа 2003 г. налог на недвижимое имущество еще не был введен. Налог с владельцев транспортных средств взимается на основании Закона Украины "О налоге с владельцев транспортных средств и других самоходных машин и механизмов" от 11 декабря 1991 г. в новой редакции от 18 февраля 1997 г. Его плательщиками являются юридические и физические лица (в том числе иностранные), которые имеют собственные транспортные средства и другие самоходные машины и механизмы. Объектом налогообложения являются транспортные средства, которые подлежат регистрации в установленном порядке. Физические лица уплачивают налог перед регистрацией, перерегистрацией транспортных средств, а также перед техническим осмотром транспортных средств ежегодно или один раз в два года, но не позже первого полугодия года, в котором осуществляется технический осмотр, а юридические лица — ежеквартально равными частями до 15 числа месяца, следующего за отчетным кварталом. При отсутствии документов об уплате налога регистрация, перерегистрация и технический осмотр не проводятся. Размер ставки налога установлен в Законе в зависимости от вида и марки транспортного средства, объема цилиндров (за 100 см3), мощности его двигателя (за 1 кВт), длины корпуса (за 100 см) для яхт, парусных суден, моторных лодок и катеров. От уплаты налога освобождаются учебные заведения, которые полностью финансируются из бюджета, относительно учебных транспортных средств, при условии их использования по назначению, предприятия автомобильного транспорта общего пользования, занятые перевозками пассажиров за плату, ветераны войны, труда, лица, пострадавшие вследствие аварии на Чернобыльской АЭС, инвалиды I и II групп (по автомобилям с ручным управлением), на 50 % — сельскохозяйственные предприятия за тракторы колесные, автобусы и специальные автомобили для перевозки людей. Налог с владельцев наземных транспортных средств уплачивается по местонахождению юридических лиц и месту проживания физических лиц на специальные счета территориальных дорожных фондов республиканского бюджета Автономной Республики Крым, областных бюджетов и бюджета города Севастополя, а с владельцев водных транспортных средств — в бюджеты местных органов самоуправления. Плата за землю в Украине взимается в виде земельного налога или арендной платы в зависимости от того, находится ли земельный участок в собственности или передан в пользование на условиях аренды. Размер платы за землю устанавливается в расчете на год в виде платежей за единицу земельной площади и зависит от качества и местонахождения участка, исходя из кадастровой оценки земли. Законодательно взимание платы за землю регулируется Земельным кодексом Украины, Законом Украины "О плате за землю" от 3 июля 1992 г. в редакции от 19.09.96 № 378/96-ВР, нормами ежегодных законов о Государственном бюджете (они вносят изменения относительно размера платежей). Плательщиками являются юридические и физические лица — собственники земли, землепользователи, арендаторы земельных участков. Объект налогообложения — земельный участок, а также земельная доля (пай), которые находятся в собственности или в пользовании, в том числе на условиях аренды. В зависимости от назначения выделены группы земель сельскохозяйственного и несельскохозяйственного назначения. Для исчисления платы за землю установлено два вида средних ставок — за 1 га земель сельскохозяйственных угодий и за 1 м2 в пределах населенных пунктов. Средние ставки платы за земли сельскохозяйственного назначения дифференцированы по областям в зависимости от вида земель: а) пашня и многолетние насаждения; б) сенокосы и пастбища. На основе средних ставок, исходя из кадастровой оценки угодий, утверждаются ставки по группам грунтов. При утверждении ставок платы за землю в пределах населенных пунктов учитываются численность жителей данного населенного пункта, категория населенного пункта, экономическая оценка территории, местонахождение участков. На основе средних ставок и с учетом указанных условий соответствующие сельские, поселковые, местные советы устанавливают конкретные ставки платы за землю по населенным пунктам. Законодательством предусмотрены льготы по плате за землю. В частности, от платы освобождаются заповедники, национальные, дендрологические и зоологические парки, ботанические сады, опытные хозяйства научно-исследовательских учреждений и учебных заведений сельскохозяйственного профиля, учреждения культуры, науки и образования, детские санаторно-курортные и оздоровительные учреждения, общественные организации инвалидов, учреждения физкультуры и спорта (кроме кооперативных и частных), благотворительные фонды и некоторые другие организации, а также инвалиды I и II групп, ветераны войны, пенсионеры и др. Плательщики, которые своевременно не были привлечены к уплате земельного налога, уплачивают его не более чем за два предыдущих года. Пересмотр неправильно начисленного налога, взыскание или возвращение его плательщику допускается не более чем за два предыдущих года. Размер, условия и сроки внесения арендной платы за землю устанавливаются по соглашению сторон в договоре аренды между арендодателем (владельцем) и арендатором. Средства, полученные от платы за землю, служат источником доходов местных бюджетов; их доля в доходах сводного бюджета Украины сравнительно невелика: в 2002 г. она составляла 2,9 % [29, с. 221]. Платежи за землю зачисляются на специальные счета бюджетов сельских, поселковых и городских советов, на территории которых находятся земельные участки. Эти средства должны использоваться исключительно для следующих целей: финансирования мер по рациональному использованию и охране земель, повышению плодородия грунтов; ведения государственного земельного кадастра, осуществления землеустройства, мониторинга земель; создания земельного инновационного фонда; возмещения расходов владельцев земли и землепользователей, связанных с хозяйствованием на землях худшего качества; экономического стимулирования владельцев земли и землепользователей за улучшение качества земель, повышение плодородия грунтов и продуктивности земель лесного фонда; предоставления льготных кредитов, частичного погашения займов и компенсации потерь доходов владельцев земли и землепользователей вследствие временной консервации земель, нарушенных не по их вине; проведения земельной реформы, а также для земельно-хозяйственного устройства, разработки градостроительной документации и развития инфраструктуры населенных пунктов. Следует заметить, что действие норм Закона "О плате за землю", касающихся сроков внесения арендной платы за землю, бюджетов, в которые должны зачисляться эти средства, а также направлений использования средств от платы за землю, начиная с 2000 г., ежегодно приостанавливается и регламентируется на соответствующий год законами о Государственном бюджете. Особой формой налога на землю является фиксированный сельскохозяйственный налог для предприятий, которые занимаются производством, переработкой и сбытом сельскохозяйственной продукции, введенный в 1999 г. Законом Украины "О фиксированном сельскохозяйственном налоге". Объектом налогообложения является площадь сельскохозяйственных угодий, переданных сельскохозяйственному товаропроизводителю в собственность или пользование. Фиксированный налог уплачивается взамен 11 общегосударственных налогов и сборов, в том числе платы за землю, налога на прибыль, сборов на обязательное социальное и государственное пенсионное страхование и др. Сумма фиксированного сельскохозяйственного налога на текущий год определяется плательщиком налога, исходя из площади сельскохозяйственных угодий, их денежной оценки, проведенной по состоянию на 1 июля 1995 г. в соответствии с методикой, утвержденной Кабинетом Министров Украины, и ставки фиксированного сельскохозяйственного налога. Ставка фиксированного налога с одного гектара сельскохозяйственных угодий устанавливается в процентах к их денежной оценке в таких размерах: для пашни, сенокосов и пастбищ — 0,5; для многолетних насаждений — 0,3. Начисление и оплата налога осуществляются до 20 числа каждого месяца отчетного года, начиная с февраля, в размере третьей части суммы налога, рассчитанной на каждый квартал от годовой суммы налога в таких размерах: в I квартале — 10 %; II — 10 %; III — 50 %; IV — 30 %; расчет налога в форме, утвержденной ГНА Украины, подается в налоговые органы ежегодно до 1 февраля текущего года. 3.4. Платежи за ресурсы и другие налоговые и неналоговые платежи Платежи за использование природных ресурсов Кроме платы за землю, которая была рассмотрена ранее, в систему налогообложения Украины включены такие ресурсные платежи, как сбор за специальное использование природных ресурсов, за геологоразведочные работы, выполненные за счет Государственного бюджета, рентные платежи. Сбор за специальное использование природных ресурсов включает в себя плату за специальное использование водных и лесных ресурсов, а также недр при добыче полезных ископаемых. Он устанавливается в целях повышения заинтересованности субъектов предпринимательской деятельности в рациональном использовании природных ресурсов. Сбор за специальное использование водных ресурсов уплачивается за воду, забранную с водных объектов с применением сооружений или технических приспособлений, и сброс в них обратных вод. Сбор за пользование водами для нужд гидроэнергетики взимается за воду, которая пропускается через турбины гидроэлектростанций для производства электроэнергии, а для предприятий водного транспорта — за пользование водой во время эксплуатации водных путей грузовыми самоходными и несамоходными и пассажирскими судами. Плательщиками сбора за специальное использование водных ресурсов и сбора за пользование водами для нужд гидроэнергетики и водного транспорта являются предприятия, учреждения и организации независимо от формы собственности, а также граждане — субъекты предпринимательской деятельности, которые используют водные ресурсы и пользуются водами для нужд гидроэнергетики и водного транспорта. Объектом начисления сбора за специальное использование водных ресурсов является фактический объем воды, который используют водопользователи, сбора за пользование водами для нужд гидроэнергетики и водного транспорта — объем воды, пропущенный через турбины гидроэлектростанций; тоннаж (место) — сутки эксплуатации грузовых самоходных и несамоходных и пассажирских судов. Плательщики, которые используют в установленном законодательством порядке воду, полученную от других водопользователей, уплачивают сбор в соответствующие бюджеты за объемы фактически использованной воды. Нормативы платы за воду утверждаются Кабинетом Министров Украины в гривнях за 1 м3 использованной воды. Плательщиками введенного в 1994 г. сбора за специальное использование недр при добыче полезных ископаемых являются все субъекты предпринимательской деятельности, которые осуществляют разные виды эксплуатации недр в пределах территории Украины, ее континентального шельфа, специальной (морской) экономической зоны на основе специальных разрешений (лицензий). Плата за использование недр взимается за объемы погашенных в недрах балансовых и внебалансовых (объемы добытых) полезных ископаемых и начисляется по нормативам платы, которые устанавливаются для каждого вида полезных ископаемых (группы полезных ископаемых, близких по назначению) как базовые или дифференцированные в зависимости от геологических особенностей и условий эксплуатации месторождений. Сумма платежа рассчитывается плательщиком самостоятельно и относится к затратам на производство. Сбор за геологоразведочные работы рассчитывается по нормативам пользователями недр всех форм собственности, которые добывают полезные ископаемые как на ранее разведанных месторождениях, так и с предварительно оцененными запасами, и уплачивается в Государственный бюджет. Эти нормативы установлены отдельно для каждого вида полезных ископаемых или группы близких по назначению полезных ископаемых в гривнях за единицу добычи или погашения в недрах запасов полезных ископаемых и наведены в приложении к постановлению КМУ "Об утверждении Порядка установления нормативов сбора за геологоразведочные работы, выполненные за счет Государственного бюджета, и его взимания" от 29.01.99 № 115. Пользователи недр самостоятельно начисляют сумму сбора за геологоразведочные работы, исходя из объемов добытых (погашенных запасов) полезных ископаемых, нормативов сбора, с учетом индекса инфляции и коэффициентов. Плательщики составляют расчет данного сбора ежеквартально по утвержденной форме и подают в органы государственной налоговой службы по местонахождению месторождения на протяжении 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) квартала. На протяжении отчетного периода пользователи недр уплачивают авансовые взносы, а вся сумма сбора уплачивается на протяжении 10 календарных дней, следующих за последним днем предельного срока предоставления расчета сбора. Сборы в целевые общегосударственные фонды К этим сборам относятся взносы: на обязательное государственное пенсионное страхование; на обязательное социальное страхование. В соответствии с Законом "Об основах законодательства Украины об общеобязательном государственном социальном страховании" от 14.01.98 № 16/98-ВР в Украине существуют такие виды общеобязательного государственного страхования: пенсионное; в связи с временной потерей трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением; медицинское; страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, которое привело к потере трудоспособности; на случай безработицы и другие виды страхования, предусмотренные законами Украины. В нашем государстве в законодательном порядке введены все указанные (кроме медицинского) виды обязательного социального страхования. Сбор на обязательное государственное пенсионное страхование взимается в соответствии с Законом от 26 июня 1997 г. с изменениями и дополнениями. Его плательщиками являются работодатели (юридические лица и физические лица — предприниматели) и физические лица, получающие заработную плату, гонорары или доходы от предпринимательской деятельности. Объектом налогообложения для работодателей являются фактические расходы на оплату труда работников, включающие расходы на оплату основной и дополнительной заработной платы и прочие поощрительные и компенсационные выплаты, которые устанавливаются нормативно-правовыми актами, принятыми в соответствии с Законом Украины "Об оплате труда", а также выплаты гражданам за выполнение ими работ (услуг) по договорам гражданско-правового характера. Ставка сбора составляет 32 % указанного объекта налогообложения, а для предприятий, где работают инвалиды, сбор установлен по ставке 4 % фонда оплаты труда для работающих инвалидов и 32 % фонда оплаты труда других работников такого предприятия. Для плательщиков, которые работают на условиях трудового договора, объектом налогообложения является совокупный налогооблагаемый доход; ставка сбора составляет 1 %, если этот доход не превышает 150 грн, и 2 % — в противном случае. Сбор на обязательное государственное пенсионное страхование уплачивается одновременно с получением в учреждениях банков средств на оплату труда; средства поступают в Пенсионный фонд Украины, который не входит в Государственный бюджет. * На 2003 год действие указанного Закона в части операций по купле-продаже валюты приостановлено. Кроме того, юридические и физические лица, которые осуществляют операции по купле-продаже валюты*, субъекты предпринимательской деятельности, которые торгуют ювелирными изделиями из золота (кроме обручальных колец), платины и других драгоценных металлов, юридические и физические лица при отчуждении легковых автомобилей (кроме обеспечения автомобилями инвалидов и автомобилей, которые переходят в собственность наследникам по закону) также должны уплачивать сбор на обязательное пенсионное страхование в следующих размерах: 1 % суммы операций по купле-продаже валюты, 5 % стоимости реализованных ювелирных изделий, 3 % стоимости легкового автомобиля. Сбор на обязательное государственное пенсионное страхование взимается также с операций купли-продажи недвижимого имущества (в размере 1 % цены, указанной в договоре купли-продажи). Этот сбор не уплачивается, если покупателем являются учреждения или организации иностранных государств, пользующиеся иммунитетом и привилегиями в соответствии с законами и международными договорами Украины, а также граждане, которые находятся в очереди на получение жилья или приобретают жилье впервые. Плательщиками сбора на обязательное государственное пенсионное страхование являются производители и импортеры табачных изделий; ставка сбора для них составляет 1,5 грн за 1000 шт. сигарет без фильтра и 2,5 грн за 1000 шт. сигарет с фильтром. Предприятия, учреждения и организации, физические лица, которые пользуются услугами мобильной связи, а также операторы этой связи, предоставляющие свои услуги бесплатно, должны уплачивать сбор на обязательное государственное пенсионное страхование в размере 6 % стоимости услуг мобильной связи. Порядок начисления страховых взносов в Фонд социального страхования по временной потере трудоспособности и в Фонд социального страхования на случай безработицы определен соответственно законами Украины "Об общеобязательном государственном страховании в связи с временной потерей трудоспособности и расходами, обусловленными рождением и погребением" от 18.01.01 № 2240-111 и "Об общеобязательном государственном страховании на случай безработицы" от 02.03.2000 № 1533-111. И в первом, и во втором случае субъектами страхования являются застрахованные лица, страхователи и страховщик. Застрахованные лица — это наемные работники, а также другие лица, в пользу которых осуществляется страхование. Страхователями являются работодатели и застрахованные лица, которые, в соответствии с законодательством, уплачивают соответствующие страховые взносы. Страховщиками выступают Фонд социального страхования в связи с временной потерей трудоспособности и Фонд социального страхования на случай безработицы, источники формирования которых — страховые взносы страхователей. Размер взносов ежегодно по представлению Кабинета Министров Украины устанавливается Верховной Радой Украины соответственно для работодателей и застрахованных лиц одновременно с утверждением Государственного бюджета Украины на текущий год. Взносы уплачиваются один раз в месяц в день получения работодателями в учреждениях банков средств на оплату труда. Размеры страховых взносов устанавливаются на календарный год для работодателей — в процентах к сумме фактических расходов на оплату труда наемных работников, для наемных работников — в процентах к сумме оплаты труда, включающей основную и дополнительную заработную плату, а также другие поощрительные и компенсационные выплаты, которые подлежат обложению подоходным налогом. Работодатели — субъекты предпринимательской деятельности относят страховые взносы на валовые расходы, а из доходов работников удерживается сумма страховых взносов. Законом Украины "О размерах взносов на некоторые виды общеобязательного государственного страхования" от 11.01.01 № 2213-111 установлено, что для начисления взносов в Фонд социального страхования в связи с временной потерей трудоспособности ставка этого платежа составляет: для работодателей — 2,9 %; для наемных работников — 0,5 %, а для наемных работников-инвалидов, которые работают на предприятиях и в организациях УТОГ и УТОС, — 0,25 % суммы оплаты труда. Согласно этому же Закону страховые взносы в Фонд социального страхования на случай безработицы начисляются по ставкам: для работодателей — 1,9%, для наемных работников — 0,5%. Особенностью этого вида страхового платежа является то, что страхователи-работодатели уплачивают в Фонд разницу между начисленными для работодателей и наемных работников страховыми взносами и расходами, связанными с предоставлением материального обеспечения и социальных услуг застрахованным лицам. В соответствии с Законом Украины "Об общеобязательном государственном социальном страховании от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, что привело к потере трудоспособности" от 23.09.99 № 1105-Х1У основными плательщиками взносов в Фонд социального страхования от несчастных случаев являются работодатели. Размеры страховых взносов определяются в процентах к сумме фактических расходов на оплату труда наемных работников. Страховые тарифы дифференцируются по группам отраслей экономики (видам работ) в зависимости от профессионального риска производства и устанавливаются Законом. Государственная пошлина Государственная пошлина — это плата, которая взимается за совершение юридически значимых действий уполномоченными на это компетентными органами в интересах юридических и физических лиц и выдачу им соответствующих документов, имеющих правовое значение. Особенности уплаты государственных пошлин регулируются Декретом Кабинета Министров Украины "О государственной пошлине" от 21.01.93 № 7-93 с дополнениями и изменениями. Плательщиками государственных пошлин являются юридические и физические лица, которые обращаются в соответствующие органы и в интересах которых последние осуществляют значимые правовые действия и выдают подтверждающие документы. Объектом обложения государственной пошлиной являются подача в суд исковых заявлений, кассационных жалоб, осуществление нотариальных действий, регистрация актов гражданского состояния, оформление документов на право выезда за границу и приглашение в Украину граждан других стран, выдача паспортов, заключение различных договоров гражданско-правового характера (в том числе по операциям, которые осуществляются на торговых, валютных и других биржах) и т. п. Ставки государственных пошлин определяются: в процентах (к цене договора, стоимости имущества, иска и т. п.); в фиксированных суммах (абсолютных; исчисленных в соответствующих долях к официально установленным показателям — минимальной заработной плате, налогонеоблагаемому минимуму доходов). Перечень ставок государственных пошлин довольно большой, так как он устанавливается по каждому виду действий, облагаемых пошлиной. Как для юридических, так и для физических лиц установлено много льгот относительно ряда действий (например, исков работников о выплате заработной платы, исков о взимании алиментов, заверения завещаний и договоров дарения имущества в пользу государства; для инвалидов ВОВ, а также инвалидов I и II групп, лиц, пострадавших вследствие аварии на Чернобыльской АЭС и др.). Прочие налоговые и неналоговые платежи Сбор за загрязнение окружающей природной среды включен в перечень общегосударственных налогов и сборов, взимаемых в Украине. Единые правила расчета нормативов этого сбора изложены в утвержденном постановлением Кабинета Министров Украины Порядке установления нормативов сбора за загрязнение окружающей природной среды и взимания этого сбора от 01.03.99 № 303 [38]. Данный сбор взимается за выбросы в атмосферу загрязняющих веществ стационарными и передвижными источниками загрязнения, сброс загрязненных веществ непосредственно в водные объекты, размещение отходов. Нормативы сбора установлены в зависимости от вида загрязняющих веществ и класса опасности отходов в гривнях за тонну. Перечень плательщиков сбора устанавливают Минэкоресурсов Украины вместе с органами местного самоуправления или местными государственными администрациями. Сумму сбора плательщики определяют самостоятельно на основе утвержденных лимитов, фактических объемов выбросов, сбросов и размещения отходов, нормативов и корректирующих коэффициентов к ним, установленных в зависимости от численности жителей населенного пункта и его народнохозяйственного значения; в зависимости от вида бассейнов морей и рек, места (зоны) размещения отходов (в границах населенных пунктов или на определенном расстоянии от них). Государственные органы устанавливают лимиты сбросов и размещения отходов; за сверхлимитные объемы сбор взимается в пятикратном размере. Расчеты сбора, базовый налоговый (отчетный) период для которого равен календарному кварталу, подаются плательщиками в органы государственной налоговой службы на протяжении 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) квартала, по месту налоговой регистрации. Окончательный годовой расчет сбора предоставляется в органы налоговой службы на протяжении 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного года. Уплачивается сбор на протяжении 10 календарных дней, следующих за последним днем предельного срока предоставления расчета. Суммы сбора, которые взимаются за загрязнение окружающей природной среды в пределах лимитов, относятся на валовые расходы плательщика, а с объемов, превышающих лимиты, они взимаются за счет прибыли, которая остается в распоряжении юридических лиц. Физические лица, являющиеся субъектами предпринимательской деятельности, включают сбор в состав затрат производства. Налог на промысел включен в перечень общегосударственных налогов. Порядок его взимания установлен Декретом Кабинета Министров Украины "О налоге на промысел", введенным в действие с 1 июля 1993 г. Этот налог вводится прежде всего в целях пополнения доходной базы бюджетов местного самоуправления, хотя, как следует из данных табл. 3.2, в настоящее время он практически не дает поступлений в бюджетную систему. Плательщиками налога на промысел (схема 3.2) являются исключительно физические лица независимо от их гражданства и постоянного места жительства: не зарегистрированные как субъекты предпринимательства; осуществляющие несистематическую, не более чем четыре раза в течение календарного года, продажу произведенной, переработанной и купленной продукции, вещей, товаров (далее — товаров). Плательщики Объект налогообложения Ставки Физические лица Суммарная стоимость товаров а) 10 %, если товары подлежат продаже в течение трех дней; б) 20 %, если товары подлежат продаже в течение семи дней Схема 3.2. Налог на промысел Объект налогообложения — суммарная стоимость товаров, которые подлежат продаже по рыночным ценам. Для исчисления этой суммы физическое лицо должно представить в налоговую инспекцию декларацию, в которой отражается перечень товаров для продажи и их стоимость. Декларация предоставляется по месту постоянного проживания плательщика, а гражданами, не имеющими постоянного местожительства в Украине, — по месту продажи товаров. Не подлежит декларированию и налогообложению, например, сельскохозяйственная продукция, выращенная в личном подсобном хозяйстве. Сумма налога на промысел зависит от двух факторов: указанной в декларации стоимости товаров; срока продажи товаров. Если указанные товары подлежат продаже в течение трех календарных дней, ставка налога составляет 10 % их стоимости, указанной в декларации; если же срок продажи товаров увеличивается до семи дней, ставка налога удваивается. Сумма налога не может быть меньше размера одной минимальной заработной платы. Налог на промысел уплачивается в виде приобретения одноразового патента на торговлю, стоимость которого определяется в порядке, изложенном выше. Минимальный срок действия одноразового патента — три дня, максимальный — семь. Граждане, продающие товары, должны предъявлять по требованию должностных лиц государственной налоговой службы и органов внутренних дел одноразовые патенты. Если продажа товаров осуществляется более чем четыре раза в течение календарного года, эти граждане должны зарегистрироваться как субъекты предпринимательской деятельности. На физических лиц, осуществляющих продажу товаров с нарушением порядка, определенного ранее, налоговые инспекции могут налагать административные штрафы в размере от 1 до 20 налогонеобла-гаемых минимумов доходов граждан. Плательщиками сбора на развитие виноградарства, садоводства и хмелеводства являются субъекты предпринимательской деятельности независимо от форм собственности и подчиненности, которые реализуют в оптово-розничной торговой сети алкогольные напитки и пиво. Объектом налогообложения является выручка, полученная от реализации в оптово-розничной торговой сети алкогольных напитков и пива. Ставка сбора составляет 1 % от объекта налогообложения. Плательщики оплачивают сбор на специальный счет Государственного казначейства Украины ежемесячно в сроки, установленные Законом для месячного отчетного периода. 30 % сбора остается на специальных счетах управлений Государственного казначейства Украины в Автономной Республике Крым и в областях и используется на развитие виноградарства, садоводства и хмелеводства, 70 % перечисляется на специальный счет Государственного казначейства Украины, распорядителем этих средств является центральный орган исполнительной власти, который осуществляет государственную политику в сфере виноградарства, садоводства и хмелеводства. Механизм взимания сбора и порядок использования этих средств утверждается Кабинетом Министров Украины. Единый сбор, который взимается в пунктах пропуска через государственную границу Украины, устанавливается для транспортных средств отечественных и иностранных собственников, которые пересекают государственную границу Украины, и является платой за осуществление в указанных пунктах таможенного при транзите грузов и транспортных средств, санитарного, ветеринарного, фитосанитарного, радиологического и экологического контроля грузов и транспортных средств, за проезд транспортных средств автомобильными дорогами Украины, а также за проезд автомобильных транспортных средств с превышением установленных размеров общей массы, осевых нагрузок и (или) габаритных параметров. Ставки единого сбора за осуществление контроля грузов и транспортных средств установлены (в зависимости от вместительности или общей массы транспортного средства с грузом) в пределах от 2 до 10 евро, за проезд автомобильными дорогами Украины за каждый километр проезда — от 0,02 до 0,78 евро. Сбор введен с целью упрощения процедуры прохождения грузов и транспортных средств через все виды контроля, которые осуществляются в пунктах пропуска через государственную границу Украины. В Украине использование радиочастотного ресурса осуществляется на платной основе. Сбор за использование радиочастотного ресурса взимается в целях формирования источника средств для финансирования мероприятий, направленных на повышение эффективности его использования. Ставки ежемесячных сборов устанавливаются Кабинетом Министров Украины не чаще одного раза в год. Уплачивается сбор до 15 числа каждого текущего месяца. В соответствии с Законом Украины "О Фонде гарантирования вкладов физических лиц" есть несколько источников формирования средств Фонда, однако здесь речь пойдет о сборе в Фонд гарантирования вкладов физических лиц (начальном, регулярном и специальном), который путем внесения изменений в Закон Украины "О системе налогообложения" включен в перечень общегосударственных налогов и сборов. Плательщиками этого сбора являются участники Фонда, а именно: банки — юридические лица, которые зарегистрированы в Государственном реестре банков. Средства Фонда служат для получения вкладчиками гарантированной суммы возмещения средств по вкладам в случае возникновения их недоступности. Начальный сбор в Фонд в размере 1 % зарегистрированного уставного капитала банка перечисляется банками — участниками Фонда на его счет на протяжении 30 календарных дней с дня получения банковской лицензии на осуществление банковской деятельности. Начисление регулярного сбора в Фонд осуществляется его участниками дважды в год по 0,25 % общей суммы вкладов, включая начисленные по вкладам проценты по состоянию на 31 декабря года, который предшествует текущему, и 30 июня текущего года. Перечисление сбора осуществляется ежеквартально равными частями до 15 числа месяца, следующего за отчетным периодом. Уплата специального сбора в Фонд осуществляется, если его текущие доходы являются недостаточными для выполнения им в полном объеме своих обязательств по обслуживанию и погашению привлеченных кредитов, направленных на возмещение средств вкладчикам банков — участников Фонда. Решение об установлении специального сбора принимает административный совет Фонда по согласованию с Национальным банком Украины. Специальный сбор вносится в сроки и в соответствии с условиями, установленными административным советом. Общий размер специальных сборов на протяжении года не должен превышать размер ежегодного регулярного взноса. К числу общегосударственных налогов и сборов относится плата за торговый патент на некоторые виды предпринимательской деятельности. Она взимается в соответствии с Законом Украины "О патентовании некоторых видов предпринимательской деятельности". Патентованию подлежат торговая деятельность за наличные средства, а также с использованием других форм расчетов и кредитных карточек, деятельность в сфере торговли иностранной валютой, деятельность по предоставлению услуг в сфере игорного бизнеса и бытовых услуг. Торговый патент выдается органами ГНС за плату субъектам предпринимательской деятельности по их месту жительства или местонахождению их структурных обособленных подразделений. Стоимость торгового патента на осуществление торговой деятельности устанавливается органами местного самоуправления в зависимости от местонахождения пункта продажи товаров и их ассортиментного перечня. Стоимость торгового патента за календарный месяц устанавливается в таких пределах: в г. Киеве, областных центрах — 60—320 грн; в г. Севастополе, городах областного подчинения и районных центрах — 30—160 грн; в прочих населенных пунктах — до 80 грн. В аналогичном порядке и по такой же стоимости приобретаются патенты на осуществление деятельности по предоставлению бытовых услуг. Стоимость торгового патента для осуществления операций по торговле валютными ценностями устанавливается в фиксированном размере 320 грн за календарный месяц. Срок действия такого патента — 36 календарных месяцев, а оплата его стоимости производится ежеквартально до 15 числа месяца, предшествующего отчетному кварталу. Для предоставления услуг в сфере игорного бизнеса размеры платы за торговый патент зависят от видов игорного бизнеса. Срок действия торгового патента составляет 12 календарных месяцев. Можно приобретать краткосрочный патент на осуществление торговой деятельности: на 1—15 дней; плата за 1 день — 10 грн. Торговый патент оплачивается ежемесячно до 15 числа месяца, который предшествует отчетному, а краткосрочный торговый патент — не позднее чем за день до начала торговой деятельности. Законом предусматривается торговая деятельность без приобретения торгового патента исключительно с использованием таких видов товаров отечественного производства: хлеба и хлебобулочных изделий, муки пшеничной и ржаной, соли, сахара, подсолнечного и кукурузного масла, молока и молочной продукции, продуктов детского питания, безалкогольных напитков, мороженого, говядины и свинины, домашней птицы, яиц, рыбы, ягод и фруктов, картофеля и плодоовощной продукции, комбикормов для продажи населению. Для торговли некоторыми другими видами отечественных товаров (их перечень приведен в Законе) выдается льготный торговый патент. Не подлежит патентованию деятельность в торгово-производственной сфере (общественном питании) на предприятиях, в учреждениях, организациях, учебных заведениях по обслуживанию исключительно работников этих предприятий, учреждений, организаций, учеников и студентов. В 2003 году перечень общегосударственных налоговых платежей в Украине пополнился сбором в виде целевой надбавки к действующему тарифу на электрическую и тепловую энергию. Сбор введен в целях формирования специального фонда Государственного бюджета, средства которого должны направляться на выполнение программы строительства ветряных электростанций. Размер и механизм уплаты этого сбора устанавливается Кабинетом Министров Украины вместе с Национальной комиссией регулирования электроэнергетики Украины. 3.5. Местные налоги и сборы В соответствии с Законом Украины "О системе налогообложения" к местным налогам и сборам относятся 16 видов платежей в местные бюджеты (сельские, поселковые, городские). При этом местные органы власти могут вводить не все платежи; они обязаны устанавливать только шесть из них — коммунальный налог, сборы за парковку автотранспорта, рыночный, за выдачу ордера на квартиру, за выдачу разрешения на размещение объектов торговли и сферы услуг, с владельцев собак. Плательщиками местных налогов и сборов являются юридические лица независимо от форм собственности и подчиненности, включая предприятия с иностранными инвестициями, иностранных юридических лиц, которые осуществляют свою деятельность на территории Украины, а также физических лиц. Иностранные граждане являются плательщиками местных налогов и сборов на общих основаниях с гражданами Украины. Порядок уплаты местных налогов и сборов устанавливают сельские, поселковые и городские советы в рамках предельных размеров ставок, установленных законами Украины, а также предоставляют льготы по этим налогам. Перечень и основные элементы местных налогов и сборов Украины приведены в табл. 3.6. Местные налоги и сборы в Украине не имеют существенного значения для формирования доходов местных бюджетов. В 1998 г., как показано в табл. 3.2, их доля в доходах сводного бюджета Украины составляла всего 1,3 %. Рассмотрим подробнее порядок взимания некоторых местных налогов. Коммунальный налог взимается с юридических лиц независимо от формы собственности, включая предприятия с иностранными инвестициями (кроме бюджетных, планово-дотационных и сельскохозяйственных предприятий, не осуществляющих коммерческой деятельности). Объектом обложения коммунальным налогом является годовой фонд оплаты труда, исчисленный исходя из размера налогонеоблагае-мого минимума доходов граждан. Количество работающих при расчете коммунального налога определяется как среднеучетная численность штатных работников учетного состава. Предельная ставка налога составляет 10 % годового фонда оплаты труда, исчисляемого исходя из НМДГ. Удерживают и перечисляют налог сами юридические лица. Рыночный сбор взимается с юридических и физических лиц, реализующих продукцию или товары на рынке. Объект обложения — один день торговли. Размер сбора для граждан — 20 % минимальной зарплаты, для юридических лиц — три минимальные зарплаты. Учет плательщиков ведет администрация рынка. Размер и порядок уплаты налога с рекламы предусмотрен Декретом Кабинета Министров Украины "О местных налогах и сборах" от 20.05.93 № 56-93. В Киеве он взимается в соответствии с Положением о налоге с рекламы от 17.05.94 № 96, утвержденным Киевским городским советом народных депутатов. Плательщиками указанного налога являются предприятия и организации независимо от форм собственности, включая предприятия с иностранными инвестициями, граждане Украины, которые зарегистрированы как субъекты предпринимательской деятельности, иностранные юридические лица. Налог с рекламы уплачивается со всех видов объявлений и сообщений, которые передают информацию с коммерческой целью через средства массовой информации, прессу, телевидение, афиши, плакаты на улицах, площадях, в домах, на транспорте и пр. Налог с рекламы рассчитывается, исходя из установленного размера ставки и стоимости работ (услуг) за установку, изготовление и размещение рекламы без учета НДС. 13 Сбор за Юридические и Стоимость заявленных право физические лица, на местные аукционы проведения имеющие разре- или конкурсную местного шение на прове- распродажу товаров, аукциона, дение местного исходя из их начальной конкурсной аукциона, конкур- цены, или сумма, на распродажи и сной распродажи и которую выпускается лотерей лотерей, выдаваемое уполномоченной организацией лотерея 14 Сбор за Юридические лица проезд через и граждане Украи- Плата за выдачу разрешения на проезд по территории приграничных областей автотранспорта, направляющегося за границу территорию приграничных областей автотранспорта, направляющегося за ны и других государств — владельцы автотранспорта, направляющегося за границу по терри- Размер ставки налога устанавливается в процентах от стоимости услуг, предоставленных заказчику по рекламированию его продукции: 0,1 % — за размещение одноразовой рекламы всех видов; 0,5 % — за размещение рекламы на длительное время. Заказчики уплачивают налог во время оплаты работ (услуг) за изготовление рекламы и при этом относят указанный налог на себестоимость продукции (работ, услуг). Налог с рекламы, полученный производителями рекламной продукции — рекламными агентствами — при расчетах с рекламодателями, в расчетных документах обозначается отдельной строкой. Рекламные агентства отчисляют этот налог ежемесячно в местный бюджет по месту нахождения плательщика. Сбор за право на использование местной символики введен в Киеве с 1 апреля 1994 г. решением Киевского городского совета народных депутатов от 15 февраля 1994 г. Этим решением предусмотрено, что разрешение (лицензия) на использование символики г. Киева юридическими лицами и гражданами в коммерческих целях и в названиях предприятий и организаций выдается Комитетом охраны и реставрации памятников истории, культуры и исторической среды г. Киева Киевской городской государственной администрации сроком на 12 месяцев со дня выдачи. Сбор с юридических лиц взимается в размере 0,1 % стоимости произведенной продукции, выполненных работ и оказанных услуг с использованием символики г. Киева (за вычетом НДС). Для граждан, которые занимаются предпринимательской деятельностью и в коммерческих целях используют символику г. Киева, размер годового сбора составляет пять НМДГ. Эта сумма вносится один раз в год перед получением разрешения (лицензии). Уплата сбора юридическими лицами проводится ежеквартально. Сбор за право на использование символики г. Киева относится на себестоимость продукции (работ, услуг). Киевской городской государственной администрацией утвержден Перечень названий объектов и исторических памятников, которые относятся к местной символике; он включает 194 названия, в том числе: Андреевскую церковь, Андреевский спуск, Антоновские пещеры, Аптекарский сад, Арсенал (Киевский), Архиерейский гай, Аскольдову могилу и т. д. В Киеве действуют льготы по сбору за право использования местной символики. Так, от уплаты сбора освобождаются: государственные предприятия, которые используют слово "Киев" для определения своего местонахождения; юридические лица, изготовляющие хлебобулочные изделия; бюджетные учреждения; Киевский метрополитен; общественные и религиозные организации. В соответствии с Законом Украины "О системе налогообложения" и Декретом КМУ "О местных налогах и сборах" механизм взимания и порядок их уплаты устанавливаются органами местного самоуправления. Базовым налоговым (отчетным) периодом для местных налогов и сборов, для которых решением органа местного управления установлены сроки подачи расчетов, является тот период, за который решением указанного органа установлена необходимость уплаты. Например, в случае установления соответствующим органом местного самоуправления необходимости ежемесячной уплаты коммунального налога, базовым налоговым (отчетным) периодом для данного налога на территории указанного органа является месяц. А далее следует руководствоваться, как и для других налогов и сборов, для которых в законах по соответствующим платежам не указаны конкретные сроки предоставления налоговой отчетности и уплаты, Законом Украины "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами", которым установлены такие сроки подачи обязательной налоговой отчетности за базовый налоговый (отчетный) период, равный календарному месяцу, — на протяжении 20 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) месяца; календарному кварталу или календарному полугодию — на протяжении 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) квартала (полугодия); календарному году — на протяжении 60 календарных дней за последним календарным днем отчетного (налогового) года; календарному году для плательщиков налога на доходы физических лиц — до 1 апреля года, следующего за отчетным. Если иное не предусмотрено законами по соответствующему налогу или сбору, налогоплательщик обязан самостоятельно уплатить сумму налогового обязательства, указанную в поданной декларации (расчете), на протяжении 10 календарных дней, следующих за последним днем соответствующего предельного срока, предусмотренного для предоставления декларации (расчета) (месяц, квартал, год). Ответственность за нарушение требований налогового законодательства, касающегося как местных, так и общегосударственных налогов и сборов, определена Законом "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами". Что касается штрафных санкций, то речь о них шла в параграфе 2.4 данного пособия. Но если на протяжении установленного законодательством периода уплаты налогов и сборов налоговое обязательство не было погашено, то после окончания указанных сроков на сумму налогового долга за каждый календарный день просрочки его уплаты начисляется пеня из расчета 120 % годовых учетной ставки Национального банка Украины, которая действовала на день возникновения такого налогового долга или на день его (или части его) погашения, в зависимости от того, какая из величин таких ставок является большей. Указанный размер пени действует по отношению ко всем видам налогов и сборов (обязательных платежей), кроме пени за нарушение сроков расчетов в сфере внешнеэкономической деятельности, что устанавливается отдельным законодательством. По данным, приведенным в табл. 3.7, основными статьями доходов бюджета г. Киева в 1998 г. были налог на прибыль предприятий и подоходный налог с граждан, а местные налоги составили лишь 0,93 % общей суммы доходов. 3.6. Упрощенная система налогообложения В соответствии с Указом Президента Украины от 3 июля 1998 г. № 727/98 упрощенная система налогообложения, учета и отчетности вводится для таких субъектов предпринимательской деятельности: физических лиц, которые осуществляют предпринимательскую деятельность без создания юридического лица и в трудовых отношениях с которым, включая членов их семей, на протяжении года пребывает не больше 10 лиц и объем выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) которых за год не превышает 500 тыс. грн; юридических лиц — субъектов предпринимательской деятельности какой-либо организационно-правовой формы и формы собственности, у которых за год среднеучетная численность работающих не превышает 50 чел. и объем выручки от реализации продукции (товаров, услуг) которых за год не превышает 1 млн грн. Среднеучетная численность работающих для субъектов малого предпринимательства определяется по методике, утвержденной органами статистики, с учетом всех его работников, в том числе тех, которые работают по договорам и по совместительству, а также работников представительств, филиалов, отделений и других обособленных подразделений. Выручкой от реализации продукции (товаров, работ, услуг) считается сумма, фактически полученная субъектом предпринимательской деятельности на расчетный счет или (и) в кассу за осуществление операций по продаже продукции (товаров, работ, услуг). Субъекты малого предпринимательства — физические лица имеют право самостоятельно избрать способ налогообложения доходов единым налогом путем получения свидетельства о его уплате. Ставка налога для субъектов малого предпринимательства — физических лиц устанавливается местными советами по месту их государственной регистрации в зависимости от вида деятельности и не может составлять меньше 20 грн и больше 200 грн в месяц. В случае, когда плательщик единого налога осуществляет предпринимательскую деятельность с использованием наемного труда или при участии в предпринимательской деятельности членов его семьи, ставка единого налога увеличивается на 50 % на каждое лицо. Доходы, полученные от осуществления предпринимательской деятельности, которая облагается единым налогом, не включаются в состав совокупного налогооблагаемого дохода по результатам отчетного года такого плательщика и лиц, которые пребывают с ним в трудовых отношениях, а уплаченная сумма единого налога является окончательной и не включается в перерасчет общих налоговых обязательств как самого налогоплательщика, так и лиц, пребывающих с ним в трудовых отношениях. Субъект предпринимательской деятельности — юридическое лицо, который перешел на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, самостоятельно выбирает одну из следующих ставок единого налога: 6 % суммы выручки от реализации без учета акцизного сбора в случае уплаты НДС в соответствии с Законом Украины "О налоге на добавленную стоимость" или 10 % суммы выручки от реализации за исключением акцизного сбора в случае включения НДС в состав единого налога. Субъект малого предпринимательства, который уплачивает единый налог, не является плательщиком таких видов налогов и сборов (обязательных платежей): налога на добавленную стоимость, кроме случая, когда юридическое лицо избрало способ налогообложения доходов единым налогом по ставке 6 %; налога на прибыль предприятий; налога на доходы физических лиц (для физических лиц — субъектов предпринимательской деятельности); платы (налога) за землю; сбора за специальное использование природных ресурсов; сборов на обязательное социальное страхование; коммунального налога; налога на промысел; сбора на обязательное пенсионное страхование; сбора за выдачу разрешения на размещение объектов торговли и сферы услуг; взносов в Фонд социальной защиты инвалидов; платы за патенты в соответствии с Законом Украины "О патентовании некоторых видов предпринимательской деятельности". Субъекты предпринимательской деятельности — физические лица имеют право не применять регистраторы расчетных операций для осуществления расчетов с потребителями. Действие этого Указа не распространяется на страховые компании, банки, другие финансово-кредитные и небанковские финансовые учреждения; на физических лиц — субъектов предпринимательской деятельности, которые занимаются предпринимательской деятельностью без создания юридического лица и осуществляют торговлю ликеро-водочными и табачными изделиями, горюче-смазочными материалами, и на совместную деятельность, порядок осуществления и налогообложения которой определен Законом Украины "О налогообложении прибыли предприятий". Контрольные вопросы ^^^^^^^^^=^^^^^^^^^= Какие налоги составляют основу доходной части бюджета Украины? Что является объектом налогообложения НДС и кто является плательщиком НДС в соответствии с законодательством Украины? В чем суть метода налогового кредита, который используется для определения суммы НДС, подлежащей внесению в бюджет? Что общего между НДС и акцизным сбором и в чем особенности акцизного сбора? Какие виды таможенных пошлин существуют? Для чего используют специальные виды таможенных пошлин? Чем отличаются понятия "таможенная пошлина" и "таможенный сбор"? Как рассчитывается налогооблагаемая прибыль предприятия? Как рассчитываются амортизационные отчисления в соответствии с Законом Украины "О налогообложении прибыли предприятия"? Какие существуют льготы по налогообложению прибыли предприятий? Что является объектом налогообложения по подоходному налогу с физических лиц? Каковы ставки подоходного налога с физических лиц в Украине? Назовите основные льготы по подоходному налогу с физических лиц. В каких случаях граждане должны подавать декларацию о доходах? Какие имущественные налоги взимаются в Украине? Как взимается плата за землю? В чем суть фиксированного сельскохозяйственного налога? Как взимаются сборы на обязательное социальное и государственное пенсионное страхование? В каких случаях взимается сбор за загрязнение окружающей природной среды? Какие местные налоги и сборы взимаются в Украине? Порядок применения единого налога субъектами малого предпринимательства — физическими лицами? Порядок применения единого налога субъектами малого предпринимательства — юридическими лицами? Список ИСПОЛЬЗОВАННОЙ И РЕКОМЕНДУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ ЗАКОНОДАТЕЛЬНАЯ И НОРМАТИВНАЯ Конституція України. — К.: Просвіта, 1996. — 80 с. Закон України "Про державну податкову службу в Україні" від 04.12.90 № 509-ХІІ в ред. Закону від 24.12. 93 № 3813-ХІІ зі змінами та допов. Закон України "Про систему оподаткування" від 25.06.91 № 1251-ХІІ в ред. Закону від 18.02.97 № 77/97-ВР зі змінами та допов. Закон України "Про податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів" від 11.12. 91 № 1963-ХІІ в ред. Закону від 18.02.97 № 75/97-ВР зі змінами та допов. Закон України "Про єдиний митний тариф" від 05.02.92 № 2097-ХІІ зі змінами та допов. Закон України "Про плату за землю" від 03.07.92 № 2535-ХІІ в ред. Закону від 19.09.96 № 378/96-ВР зі змінами та допов. Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.94 № 334/94-ВР в ред. Закону від 22.05.97 № 283/97-ВР зі змінами та до-пов. Закон України "Про акцизний збір на алкогольні напої та тютюнові вироби" від 15.09.95 № 329/95-ВР зі змінами та допов. Закон України "Про ставки акцизного збору на тютюнові вироби" від 06.02.96 № 30/96-ВР зі змінами та допов. Закон України "Про патентування деяких видів підприємницької діяльності" від 23.03.96 № 98/96-ВР зі змінами та допов. Закон України "Про ставки акцизного збору на спирт етиловий та алкогольні напої" від 07.05.96 № 178/96-ВР зі змінами та допов. Закон України "Про ставки акцизного збору і ввізного мита на деякі транспортні засоби" від 24.05.96 № 216/96-ВР зі змінами та допов. Закон України "Про ставки акцизного збору і ввізного мита на деякі товари (продукцію)" від 11.07.96 № 313/96-ВР зі змінами та допов. Закон України "Про податок на додану вартість" від 03.04.97 № 168/97-ВР зі змінами та допов. Закон України "Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування" від 26.06.97 № 400/97-ВР зі змінами та допов. Закон України "Про фіксований сільськогосподарський податок" від 17.12.98 № 320-ХІУ зі змінами та допов. Закон України "Про збір на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства" від 09.04.99 № 587-ХІУ зі змінами та допов. Закон України "Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності" від 23.09.99 № 1105- XIV зі змінами та допов. Закон України "Про єдиний збір, який справляється у пунктах пропуску через державний кордон України" від 04.11.99 № 1212-ХМ в ред. Закону від 12.07.01 № 2659- XIV. Закон України "Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття" від 02.03.00 № 1533-111 зі змінами та допов. Закон України "Про радіочастотний ресурс України" від 01.06.00 № 1770-111 зі змінами та допов. Закон України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" від 21.12.00 № 2181-111 зі змінами та допов. Закон України "Про розмір внесків на деякі види загальнообов'язкового державного соціального страхування" від 11.01.01 № 2213-111 зі змінами та допов. Закон України "Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими народженням та похованням" від 18.01.01 № 2240-111 зі змінами та допов. Закон України "Про Митний тариф України" від 05.04.01 № 2371-111 зі змінами та допов. Закон України "Про Фонд гарантування вкладів фізичних осіб" від 20.09.01 № 2740-111. Закон України "Про податок з доходів фізичних осіб" від 22.05.03 № 889-М. Указ Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" від 03.07.98 № 727/98 у ред Указу від 28.06.99 № 746/99. Послання Президента України до Верховної Ради України „Про внутрішнє і зовнішнє становище України у 2002 році". — К.: Інформаційно-видавничий центр Держкомстату України, 2003. — 478 с. Декрет Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" від 26.12.1992 №13-92 зі змінами та допов. Декрет Кабінету Міністрів України "Про акцизний збір" від 26.12.92 № 18-92 зі змінами та допов. Декрет Кабінету Міністрів України "Про державне мито" від 21.01.93 № 7-93 зі змінами та допов. Декрет Кабінету Міністрів України "Про податок на промисел" від 17.03.93 № 24-93 зі змінами та допов. Декрет Кабінету Міністрів України "Про місцеві податки і збори" від 20.05.93 № 56-93 зі змінами та допов. Постанова Кабінету Міністрів України "Про затвердження базових нормативів плати за користування надрами для видобування корисних копалин та Порядку справляння плати за користування надрами для видобування корисних копалин" від 12.09.97 № 1014. Постанова Кабінету Міністрів України "Про затверження Порядку справляння збору за спеціальне використання лісових ресурсів та користування земельними ділянками лісового фонду" від 06.07.98 № 1012. Постанова Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку встановлення нормативів збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок коштів державного бюджету, та його справляння" від 29.01.99 № 115. Постанова Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку встановлення нормативів збору за забруднення навколишнього природного середовища і справляння цього збору" від 01.03.99 № 303. Постанова Кабінету Міністрів України "Про затвердження нормативів збору за спеціальне використання водних ресурсів і збору за користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту" від 18.05.99 № 836. Постанова Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку справляння збору та використання коштів на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства" від 29.06.99 № 1170. Постанова Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку справляння збору за спеціальне використання водних ресурсів та збору за користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту" від 16.08.99 № 1494. Постанова Кабінету Міністрів України "Про ставки щомісячних зборів за використання радіочастотного ресурсу України" від 31.01.01 № 77. Інструкція про прибутковий податок з громадян: Затв. наказом ГДПІ України від 21 квітня 1993 р. № 12-92 зі змінами та допов. Інструкція про порядок обчислення та справляння державного мита: Затв. наказом ГДПІ від 22.04.93 № 15. Інструкція про порядок ведення органами державної податкової служби оперативного обліку податків і зборів (обов'язкових платежів), що надходять до бюджетів та до державних цільових фондів: Затв. наказом ГДПІ від 12.05.94 № 37 в ред. наказу ДПА України від 03.09.01 № 342. Інструкція про порядок обчислення і справляння платежів за користування надрами для видобутку корисних копалин: Затв. спільним наказом Мін-екобезпеки України, ДПА України, Міністерства праці та соціальної політики України, Держкомгеології України від 30.12.97 № 207/472/51/157. Інструкція про порядок обліку платників податків: Затв. наказом ДПА України від 19.02.98. № 80 зі змінами та допов. Інструкція про порядок справляння збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок коштів державного бюджету: Затв. спільним наказом Держкомгеології України і ДПА України від 23.06.99 № 105/309. Інструкція про порядок обчислення і сплати збору за забруднення навколишнього природного середовища і справляння цього збору: Затв. спільним наказом Мінекобезпеки України і ДПА України від 19.07.99 № 162/379. Інструкція про порядок обчислення і справляння збору за спеціальне використання прісних водних ресурсів і збору за користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту: Затв. спільним наказом Міністерства фінансів України, ДПАУ, Мінекономіки, Мінекобезпеки України від 01.10.99 № 231/539/118/219. Інструкція про порядок нарахування та погашення пені: Затв. наказом ДПА України від 01.03.01 № 77. Інструкція про порядок застосування штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби: Затв. наказом ДПА України від 17.03.01 № 110. Про затвердження форми податкової декларації та Порядку її заповнення і подання: Наказ ДПА України від 30.05.97 № 166 зі змінами та допов. Про затвердження форми декларації на прибуток підприємства та Порядку її складання: Наказ ДПА України від 08.07.97 № 214 зі змінами та допов. Про затвердження форм Розрахунку суми податку з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів, Довідки до уточненого Розрахунку та Порядку їх заповнення і подання до органу державної податкової служби: Наказ ДПА України від 17.09.01 № 373. Положення про порядок нарахування, терміни сплати і подання розрахунку акцизного збору: Затв. наказом ДПА України від 19.03.01 № 111. Про затвердження форм Зведеного розрахунку земельного податку, Довідки до уточненого Розрахунку та Порядку їх подання до органу державної податкової служби: Наказ ДПА України від 26.10.01 № 434. Про затвердження форми звіту про суму нарахованого збору на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства та Порядку його заповнення і подання, а також форми довідки про суми зазначеного збору: Затв. наказ ДПА України від 28.03.2002 № 133. УЧЕБНАЯ Азаров М. Я., Кольга В. Д., Онищенко В. А. Все про податки: Довідник. — К.: Експерт-Про, 2000. — 492 с. Білик М. Д., Золотько І. А. Податкова система України: Метод. посіб. для самост. вивчен. дисц. — К.: КНЕУ, 2000. — 192 с. Василик О. Д. Державні фінанси України. — К.: Вища шк.., 1997. — 384 с. Величко О., Дмитренко І. Іноземний досвід реформування податкової системи // Економіст. — 1998. — № 7-9. — С. 120-123. Глухов В. В., Дольдэ И. В. Налоги: теория и практика. — СПб.: Спец. лит., 1996. — 285 с. Джеффри Д. Сакс, Фелипе Лорен Б. Макроэкономика. Глобальный подход. — М.: Дело, 1996. — 224 с. Дикань Л. В. Наологообложение. — Харьков: Консум, 1996. — 428 с. Завгородний В. П. Налоги и налоговый контроль в Украине. — К.: А.С.К., 2000. — 639 с. Калмыков Ю. Налоговая система Франции // Экон. газ. — 1989. — № 41. Карпов В. В. Устранение двойного налогообложения. — М.: Экономика и финансы, 1997. — 800 с. Конрад Ю., Лукина И. Налоговая политика в Украине: подходы и перспективы // Экономика Украины. — 1996. — № 11. Кордюкова И. А., Чернобай А. В. Теоретические и прикладные аспекты развития и управления налогообложением / Донецкая госакадемия управления. — Донецк, 2001. — 124 с. Кудрова Б. В. Основне черты консервативного поворота в государственном регулировании экономики США // Изв. АН СРСР: Сер экон. — 1998. — № 4. Куцин М. А. та ін. Сучасна теорія та практика оподаткування. — X.: Прапор, 2001. — 512 с. Кучерявенко М. В. Налоговое право. — Харьков: Консул, 1997. — 482 с. Мала українсько-російська енциклопедія з податків: Підприємництво. Економіка. Митниця. Податки. Фінанси. Банки. Право /В. Жадько (упоряд). — К.: ПП "Павлушка", 2000. — 736 с. Мещерякова О. Налоговые системы развитых стран мира: Справ. — М.: Финансы и статистика, 1995. — 240 с. Миллер О. Теория предложения и налоговая политика США // МЭи-МО. — 1989. — № 7. Миляков Н. В. Налоги и налогообложение: Курс лекций. — М.: ИНФРА-М, 1999. —348 с. Налоги / В. В. Буряковский, В. Я. Кармазин и др. — Днепропетровск: Пороги, 1998. — 612 с. Налоги\ Учеб. пособие / Под ред. Д. Г. Черника. — М.: Финансы и статистика, 1995. — 400 с. Никитин С., Глазова Е., Степанова М. Налоги в странах рыночной экономики и в России // МЭиМО. — 1996. — № 4. Опар/н В. М. Фінанси (загальна теорія): Навч. посіб. — К.: КНЕУ, 1999. — 164 с. Оподаткування зовнішньоекономічної діяльності в Україні: Нав. посіб. для студ. вищ. навч. закл. / За заг. ред. М. Я. Азарова. — К.: ДІЯ, 2000. — 320 с. Податкова система України / За ред В. М. Федосова. — К.: Либідь, 1994. — 464 с. Пушкарева В. М. История финансовой мысли и политики налогов. — М.: ИНФРА-М, 1996. — 192 с. Рис И. Роль налогов в условиях современного государственно-монополистического капитализма // Обор. информ. — М., 1986 (НИФИ. — Вып. 2). Соколовська А. М. Податкова система України: теорія та практика становлення. — К.: НДФІ, 2001. —372 с. Суторміна В. М., Федосов В. М., Андрущенко В. Л. Держава — податки — бізнес. — К.: Либідь, 1992. — 328 с. Фінансове право: Підруч. / За ред. Л. К. Воронової. — Харків: Консул, 1998. — 496 с. Черник Д. Г., Починок А. П., Морозов В. П. Основы налоговой системы: Учеб. для вузов. — 2-е изд., перераб. и доп. — М.: ЮНИТИ — ДАНА, 2000. — 511 с. Черник Д. Г. Налоги в рыночной экономике. — М.: Финансы. ЮНИТИ, 1997. — 384 с. Шаблиста Л.М. Податки як засіб структурної перебудови економіки. — К.: Інститут економіки НАН України, 2000. — 218 с. Юткина Т. Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. — М.: ИНФРА-М, 1998. — 495 с. Оглавление Предисловие 3 Глава 1. Теоретические основы налогообложения 5 Основные термины и понятия 5 Функции налогов 8 Принципы налогообложения 9 Классификация налогов 11 Налоговая система и ее структура 17 Характеристика основных видов налогов 19 Налоговая политика 24 Опыт формирования налоговых систем в странах с развитой рыночной экономикой 37 Глава 2. Организация налоговой службы и налоговой работы в Украине 50 Состав налоговой службы и ее функции 50 Правовое обеспечение налоговой работы 56 Учет налогоплательщиков и поступлений налогов 58 Ответственность за нарушение налогового законодательства 62 Глава 3. Формы налогообложения в Украине 68 Структура налоговой системы 68 Косвенные налоги 74 Прямые налоги 84 Платежи за ресурсы и другие налоговые и неналоговые платежи 109 Местные налоги и сборы 122 Упрощенная система налогообложения 134 Список использованной и рекомендуемой литературы 137 PAGE 106 Схема 1.1. Классификация налогов по различным признакам Показатель Косвенные налоги Прямые налоги Сложность определения налоговых обязательств Относительно простые расчеты Относительно сложные расчеты Реакция налогоплательщиков на обложение налогом Устойчивые поступления в бюджет вне прямой зависимости от динамики доходов Относительно неустойчивые поступления в бюджет, обусловленные динамикой доходов предприятий и граждан Характер налогообложения Относительно регрессивный Относительно прогрессивный Возможность переложения налогов Большая Меньшая Таблица 1.1 Особенности косвенных и прямых налогов Схема 1.2. Налоги в системе политики макроэкономической стабилизации 0 М 100 Налоговые изъятия, % Рис. 1.1. Кривая Лаффера Налоговая система Доход плательщика налогов, ден. ед. Структура дохода до уплаты налога, % Сумма налога, ден. ед. Эффективная ставка налога, % Структура дохода после уплаты налога, % Регрессивная 20000 + 80000 + 20 80 + 3000 7000 15 8,75 + 18,9 81,1 100000 100 10000 100,0 Пропорциональная 20000 +80000 + 20 80 + 2000 + 8000 10 10 + 20 80 100000 100 10000 100 Прогрессивная 20000 + 80000 + 20 80 + 1200 + 8800 6 11 +20,9 79,1 100000 100 10000 100,0 Таблица 1.2 Виды налоговой политики Рис. 1.2. Доля налогов в валовом национальном продукте разных стран в 1993 г. (звездочкой отмечены данные за 1992 г.) Доля налоговых поступлений в странах с рыночной экономикой*, % Страна Индивидуальный подоходный налог Налог на прибыль Взносы на социальное страхование Налоги на добавленную стоимость и с оборота Индивиду- альные акцизы Другие налоги служащих предприятий США 35,8 7,3 11,6 16,6 7,6 6,8 14,3 Велико- британия 28,9 11,0 6,6 10,6 16,6 12,3 14,0 Германия 27,4 4,7 15,9 18,8 17,0 9,4 6,8 Франция 11,8 5,4 13,3 27,3 18,8 8,5 14,9 Италия 26,3 10,0 6,3 23,6 14,7 10,6 8,5 Канада 40,8 6,8 4,3 9,7 13,9 9,9 14,6 Япония 26,8 21,5 10,9 15,2 4,2 7,3 14,1 Таблица 1.3 Данные на начало 90-х годов XX в. [81]. Группа стран Количество стран, включенных в группу Доля прямых налогов в общих налоговых поступлениях*, % Доля косвенных налогов в общих налоговых поступлениях*, % всего в том числе индивидуальных акцизов и таможенной пошлины Индустриальные 20 58,3 29,7 3,7 Аграрно-индустри- альные 15 38,3 45,1 14,5 Со средним доходом 55 27,8 52,0 28,9 Наименее разви- тые 14 18,6 63,3 41,6 Таблица 1.4 Структура государственных доходов стран, сгруппированных по уровню экономического развития, в 1980 г. * В среднем по группе. Облагаемый налогом годовой доход, дол. США Ставка налогообложения, % до реформы 1986 г. с 1988 г. 0-25 000 15 15 25 000-50 000 18 15 50 000-75 000 30 25 75 000-100 000 40 34 Более 100 000 46 34 Таблица 1.5 Ставки налога на прибыль корпораций в США [87] Схема 2.1. Соподчиненность органов государственной налоговой службы На рис. 3.1 показано, какие налоги составляют основу доходной части сводного бюджета Украины. 1 — подоходный налог с граждан; 2 — плата за землю, за специальное использование природных ресурсов, рентная плата и другие налоговые поступления; 3 — акцизный сбор и таможенная пошлина; 4 — налог на добавленную стоимость; 5 — налог на прибыль предприятий; 6 — неналоговые поступления Общегосударственные налоги и сборы Местные налоги и сборы 1 2 1. Налог на добавленную стоимость Местные налоги 2. Акцизный сбор 1. Налог с рекламы 3. Налог на прибыль предприятий, в том числе дивиденды, которые уплачиваются в бюджет государственными некорпоратизированны- 2. Коммунальный налог Местные сборы (обязательные платежи) ми, казенными или коммунальны- 1. Гостиничный ми предприятиями 2. За парковку автотранспорта 4. Налог на доходы физических 3. Рыночный лиц 4. За выдачу ордера на квартиру 5. Таможенная пошлина 5. Курортный 6. Государственная пошлина 6. За участие в бегах на иппо- 7. Налог на недвижимое имущест- дроме во (недвижимость) 7. За выигрыш в бегах на иппо- 8. Плата (налог) за землю дроме 9. Рентные платежи 8. За участие в игре на тотализа- 10. Налог с владельцев транспорт- торе на ипподроме ных средств 9. За право использования 11. Налог на промысел местной символики 12. Сбор за геологоразведочные работы, выполненные за счет 10. За право проведения кино- и телесъемок государственного бюджета 11. За право проведения местных 13. Сбор за специальное использование природных ресурсов аукционов, конкурсных распродаж и лотерей 14. Сбор за загрязнение окружающей среды 12. За проезд по территории приграничных областей авто- 15. Сбор в Фонд для осуществления мер по ликвидации послед- транспорта, который следует за границу ствий Чернобыльской катастро- 13. За выдачу разрешения на фы и социальной защите размещение объектов торговли населения 14. С владельцев собак Таблица 3.1 Виды налогов и сборов, взимаемых на территории Украины [3] 1 2 16. Сбор на обязательное социаль- ное страхование* 17. Сбор на обязательное государст- венное пенсионное страхование 18. Сбор в Государственный инновационный фонд 19. Плата за торговый патент на некоторые виды предпринимате- льской деятельности 20. Фиксированный сельскохозяй- ственный налог 21. Сбор на развитие виноградар- ства, садоводства и хмелеводства 22. Гербовый сбор (применялся до 1 января 2000 г.) 23. Единый сбор, который взимается в пунктах пропуска через государственную границу Украины 24. Сбор за использование радио- частотного ресурса Украины 25. Сбор в Фонд гарантирования вкладов физических лиц (начальный, регулярный, специальный) 26. Сбор в виде целевой надбавки к действующему тарифу на электрическую и тепловую энергию Окончание табл. 3.1 * В соответствии с Законом Украины "О внесении изменений в некоторые законодательные акты, касающиеся общеобязательного государственного социального страхования" от 16.01.03 № 429-1У этот сбор исключен из перечня общегосударственных налогов и сборов, установленных Законом Украины "О системе налогообложения". Но это не означает, что этот сбор отменен в нашей стране. Сегодня взносы в фонды государственного социального страхования являются обязательными платежами, но они существуют вне налоговой системы Украины. Поступление платежей в сводный бюджет Украины Удельный вес платежей, % 1997 г. 1998 г. 2000 г. п/п Платежи в доходах бюджета в ВВП в доходах бюджета в ВВП в доходах бюджета в ВВП 1 2 3 4 5 6 7 8 1 Налог на добавлен- ную стоимость 28,0 8,2 25,4 8,5 19,2 5,4 2 Акцизный сбор 4,3 1,3 4,5 1,3 4,6 1,3 3 Налог на прибыль предприятий 21,0 6,2 19,8 2,4 15,7 4,4 4 Подоходный налог с граждан 12,1 3,6 12,5 3,5 13,0 3,7 5 Плата за землю 3,7 1,1 3,4 1,0 2,8 0,8 6 Плата за специальное использование лесных, пресных водных ресурсов и недр 1,0 0,3 0,9 0,3 4,0 1,1 7 Рентная плата за нефть и природ- ный газ 3,4 1,0 0,6 0,2 3,3 0,9 8 Отчисления на геологоразведочные работы 0,6 0,2 0,8 0,3 1,77 0,5 9 Государственная пошлина 1,0 0,3 0,5 0,14 2,0 0,6 10 Таможенная пошлина 2,6 0,8 2,4 0,7 2,8 0,8 11 Налог на промысел 0,0 0,0 0,0 0,0 0,03 0,008 12 Местные налоги и сборы 1,3 0,4 1,3 0,4 1,0 0,3 13 Налог с владельцев транспортных средств 0,6 0,2 0,6 0,2 1,1 0,3 Таблица 3.2 1 2 3 4 5 6 7 8 14 Прочие налоги 2,9 0,8 1,0 0,2 1,9 0,6 15 Неналоговые поступления (от приватизации госимущества, выдачи лицензий на пра- во заниматься предпринимательской деятельностью и др.) 17,5 5,0 26,3 8,9 26,6 7,6 Всего 100,0 29,4 100,0 28,0 100,0 28,3 Окончание табл. 3.2 Таблица 3.3 Показатель Удельный вес, % в общей сумме доходов Государственного бюджета в сумме налоговых поступлений в Государственный бюджет Налог на добавленную стоимость 27,1 49,0 Акцизный сбор 6,0 11,0 Налог на прибыль предприятий 16,0 29,3 Сбор за специальное использование 0,6 1,3 природных ресурсов Рентные платежи 0,9 2,1 (за нефть и природный газ) Сбор за геологоразведочные работы, 1,3 2,8 выполненные за счет Государственного бюджета Государственная пошлина 0,6 1,3 Таможенная пошлина 1,4 3,0 Прочие налоговые поступления 0,1 0,2 Налоговые поступления в бюджет — всего 54,0 100,0 * По статистическим данным за 2000 г. | | — удельный вес НДС в ВВП | | — удельный вес НДС в доходах сводного бюджета Украины Для импортных товаров — таможенная стоимость Плательщики Объект налогообложения Ставки по вариантам Сумма таможенной пошлины по вариантам I II I II Юридические Таможенная В % к В Тамо- Количест- и физические стоимость тамо- установ- женная во лица, которые товара = женной ленном стои- единиц осуществляют = Стоимость стоимости денеж- мость X товара X перемещение товара в (диффере- ном X Ставка X Тамо- товаров через валюте нциация в выраже- тамо- женная таможенную контракта X зависимо- нии на женной пошлина границу X Курс НБУ на сти от единицу пошлины, в денеж- день подачи товарной товара % / 100 ном таможенной группы, выраже- декларации страны происхождения) нии с единицы товара Таблица 3.4 Элементы таможенной пошлины Месячный совокупный налогооблагаемый доход (в налогонеоблагае-мых минимумах) Ставка налога Налогооблагаемый доход, грн Сумма налога 1 Не облагается 17 — 1—5 10 % суммы, превышающей доход в 1 НМДГ 17-85 6,8 грн 6—10 Налог с дохода в размере 5 НМДГ + 15 % суммы, превышающей доход в 5 НМДГ 85-170 6,8 грн + + 15 % 11—60 Налог с дохода в размере 10 НМДГ + 20 % суммы, превышающей доход в 10 НМДГ 170-1020 19,55 грн + + 20 % 61—100 Налог с дохода в размере 60 НМДГ + 30 % суммы, превышающей доход в 60 НМДГ 10201700 189,5 грн + + 30 % Более 100 Налог с дохода в размере 100 НМДГ + 40 % суммы, превышающей доход в 100 НМДГ Более 1700 393,55 грн + + 40 % Таблица 3.5 Шкала прогрессивного налогообложения доходов граждан п/п Налоги и сборы Плательщики Объект налогообложения Ставка Источник 1 2 3 4 5 6 1 Налог с рекламы Юридические и физические лица Стоимость услуг за установление и размещение рекламы, а если рекламные работы выполняются собственными силами рекламодателя — стоимость фактических затрат по ним 0,1 % стоимости услуг за размещение одноразовой рекламы; 0,5 % стоимости услуг за размещение рекламы на продолжительное время Для юридических лиц — себестоимость продукции (работ, услуг); для граждан — собственные средства 2 Коммунальный налог Юридические лица, за исключением бюджетных учреждений и организаций, планово-дотационных и сельскохозяйственных предприятий Фонд оплаты труда, исчисленный исходя из официально установленного НМДГ (независимо от фактически выплаченной заработной платы), умноженный на сред-неучетную численность работающих за отчетный месяц Не должна превышать 10 % годового фонда оплаты труда, исчисленного исходя из НМДГ и среднеучет-ной численности работающих Себестоимость продукции (работ, услуг) Таблица 3.6 Местные налоги и сборы в Украине 1 2 3 4 5 6 5 Рыночный сбор Юридические лица и граждане, которые реализуют сельскохозяйственную, промышленную продукцию и другие товары на рынках Плата за торговые места на рынках и в павильонах, на крытых и открытых столах, площадках для торговли с автомашин, прицепов, мотоциклов, ручных тележек Не должна превышать 20 % минимальной заработной платы — для физических лиц; три минимальные заработные платы — для юридических лиц Для юридических лиц — себестоимость продукции (работ, услуг); для граждан — собственные средства 6 Сбор за выдачу ордера на квартиру Получатели ордера на квартиру Плата за услуги, связанные с выдачей документов, дающих право на заселение квартиры 30 % НМДГ, действующего на дату оформления ордера на квартиру Собственные средства 7 Курортный сбор Граждане, которые временно пребывают в курортной местности Плата за услуги при регистрации граждан учреждениями, ответственными за соблюдение правил паспортной системы Не более 10 % НМДГ То же Продолжение табл. 3.6 1 2 3 4 5 6 11 Сбор за право использования местной символики Юридические лица и граждане, использующие местную символику в коммерческих целях Стоимость произведенной продукции, выполненных работ, оказанных услуг Для юридических лиц — не более 0,1 % стоимости продукции (работ, услуг), произведенной с использованием местной символики; для граждан, занимающихся предпринимательской деятельностью, — 5 НМДГ Для юридических лиц — себестоимость продукции (работ, услуг); для граждан — расходы, связанные с предпринимательской деятельностью 12 Сбор за право проведения кино- и телесъемок Коммерческие кино- и телеорганизации, включая организации с иностранными инвестициями, и зарубежные организации, которые проводят съемки Фактические расходы на проведение местными органами исполнительной власти необходимых для осуществления съемок дополнительных мероприятий Не должна превышать фактические затраты на проведение указанных мероприятий Для юридических лиц — себестоимость продукции (работ, услуг); для граждан — собственные средства Продолжение табл. 3.6 1 2 3 4 5 6 15 Сбор за выдачу разрешения на размещение объектов торговли Юридические лица и граждане, которые реализуют сельскохозяйственную, промышленную продукцию и другие товары в специально отведенных местах Плата за выдачу разрешения на размещение объектов торговли Не должна превышать 20 НМДГ — для субъектов, постоянно осуществляющих торговлю; 1 НМДГ в день — за одноразовую торговлю Для юридических лиц — себестоимость продукции (работ, услуг); для граждан — собственные средства 16 Сбор с владельцев собак Граждане — владельцы собак Количество собак Не должна превышать 10 % НМДГ Собственные средства Окончание табл. 3.6 Показатель Удельный вес в общей сумме доходов, % Налоговые поступления 98,2 Из них: налог на прибыль предприятий 59,73 подоходный налог с граждан 30,1 плата за землю 7,1 плата за выдачу лицензий и сертификатов (плата за торговый патент) 0,34 местные налоги и сборы 0,93 Неналоговые поступления 1,8 Таблица 3.7 Структура налоговых поступлений в бюджет г. Киева* в 1998 г. * По данным Киевской городской государственной администрации.

Нашли опечатку? Выделите и нажмите CTRL+Enter